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Verschärfung der sog. Körperschaftsklausel in § 6 Abs. 5 EStG durch das JStG 2024
Ein Überblick
Die Regelung des § 6 Abs. 5 EStG ist eine zentrale Norm bei der Umstrukturierung von Personengesellschaften. Sie ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen die Verlagerung von stillen Reserven zwischen verschiedenen Steuersubjekten. Die unmittelbare Verlagerung der stillen Reserven auf Körperschafsteuersubjekte wird aber durch entsprechende Sperrfristen in § 6 Abs. 5 Satz 6 und 7 EStG eingeschränkt. Dadurch sollen missbräuchliche Gestaltungen verhindert werden. Die Finanzverwaltung vertritt regelmäßig eine sehr strenge Auslegung des oftmals auslegungsbedürftigen Gesetzeswortlauts. Dem ist der BFH in den letzten Jahren mehrfach entgegengetreten und hat die Norm entsprechend ihrem eigentlichen Zweck als Missbrauchsvermeidungsvorschrift ausgelegt. Mit dem Jahressteuergesetz 2024 hat der Gesetzgeber nunmehr die bisherige enge Sichtweise der Finanzverwaltung gesetzlich festgeschrieben.
Prinz, Online-Aktualisierung, in: Prinz/Kanzler, Handbuch Bilanzsteuerrecht, 4. Aufl. 2021, Rz. 1551, NWB CAAAH-92818
Was ist der Grundgedanke des § 6 Abs. 5 EStG?
Welche gegenteiligen Auffassungen vertreten die Finanzverwaltung einerseits und der BFH andererseits?
Welche Änderung erfolgte nun durch das JStG 2024?
I. Umstrukturierung von Personengesellschaften
[i]Hänsch, Übertragung und
Überführung einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens nach § 6 Abs. 5
EStG, Grundlagen,
NWB TAAAF-08006
Hoheisel/Mönnig,
BVerfG ermöglicht Buchwertübertragung zwischen beteiligungsidentischen
Personengesellschaften, StuB 2024 S. 201,
NWB YAAAJ-61066
Teschke/Kraft, in:
Kanzler/Kraft/Bäuml, EStG online Kommentar, 9. Aufl. 2024, § 6 Rz. 348,
NWB UAAAJ-52114 Die Umstrukturierung
von Personengesellschaften außerhalb von betrieblichen Sachgesamtheiten wie
(Teil-)Betrieben oder Mitunternehmeranteilen erfolgt regelmäßig über die
Vorschrift des § 6 Abs. 5 EStG. Die Norm ist nur im Rahmen der Übertragung von
Einzelwirtschaftsgütern anzuwenden und wird von der Rechtsprechung als
Bewertungsvorschrift verstanden.
Unter den dort genannten Voraussetzungen können Einzelwirtschaftsgüter –
wie z. B. Grundstücke und Maschinen – zum Buchwert und damit ohne
Ertragssteuerbelastung überführt (kein
Rechtsträgerwechsel, sondern nur Wechsel zwischen verschiedenen
(Sonder-)Betriebsvermögen desselben Stpfl.) oder
übertragen werden (Rechtsträgerwechsel mit
Übertragung des – zumindest wirtschaftlichen – Eigentums).
Die Übertragung ist
dabei nur dann steuerneutral möglich, wenn
sie unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten
zwischen dem (Sonder-)Betriebsvermögen eines Mitunternehmers und dessen
Gesamthandsvermögen bei derselben oder einer anderen Mitunternehmerschaft oder
zwischen dem Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer bei derselben
Mitunternehmerschaft erfolgt. Beim Transfer von Einzelwirtschaftsgütern auf
diesen Übertragungswegen kommt es zwingend zur
Buchwertfortführung ohne Aufdeckung der
stillen Reserven und ohne Wahlrecht zur Gewinnrealisierung, wenn die
Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist.
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