Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG

A. Problemanalyse

I. Allgemeines

1 § 7g EStG dient der finanziellen Förderung kleinerer und mittlerer Betriebe. Erstmals wurde § 7g EStG durch das StEntlG 1984 v. 22.12.1983 eingeführt. Die Vorschrift wurde durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 neu konzipiert und ist auf Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 17.8.2007 enden. Für Freiberufler ist § 7g EStG bereits ab VZ 2007 anwendbar, da diese kein abweichendes Wirtschaftsjahr haben können.

Das Steueränderungsgesetz 2015 hat die Vorschrift mit Wirkung für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2015 enden (§ 52 Abs. 16 Satz 1 EStG), deutlich vereinfacht. Es ist nunmehr weder eine Investitionsabsicht erforderlich, noch muss der Steuerpflichtige das begünstigte Wirtschaftsgut vorab seiner Funktion nach benennen.

2 § 7g EStG beinhaltet zwei Förderungsansätze. Ziel des  Investitionsabzugsbetrags wie auch der Sonderabschreibungen ist es, im Wege einer Steuerstundung, kleineren und mittleren Betrieben das Ansparen finanzieller Mittel und somit die Finanzierung von Investitionen zu erleichtern und deren Wettbewerbskraft zu stärken. Die Steuerstundung wird durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotential erreicht. Gefördert werden soll die gewerbliche, selbständige sowie land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit. Ob dies gelingt und § 7g EStG in seiner derzeitigen Form eine größere Bedeutung bei der Investitionsförderung hat, erscheint fraglich. Dies zeigt sich auch in der beispielhaft dargestellten Wirkung von Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung (vgl. VI.). Durch Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung kann bis Ende des ersten Jahres nach Anschaffung bzw. Herstellung eine max. zusätzliche Abschreibungswirkung i. H. v. 52 % (40 % Abzugsbetrag + 20 % Sonderabschreibung auf 60 %) erreicht werden. Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2019 enden, beträgt die Wirkung 60 % (50 % Abzugsbetrag + 20 % Sonderabschreibung auf 50 %).

3Einstweilen frei

II. Investitionsabzugsbetrag

4Nach § 7g Abs. 1 EStG können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens bis zu 50 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (vgl. Rz. 35 ff.). Für Investitionsabzugsbeträge, die in den Wirtschaftsjahren, die bis zum 31.12.2019 enden (bzw. bei abweichendem Wirtschaftsjahr nach § 4a EStG, die bis zum 17.7.2020 enden), in Anspruch genommen werden (§ 52 Abs. 16 Satz 1 EStG), dürfen bis zu 40 % abgezogen werden. Die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags ist vom Vorliegen persönlicher, betrieblicher und formeller Voraussetzungen abhängig (vgl. Rz. 12 ff.).

5Beim anzuschaffenden oder herzustellenden begünstigten Wirtschaftsgütern muss es sich nach § 7g Abs. 1 Satz 1 EStG um ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens handeln (vgl. Rz. 23 ff.), damit ein gewinnmindernder Abzug vorgenommen werden kann. Dabei können auch Abzüge für mehrere begünstigte Wirtschaftsgüter vorgenommen werden, sofern die Summe der Abzugsbeträge nach § 7g Abs. 1 Satz 1 EStG im Wirtschaftsjahr des Abzugs und den drei vorangegangenen Wirtschaftsjahren insgesamt einen Betrag von 200.000 € (je Betrieb) nicht übersteigt (vgl. Rz. 30). Der Investitionsabzugsbetrag kann auch in Anspruch genommen werden, wenn durch ihn ein Verlust entsteht oder sich erhöht (§ 7g Abs. 1 Satz 3 EStG).

6Der Steuerpflichtige muss nach § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG sowohl die Summe der Abzugsbeträge als auch die hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung an das Finanzamt übermitteln (vgl. Rz. 35 f.). Zur Vermeidung unbilliger Härten kann das Finanzamt auf Antrag auf die elektronische Übermittlung verzichten (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 i. V. mit § 150 Abs. 8 AO).

7§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG bestimmt, dass im Wirtschaftsjahr der Vornahme einer begünstigten Investition der Steuerpflichtige einen Betrag i. H. v. 50 % bzw. 40 % (bis 31.12.2019) der tatsächlichen Anschaffungs-/Herstellungskosten (höchstens jedoch die Summe der noch vorhandenen Investitionsabzugsbeträge) dem Gewinn hinzurechnen kann. Gemäß § 7g Abs. 2 Satz 3 EStG können gegenläufig die Anschaffungs- und Herstellungskosten des Wirtschaftsguts in demselben Wirtschaftsjahr um bis zu 50 % bzw. 40 % (bis 31.12.2019) – höchstens jedoch um den vorgenannten Hinzurechnungsbetrag – wiederum gewinnmindernd herabgesetzt werden, um die gewinnerhöhende Wirkung der Hinzurechnung auszugleichen. Dabei verringert sich insbesondere die Bemessungsgrundlage für die AfA, für erhöhte Absetzungen und die Sonderabschreibung entsprechend (vgl. Rz. 46 ff.).

8 Über § 7g Abs. 3 EStG wird die Möglichkeit der Vornahme einer Hinzurechnung nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG zunächst befristet. So hat eine Hinzurechnung in Höhe des vorgenommenen Investitionsabzugsbetrags bis spätestens zum Ablauf des dritten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres stattzufinden. Geschieht dies nicht, ist die Inanspruchnahme des Abzugs zwingend rückgängig zu machen, notfalls auch unter Abänderung eines für das Abzugsjahr bereits ergangenen Steuer- oder Feststellungsbescheids (vgl. Rz. 49 ff.). Eine nachträgliche Wahlrechtsausübung ist möglich, sofern die Änderung der Steuerfestsetzung bzw. der Gewinnfeststellung verfahrensrechtlich durchgängig, z. B. infolge eines Vorbehalts der Nachprüfung, bis zu dem Zeitpunkt der Geltendmachung des Investitionsbetrags möglich ist oder der Bescheid zwischenzeitlich formell bestandskräftig war, jedoch aufgrund einer Gewinnerhöhung bedingt durch einen Änderungsbescheid einen Korrekturrahmen i. S. des § 351 Abs. 1 AO, § 42 FGO bietet. Durch § 7g Abs. 3 Satz 1 zweiter Halbsatz EStG ist die freiwillige Rückgängigmachung des Abzugs ausdrücklich zulässig.

9 Für den Fall, dass die über § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. b EStG der Wahrnehmung des Investitionsabzugsbetrags über den besagten Zeitraum zur Voraussetzung gemachte ausschließliche oder fast ausschließliche betriebliche Nutzung des betreffenden Wirtschaftsguts nicht eingehalten wird, regelt § 7g Abs. 4 EStG ebenfalls eine zwingende Rückgängigmachung der vorgenommenen Abzüge (vgl. Rz. 51).

III. Sonderabschreibungen

10 Bei abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens können gem. § 7g Abs. 5 EStG im Jahr der Anschaffung oder Herstellung sowie den vier folgenden Jahren neben den Absetzungen für Abnutzungen nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG Sonderabschreibungen bis zu insgesamt 20 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten unter den näheren Voraussetzungen des § 7g Abs. 6 EStG in Anspruch genommen werden (vgl. Rz. 58). Die Sonderabschreibung kann unabhängig vom Investitionsabzugsbetrag in Anspruch genommen werden. Wie der Investitionsabzugsbetrag dienen auch die Sonderabschreibungen dem Steuerpflichtigen als Finanzierungshilfe durch die Gewährung einer Steuerstundung. So stehen den im Begünstigungszeitraum vorgenommenen zusätzlichen Sonderabschreibungen entsprechend verminderte Abschreibungsbeträge in den Folgejahren gegenüber (vgl. Rz. 66).