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Verschärfung der sog. Körperschaftsklausel in § 6 Abs. 5 EStG durch das JStG 2024
Ein Überblick
Die Regelung des § 6 Abs. 5 EStG ist eine zentrale Norm bei der Umstrukturierung von Personengesellschaften. Sie ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen die Verlagerung von stillen Reserven zwischen verschiedenen Steuersubjekten. Die unmittelbare Verlagerung der stillen Reserven auf Körperschafsteuersubjekte wird aber durch entsprechende Sperrfristen in § 6 Abs. 5 Satz 6 und 7 EStG eingeschränkt. Dadurch sollen missbräuchliche Gestaltungen verhindert werden. Die Finanzverwaltung vertritt regelmäßig eine sehr strenge Auslegung des oftmals auslegungsbedürftigen Gesetzeswortlauts. Dem ist der BFH in den letzten Jahren mehrfach entgegengetreten und hat die Norm entsprechend ihrem eigentlichen Zweck als Missbrauchsvermeidungsvorschrift ausgelegt. Mit dem Jahressteuergesetz 2024 hat der Gesetzgeber nunmehr die bisherige enge Sichtweise der Finanzverwaltung gesetzlich festgeschrieben.
Prinz, Online-Aktualisierung, in: Prinz/Kanzler, Handbuch Bilanzsteuerrecht, 4. Aufl. 2021, Rz. 1551, NWB CAAAH-92818
Was ist der Grundgedanke des § 6 Abs. 5 EStG?
Welche gegenteiligen Auffassungen vertreten die Finanzverwaltung einerseits und der BFH andererseits?
Welche Änderung erfolgte nun durch das JStG 2024?
I. Umstrukturierung von Personengesellschaften
[i]Hänsch, Übertragung und Überführung einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens nach § 6 Abs. 5 EStG, Grundlagen, NWB TAAAF-08006 Hoheisel/Mönnig, BVerfG ermöglicht Buchwertübertragung zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften, StuB 2024 S. 201, NWB YAAAJ-61066 Teschke/Kraft, in: Kanzler/Kraft/Bäuml, EStG online Kommentar, 9. Aufl. 2024, § 6 Rz. 348, NWB UAAAJ-52114 Die Umstrukturierung von Personengesellschaften außerhalb von betrieblichen Sachgesamtheiten wie (Teil-)Betrieben oder Mitunternehmeranteilen erfolgt regelmäßig über die Vorschrift des § 6 Abs. 5 EStG. Die Norm ist nur im Rahmen der Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern anzuwenden und wird von der Rechtsprechung als Bewertungsvorschrift verstanden. Unter den dort genannten Voraussetzungen können Einzelwirtschaftsgüter – wie z. B. Grundstücke und Maschinen – zum Buchwert und damit ohne Ertragssteuerbelastung überführt (kein Rechtsträgerwechsel, sondern nur Wechsel zwischen verschiedenen (Sonder-)Betriebsvermögen desselben Stpfl.) oder übertragen werden (Rechtsträgerwechsel mit Übertragung des – zumindest wirtschaftlichen – Eigentums). Die Übertragung ist dabei nur dann steuerneutral möglich, wenn sie unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten zwischen dem (Sonder-)Betriebsvermögen eines Mitunternehmers und dessen Gesamthandsvermögen bei derselben oder einer anderen Mitunternehmerschaft oder zwischen dem Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer bei derselben Mitunternehmerschaft erfolgt. Beim Transfer von Einzelwirtschaftsgütern auf diesen Übertragungswegen kommt es zwingend zur Buchwertfortführung ohne Aufdeckung der stillen Reserven und ohne Wahlrecht zur Gewinnrealisierung, wenn die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. S. 42