Dokument Übertragung und Überführung einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens nach § 6 Abs. 5 EStG

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Grundlagen vom

Übertragung und Überführung einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens nach § 6 Abs. 5 EStG

Falco Hänsch

A. Problemanalyse

I. Bedeutung der Vorschrift

1 Steuerneutrale Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern

§ 6 Abs. 5 EStG ist eine der zentralen Vorschriften im Bereich der Umstrukturierungen von Personenunternehmen außerhalb des Umwandlungssteuerrechts und bietet Gestaltungsmöglichkeiten bei der Übertragung von einzelnen Wirtschaftsgütern zwischen einem Gesellschafter und einer Personengesellschaft. Sie ermöglicht unter Durchbrechung des Subjektsteuerprinzips eine ertragsteuerneutrale Übertragung von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens zwischen einem Gesellschafter und der Mitunternehmerschaft sowie zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Gesellschafter derselben Mitunternehmerschaft.

Voraussetzung ist, dass die Übertragung unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten erfolgt und die Besteuerung der stillen Reserven beim Übernehmer gesichert ist. Durch die steuerneutralen Übertragungsmöglichkeiten werden insbesondere für mittelständische Betriebe Umstrukturierungen erleichtert.

Hinweis

Das Privileg der Buchwertübertragung für Einzelwirtschaftsgüter des Betriebsvermögens bei Mitunternehmerschaften nach § 6 Abs. 5 EStG stellt damit eine Ausnahme vom Grundsatz der Individualbesteuerung (Subjektsteuerprinzip) dar, nach dem die Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen zu erfolgen hat, bei dem sie entstanden sind.

2 Gewinnrealisierung

Die Vorschrift erfasst dagegen nicht Veräußerungsvorgänge zwischen einem Gesellschafter und der Personengesellschaft, die nach den allgemeinen Regelungen über Veräußerungsgeschäfte wie zwischen fremden Dritten abgewickelt werden. In diesen Fällen erzielt der Veräußerer einen Veräußerungserlös und der Erwerber hat das Einzelwirtschaftsgut mit den Anschaffungskosten anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG).

3 Steuerneutrale Überführung von Einzelwirtschaftsgütern

Zudem ist die Vorschrift im Bereich der Unternehmensumstrukturierungen ohne zivilrechtlichen Rechtsträgerwechsel bedeutsam. Sie regelt auch die Überführung einzelner Wirtschaftsgüter von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen oder Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen. Auch dieser Fall führt zu keiner Aufdeckung der im Wirtschaftsgut verhafteten stillen Reserven.

4 Kein Wahlrecht zur Gewinnrealisierung

Sind die Voraussetzungen nach § 6 Abs. 5 EStG erfüllt, hat die Überführung bzw. Übertragung zwingend zum Buchwert zu erfolgen, d. h. es findet keine Gewinnrealisierung statt. Ein Wahlrecht zwischen der Buchwertfortführung und der Besteuerung der stillen Reserven beim Übertragenden räumt § 6 Abs. 5 EStG – im Gegensatz zu manchen Vorschriften des UmwStG – nicht ein.

Präzisierung

Dies gilt auch dann, wenn die Überführung eines Wirtschaftsguts aus einem nichtgewerblichen Betriebsvermögen in ein gewerbliches Betriebsvermögen dazu führt, dass die im Wirtschaftsgut verankerten stillen Reserven erstmals auch gewerbesteuerlich verhaftet werden. Auch hier besteht kein Wahlrecht zur Aufdeckung der stillen Reserven im abgebenden Betrieb, was dazu führen kann, dass durch die Buchwertüberführung auch zuvor gebildete stille Reserven gewerbesteuerlich verhaftet werden.

5 Buchwertfortführung

Bei einer Überführung von Wirtschaftsgütern ohne zivilrechtlichem Rechtsträgerwechsel nach § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 EStG werden die stillen Reserven vom bisherigen Betrieb auf den neuen Betrieb übertragen. Bilanztechnisch erfolgt dies durch eine Entnahme im abgebenden Betrieb und eine Einlage im aufnehmenden Betrieb des einzelnen Wirtschaftsguts zum Buchwert. Durch die Buchwertverknüpfung wird eine spätere Versteuerung der stillen Reserven im aufnehmenden Betrieb sichergestellt. Die unentgeltliche Übertragung von Wirtschaftsgütern mit zivilrechtlichem Rechtsträgerwechsel nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG stellt ebenfalls eine Entnahme dar, die zum Buchwert zu erfolgen hat.

Präzisierung

Bei § 6 Abs. 5 EStG handelt es sich um eine spezielle Bewertungsvorschrift, die im Bereich der Entnahmen und Einlagen eine Bewertung zum Buchwert anordnet und damit die anderenfalls vorzunehmende Aufdeckung der stillen Reserven nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 EStG verhindert.

Bei einer Übertragung gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten handelt es sich um einen Veräußerungsvorgang im Wege des Tausches, dessen Bewertung abweichend von den allgemeinen Grundsätzen zwingend zum Buchwert vorzunehmen ist (§ 6 Abs. 6 Satz 4 EStG, § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG). Dadurch kommt es zu einer abweichenden subjektiven Zurechnung der stillen Reserven. Die Versteuerung der stillen Reserven beim übernehmenden Steuerpflichtigen wird auch in diesen Fällen durch die Buchwertverknüpfung sichergestellt.

Hinweis

Das Gesetz selbst verwendet weder den Begriff „Buchwert“ noch den Begriff „Steuerbilanzwert“, sondern spricht davon, dass bei der Überführung „der Wert anzusetzen ist, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, ...“. Dies ist der Buchwert.

6-10 Einstweilen frei

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