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Geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Abs. 2 EStG) und Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Abs. 2a EStG)
Originäre Datenbankbeiträge
Cremer, Bürobedarf Kontierungslexikon;
Cremer, Büroeinrichtung Kontierungslexikon;
Cremer, Geringwertige Wirtschaftsgüter, Kontierungslexikon
Cremer, Sammelposten, Kontierungslexikon
Cremer, Werkzeuge – Abschreibung Kontierungslexikon;
Frank/Utz, Vermögensgegenstand und Wirtschaftsgut (HGB, EStG), infoCenter;
Hänsch, Ertragsteuerliche Bewertungsvorschriften (EStG), infoCenter;
Hänsch, Planmäßige Abschreibungen (HGB, EStG), infoCenter;
Heinrich, Abschreibungen, Grundlagen;
Kolbe, Geringwertige Wirtschaftsgüter (HGB, EStG), infoCenter;
Ritzkat, Abschreibung § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG, infoCenter;
Schmidt, Inventur und Inventar (HGB, EStG), infoCenter;
Utz/Frank, Sachanlagevermögen (HGB, EStG), infoCenter;
Zeitschriften
Cremer, Berücksichtigung von AfA und GWG in der Einnahmen-Überschussrechnung, ;
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Kommentare und Bücher
Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 15. Aufl., Herne 2023, § 252 Rz. 239;
Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 15. Aufl., Herne 2023, § 253 Rz. 173
Prinz/Kanzler, NWB Praxishandbuch Bilanzsteuerrecht, NWB Verlag, 4. Aufl., Herne 2021;
A. Problemanalyse
I. Bedeutung der Vorschrift
1 Sofortabschreibungswahlrecht für geringwertige Wirtschaftsgüter
Nach § 6 Abs. 2 EStG können die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von abnutzbaren, beweglichen und einer selbständigen Nutzung fähigen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die um einen enthaltenen Vorsteuerbetrag verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Wirtschaftsgut 800 € (bis 2017: 410 €) nicht übersteigen. Damit hat ein Steuerpflichtiger mit Gewinneinkünften in diesen Fällen ein bilanzsteuerrechtliches Sofortabschreibungswahlrecht.
Bei Anwendung des Wahlrechts zur Sofortabschreibung nach § 6 Abs. 2 EStG bestehen mit Ausnahme der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des Wirtschaftsguts keine weiteren Aufzeichnungspflichten. Auch ist aus steuerlichen Gründen eine Aufnahme in ein Inventar i. S. des § 240 HGB nicht erforderlich.
Sinn und Zweck der Norm ist damit insbesondere eine Vereinfachung bei der Bewertung und Abschreibung von betrieblichen Wirtschaftsgütern mit einem geringen Wert.
2Sammelposten
Für gleichartige Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten 250 € (bis 2017: 150 €), aber nicht 1.000 € übersteigen, kann im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung ein jahresbezogener Sammelposten gebildet werden (§ 6 Abs. 2a EStG). Dieser Sammelposten ist über eine Dauer von fünf Jahren gleichmäßig verteilt gewinnmindernd aufzulösen. Diese Abschreibung erfolgt unabhängig davon, ob einzelne Wirtschaftsgüter innerhalb des Zeitraums von fünf Jahren veräußert oder entnommen werden.
Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des jeweiligen Wirtschaftsguts bestehen bei Inanspruchnahme des Wahlrechts zur Sammelpostenbewertung und zur Vornahme von Poolabschreibungen nach § 6 Abs. 2a EStG keine weiteren Dokumentationspflichten.
3Sonderregelung der AfA
Bei den Vorschriften des § 6 Abs. 2 und 2a EStG handelt es sich somit um Sonderregelungen zu den allgemeinen Abschreibungsregelungen, wonach die Abschreibung grundsätzlich nach Maßgabe der §§ 7 ff. EStG unter Berücksichtigung der jeweiligen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts vorzunehmen ist.
Die Regelungen des § 6 Abs. 2 und 2a EStG gelten auch bei Einlagen und im Falle einer Betriebseröffnung (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 und 6 EStG).
4Bilanzierungswahlrechte
Bei der Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG handelt es sich um ein bilanzsteuerrechtliches Abschreibungswahlrecht. Gleiches gilt für den Sammelposten und die Poolabschreibung nach § 6 Abs. 2a EStG.
Das steuerliche Wahlrecht zur Bildung eines Sammelpostens ist für alle in einem Wirtschaftsjahr angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. einem Einlagewert von mehr als 250 € (bis 2017: 150 €) bis maximal 1.000 € einheitlich auszuüben (§ 6 Abs. 2a Satz 5 EStG). Wird dieses Wahlrecht ausgeübt, bedeutet dies, dass in diesem Wirtschaftsjahr eine Sofortabschreibung nur für geringwertige Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder einem Einlagewert bis 250 € (bis 2017: 150 €) vorgenommen werden darf (§ 6 Abs. 2a Satz 4 EStG). Die 800-€-Grenze des § 6 Abs. 2 EStG findet insoweit keine Anwendung.
5Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG
Die Regelungen zur Sofortabschreibung so genannter geringwertiger Wirtschaftsgüter und die Sammelposten-Regelung sind auch bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG anwendbar.
Das Wahlrecht zur Sofortabschreibung von geringwertigen Wirtschaftsgütern besteht zudem auch für Steuerpflichtige mit Überschusseinkünften (Verweis in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 Satz 2 EStG auf die Vorschrift des § 6 Abs. 2 Satz 1 bis 3 EStG). Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für abnutzbare selbständig nutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter bis zu 800 € ohne Umsatzsteuer (bis 2017: 410 €) können daher sofort als Werbungskosten abgezogen werden. Mangels Verweises auf die Vereinfachungsvorschrift des § 6 Abs. 2a EStG darf bei den Überschusseinkünften ein Sammelposten jedoch nicht gebildet werden.
6Gestaltungsinstrument
Durch die Sofortabschreibung nach § 6 Abs. 2 EStG kann Abschreibungsvolumen in voller Höhe bereits im Jahr der Investition gewinnmindernd berücksichtigt werden. Damit ist die Sonderregelung zur AfA bei bilanzierenden und nicht bilanzierenden Steuerpflichtigen ein beliebtes Gestaltungsinstrument bei der Gewinnermittlung.
Es könnte sich aus steuerbilanzpolitischer Sicht jedoch anbieten, auf das Wahlrecht einer Sofortabschreibung bewusst zu verzichten, um im Rahmen einer Betriebsprüfung zwecks Zinsvermeidung Ausgleichspotenzial für eine Einkommenserhöhung zu haben. Hier sind jedoch bei bilanzierenden Steuerpflichtigen die Grundsätze der Bilanzänderung zu beachten.
7Neuerungen ab 2018
Mit dem Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom wurde die bisherige Obergrenze für die Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter von 410 € auf 800 € angehoben. Die neue Betragsgrenze gilt für alle Wirtschaftsgüter, die nach dem angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden (auch bei vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren). Damit können ab dem Jahr 2018 abnutzbare, bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten bis 800 € (netto) im Jahr der Anschaffung oder Herstellung sofort in voller Höhe abgeschrieben werden. Ebenfalls mit dem Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom wurde die bisherige Mindestgrenze für die sammelpostenfähigen Wirtschaftsgüter von 150 € auf 250 € angehoben. Auch diese neue Betragsgrenze gilt für alle Wirtschaftsgüter, die nach dem angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden. Die Höchstgrenze von 1.000 € wurde nicht angepasst. Damit können ab dem Jahr 2018 abnutzbare, bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens mit Netto-Anschaffungs- oder Herstellungskosten zwischen 250 € und 1.000 € im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in einem Sammelposten erfasst werden, der über fünf Jahre abzuschreiben ist. Übersteigen die Aufwendungen die Mindestgrenze von 250 € nicht, kommt neben der regulären Abschreibung (§ 7 EStG) eine Sofortabschreibung nach § 6 Abs. 2a Satz 4 EStG in Betracht (Wahlrecht). Mit dem Zweiten Bürokratieentlastungsgesetz vom wurde zudem die Wertgrenze für die besonderen Aufzeichnungspflichten von bisher 150 € auf nunmehr 250 € erhöht. Auch diese Neuregelung gilt für alle Wirtschaftsgüter, die nach dem angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden.
Als weitere Folgewirkung wurde auch die in R 5.5 Abs. 1 Satz 3 EStR 2012 genannte Grenze, wonach Computerprogramme wie Trivialprogramme zu behandeln sind, für Anschaffungen ab dem von 410 € auf 800 € erhöht.
8-16Einstweilen frei