AEAO Zu § 233a

Zu § 233a Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen:


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Inhaltsübersicht

1.
Allgemeines
2.
Sachlicher und zeitlicher Geltungsbereich
3.
Zinsschuldner/-gläubiger
4. – 9.
Zinslauf
10.
Zinslaufbeginn bei rückwirkenden Ereignissen und Verlustrückträgen
11. – 13.
Grundsätze der Zinsberechnung
14. – 40.
Zinsberechnung bei der erstmaligen Steuerfestsetzung
41. – 59.
Zinsberechnung bei einer Korrektur der Steuerfestsetzung oder der Anrechnung von Steuerbeträgen
60.
Zinsberechnung bei sog. NV-Fällen
61.
Zinsberechnung bei der Vermögensteuer
62.
Sonderregelungen für Zinsberechnungen bei der Umsatzsteuer
63. – 68.
Verhältnis zu anderen steuerlichen Nebenleistungen
69. – 70.
Billigkeitsmaßnahmen
71. – 73.
Rechtsbehelfe
74.
Berücksichtigung rückwirkender Ereignisse in Grundlagenbescheiden

Allgemeines

1. Die Verzinsung nach § 233a AO (Vollverzinsung) soll im Interesse der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen einen Ausgleich dafür schaffen, dass die Steuern trotz gleichen gesetzlichen Entstehungszeitpunkts, aus welchen Gründen auch immer, zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und erhoben werden. Die Verzinsung ist gesetzlich vorgeschrieben; die Zinsfestsetzung steht nicht im Ermessen der Finanzbehörde. Die Zinsen werden grundsätzlich im automatisierten Verfahren berechnet, festgesetzt und zum Soll gestellt. Die Zinsfestsetzung wird regelmäßig mit dem Steuerbescheid oder der Abrechnungsmitteilung verbunden.

Sachlicher und zeitlicher Geltungsbereich

2. Die Verzinsung nach § 233a AO ist beschränkt auf die Festsetzung der Einkommen-, Körperschaft-, Vermögen-, Umsatz- und Gewerbesteuer (§ 233a Abs. 1 Satz 1 AO). Wegen der Verzinsung des Steuervergütungsanspruchs nach § 18 Abs. 9 UStG i. V. m. §§ 59 ff. UStDV und in Fällen des Mini-one-stop-shop-Verfahrens nach § 18 Abs. 4e UStG (MOSS-Verfahren) vgl. AEAO zu § 233a, Nr. 62. Von der Verzinsung ausgenommen sind die übrigen Steuern und Abgaben sowie Steuervorauszahlungen und Steuerabzugsbeträge (§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO); vgl. auch , BStBl 2008 II S. 332, und , BFH/NV S. 2115. Auch bei der Nachforderung von Abzugsteuern gegenüber dem Arbeitnehmer (vgl. , BFH/NV 2011 S. 737), der Festsetzung der vom Arbeitgeber übernommenen Lohnsteuer sowie der Festsetzung der Umsatzsteuer im Abzugsverfahren erfolgt keine Verzinsung nach § 233a AO. Kirchensteuern werden nur verzinst, soweit die Landeskirchensteuergesetze dies vorsehen. Als Einfuhrabgabe unterliegt die Einfuhrumsatzsteuer den sinngemäß geltenden Vorschriften für Zölle, weshalb ein sich bei der Festsetzung von Einfuhrumsatzsteuer ergebender Unterschiedsbetrag nicht nach § 233a AO zu verzinsen ist (, BStBl 2010 II S. 334). Der AO lässt sich im Übrigen kein allgemeiner Grundsatz des Inhalts entnehmen, dass Ansprüche des Steuerpflichtigen aus dem Steuerschuldverhältnis auch ohne einzelgesetzliche Grundlage stets zu verzinsen sind (vgl. , BFH/NV 2010 S. 827).

§ 233a AO ist bei Wegzug in einen Mitgliedstaat der EU bzw. des EWR im Lichte der Niederlassungsfreiheit nach Art. 49 AEUV europarechtskonform auszulegen. Hiernach ist die Wegzugsteuer nach § 6 Abs. 1 AStG bzw. die Steuer auf Entstrickungsgewinne bei Wegzug nach § 27 Abs. 3 Nr. 3 Satz 2 UmwStG 2006, § 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1995 nicht der Vollverzinsung zu unterwerfen, soweit die Steuer nach § 6 Abs. 5 AStG zinslos zu stunden ist.

Zinsschuldner/-gläubiger

3. Bei der Verzinsung von Steuernachzahlungen ist der Steuerschuldner auch Zinsschuldner. Schulden mehrere Personen die Steuer als Gesamtschuldner, sind sie auch Gesamtschuldner der Zinsen. Bei der Verzinsung von Erstattungsansprüchen ist grundsätzlich der Gläubiger des Erstattungsanspruchs Zinsgläubiger. Die Aufteilung der Zinsen nach §§ 268 ff. AO hat für die Zinsberechnung keine Bedeutung. Zur Abtretung eines Anspruchs auf Erstattungszinsen vgl. AEAO zu § 46, Nr. 1.

Zinslauf

4. Der Zinslauf beginnt im Regelfall 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (Karenzzeit nach § 233a Abs. 2 Satz 1 AO). Er endet mit Ablauf des Tages, an dem die Steuerfestsetzung wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO). Sind Steuern zu verzinsen, die vor dem entstanden sind, endet der Zinslauf spätestens vier Jahre nach seinem Beginn (Art. 97 § 15 Abs. 8 EGAO). Der Zeitpunkt der Zahlung oder der Fälligkeit der Steuernachforderung oder der Steuererstattung ist grundsätzlich unbeachtlich.

5. Bei Steuerfestsetzungen durch Steuerbescheid endet der Zinslauf am Tag der Bekanntgabe des Steuerbescheids (§ 124 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 122 AO). Bei Umsatzsteuererklärungen mit einem Unterschiedsbetrag zuungunsten des Steuerpflichtigen endet der Zinslauf grundsätzlich am Tag des Eingangs der Steueranmeldung (§ 168 Satz 1 AO). Bei zustimmungsbedürftigen Umsatzsteuererklärungen mit einem Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen endet der Zinslauf grundsätzlich mit Ablauf des Tages, an dem dem Steuerpflichtigen die Zustimmung der Finanzbehörde bekannt wird (vgl. AEAO zu § 168, Nrn. 3 und 4). Dies gilt auch in den Fällen, in denen die Zustimmung allgemein erteilt wird (vgl. AEAO zu § 168, Nr. 9).

6. Ein voller Zinsmonat (§ 238 Abs. 1 Satz 2 AO) ist erreicht, wenn der Tag, an dem der Zinslauf endet, hinsichtlich seiner Zahl dem Tag entspricht, der dem Tag vorhergeht, an dem die Frist begann (, BStBl 1997 II S. 6). Begann der Zinslauf z. B. am 1. 4. und wurde die Steuerfestsetzung am 30. 4. bekannt gegeben, ist bereits ein voller Zinsmonat gegeben.

7. Behauptet der Steuerpflichtige, ihm sei der Steuerbescheid bzw. die erweiterte Abrechnungsmitteilung später als nach der Zugangsvermutung des § 122 Abs. 2 AO zugegangen, bleibt der ursprüngliche Bekanntgabetag für die Zinsberechnung maßgebend, wenn das Guthaben bereits erstattet wurde. Gleiches gilt, wenn der Steuerbescheid bzw. die Abrechnungsmitteilung nach einem erfolglosen Bekanntgabeversuch erneut abgesandt wird und das Guthaben bereits erstattet wurde. Wurde bei einer Änderung/Berichtigung einer Steuerfestsetzung vor ihrer Bekanntgabe ein Guthaben bereits erstattet, ist allerdings die Zinsfestsetzung im bekannt gegebenen Bescheid so durchzuführen, als ob das Guthaben noch nicht erstattet worden wäre.

8. Für die Einkommen- und Körperschaftsteuer beträgt die Karenzzeit 23 Monate (bei Steuern, die vor dem entstehen, 21 Monate; vgl. Art. 97 § 15 Abs. 11 EGAO), wenn die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft bei der erstmaligen Steuerfestsetzung für das jeweilige Jahr überwiegen (§ 233a Abs. 2 Satz 2 AO); vgl. dazu auch das , BStBl II S. 881. Unter dieser Voraussetzung beginnt der Zinslauf für die Einkommen- und Körperschaftsteuer 2010 daher nicht bereits am , sondern am . Eine über die Karenzzeit hinaus gewährte Frist zur Abgabe der Steuererklärung ist für die Verzinsung unbeachtlich.

9. Stellt sich später heraus, dass die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft die anderen Einkünfte nicht überwiegen, bleibt es gleichwohl bei der Karenzzeit von 23 Monaten. Umgekehrt bleibt es bei der Karenzzeit von 15 Monaten, wenn sich später herausstellt, dass entgegen den Verhältnissen bei der erstmaligen Steuerfestsetzung die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft die übrigen Einkünfte überwiegen. Sind die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft negativ, überwiegen die anderen Einkünfte, wenn diese positiv oder in geringerem Maße negativ sind.

10. Zinslaufbeginn bei rückwirkenden Ereignissen und Verlustrückträgen

10.1 Soweit die Steuerfestsetzung auf der erstmaligen Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses oder eines Verlustrücktrags beruht, beginnt der Zinslauf nach § 233a Abs. 2a AO erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten oder der Verlust entstanden ist. Die steuerlichen Auswirkungen eines Verlustrücktrags bzw. eines rückwirkenden Ereignisses werden daher bei der Berechnung von Zinsen nach § 233a AO erst ab einem vom Regelfall abweichenden späteren Zinslaufbeginn berücksichtigt. Soweit § 10d Abs. 1 EStG entsprechend gilt bzw. Verluste nach Maßgabe des § 10d Abs. 1 EStG rücktragsfähig sind, ist § 233a Abs. 2a AO entsprechend anzuwenden (vgl. z. B. § 10b Abs. 1 Sätze 4 und 5 und § 23 Abs. 3 Satz 9 EStG).

10.2 Ob ein Ereignis steuerliche Rückwirkung hat, beurteilt sich nach dem jeweils anzuwendenden Steuergesetz (, BStBl II S. 786). Beispiele vgl. AEAO zu § 175, Nr. 2.4.

§ 233a Abs. 2a AO ist auch dann anzuwenden, wenn ein rückwirkendes Ereignis bereits bei der erstmaligen Steuerfestsetzung berücksichtigt wird.

10.2.1  Bei einem zulässigen Wechsel der Veranlagungsart (Zusammenveranlagung nach bereits erfolgter Einzelveranlagung – bis VZ 2012: getrennte Veranlagung – oder umgekehrt) beruhen sowohl die Aufhebung des/der ursprünglichen Bescheide(s) als auch der Erlass der/des neuen Bescheide(s) auf einem rückwirkenden Ereignis. Dies gilt unabhängig davon, ob es sich um den antragstellenden Ehegatten oder den anderen Ehegatten handelt. Dass die verfahrensrechtliche Umsetzung des Wechsels der Veranlagungsart beim antragstellenden Ehegatten nicht nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO erfolgt, steht dem nicht entgegen. § 233a Abs. 2a AO findet sowohl bei der Aufhebung der ursprünglichen Veranlagung(en) als auch beim Erlass der/des neuen Steuerbescheide(s) für beide Ehegatten Anwendung. Für Lebenspartner gelten diese Regelungen ab dem Veranlagungszeitraum 2013 entsprechend.

10.3 Ausnahmen:

10.3.1 Durch den erstmaligen Beschluss über eine offene Gewinnausschüttung für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr wurde – im Rahmen des Anrechnungsverfahrens (§ 34 Abs. 12 Nr. 1 KStG) – kein abweichender Zinslauf gem. § 233a Abs. 2a AO ausgelöst. Dies gilt auch dann, wenn dieser Beschluss erst nach Ablauf des folgenden Wirtschaftsjahres gefasst wurde (, BStBl 2001 II S. 326). Um einen erstmaligen Gewinnverteilungsbeschluss in diesem Sinne handelt es sich jedoch nicht, wenn der Beschluss einen vorangegangenen Beschluss der Gesellschaft ersetzte, durch den der Gewinn des betreffenden Wirtschaftsjahres thesauriert worden war (BStBl 2004 II S. 398).

10.3.2 Die Korrektur eines für das Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres maßgebenden Wertansatzes, der sich auf die Höhe des Gewinns der Folgejahre auswirkt, löst keinen abweichenden Zinslauf gem. § 233a Abs. 2a AO aus. Zur Anwendung des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO vgl. AEAO zu § 175, Nr. 2.4.

10.4 Bei verdeckten Gewinnausschüttungen unter Geltung des Anrechnungsverfahrens stellt die nachträgliche Vorlage einer Bescheinigung gem. §§ 44 bis 46 KStG über anrechenbare Körperschaftsteuer, aufgrund derer Einnahmen i. S. v. § 20 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu erfassen sind, ein rückwirkendes Ereignis dar (vgl. , BStBl II S. 423; siehe auch Art. 97 § 9 Abs. 3 EGAO). Der besondere Zinslauf ist dabei sowohl auf die Steuerfestsetzung als auch auf die Anrechnung anzuwenden.

10.5 Der besondere Zinslauf nach § 233a Abs. 2a AO endet mit Ablauf des Tages, an dem die Steuerfestsetzung wirksam wird (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO). Sind Steuern zu verzinsen, die vor dem entstanden sind, endet der besondere Zinslauf spätestens vier Jahre nach seinem Beginn (Art. 97 § 15 Abs. 9 EGAO). § 233a Abs. 2a AO ist erstmals anzuwenden, soweit die Verluste oder rückwirkenden Ereignisse nach dem entstanden bzw. eingetreten sind (Art. 97 § 15 Abs. 8 EGAO).

Grundsätze der Zinsberechnung

11. Die Zinsen betragen für jeden vollen Monat des Zinslaufs einhalb Prozent (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO). Für ihre Berechnung wird der zu verzinsende Betrag jeder Steuerart auf den nächsten durch fünfzig Euro teilbaren Betrag abgerundet (§ 238 Abs. 2 AO). Dabei sind die zu verzinsenden Ansprüche zu trennen, wenn Steuerart, Zeitraum oder der Tag des Beginns des Zinslaufs voneinander abweichen (vgl. AEAO zu § 238, Nr. 2). Zinsen sind auf volle Euro zum Vorteil des Steuerpflichtigen gerundet festzusetzen (§ 239 Abs. 2 Satz 1 AO); sie werden nur dann festgesetzt, wenn sie mindestens zehn Euro betragen (§ 239 Abs. 2 Satz 2 AO). Die durch das StEuglG geänderten Regelungen in §§ 238 Abs. 2 und 239 Abs. 2 AO gelten in allen Fällen, in denen Zinsen nach dem festgesetzt werden (Art. 97 § 15 Abs. 10 EGAO); entscheidend ist damit, wann die Zinsfestsetzung bekannt gegeben wird, und nicht, wann der Zinslauf begonnen oder geendet hat.

12. Für die Zinsberechnung gelten die Grundsätze der sog. Sollverzinsung. Berechnungsgrundlage ist der Unterschied zwischen dem festgesetzten Soll und dem vorher festgesetzten Soll (Vorsoll). Bei der Berechnung von Erstattungszinsen gelten allerdings Besonderheiten, wenn Steuerbeträge nicht oder nicht fristgerecht gezahlt wurden (§ 233a Abs. 3 Satz 3 AO).

13. Es ist grundsätzlich unerheblich, ob das Vorsoll bei Fälligkeit getilgt worden ist. Ggf. treten insoweit besondere Zins- und Säumnisfolgen (z. B. Stundungszinsen, Säumniszuschläge) ein. Nachzahlungszinsen nach § 233a AO sind andererseits auch dann festzusetzen, wenn das Finanzamt vor Festsetzung der Steuer freiwillige Leistungen auf die Steuerschuld angenommen hat und hierdurch die festgesetzte Steuerschuld insgesamt erfüllt wird. Voraussetzung für die Verzinsung ist lediglich, dass die Steuerfestsetzung zu einem Unterschiedsbetrag nach § 233a Abs. 3 AO führt (§ 233a Abs. 1 Satz 1 AO). Wegen des zeitanteiligen Erlasses von Nachzahlungszinsen in diesen Fällen vgl. AEAO zu § 233a, Nr. 70.

Zinsberechnung bei der erstmaligen Steuerfestsetzung

14. Bei der erstmaligen Steuerfestsetzung (endgültige Steuerfestsetzung, vorläufige Steuerfestsetzung, Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung) ist Berechnungsgrundlage der Unterschied zwischen dem dabei festgesetzten Soll (festgesetzte Steuer abzüglich anzurechnender Steuerabzugsbeträge und anzurechnender Körperschaftsteuer) und dem Vorauszahlungssoll. Maßgebend sind die bis zum Beginn des Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen (§ 233a Abs. 3 Satz 1 AO). Einbehaltene und anzurechnende Steuerabzugsbeträge sind unabhängig vom Zeitpunkt der Zahlung durch den Abzugsverpflichteten zu berücksichtigen.

15. Vorauszahlungen können innerhalb der gesetzlichen Fristen (z. B. § 37 Abs. 3 Satz 3 EStG) von Amts wegen oder auf Antrag des Steuerpflichtigen angepasst werden (, BFH/NV S. 1567). Leistet der Steuerpflichtige vor Ablauf der Karenzzeit eine freiwillige Zahlung, ist dies als Antrag auf Anpassung der bisher festgesetzten Vorauszahlungen anzusehen. Zahlungen des Steuerpflichtigen, die ohne wirksame Festsetzung der Vorauszahlungen erfolgen, sind als freiwillige Zahlungen i. S. d. Nr. 70.1 zu behandeln. Eine nachträgliche Erhöhung der Vorauszahlungen zur Einkommen- oder Körperschaftsteuer erfolgt nur dann, wenn der Erhöhungsbetrag mindestens 5 000 € beträgt (§ 37 Abs. 5 Satz 2 EStG, § 31 Abs. 1 KStG; vgl. auch , BStBl II S. 503).

16. Bei der Umsatzsteuer kann der Steuerpflichtige eine Anpassung der Vorauszahlungen durch die Abgabe einer berichtigten Voranmeldung (§ 153 Abs. 1 AO) herbeiführen. Die berichtigte Voranmeldung steht einer geänderten Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich und bedarf keiner Zustimmung der Finanzbehörde, wenn sie zu einer Erhöhung der bisher zu entrichtenden Steuer oder einem geringeren Erstattungsbetrag führt (vgl. AEAO zu § 168, Nr. 12). Eine nach Ablauf der Karenzzeit abgegebene (erstmalige oder berichtigte) Voranmeldung ist bei der Berechnung des Unterschiedsbetrages nach § 233a Abs. 3 Satz 1 AO nicht zu berücksichtigen. In diesem Fall soll aber unverzüglich eine Festsetzung der Jahressteuer unter Vorbehalt der Nachprüfung erfolgen.

17. Leistet der Steuerpflichtige nach Ablauf der Karenzzeit eine freiwillige Zahlung, soll bei Vorliegen der Steuererklärung unverzüglich eine Steuerfestsetzung erfolgen. Diese Steuerfestsetzung kann zur Beschleunigung auch durch eine personelle Festsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung erfolgen. In diesem Fall kann sich die Steuerfestsetzung auf die bisher festgesetzten Vorauszahlungen zuzüglich der freiwillig geleisteten Zahlung beschränken. Auf die Angabe der Besteuerungsgrundlagen kann dabei verzichtet werden.

18. Bei der freiwilligen Zahlung kann grundsätzlich unterstellt werden, dass die Zahlung ausschließlich auf die Hauptsteuer (Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer) entfällt. Die Folgesteuern sind ggf. daneben festzusetzen und zu erheben.

19. Ergibt sich bei der ersten Steuerfestsetzung ein Unterschiedsbetrag zuungunsten des Steuerpflichtigen (Mehrsoll), werden Nachzahlungszinsen für die Zeit ab Beginn des Zinslaufs bis zur Wirksamkeit der Steuerfestsetzung berechnet (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO).

20. Beispiel 1:


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Einkommensteuer 2004
 
Steuerfestsetzung vom , bekannt gegeben am
21 000 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
./.  1 000 €
Soll:
20 000 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
./. 13 000 €
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
7 000 €
Zu verzinsen sind 7 000 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis (8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
festzusetzende Zinsen (Nachzahlungszinsen):
280 €

21. Ergibt sich ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen (Mindersoll), ist dieser ebenfalls Grundlage der Zinsberechnung. Um Erstattungszinsen auf festgesetzte, aber nicht entrichtete Vorauszahlungen zu verhindern, ist nur der tatsächlich zu erstattende Betrag – und zwar für den Zeitraum zwischen der Zahlung der zu erstattenden Beträge und der Wirksamkeit der Steuerfestsetzung – zu verzinsen (§ 233a Abs. 2 Satz 3 und Abs. 3 Satz 3 AO).

22. Beispiel 2:


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Einkommensteuer 2004
 
Steuerfestsetzung vom , bekannt gegeben am
1 000 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
./.  1 000 €
Soll:
0 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
./.  13 000 €
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
./.  13 000 €
Da der Steuerpflichtige am 5 000 € gezahlt hat und darüber hinaus keine weiteren Zahlungen erfolgt sind, sind lediglich 5 000 € zu erstatten.
Zu verzinsen sind 5 000 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis (6 volle Monate × 0,5 % = 3 %).
festzusetzende Zinsen (Erstattungszinsen):
./. 150 €

23. Besteht der zu erstattende Betrag aus mehreren Einzahlungen, richtet sich der Zinsberechnungszeitraum nach der Einzahlung des jeweiligen Teilbetrags, wobei unterstellt wird, dass die Erstattung zuerst aus dem zuletzt gezahlten Betrag erfolgt.

24. Der Erstattungsbetrag ist für die Zinsberechnung auf den nächsten durch fünfzig Euro teilbaren Betrag abzurunden (z. B. ist ein Erstattungsbetrag von 375 € auf 350 € abzurunden). Ist mehr als ein Betrag (mehrere Einzahlungen) zu verzinsen, so ist der durch die Rundung auf volle fünfzig Euro sich ergebende Spitzenbetrag vom Teilbetrag mit dem ältesten Wertstellungstag abzuziehen.

25. Die Verzinsung des zu erstattenden Betrages erfolgt nur bis zur Höhe des Mindersolls. Freiwillig geleistete Zahlungen sollen zum Anlass genommen werden, die bisher festgesetzten Vorauszahlungen anzupassen (vgl. AEAO zu § 233a, Nrn. 15 und 16) oder die Jahressteuer unverzüglich festzusetzen (vgl. AEAO zu § 233a, Nr. 17). Bis zur Festsetzung der Vorauszahlung oder der Jahressteuer sind sie aber zur Vermeidung von Missbräuchen von der Verzinsung ausgeschlossen.

26. Beispiel 3:


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Einkommensteuer 2004
 
Steuerfestsetzung vom , bekannt gegeben am
14 000 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
./.  2 000 €
Soll:
 12 000 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
./. 13 000 €
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
./. 1 000 €
Der Steuerpflichtige hat die Vorauszahlungen jeweils bei Fälligkeit entrichtet; am zahlte er zusätzlich freiwillig 7 000 €.
Zu erstatten sind daher insgesamt 8 000 €.
Zu verzinsen sind 1 000 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis (3 volle Monate × 0,5 % = 1,5 %).
festzusetzende Zinsen (Erstattungszinsen):
./. 15 €

27. Bei der Ermittlung freiwilliger (Über-)Zahlungen des Steuerpflichtigen, die bei der Berechnung der Erstattungszinsen außer Ansatz bleiben, sind die zuletzt eingegangenen, das Vorauszahlungssoll übersteigenden Zahlungen als freiwillig anzusehen.

28. Wenn bei der erstmaligen Steuerfestsetzung ein rückwirkendes Ereignis oder ein Verlustrücktrag berücksichtigt wurde, beginnt der Zinslauf insoweit erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem dieses rückwirkende Ereignis eingetreten oder der Verlust entstanden ist (§ 233a Abs. 2a AO). Der Unterschiedsbetrag nach § 233a Abs. 3 Satz 1 AO ist deshalb in Teil-Unterschiedsbeträge aufzuteilen, soweit diese einen unterschiedlichen Zinslaufbeginn nach § 233a Abs. 2 und Abs. 2a AO haben (§ 233a Abs. 7 Satz 1 1. Halbsatz AO). Innerhalb dieser Teil-Unterschiedsbeträge sind Sollminderungen und Sollerhöhungen mit gleichem Zinslaufbeginn zu saldieren.

29. Die Teil-Unterschiedsbeträge sind in ihrer zeitlichen Reihenfolge, beginnend mit dem ältesten Zinslaufbeginn, zu ermitteln (§ 233a Abs. 7 Satz 1 2. Halbsatz AO). Dabei ist unerheblich, ob sich der einzelne Teil-Unterschiedsbetrag zugunsten oder zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirkt.

Zunächst ist die fiktive Steuer zu ermitteln, die sich ohne Berücksichtigung rückwirkender Ereignisse und Verlustrückträge ergeben würde. Die Differenz zwischen dieser fiktiven Steuer, vermindert um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und anzurechnende Körperschaftsteuer, und den festgesetzten Vorauszahlungen ist der erste für die Zinsberechnung maßgebliche Teil-Unterschiedsbetrag.

Im nächsten Schritt ist auf der Grundlage dieser fiktiven Steuerermittlung die fiktive Steuer zu berechnen, die sich unter Berücksichtigung der rückwirkenden Ereignisse oder Verlustrückträge mit dem ältesten Zinslaufbeginn ergeben würde. Die Differenz zwischen dieser und der zuvor ermittelten fiktiven Steuer, jeweils vermindert um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und anzurechnende Körperschaftsteuer, ist der für die Zinsberechnung maßgebliche zweite Teil-Unterschiedsbetrag. Dies gilt entsprechend für weitere Teil-Unterschiedsbeträge mit späterem Zinslaufbeginn.

30. Beispiel 4:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [1]
Steuer
erstmalige Steuerfestsetzung:
50 000 €
14 801 €
dabei wurden berücksichtigt:
 
 
– 
Verlustrücktrag aus 2005:
./. 7 500 €
 
– 
rückwirkendes Ereignis aus 2006:
2 500 €
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 0 €
Soll:
 
14 801 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 10 550 €
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
 
+ 4 251 €


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [2]
Steuer
 
– 
Vorsoll (festgesetzte Vorauszahlungen):
 
10 550 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(Steuerfestsetzung ohne Berücksichtigung des Verlustrücktrags und des rückwirkenden Ereignisses):
55 000 €
17 200 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 0 €
 
 
fiktives Soll:
 
17 200 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 6 650 €
– 
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + Verlustrücktrag aus 2005):
47 500 €
13 634 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 0 €
 
 
fiktives Soll:
 
13 634 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 3 566 €
– 
3. Schattenveranlagung
(2. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2006):
50 000 €
14 801 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 0 €
 
 
fiktives Soll:
 
14 801 €
 
 
Dritter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 1 167 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
+ 4 251 €

31. Alle Teil-Unterschiedsbeträge sind jeweils gesondert auf den nächsten durch fünfzig Euro teilbaren Betrag abzurunden, da der Zinslauf für die zu verzinsenden Beträge zu jeweils abweichenden Zeitpunkten beginnt (§ 238 Abs. 2 AO).

32. Die auf die einzelnen Teil-Unterschiedsbeträge entfallenden Zinsen sind eigenständig und in ihrer zeitlichen Reihenfolge zu berechnen, beginnend mit den Zinsen auf den Teil-Unterschiedsbetrag mit dem ältesten Zinslaufbeginn (§ 233a Abs. 7 Satz 1 2. Halbsatz AO). Dabei ist für jeden Zinslauf bzw. Zinsberechnungszeitraum eigenständig zu prüfen, inwieweit jeweils volle Zinsmonate vorliegen.

33. Beispiel 5:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [3]
Steuer
Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
60 723 €
19 306 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./.  1 000 €
Soll:
 
18 306 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 12 000 €
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
 
+  6 306 €
Bei dieser Steuerfestsetzung wurde ein rückwirkendes Ereignis aus 2005 (Erhöhung des z. v. E. um 2 492 €) berücksichtigt.


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [4]
Steuer
 
– 
Vorsoll (festgesetzte Vorauszahlungen):
 
12 000 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(Steuerfestsetzung ohne Berücksichtigung des rückwirkenden Ereignisses):
58 231 €
18 135 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
17 135 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 5 135 €
– 
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2005):
60 723 €
19 306 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
18 306 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 1 171 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
+ 6 306 €
Zinsberechnung:
 
 
 
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
5 135 €
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
1 171 €
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
 
Zu verzinsen sind 5 100 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
 
Nachzahlungszinsen =
 
 
204 €
Abrundung gem. § 238 Abs. 2 AO:
35 €
 
 
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
 
Hinsichtlich des Teil-Unterschiedsbetrags von 1 171 € sind keine Nachzahlungszinsen zu berechnen, da die für ihn maßgebliche Karenzzeit im Zeitpunkt der Steuerfestsetzung noch nicht abgelaufen ist.
 
 
0 €
Insgesamt festzusetzende Zinsen (Nachzahlungszinsen):
 
 
204 €

34. Beispiel 6:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [5]
Steuer
Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
57 781 €
17 924 €
abzüglich anzurechnende Steuerbeträge:
 
./.  1 000 €
Soll:
 
16 924 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 12 000 €
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
 
+  4 924 €
Bei dieser Steuerfestsetzung wurde ein rückwirkendes Ereignis aus 2005 (Erhöhung des z. v. E. um 2 571 €) berücksichtigt.


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [6]
Steuer
 
– 
Vorsoll (festgesetzte Vorauszahlungen):
 
12 000 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(Steuerfestsetzung ohne Berücksichtigung des rückwirkenden Ereignisses):
55 210 €
16 715 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
15 715 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 3 715 €
– 
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2005):
57 781 €
17 924 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
16 924 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 1 209 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
+ 4 924 €
Zinsberechnung:
 
 
 
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
+ 3 715 €
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
+ 1 209 €
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
 
Zu verzinsen sind 3 700 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(20 volle Monate × 0,5 % = 10 %).
 
 
 
Nachzahlungszinsen:
 
 
370 €
Abrundung gem. § 238 Abs. 2 AO:
 
15 €
 
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
 
Zu verzinsen sind 1 200 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
 
Nachzahlungszinsen:
 
 
48 €
Abrundung gem. § 238 Abs. 2 AO:
 
9 €
 
Insgesamt festzusetzende Zinsen:
 
 
418 €

35. Bei Teil-Unterschiedsbeträgen zugunsten des Steuerpflichtigen ist die Berechnung von Erstattungszinsen auf den fiktiv zu erstattenden Betrag begrenzt. Dazu sind alle maßgeblichen Zahlungen und der jeweilige Tag der Zahlung zu ermitteln. Durch Gegenüberstellung dieser Zahlungen und der nach Nr. 29 des AEAO zu § 233a ermittelten fiktiven Steuer, vermindert um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und anzurechnende Körperschaftsteuer, ergibt sich der fiktive Erstattungsbetrag.

Die Verzinsung der einzelnen Teil-Unterschiedsbeträge beginnt frühestens mit dem Tag der Zahlung. Besteht der zu erstattende Betrag aus mehreren Einzahlungen, richtet sich der Zinsberechnungszeitraum nach der Einzahlung des jeweiligen Teilbetrags, wobei unterstellt wird, dass die Erstattung zuerst aus dem zuletzt gezahlten Betrag erfolgt. Bei weiteren Teil-Unterschiedsbeträgen zugunsten des Steuerpflichtigen bleiben die bereits bei einer vorangegangenen Zinsberechnung berücksichtigten Zahlungen außer Betracht.

Ist bei einem Teil-Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen mehr als ein Betrag (mehrere Einzahlungen) zu verzinsen, so ist der durch die Rundung auf den nächsten durch fünfzig Euro teilbaren sich ergebende Spitzenbetrag jeweils vom Teilbetrag mit dem ältesten Wertstellungstag abzuziehen.

36. Beispiel 7:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [7]
Steuer
Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
10 113 €
509 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 250 €
Soll:
 
259 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 12 750 €
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
 
./. 12 491 €
Alle Vorauszahlungen wurden bereits in 2004 entrichtet, so dass 12 491 € zu erstatten sind.
Bei der Steuerfestsetzung wurde ein rückwirkendes Ereignis aus 2005 (Minderung des z. v. E. um 7 587 €) berücksichtigt.


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [8]
Steuer
 
– 
Vorsoll (festgesetzte Vorauszahlungen):
 
12 750 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(Steuerfestsetzung ohne Berücksichtigung des rückwirkenden Ereignisses):
17 700 €
2 419 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 250 €
 
 
fiktives Soll:
 
2 169 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 10 581 €
– 
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2005):
10 113 €
509 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 250 €
 
 
fiktives Soll:
 
259 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 1 910 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
./. 12 491 €
Zinsberechnung:
 
 
 
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
./. 10 581 €
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
./. 1 910 €

Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :


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Gegenüberstellung der maßgeblichen Zahlungen und des fiktiven Solls
Zahlung
Tag der Zahlung
fiktives Soll
fiktive Erstattung
unverzinster Zahlungsrest
3 250 €
 
3 250 €
0 €
3 250 €
 
3 250 €
0 €
3 250 €
 
3 250 €
0 €
3 000 €
 
831 €
2 169 €
12 750 €
 
2 169 €
10 581 €
2 169 €


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Zu verzinsen sind 10 550 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
Zinsen:
 
./. 422 €
Abrundung gem. § 238 Abs. 2 AO:
31 €
 
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
Hinsichtlich des Teil-Unterschiedsbetrags von 1 910 € sind keine Erstattungszinsen zu berechnen, da die für ihn maßgebliche Karenzzeit im Zeitpunkt der Steuerfestsetzung noch nicht abgelaufen ist.
 
0 €
Insgesamt festzusetzende Zinsen (Erstattungszinsen):
 
./. 422 €

37. Beispiel 8:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [9]
Steuer
Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
10 660 €
626 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
350 €
Soll:
 
276 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 12 650 €
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
 
./. 12 374 €
Der Steuerpflichtige hat bis zum insgesamt 7 500 € sowie am zusätzlich 5 000 € entrichtet. Zu erstatten sind deshalb nur 12 224 €.
Bei der Steuerfestsetzung wurde ein rückwirkendes Ereignis aus 2005 (Minderung des z. v. E. um 8 088 €) berücksichtigt.


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [10]
Steuer
 
– 
Vorsoll (festgesetzte Vorauszahlungen):
 
12 650 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(Steuerfestsetzung ohne Berücksichtigung des rückwirkenden Ereignisses):
18 748 €
2 713 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 350 €
 
 
fiktives Soll:
 
2 363 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 10 287 €
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2005):
10 660 €
626 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 350 €
 
 
fiktives Soll:
 
276 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 2 087 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
./. 12 374 €
Zinsberechnung:
 
 
 
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
./. 10 287 €
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
./. 2 087 €

Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Gegenüberstellung der maßgeblichen Zahlungen und des fiktiven Solls
Zahlung
Tag der Zahlung
fiktives Soll
fiktive Erstattung
unverzinster Zahlungsrest
5 000 €
 
5 000 €
0 €
2 500 €
 
2 500 €
0 €
2 500 €
 
2 500 €
0 €
1 250 €
 
137 €
1 113 €
1 250 €
 
0 €
1 250 €
12 500 €
 
2 363€
10 137 €
2 363 €


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Zu verzinsen sind 5 000 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(3 volle Monate × 0,5 % = 1,5 %).
 
 
Zinsen (Erstattungszinsen):
 
./. 75 €
Zu verzinsen sind 5 100 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(20 volle Monate × 0,5 % = 10 %).
 
 
Zinsen (Erstattungszinsen):
 
./. 510 €
Abrundung nach § 238 Abs. 2 AO:
37 €
 

Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Gegenüberstellung der maßgeblichen Zahlungen und des fiktiven Solls
Zahlung
Tag der Zahlung
fiktives Soll
fiktive Erstattung
unverzinster Zahlungsrest
0 €
 
0 €
0 €
0 €
 
0 €
0 €
0 €
 
0 €
0 €
1 113 €
 
1 113 €
0 €
1 250 €
 
974 €
276 €
2 363 €
 
276 €
2 087 €
276 €


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Zu verzinsen sind 2 050 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
Zinsen (Erstattungszinsen):
 
./. 82 €
Abrundung nach § 238 Abs. 2 AO:
37 €
 
Insgesamt festzusetzende Zinsen (Erstattungszinsen):
 
./. 667 €

38. Bei Teil-Unterschiedsbeträgen zugunsten des Steuerpflichtigen sind neben der Berechnung von Erstattungszinsen die zuvor auf den Herabsetzungsbetrag ggf. berechneten Nachzahlungszinsen zu mindern. Nachzahlungszinsen entfallen dabei allerdings frühestens ab dem Zeitpunkt, in dem der Zinslauf des Teil-Unterschiedsbetrags zugunsten des Steuerpflichtigen beginnt; Nachzahlungszinsen für den Zeitraum bis zum Beginn des Zinslaufs des Teil-Unterschiedsbetrags zugunsten des Steuerpflichtigen bleiben endgültig bestehen (§ 233a Abs. 7 Satz 2 AO). Nachzahlungszinsen mit unterschiedlichem Zinslaufbeginn sind in ihrer zeitlichen Reihenfolge, beginnend mit den Nachzahlungszinsen mit dem ältesten Zinslaufbeginn, zu mindern.

39. Beispiel 9:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [11]
Steuer
Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
35 867 €
8 376 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
Soll:
 
7 376 €
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 9 550 €
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
 
./. 2 174 €
Der Steuerpflichtige hat bis zum insgesamt 7 000 € sowie am weitere 2 550 € gezahlt.
Bei dieser Steuerfestsetzung wurde ein rückwirkendes Ereignis aus 2005 (Erhöhung des z. v. E. um 2 500 €) sowie ein rückwirkendes Ereignis aus 2006 (Minderung des z. v. E. um 17 500 €) berücksichtigt.


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [12]
Steuer
 
– 
Vorsoll (festgesetzte Vorauszahlungen):
 
9 550 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(Steuerfestsetzung ohne Berücksichtigung der rückwirkenden Ereignisse aus 2005 und 2006):
50 867 €
14 679 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
13 679 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 4 129 €
– 
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2005):
53 367 €
15 850 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
14 850 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 1 171 €
– 
3. Schattenveranlagung
(2. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2006):
35 867 €
8 376 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 1 000 €
 
 
fiktives Soll:
 
7 376 €
 
 
Dritter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 7 474 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
./. 2 174 €
Zinsberechnung:
 
 
 
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
+ 4 129 €
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
+ 1 171 €
Teil-Unterschiedsbetrag mit Zinslaufbeginn :
 
 
./. 7 474 €
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
 
Zu verzinsen sind 4 100 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(32 volle Monate × 0,5 % = 16 %).
 
 
 
Zinsen (Nachzahlungszinsen):
 
 
656 €
Abrundung nach § 238 Abs. 2 AO:
29 €
 
 
Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :
 
 
 
Zu verzinsen sind 1 150 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(20 volle Monate × 0,5 % = 10 %).
 
 
 
Zinsen (Nachzahlungszinsen):
 
 
115 €
Abrundung nach § 238 Abs. 2 AO:
21 €
 
 

Verzinsung des Teil-Unterschiedsbetrags mit Zinslaufbeginn :


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Gegenüberstellung der maßgeblichen Zahlungen und des fiktiven Solls
Zahlung
Tag der Zahlung
fiktives Soll
fiktive Erstattung
unverzinster Zahlungsrest
2 550 €
 
2 174 €
376 €
2 000 €
 
0 €
2 000 €
2 000 €
 
0 €
2 000 €
2 000 €
 
0 €
2 000 €
1 000 €
 
0 €
1 000 €
9 550 €
 
7 376 €
2 174 €
7 376 €


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Zu verzinsen ist höchstens der fiktiv zu erstattende Betrag von 2 150 € für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
 
Zinsen (Erstattungszinsen):
 
 
./. 86 €
Abrundung nach § 238 Abs. 2 AO:
24 €
 
 
Minderung zuvor berechneter Nachzahlungszinsen: [13]
 
 
 
 
4 129 €
abgerundet:
4 100 €
 
 
 
 
./. 7 474 €
 
 
 
 
 
 
./. 3 345 €
maximal:
./. 0 €
 
 
 
 
 
 
4 100 €
 
 
 
4 100 € vom bis zum
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %):
 
 
./. 164 €
 
 
1 171 €
abgerundet:
1 150 €
 
 
 
 
./. 3 345 €
 
 
 
 
 
 
./. 2 174 €
maximal:
./. 0 €
 
 
 
 
 
 
1 150 €
 
 
 
1 150 € vom bis zum
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %):
 
 
./. 46 €
 
 
 
 
 
 
./. 210 €
./. 210 €
Insgesamt festzusetzende Zinsen:
 
 
 
475 €

40. Wenn bei der Zinsberechnung mehrere Teil-Unterschiedsbeträge zu berücksichtigen sind, sind Zinsen nur dann festzusetzen, wenn die Summe der auf die einzelnen Teil-Unterschiedsbeträge berechneten Zinsen mindestens zehn Euro beträgt (§ 239 Abs. 2 Satz 2 AO). Nach § 239 Abs. 2 Satz 1 AO sind Zinsen auf volle Euro zum Vorteil des Steuerpflichtigen abzurunden. Maßgebend sind die festzusetzenden Zinsen, d. h. die Summe der auf die einzelnen Teil-Unterschiedsbeträge berechneten Zinsen.

Sofern die Summe aller fiktiven Erstattungen größer ist als die tatsächliche Erstattung, ist der Differenzbetrag für spätere Zinsberechnungen als fiktive Zahlung zu berücksichtigen. Als Zahlungstag dieser fiktiven Zahlung ist der Tag zu berücksichtigen, an dem die Steuerfestsetzung bzw. die Steueranmeldung wirksam geworden ist.

Zinsberechnung bei einer Korrektur der Steuerfestsetzung oder der Anrechnung von Steuerbeträgen

41. Falls anlässlich einer Steuerfestsetzung Zinsen festgesetzt wurden, löst die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung dieser Steuerfestsetzung eine Änderung der bisherigen Zinsfestsetzung aus (§ 233a Abs. 5 Satz 1 1. Halbsatz AO). Dabei ist es gleichgültig, worauf die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung beruht (z. B. auch Änderung durch Einspruchsentscheidung oder durch oder aufgrund der Entscheidung eines Finanzgerichts).

42. Soweit die Korrektur der Steuerfestsetzung auf der erstmaligen Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses oder eines Verlustrücktrags beruht, beginnt der Zinslauf nach § 233a Abs. 2a AO erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten oder der Verlust entstanden ist. Gleiches gilt, wenn ein bereits bei der vorangegangenen Steuerfestsetzung berücksichtigter Verlustrücktrag bzw. ein bereits bei der vorangegangenen Steuerfestsetzung berücksichtigtes rückwirkendes Ereignis unmittelbar Änderungen erfährt und der Steuerbescheid deshalb geändert wird.

Aufgrund der Anknüpfung der Verzinsung an die Soll-Differenz (vgl. AEAO zu § 233a, Nr. 46) ist keine besondere Zinsberechnung i. S. d. § 233a Abs. 2a i. V. m. Abs. 7 AO vorzunehmen, wenn ein Steuerbescheid, in dem erstmals ein Verlustrücktrag bzw. ein rückwirkendes Ereignis berücksichtigt worden ist, später aus anderen Gründen (z. B. zur Berücksichtigung neuer Tatsachen i. S. d. § 173 AO) geändert wird. Dabei ist es für die Verzinsung auch unerheblich, wenn sich die steuerlichen Auswirkungen des bereits in der vorherigen Steuerfestsetzung berücksichtigten Verlustrücktrags bzw. rückwirkenden Ereignisses aufgrund der erstmaligen oder abweichenden Berücksichtigung regulär zu verzinsender Besteuerungsgrundlagen rechnerisch verändern sollte. Auch derartige materiell-rechtliche Folgeänderungen sind bei der Verzinsung dem maßgeblichen Änderungsgrund (z. B. den neuen Tatsachen i. S. d. § 173 AO) zuzuordnen.

43. Materielle Fehler i. S. d. § 177 AO werden bei dem Änderungstatbestand berichtigt, dessen Anwendung die saldierende Berücksichtigung des materiellen Fehlers ermöglicht. Deshalb ist der Saldierungsbetrag bei der Ermittlung des Teil-Unterschiedsbetrags zu berücksichtigen, der diesem Änderungstatbestand zugrunde liegt. Beruht die Saldierung nach § 177 AO auf mehreren Änderungstatbeständen, die einen unterschiedlichen Zinslaufbeginn aufweisen, ist der Saldierungsbetrag den Änderungstatbeständen in chronologischer Reihenfolge zuzuordnen, beginnend mit dem Änderungstatbestand mit dem ältesten Zinslaufbeginn.

44. Ist bei der vorangegangenen Steuerfestsetzung eine Zinsfestsetzung unterblieben, weil z. B. bei Wirksamkeit der Steuerfestsetzung die Karenzzeit noch nicht abgelaufen war oder die Zinsen weniger als zehn Euro betragen haben, ist bei der erstmaligen Zinsfestsetzung aus Anlass der Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerfestsetzung für die Berechnung der Zinsen ebenfalls der Unterschied zwischen dem neuen und dem früheren Soll maßgebend.

45. Den Fällen der Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerfestsetzung sind die Fälle der Korrektur der Anrechnung von Steuerbeträgen (Steuerabzugsbeträge, anzurechnende Körperschaftsteuer) gleichgestellt (§ 233a Abs. 5 Satz 1 2. Halbsatz AO). Die Zinsfestsetzung ist auch dann anzupassen, wenn die Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen oder von Körperschaftsteuer in einem Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 Satz 1 AO von der vorangegangenen Anrechnung abweicht. Ist dem bisherigen Zinsbescheid ein unrichtiges Vorauszahlungssoll oder ein unrichtiger Wertstellungstag zugrunde gelegt worden, kann demgegenüber eine Korrektur des Zinsbescheids nicht nach § 233a Abs. 5 AO, sondern nur nach den allgemeinen Vorschriften erfolgen (z. B. §§ 129, 172 ff. AO).

46. Grundlage für die Zinsberechnung ist der Unterschied zwischen dem neuen und dem früheren Soll (Unterschiedsbetrag nach § 233a Abs. 5 Satz 2 AO). Dieser Unterschiedsbetrag ist in Teil-Unterschiedsbeträge aufzuteilen, soweit diese einen unterschiedlichen Zinslaufbeginn nach § 233a Abs. 2 und Abs. 2a AO haben (§ 233a Abs. 7 Satz 1 1. Halbsatz AO). Innerhalb dieser Teil-Unterschiedsbeträge sind Sollminderungen und Sollerhöhungen mit gleichem Zinslaufbeginn zu saldieren.

47. Die Teil-Unterschiedsbeträge sind in ihrer zeitlichen Reihenfolge, beginnend mit dem ältesten Zinslaufbeginn, zu ermitteln (§ 233a Abs. 7 Satz 1 2. Halbsatz AO). Dabei ist unerheblich, ob sich der einzelne Teil-Unterschiedsbetrag zugunsten oder zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirkt.

Zunächst ist die fiktive Steuer zu ermitteln, die sich ohne Berücksichtigung rückwirkender Ereignisse und Verlustrückträge ergeben würde. Die Differenz zwischen dieser fiktiven Steuer und der bisher festgesetzten Steuer, jeweils vermindert um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und anzurechnende Körperschaftsteuer, ist der erste für die Zinsberechnung maßgebliche Teil-Unterschiedsbetrag.

Im nächsten Schritt ist auf der Grundlage dieser fiktiven Steuerermittlung die fiktive Steuer zu berechnen, die sich unter Berücksichtigung der rückwirkenden Ereignisse oder Verlustrückträge mit dem ältesten Zinslaufbeginn ergeben würde. Die Differenz zwischen dieser und der zuvor ermittelten fiktiven Steuer, jeweils vermindert um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und anzurechnende Körperschaftsteuer, ist der für die Zinsberechnung maßgebliche zweite Teil-Unterschiedsbetrag. Dies gilt entsprechend für weitere Teil-Unterschiedsbeträge mit späterem Zinslaufbeginn.

48. Beispiel 10:


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Einkommensteuer 2004
z. v. E. [14]
Steuer
bisherige Steuerfestsetzung:
50 000 €
14 801 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 500 €
Soll:
 
14 301 €
Änderung der Steuerfestsetzung:
 
 
(1) neue Tatsache:
./. 1 500 €
 
(2) Verlustrücktrag aus 2005:
./. 10 000 €
 
(3) rückwirkendes Ereignis aus 2006:
+ 2 500 €
10 771 € 
Neue Steuerfestsetzung:
41 000 €
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 500 €
neues Soll:
 
10 271 €
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
 
./. 4 030 €


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Ermittlung der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
z. v. E. [15]
Steuer
 
– 
bisherige Festsetzung:
50 000 €
14 801 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 500 €
 
 
Soll:
 
14 301 €
 
– 
1. Schattenveranlagung
(bisherige Festsetzung + neue Tatsache):
48 500 €
14 097 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge
 
./. 500 €
 
 
Soll:
 
13 597 €
 
 
Erster Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 704 €
– 
2. Schattenveranlagung
(1. Schattenveranlagung + Verlustrücktrag aus 2005):
38 500 €
9 736 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 500 €
 
 
Soll:
 
9 236 €
 
 
Zweiter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
./. 4 361 €
– 
3. Schattenveranlagung
(2. Schattenveranlagung + rückwirkendes Ereignis aus 2006):
41 000 €
10 771 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 500 €
 
 
Soll:
 
10 271 €
 
 
Dritter Teil-Unterschiedsbetrag =
 
 
+ 1 035 €
Summe der Teil-Unterschiedsbeträge:
 
 
./. 4 030 

49. Alle Teil-Unterschiedsbeträge sind jeweils gesondert auf den nächsten durch fünfzig Euro teilbaren Betrag abzurunden, da der Zinslauf für die zu verzinsenden Beträge zu jeweils abweichenden Zeitpunkten beginnt (§ 238 Abs. 2 AO).

50. Die auf die einzelnen Teil-Unterschiedsbeträge entfallenden Zinsen sind eigenständig und in ihrer zeitlichen Reihenfolge zu berechnen, beginnend mit den Zinsen auf den Teil-Unterschiedsbetrag mit dem ältesten Zinslaufbeginn (§ 233a Abs. 7 Satz 1 2. Halbsatz AO). Dabei ist für jeden Zinslauf bzw. Zinsberechnungszeitraum eigenständig zu prüfen, inwieweit jeweils volle Zinsmonate vorliegen.

51. Ergibt sich bei der Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerfestsetzung oder der Rücknahme, dem Widerruf oder Berichtigung der Anrechnung von Steuerbeträgen ein Mehrsoll, fallen hierauf Zinsen an, die zu den bisher berechneten Zinsen hinzutreten.

52. Beispiel 11:


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Einkommensteuer 2004
 
 
a)
Erstmalige Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
22 500 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
./. 2 500 €
 
 
Soll:
20 000 €
 
 
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
./. 13 000 €
 
 
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
7 000 €
 
 
Zu verzinsen sind 7 000 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
 
festzusetzende Zinsen (Nachzahlungszinsen):
 
280 €
b)
Änderung der Steuerfestsetzung nach § 173 AO (Bescheid vom , bekannt gegeben am ):
23 500 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
./. 2 500 €
 
 
Soll:
21 000 €
 
 
abzüglich bisher festgesetzte Steuer (Soll):
./. 20 000 €
 
 
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
1 000 €
 
 
Zu verzinsen sind 1 000 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(18 volle Monate × 0,5 % = 9 %).
 
 
 
Nachzahlungszinsen:
 
90 €
 
dazu bisher festgesetzte Zinsen:
 
280 €
 
Insgesamt festzusetzende Zinsen:
 
370 €

53. Ergibt sich zugunsten des Steuerpflichtigen ein Mindersoll, wird bis zur Höhe dieses Mindersolls nur der tatsächlich zu erstattende Betrag verzinst, und zwar ab dem Zeitpunkt der Zahlung bis zur Wirksamkeit der Steuerfestsetzung (§ 233a Abs. 2 Satz 3 und Abs. 3 Satz 3 AO). Zur Berücksichtigung bei vorangegangenen Zinsfestsetzungen ermittelter fiktiver Zahlungen vgl. AEAO zu § 233a, Nr. 40. Steht die Zahlung noch aus, werden keine Erstattungszinsen festgesetzt. Besteht der zu erstattende Betrag aus mehreren Einzahlungen, richtet sich der Zinsberechnungszeitraum nach der Einzahlung des jeweiligen Teilbetrags, wobei unterstellt wird, dass die Erstattung zuerst aus dem zuletzt gezahlten Betrag erfolgt.

54. Neben der Berechnung der Erstattungszinsen sind die bisher auf den Herabsetzungsbetrag ggf. berechneten Nachzahlungszinsen für die Zeit ab Beginn des Zinslaufs zu mindern. Dabei darf jedoch höchstens auf den Unterschiedsbetrag der bei Beginn des Zinslaufs festgesetzten Steuer zurückgegangen werden, um zu vermeiden, dass eine Korrektur für einen Zeitraum erfolgt, für den keine Nachzahlungszinsen berechnet worden sind.

55. Beispiel 12:


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Einkommensteuer 2004
a)
Steuerfestsetzung vom ,
bekannt gegeben am :
 
22 500 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 2 500 €
 
 
Soll:
 
20 000 €
 
 
abzüglich festgesetzte Vorauszahlungen:
 
./. 13 000 €
 
 
Unterschiedsbetrag (Mehrsoll):
 
7 000 €
 
 
Der Steuerpflichtige hat innerhalb der Karenzzeit die Vorauszahlungen i. H. v. 13 000 € sowie am die Abschlusszahlung i. H. v. 7 000 € gezahlt.
 
 
 
 
Zu verzinsen sind 7 000 € zuungunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %).
 
 
 
 
festzusetzende Zinsen (Nachzahlungszinsen):
 
 
280 €
b)
Änderung der Steuerfestsetzung nach § 173 AO (Bescheid vom , bekannt gegeben am ):
 
17 500 €
 
 
abzüglich anzurechnende Steuerabzugsbeträge:
 
./. 2 500 €
 
 
Soll:
 
15 000 €
 
 
abzüglich bisher festgesetzte Steuer (Soll):
 
./. 20 000 €
 
 
Unterschiedsbetrag (Mindersoll):
 
5 000 €
 
 
Zu erstatten sind 5 000 €.
 
 
 
 
Zu verzinsen sind 5 000 € zugunsten des Steuerpflichtigen für die Zeit vom bis
(4 volle Monate × 0,5 % = 2 %).
 
 
 
 
festzusetzende Zinsen (Erstattungszinsen):
 
 
./. 100 €
c)
Bisher festgesetzte Zinsen
 
+ 280 €
 
 
Minderung zuvor berechneter Nachzahlungszinsen:
 
 
 
 
    7 000 € 
abgerundet:
7 000 €
 
 
 
./. 5 000 €
 
 
 
 
 
    2 000 € 
maximal:
./. 2 000 €
 
 
 
 
5 000 €
 
 
 
5 000 € vom bis zum
(8 volle Monate × 0,5 % = 4 %):
 
./. 200 €
 
 
 
 
+ 80 €
+ 80 €
 
Insgesamt festzusetzende Zinsen:
 
 
./. 20 €

56. Bei Teil-Unterschiedsbeträgen zugunsten des Steuerpflichtigen ist die Berechnung von Erstattungszinsen auf den fiktiv zu erstattenden Betrag begrenzt. Dazu sind alle maßgeblichen Zahlungen (einschließlich fiktiver Zahlungen i. S. d. Nr. 40 des AEAO zu § 233a) und der jeweilige Tag der Zahlung zu ermitteln. Durch Gegenüberstellung dieser Zahlungen und der nach Nr. 47 des AEAO zu § 233a fiktiv ermittelten Steuer, vermindert um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und anzurechnende Körperschaftsteuer, ergibt sich der fiktive Erstattungsbetrag.

Die Verzinsung der einzelnen Teil-Unterschiedsbeträge beginnt frühestens mit dem Tag der Zahlung. Besteht der zu erstattende Betrag aus mehreren Einzahlungen, richtet sich der Zinsberechnungszeitraum nach der Einzahlung des jeweiligen Teilbetrags, wobei unterstellt wird, dass die Erstattung zuerst aus dem zuletzt gezahlten Betrag erfolgt. Bei weiteren Teil-Unterschiedsbeträgen zugunsten des Steuerpflichtigen bleiben die bereits bei einer vorangegangenen Zinsberechnung berücksichtigten Zahlungen außer Betracht.

Ist bei einem Teil-Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen mehr als ein Betrag (mehrere Einzahlungen) zu verzinsen, so ist der durch die Rundung auf den nächsten durch fünfzig Euro teilbaren sich ergebende Spitzenbetrag jeweils vom Teilbetrag mit dem ältesten Wertstellungstag abzuziehen.

57. Bei Teil-Unterschiedsbeträgen zugunsten des Steuerpflichtigen sind neben der Berechnung von Erstattungszinsen die zuvor auf den Herabsetzungsbetrag ggf. berechneten Nachzahlungszinsen zu mindern. Nachzahlungszinsen entfallen dabei allerdings frühestens ab dem Zeitpunkt, in dem der Zinslauf des Teil-Unterschiedsbetrags zugunsten des Steuerpflichtigen beginnt; Nachzahlungszinsen für den Zeitraum bis zum Beginn des Zinslaufs des Teil-Unterschiedsbetrags zugunsten des Steuerpflichtigen bleiben endgültig bestehen (§ 233a Abs. 7 Satz 2 AO). Nachzahlungszinsen mit unterschiedlichem Zinslaufbeginn sind in ihrer zeitlichen Reihenfolge, beginnend mit den Nachzahlungszinsen mit dem ältesten Zinslaufbeginn, innerhalb dieser Gruppen beginnend mit den Nachzahlungszinsen mit dem jüngsten Zinslaufende, zu mindern.

58. Beispiel 13 (Fortsetzung von Beispiel 9):

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