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Firmenwagen: Besteuerung der Gestellung an Arbeitnehmer
Ehegatten-Vorschaltmodell bei der Pkw-Vermietung vom BFH abgesegnet
Erwirbt ein im Übrigen nicht unternehmerisch tätiger Ehegatte mit Eigenmitteln einen Pkw und verleast er diesen zu fremdvergleichbaren Bedingungen an den selbständig tätigen anderen Ehegatten, ist er nach dem Urteil des BFH-Urteil v. Unternehmer und als solcher zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Änderungen durch das Wachstumschancengesetz
Für reine Elektrofahrzeuge wird eine Ermäßigung des für die Privatnutzung anzusetzenden Betrags auf 0,25 % des Bruttolistenpreises monatlich nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 3 EStG bis zu einer Obergrenze von 70.000 € greifen, wenn das Fahrzeug nach dem angeschafft wird.
Kostendeckelung bei der 1%-Methode in Fällen einer Leasingsonderzahlung
Beim BFH ist derzeit unter dem Az VIII R 21/20 die Rechtsfrage anhängig, ob bei der Deckelung des nach der 1 %-Methode ermittelten Entnahmewerts für die private Fahrzeugnutzung auf die tatsächlichen Kosten bei einem Überschussrechner allein auf die in den Streitjahren abgeflossenen Fahrzeugkosten abzustellen ist oder ob zusätzlich der rechnerisch auf die Streitjahre entfallende Anteil einer in einem früheren Veranlagungszeitraum für das Fahrzeug geleisteten Leasingsonderzahlung berücksichtigt werden muss.
Mit seinem Urteil vom zum Az VIII R 26/20 hat der BFH entschieden, dass es nicht zu beanstanden ist, wenn bei Anwendung der Billigkeitsregelung zur Kostendeckelung für Zwecke der Berechnung der Gesamtkosten eines genutzten Leasingfahrzeugs eine bei Vertragsschluss geleistete Leasingsonderzahlung periodengerecht auf die einzelnen Jahre des Leasingzeitraums verteilt wird. Dieses gilt insbesondere, wenn der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ermittelt.
Anscheinsbeweis für unerlaubte Pkw-Nutzung
Nach dem Urteil 10 K 1193/20 K des FG Münster spricht ein Anscheinsbeweis für die private Nutzung eines Dienstwagens, der dem Alleingesellschafter-Geschäftsführer von der GmbH zur ausschließlich dienstlichen Nutzung überlassen worden ist. Dieser Anscheinsbeweis gilt demnach auch bei Vereinbarung eines Privatnutzungsverbots.
Anforderungen an ein elektronisches Fahrtenbuch
Nach dem BFH-Beschluss VI B 37/23 muss auch ein elektronisches Fahrtenbuch in geschlossener Form geführt werden. Eine mithilfe eines Computerprogramms erzeugte Datei genügt diesen Anforderungen nur, wenn nachträgliche Veränderungen zuvor eingegebener Daten technisch ausgeschlossen oder in der Datei selbst dokumentiert und offengelegt werden.
A. Problemanalyse
I. Vorliegen von Arbeitslohn
1 Arbeitslohn kann nach allgemeiner Ansicht durch jedwede Form geldwerter Vorteile geleistet werden. Liegt Arbeitslohn vor, handelt es sich nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung (SvEV) grundsätzlich ebenfalls um sozialversicherungspflichtige Bezüge.
Stellt ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer bzw. aufgrund des Dienstverhältnisses ein Dritter dem Arbeitnehmer einen Dienst- bzw. Firmenwagen zur Verfügung, kann der Arbeitnehmer das Fahrzeug i.d.R. zu Fahrten zwischen seiner Wohnung und der Tätigkeitsstätte und/oder (sonst) privat nutzen. Auch diese Überlassung stellt einen geldwerten Vorteil dar, der nach § 8 Abs. 2 EStG entsprechend zu bewerten ist.
II. Möglichkeiten der Bewertung
2Bewertung anhand von Fahrtenbuch oder 1-%-Regelung
In beiden Fällen wendet der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer insoweit einen geldwerten Vorteil zu. Somit liegt Arbeitslohn vor. Fraglich ist, wie der geldwerte Vorteil zu bewerten ist. Hierbei kommen zwei Möglichkeiten in Betracht:
pauschale Bewertung (sog. 1-%-Regelung vom maßgebenden Wert) oder
Bewertung anhand des tatsächlichen Nutzens (Fahrtenbuch).
Für den so ermittelten Wert hat der Arbeitgeber Lohnsteuer zu entrichten und Sozialversicherungsbeiträge zu zahlen. Mit anderen Worten ist grundsätzlich der reguläre Steuersatz zuzüglich Solidaritätszuschlag und eventuell Kirchensteuer auf den fraglichen Betrag anzuwenden, soweit nicht in Bezug auf Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte eine pauschale Versteuerung in Frage kommt. Mit Ausnahme der pauschal versteuerten geldwerten Vorteile liegen auch sozialversicherungspflichtige Bezüge vor.
3Art und Typ des Fahrzeugs sind unerheblich
Art und Typ des Fahrzeugs sind grundsätzlich unerheblich, solange es sich kraftfahrzeugsteuerrechtlich nicht um eine Zugmaschine oder einen Lastkraftwagen handelt (deren Gestellung ist anhand der allgemeinen Vorschriften zu bewerten, mithin nach § 8 Abs. 2 Satz 1, 8 und 9, § 8 Abs. 3 EStG). Allerdings darf es sich nicht um ein Fahrzeug handeln, welches aufgrund seiner objektiven Beschaffenheit typischerweise so gut wie ausschließlich nur zur Beförderung von Gütern bestimmt ist.
Der BFH hat z. B. die 1-%-Regelung bei einem zweisitzigen Kastenwagen (Opel Combo) verneint, welcher bedingt durch seine Ausstattung mit Materialschränken und -fächern sowie Werkzeug lediglich für Fahrten zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte verwandt werden konnte. In Bezug auf die Fahrten zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte nahm der BFH aber einen geldwerten Vorteil an. Demgegenüber hat das FG Berlin-Brandenburg die Firmenwageneigenschaft eines primär für den Transport von Baumaterial verwandten Kleinbusses bejaht. Der Finanzverwaltung und Rechtsprechung zufolge sind Kraftfahrzeuge auch Campingfahrzeuge und so genannte Kombinationskraftwagen (z. B. Geländewagen), selbst wenn diese kraftfahrzeugsteuerrechtlich „andere Fahrzeuge“ sind.
Die Überlassung eines Einsatzfahrzeugs (z.B. Kommandowagen) an den Leiter der Freiwilligen Feuerwehr während seiner – ggf. auch „ständigen“ – Bereitschaftszeiten führt nicht zu Arbeitslohn.
4 Überlassung von Elektrofahrrädern und Fahrrädern
Wird dem Arbeitnehmer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber ein betriebliches Fahrrad (auch Elektrofahrräder, wenn diese verkehrsrechtlich als Fahrrad einzuordnen sind, aber keine Fahrräder, die als Kraftfahrzeug einzuordnen sind NWB AAAAH-39567) überlassen, sind die insoweit gewährten Vorteile nach § 3 Nr. 37 EStG seit dem und letztmals für den Veranlagungszeitraum 2030 steuerbefreit.
Liegen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nicht vor, z.B. weil die Fahrradüberlassung Bestandteil des geschuldeten Arbeitslohns ist (Fälle der Gehaltsumwandlung), wird als geldwerter Vorteil ein monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.
Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer das betriebliche Fahrrad erstmals nach dem und vor dem , wird als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (wie zuvor) für das Kalenderjahr 2019 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten halbierten und ab 1 % eines auf volle 100 Euro abgerundeten Viertels der unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt.
In den zuvor beschriebenen Fallgestaltungen kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, zu dem der Arbeitgeber das Fahrrad angeschafft, hergestellt oder geleast hat. Wurde das betriebliche Fahrrad vor dem vom Arbeitgeber bereits einem Arbeitnehmer zur privaten Nutzung überlassen, bleibt es bei einem Wechsel des Nutzungsberechtigten nach dem für dieses Fahrrad eingangs zu dieser Textziffer beschriebenen Regelungen.
Die Freigrenze für Sachbezüge von 50 € (bis : 44 €) ist bei der vorgenannten Ermittlung der geldwerten Vorteile nicht anzuwenden.
Gehört die Nutzungsüberlassung von Fahrrädern zur Angebotspalette des Arbeitgebers an fremde Dritte (z. B. Fahrradverleihfirmen), kann der geldwerte Vorteil auch nach § 8 Abs. 3 EStG ermittelt und der Rabattfreibetrag in Höhe von 1.080 Euro berücksichtigt werden, wenn die Lohnsteuer nicht nach § 40 EStG pauschal erhoben wird.
5Überlassung von Elektroautos
Durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz vom werden Elektroautos neben der temporären Freistellung von der Kfz-Steuer auch als Dienstwagen steuerlich gefördert. Bisher galten diese für Dienstwagenzwecke als finanziell unattraktiv, da wegen höherer Listenpreise ein größerer geldwerter Vorteil zu versteuern war.
Durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften wird die Elektromobilität noch stärker gefördert. Danach wird die Besteuerung der privaten Nutzung von Elektro- oder extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen begünstigt, indem der Listenpreis dieser Fahrzeuge nur zur Hälfte angesetzt wird. Für extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge gilt eine weitere Einschränkung. Diese unterliegen der Regelung nur, wenn deren Kohlendioxidemission höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer beträgt oder die Reichweite unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 40 Kilometer beträgt. Die Neuregelung gilt für Anschaffungen nach dem und vor dem . Mit dem Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. (sog. Jahressteuergesetz 2019) wurden zusätzliche zur steuerlichen Förderung der Elektromobilität beschlossen (siehe Rdnr. 7)
6Pauschaler Abschlag
Bei der privaten Nutzung von Elektro- und Hybridfahrzeugen, deren Anschaffung vor dem erfolgt, ist ein pauschaler Abschlag von 500 € pro Kilowattstunde der Batteriekapazität vorgesehen. Die Kürzung um die Kosten für das Batterie- und Speichersystem ist auf einen Maximalbetrag von 10.000 € begrenzt, wobei sowohl der Abschlag seit 2014 um jährlich 50 € als auch der Höchstbetrag um jährlich 500 € abgeschmolzen wird. Die Kürzung ist auf einen Zeitraum bis zum beschränkt:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Jahr der Erstzulassung | Kürzung pro Kilowattstunde Batteriekapazität in € | Höchstbetrag der Kürzung in € |
|---|---|---|
Bis einschließlich 2013 | 500 | 10.000 |
2014 | 450 | 9.500 |
2015 | 400 | 9.000 |
2016 | 350 | 8.500 |
2017 | 300 | 8.000 |
2018 | 250 | 7.500 |
2019 | Ansatz des hälftigen Bruttolistenpreises | entfällt |
2020 | Ansatz des hälftigen Bruttolistenpreises | entfällt |
2021 | Ansatz des hälftigen Bruttolistenpreises | entfällt |
2022 | 50 | 5.500 |
Auch bei Anwendung der Fahrtenbuchmethode ist bei der Ermittlung der Gesamtkosten nach den gleichen Grundsätzen die AfA um die auf die Anschaffung der Batterie entfallenden Kosten zu mindern oder ein zusätzlich gezahltes Entgelt für den Akkumulator von den Gesamtkosten abzuziehen. Die Förderung wird auch auf Brennstoffzellenfahrzeuge angewendet.