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Grundlagen vom

Reisekosten

Dr. Andy Schmidt

A. Problemanalyse

Das lohnsteuerliche Reisekostenrecht regelt die Fragen, welche Fahrt-, Verpflegungs-, Unterbringungs- und Reisenebenkosten der Arbeitnehmer bei Tätigkeiten außerhalb seines Unternehmens als Werbungskosten absetzen bzw. welche Beträge der Arbeitgeber für auswärtige Einsätze bei der Lohnabrechnung steuerfrei ersetzen kann.

1 Grundlegendes

Durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom wurde das Reisekostenrecht neu geregelt.

Das (erste) BMF-Schreiben „Zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ab “ vom enthält die Grundsätze, die bei der Anwendung der am in Kraft tretenden gesetzlichen Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes zur steuerlichen Beurteilung von Reisekosten für Arbeitnehmer gelten. Es existiert ein weiteres BMF-Schreiben, das ergänzende Verwaltungsregeln enthält: „Ergänztes BMF-Schreiben zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ab “ , das am veröffentlicht wurde..

Präzisierung

Das "ergänzte" BMF-Schreiben enthält weitere Beispiele und versucht einzelne Aspekte noch stärker zu konkretisieren, um mögliche Streitpunkte zu vermeiden. Das Direktions- und Weisungsrecht des Arbeitgebers wird an mehreren Stellen nochmals hervorgehoben und betont.

Hinweis

Wie alle anderen BMF-Schreiben soll auch dieses zur Planungssicherheit und Rechtsklarheit beitragen, da Steuerpflichtige sich darauf berufen können, dass ein Sachverhalt von der Finanzverwaltung in der im BMF-Schreiben dargestellten Art und Weise entschieden wird. Wie bei Steuer-Richtlinien ist durch ein BMF-Schreiben nur die Finanzverwaltung in der Rechtsanwendung gebunden. Der Bürger kann sich auf die Anwendung berufen, aber ebenso eine andere Rechtsauffassung vertreten. Insbesondere sind die Gerichte nicht daran gebunden.

2 Andere Einkunftsarten

Das ergänzte BMF-Schreiben konkretisiert das Reisekostenrecht für die nichtselbständige Tätigkeit und hebt ältere BMF-Schreiben für diese Einkunftsart auf. Für die weiteren Überschusseinkünfte existieren keine gesonderten Anweisungen. Es gelten die Lohnsteuer-Richtlinien (LStR).

Hinweis

Im Bereich der Gewinneinkünfte liegt für die „Ertragsteuerliche Beurteilung von Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und von Reisekosten unter Berücksichtigung der Reform des steuerlichen Reisekostenrechts zum ; Anwendung bei der Gewinnermittlung“ ebenfalls ein BMF-Schreiben vor.

B. Problemlösungen

Die nachfolgenden Problemlösungen konzentrieren sich auf das lohnsteuerliche Reisekostenrecht unter Berücksichtigung des BMF-Schreibens . Darüber hinaus werden die Reisekosten im Bereich der anderen Einkunftsarten unter besonderer Berücksichtigung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und abschließend die Fahrtkosten bei außergewöhnlichen Belastungen kurz angesprochen.

I. Erste Entscheidungen der FG und des BFH

Nachdem die Finanzgerichte bereits Entscheidungen trafen, die sich mit dem „neuen“ Reisekostenrecht auseinandersetzten, liegen nunmehr auch erste Urteile des BFH vor.

3Fahrten eines Lkw-Fahrers zum Sammelpunkt

Im Fall des FG Nürnberg ging es um einen Lkw-Fahrer, der für den Transport von Schüttgut verantwortlich war. Den leeren Lkw holte er arbeitstäglich am selben Betriebsstandort seines Arbeitgebers ab, um zu entsprechenden Ladestationen (z. B. Steinbruch) zu fahren und die Ladung zum Abladeort (z. B. Baustelle) zu transportieren. Es enthält folgende Kernaussage: Hat ein Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte nach § 9 Abs. 4 EStG und bestimmt der Arbeitgeber durch dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegungen (einschließlich Absprachen und Weisungen), dass der Arbeitnehmer sich dauerhaft typischerweise arbeitstäglich an einem festgelegten Ort, der die Kriterien für eine erste Tätigkeitsstätte nicht erfüllt, einfinden soll, um von dort seine unterschiedlichen eigentlichen Einsatzorte aufzusuchen oder von dort seine berufliche Tätigkeit aufzunehmen, werden die Fahrten des Arbeitnehmers von der Wohnung zu diesem vom Arbeitgeber festgelegten Ort gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG wie Fahrten zu einer ersten Tätigkeitsstätte behandelt; für diese Fahrten dürfen Fahrtkosten nur im Rahmen des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Abs. 2 EStG (also lediglich mit der Entfernungspauschale) angesetzt werden.

4Aufsuchen der betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers an nur einem von fünf Arbeitstagen

In einem weiteren Fall des FG Nürnberg, bei dem im Übrigen der Kläger gewann, ging es um einen Vorarbeiter. Dieser suchte ca. einmal pro Woche die betriebliche Einrichtung seines Arbeitgebers auf, um dort beruflichen Tätigkeiten, wie das Beladen eines Firmenautos, das Abgeben von Stundenzetteln oder Urlaubsanträgen, nachzugehen. Anschließend fuhr er auf die jeweiligen Baustellen, die er im Übrigen arbeitstäglich direkt von der Wohnung aufsuchte. Laut Bescheinigung seiner Firma ist der Kläger keiner Tätigkeitsstätte im Unternehmen zugeordnet. Sein Einsatzort sind die verschiedenen Baustellen. Der Kläger machte auch für die Fahrten zum Arbeitgeber die „doppelte“ Entfernungspauschale geltend, brachte somit Reisekosten zum Ansatz. Dem folgte das Gericht mit folgender Grundaussage: Sucht ein Arbeitnehmer dauerhaft typischerweise die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers nur an einem von fünf Arbeitstagen auf, sind die Fahrtkosten nach Reisekostengrundsätzen zu berücksichtigen.

5Befristetes Arbeitsverhältnis – Hamburger Hafen

Der Steuerpflichtige ist als sog. Gesamthafenarbeiter beim Gesamthafenbetrieb Hamburg angestellt und wurde bei Bedarf an verschiedene Hafeneinzelbetriebe vermittelt. Bei einem Einsatz wurde für den jeweiligen Arbeitstag ein (weiterer) Arbeitsvertrag mit dem Hafeneinzelbetrieb abgeschlossen auch in den Fällen, in denen der Einsatz in dem Hafeneinzelbetrieb für mehrere aufeinander folgende Tage geplant war. Dem liegt der Gedanke zugrunde, dass der Arbeitnehmer im Fall der Nichtbeschäftigung sozial abgesichert ist, d. h. der Gesamthafenbetrieb gilt bei Nichteinsatz als Arbeitgeber und stellt so eine Art Auffangstelle dar, damit der Arbeitnehmer nicht arbeitslos ist. Bei einem Arbeitseinsatz tritt der Hafeneinzelbetrieb als Arbeitgeber auf, so dass der Gesamthafenbetrieb dann nur noch subsidär auftritt und die Arbeitgeberfunktionen übernimmt, die der Hafeneinzelbetrieb nicht ausübt. Der Kläger war im Streitjahr 2014 nach arbeitstäglicher Zuteilung durch den Gesamthafenbetrieb bei insgesamt fünf verschiedenen Hafeneinzelbetrieben tätig. Er ist zu diesen Betrieben, die im Gebiet des Hamburger Hafens ansässig sind und dort über ein eigenes Betriebsgelände verfügen, jeweils von seiner Wohnung aus mit dem Pkw gefahren.

Das FG Hamburg entschied, dass keine erste Tätigkeitsstätte nach § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG vorliegt. Nach Ansicht des Gerichts lag aber beim Hamburger Hafen ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet i. S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG vor. Somit waren die Aufwendungen für die Fahrten des Arbeiters von dessen Wohnung bis zum nächstgelegenen Zugang zum Hamburger Hafen lediglich mit der Entfernungspauschale abzugelten. Innerhalb des Hafens (= weiträumiges Tätigkeitsgebiet) gelten Reisekostengrundsätze (= 0,30 € pro gefahrenen Kilometer).

Hinweis

Wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtfrage, und weil der Kläger mit der Zuordnung als weiträumiges Tätigkeitsgebiet nicht einverstanden war, musste der BFH entscheiden.. Aufgrund fehlender Sachverhaltsaufklärung verwies er die Sache jedoch an das FG mit folgender Maßgabe zurück: Der erkennende Senat kann nicht beurteilen, ob die dauerhaften Zuordnungen jeweils auch zu ortsfesten betrieblichen Einrichtungen i. S. d. § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG erfolgt sind. Das FG hat lediglich festgestellt, dass die Hafeneinzelbetriebe, bei denen der Kläger im Streitjahr tätig war, im Gebiet des Hamburger Hafens ansässig waren und dort über eigene Betriebsgelände verfügten. Es hat jedoch keine Feststellungen darüber getroffen, ob diese auf ihrem jeweiligen Gelände über eine ortsfeste betriebliche Einrichtung verfügten, an der der Kläger tätig werden sollte. Dies wird das FG im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben. Sollte es im Einzelfall an einer ersten Tätigkeitsstätte fehlen, wären die Fahrten des Klägers insoweit mit den tatsächlichen Aufwendungen oder alternativ mit 0,30 € je gefahrenen Kilometer anzusetzen. Da es im Streitfall auf die Beschäftigung durch die Hafeneinzelbetriebe ankommt, ist § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG nicht einschlägig.

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