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Buchungen bei Einsatz von Firmenfahrrädern
In [i]Schönfeld/Plenker, Elektro-Bike, Lexikon Lohnbüro NWB AAAAE-89521 den letzten Jahren ist in Unternehmen ein Trend festzustellen, dass ein (elektronisches) Dienstfahrrad auch zur privaten Nutzung überlassen wird. Verschiedene Anbieter haben sich darauf spezialisiert, die Überlassung in Form des Leasings sowie die komplette Verwaltung der E-Räder zu übernehmen. Unternehmen schließen mit dem Anbieter einen Rahmenvertrag und müssen sich um nichts weiter kümmern – außer um die richtige Verbuchung. Diese soll im Folgenden dargestellt werden.
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I. Grundlagen zur Überlassung von E-Bikes
1. Zunahme und Förderung der Elektromobilität
[i]Gehrs/Brügge, Förderung der Elektromobilität in der betrieblichen Praxis, StuB 2/2021 S. 67 NWB XAAAH-67899 In den letzten Jahren ist eine erhebliche Zunahme des Absatzes elektronischer Fahrräder in Deutschland zu verzeichnen. Zeitgleich hat es sich auch die Bundesregierung zum Ziel gesetzt, die „E-Mobilität“ in Deutschland zu fördern, und hat deshalb besondere steuerliche Rahmenbedingungen geschaffen, die eine steuerliche Geltendmachung von Kosten solcher E-Bikes erleichtern.
[i]Happe, Die wichtigsten Änderungen des „JStG 2019“ für Unternehmen, BBK 24/2019 S. 1166 NWB KAAAH-37384 Mit dem Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften wurden die bestehenden ertragsteuerlichen Begünstigungen jüngst in ihrer Befristung verlängert. Die Überlassung von „Diensträdern“, die hauptsächlich der privaten Nutzung von Arbeitnehmern dienen, ist als Incentive zu sehen, welches steuerpolitisch motiviert in das Gesetz aufgenommen wurde. Hiermit soll zugleich der Anreiz geschaffen werden, dass Arbeitnehmer mit dem Fahrrad anstatt mit dem Auto zur Arbeit fahren. S. 519
Hiervon [i]Abgrenzung zu „reinen“ Dienstfahrrädernzu unterscheiden sind demgegenüber Fahrräder, die tatsächlich rein dienstlich verwendet werden, z. B. in Großanlagen oder Lagerhallen. Derartige Fahrräder verbleiben grundsätzlich auf dem Betriebsgelände und sind nicht geeignet, einen privaten Bedarf der Arbeitnehmer zu befriedigen; sie dienen eher dem schnellen Transport einzelner Mitarbeiter auf dem Betriebsgelände, ohne jedoch einem spezifischen Arbeitnehmer konkret zugeordnet werden zu können. Für derartige Fahrräder gelten die allgemeinen Regelungen für Wirtschaftsgüter, eine private Nutzung ist dann ausgeschlossen.
2. Fahrrad-Leasingmodell
[i]LeasingmodellNachfolgend sollen insbesondere die laufende Besteuerung und Verbuchung von Leasing-Fahrrädern im Fokus stehen, da dies die häufigste Variante in der Praxis darstellen dürfte. Hierbei schließt der Arbeitgeber mit einem Anbieter für Fahrradleasing einen Vertrag über das Leasing ab. Der Arbeitnehmer sucht sich ein Fahrrad bei einem Händler nach Wahl aus und teilt dieses dem Leasinggeber mit, der sodann alle weiteren administrativen Tätigkeiten übernimmt. Zeitgleich wird ein Vertrag zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer geschlossen, bei dem der Arbeitnehmer üblicherweise einer Herabsetzung des Arbeitslohns in Höhe der Brutto- bzw. Netto-Leasingrate zustimmt. Dabei wird diese Herabsetzung auf die Dauer des Leasingvertrags befristet, z. B. 36 Monate.
Möglich [i]Zuordnung mehrerer Fahrräderist, dass ein Arbeitnehmer auch mehr als ein Firmenfahrrad zur Verfügung gestellt bekommt. Insoweit kann das Leasingmodell auch auf Familienmitglieder des Arbeitnehmers erweitert werden, solange die ordnungsgemäße Versteuerung der Überlassung für sämtliche überlassenen Fahrräder jeweils (kumulativ) sichergestellt ist.
Besonderheiten [i]Besonderheitenkönnen sich beim Kauf des Fahrrads durch den Arbeitnehmer nach Ablauf der Grundmietzeit sowie beim „Stromtanken“ am Arbeitsplatz ergeben, auf die in diesem Beitrag indes nicht weiter eingegangen werden soll.
II. Steuerliche Rahmenbedingungen
1. Ertrag- und lohnsteuerliche Behandlung
[i]Differenzierung Elektro-Fahrrad vs. ElektrofahrzeugFür Zwecke der Ertragsteuern ist zunächst zu unterscheiden, ob es sich um ein Fahrrad i. S. des § 63a Abs. 1 StVZO bzw. ein Elektro-Fahrrad i. S. des § 63a Abs. 2 StVZO oder um ein Elektrofahrzeug handelt. Ein „normales“ Fahrrad wird per Definition allein durch Muskelkraft betrieben, wohingegen ein Elektro-Fahrrad über eine elektrische Trethilfe bis 25 km/h mit einer Nenndauerleistung von maximal 0,25 kW oder über eine selbständig beschleunigende Anfahrhilfe von maximal 6 km/h (nachfolgend: „E-Bike“) verfügen darf.
Bei [i]Weber, BMF aktualisiert Regelungen zur lohnsteuerlichen Förderung der Elektromobilität, BBK 20/2020 S. 970 NWB ZAAAH-60548 einer Unterstützung durch einen elektrischen Motor mit einer höheren Leistung liegt demgegenüber bereits ein Kraftfahrzeug und kein Fahrrad mehr vor; in diesem Fall gelten dann dieselben Grundsätze wie bei der Überlassung von Firmen-Pkw. S. 520
Weiterhin [i]Überlassung mit Arbeitslohnverzicht oder zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohnist danach zu unterscheiden, ob der Mitarbeiter für die Überlassung auf einen Teil des vereinbarten Arbeitslohn verzichtet oder ob ihm das Fahrrad zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zur Verfügung gestellt wird. Erfolgt die Überlassung im Rahmen einer Sonderrechtsbeziehung, bedeutet dies, dass die Überlassung weder im Arbeitsvertrag mit dem Arbeitnehmer festgelegt ist noch ein Teil des Gehalts für die Nutzung einbehalten wird. In diesem Falle, in dem die Überlassung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erfolgt, besteht gem. § 3 Nr. 37 EStG eine bis zum befristete vollumfängliche Steuerbefreiung des geldwerten Vorteils. Die Steuerbefreiung gilt auch für den Lohnsteuerabzug.
[i]Gehaltsumwandlung beim Fahrrad-LeasingHäufiger ist in der Praxis hingegen der Fall, dass die Überlassung im Zusammenhang mit einer Gehaltsumwandlung erfolgt. Die Leasingraten werden dann direkt vom Gehalt des Arbeitnehmers abgezogen und das Fahrrad dem Arbeitnehmer zur Nutzung überlassen. In einem solchen Modell liegt für den Arbeitnehmer grundsätzlich Arbeitslohn und im Umkehrschluss auf Seiten des Arbeitgebers entsprechend Betriebsausgaben vor.
Bei Anwendung des Leasingmodells ist ferner Voraussetzung, dass der Arbeitgeber Vertragspartner mit der Leasinggesellschaft ist und der Vertrag nicht direkt mit dem Arbeitnehmer abgeschlossen wurde.
Im [i]Berechnung des geldwerten VorteilsFalle der Gehaltsumwandlung liegt ein geldwerter Vorteil vor, der beim Arbeitnehmer entsprechend zu einer Besteuerung führt. Die Bewertung dieses Vorteils hat grundsätzlich gem. § 8 Abs. 2 Satz 10 EStG i. V. mit dem Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom zu erfolgen. Der geldwerte Vorteil ermittelt sich mit monatlich 1 % der auf volle 100 € abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers einschließlich der Umsatzsteuer.
[i]Hübner, Leitfaden zur Besteuerung von (Hybrid-)Elektrofahrzeugen, NWB Online-Beitrag v. 3.3.2021 NWB HAAAH-19432 Allerdings gilt für die Jahre 2019 bis 2030 die Besonderheit, dass diese Bemessungsgrundlage für 2019 zu halbieren und von 2020 bis 2030 mit einem Viertel der Besteuerung zugrunde zu legen ist. Hierauf kann weder die monatliche Freigrenze i. H. von 44 € gem. § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG noch eine Pauschalierung von Lohnsteuer gem. § 37b EStG angewendet werden.
Abweichendes gilt, sofern der Arbeitgeber Fahrräder in der eigenen Produktpalette führt und diese überwiegend an fremde Dritte zur Nutzung überlässt. In diesem Fall gelten die Bewertung mit 96 % des Angebotspreises sowie die Anwendung des Freibetrags von 1.080 € pro Kalenderjahr gem. § 8 Abs. 3 Satz 2 EStG.
2. Umsatzsteuerliche Behandlung
[i]Versteuerung mit UmsatzsteuerDie vorstehend genannten Grundsätze gelten nicht für die Umsatzsteuer, vielmehr gilt – wie im Regelfall –, dass die Zuwendung von Sachlohn eines Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer eine entgeltliche Leistung i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG darstellt und mithin zu einer Versteuerung mit Umsatzsteuer führt. Als Bemessungsgrundlage ist gem. § 10 S. 521Abs. 2 Satz 2 i. V. mit Abs. 1 Satz 1 UStG grundsätzlich der Gegenwert der Arbeitsleistung heranzuziehen, die nicht durch Barlohn abgegolten ist.
Hierbei wird es aus Vereinfachungsgründen nicht beanstandet, wenn monatlich 1 % der unverbindlichen Preisempfehlung einschließlich Umsatzsteuer im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads zugrunde gelegt wird. Voraussetzung ist insoweit allerdings, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zumindest teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt haben.
Nach [i]Aktuelle EuGH- Rechtsprechungaktueller EuGH-Rechtsprechung ist indessen fraglich, ob diese Grundsätze noch uneingeschränkt zur Anwendung gelangen können. In einem aktuellen Urteil zur Überlassung von Pkw kommt der EuGH zu dem Schluss, dass bei einer fehlenden Gehaltsreduktion oder anderweitigen konkreten Gegenleistung des Arbeitnehmers entgegen der Auffassung der deutschen Finanzverwaltung wohl kein Leistungsaustausch im Sinne einer fiktiven Vermietung eines unentgeltlich überlassenen Pkw besteht. Im Hinblick auf den Fall einer Gehaltsumwandlung soll hingegen die Vermietung bzw. entgeltliche Überlassung eines Beförderungsmittels vorliegen, sofern eine gesonderte Vereinbarung über einen konkreten Zeitraum besteht und dem Arbeitnehmer dauerhaft die alleinige Nutzung obliegt. Da der EuGH den Oberbegriff des „Beförderungsmittels“ verwendet, sollten diese Grundsätze auch auf Fahrräder übertragbar sein.
Nach [i]Keine Anwendung der 1 %-RegelungAuffassung des Bayerischen Landesamtes für Steuern kann die Vereinfachungsregelung des Abschnitts 15.23 Abs. 7 i. V. mit Abs. 5 UStAE zur Anwendung der 1 %-Regelung auch für Zwecke der Umsatzsteuer bei einer Gehaltsumwandlung indessen nicht zur Anwendung gelangen, da die Bemessungsgrundlage insoweit eindeutig feststellbar ist. Demnach soll die Versteuerung in derartigen Fällen in Höhe des Gehaltsverzichts – z. B. in Höhe der Leasingrate – erfolgen. Insoweit unterscheidet sich die Versteuerung für Zwecke der Umsatzsteuer von der Lohnsteuer.
Gleichwohl [i]Ermittlung der Mindestbemessungsgrundlageist in derartigen Fällen die Mindestbemessungsgrundlage gem. § 10 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 i. V. mit Abs. 4 Nr. 2 UStG zu beachten, d. h. sofern dem Unternehmer entsprechend höhere Kosten entstehen, wäre der höhere Betrag der Besteuerung zugrunde zu legen. Die Vereinbarung einer Gehaltsumwandlung mit einem niedrigen Betrag führt insoweit nicht zu einer Senkung der Umsatzversteuerung.
Die unterschiedliche Handhabung von Umsatz- und Lohnsteuer kann in der Praxis mitunter zu Problemen führen. Deshalb soll diese anhand eines Beispielsfalls im Folgenden dargestellt werden.
III. Ausgangssachverhalt
[i]Fahrrad-Leasing + ServicepauschaleDie X-GmbH mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in Herne ist ein Produzent von Klebstoffen für Industrie- und Privatkunden. Bereits seit 2019 wird den Mitarbeitern die Möglichkeit eingeräumt, ein oder mehrere Fahrräder bei einem Anbieter zu leasen. Im Gegenzug verzichten Mitarbeiter auf Gehalt in Höhe der Netto-Leasingraten für das jeweils überlassene Fahrrad. Mitarbeiter X hat sich ab Mai 2021 ein Modell zu einem UVP S. 522 [i]SKR 04von 2.999 € brutto ausgewählt. Die monatliche Leasingrate beträgt 119 € brutto, hinzu kommt eine monatliche Servicepauschale von 5,95 € brutto. Die Servicepauschale zahlt die X-GmbH, die Leasingrate wird i. H. von 100 € vom Bruttolohn des Arbeitnehmers einbehalten.
Im Monatsabschluss Mai soll die erste Rate sachgerecht verbucht werden, damit die Folgemonate automatisiert laufen können.
IV. Verbuchung der Leasingaufwendungen und Versteuerung beim Arbeitnehmer
1. Verbuchung der Eingangsleistung
[i]Trennung Leasingrate und ServicepauschaleDie Leasingraten, welche die X-GmbH für das Fahrrad entrichtet, stellen grundsätzlich Betriebsausgaben dar. Zwar werden diese Aufwendungen vom Arbeitnehmer durch die Gehaltsumwandlung bei Zugrundelegung einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise vollständig erstattet; gleichwohl stellt die Rate aber einen Aufwand dar, den die X-GmbH im eigenen Namen und auf eigene Rechnung tätigt. Die Raten sind entsprechend dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen und unter der aktuell gültigen Taxonomie der E-Bilanz zu verbuchen.
[i]Hübner, Leasing Elektrofahrräder: Überlassung an Arbeitnehmer – Berechnungsprogramm, Arbeitshilfe NWB RAAAH-47631 Dabei erfolgt die gewerbesteuerliche Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 Doppelbuchst. cc GewStG nur mit der Hälfte des üblichen Faktors von einem Fünftel, d. h. ein Zehntel oder 10 %, die dann nach Anwendung des Freibetrags von derzeit 200.000 € zu einem Viertel dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen sind.
Hiervon abzugrenzen ist die Servicepauschale, die eine Fremdleistung darstellt und nicht zur Leasingrate zählt. Buchungsvorschlag: