Gründe

10II. Die Revision ist nach § 126 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

11Das FG hat im Ergebnis zu Recht eine Berichtigung der streitigen Einkommensteuerbescheide nach § 129 AO abgelehnt (unter 1.) und zudem rechtsfehlerfrei entschieden, dass eine Änderung der Bescheide gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nicht möglich ist (unter 2.).

121. Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit (innerhalb der Verjährungsfrist) berichtigen. Bei berechtigtem Interesse des Beteiligten ist zu berichtigen (§ 129 Satz 2 AO).

13a) Offenbare Unrichtigkeiten i.S. von § 129 AO sind mechanische Versehen wie beispielsweise Eingabe- oder Übertragungsfehler. Dagegen schließen Fehler bei der Auslegung oder Anwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts eine offenbare Unrichtigkeit aus. § 129 AO ist ferner nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht. Die Berichtigungsmöglichkeit gemäß § 129 AO setzt voraus, dass der offenbare Fehler in der Sphäre der den Verwaltungsakt erlassenden Finanzbehörde entstanden ist (s. z.B. BFH-Urteil vom 16. September 2015 IX R 37/14, BFHE 250, 332, BStBl II 2015, 1040, Rz 17). Da die Unrichtigkeit nicht aus dem Bescheid selbst erkennbar sein muss, ist die Vorschrift auch dann anwendbar, wenn das Finanzamt offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernimmt (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil in BFHE 242, 302, BStBl II 2014, 439, Rz 15, m.w.N.).

14Ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalls und dabei insbesondere nach der Aktenlage beurteilt werden (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 5. Februar 1998 IV R 17/97, BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; vom 16. März 2000 IV R 3/99, BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810; jeweils m.w.N.). Dabei handelt es sich im Wesentlichen um eine Tatfrage, die der revisionsgerichtlichen Prüfung nur in eingeschränktem Umfang unterliegt (BFH-Urteile in BFH/NV 2010, 2004, Rz 20; vom 13. Juni 2012 VI R 85/10, BFHE 238, 295, BStBl II 2013, 5, Rz 18).

15b) Die Würdigung des FG, mit der es eine Berichtigung der Einkommensteuerbescheide 2006 bis 2008 gemäß § 129 AO abgelehnt hat, hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung zwar nicht in der Begründung, jedoch im Ergebnis stand.

16aa) Das FG hat in der Nichtberücksichtigung der Beiträge des Klägers zum Versorgungswerk gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG keine offenbare Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO gesehen, weil die Unrichtigkeit der Erklärung für den zuständigen Bearbeiter des Finanzamts nur erkennbar gewesen wäre, wenn er entweder beim Kläger nachgefragt hätte, zur Klärung dieser Frage den Erlass des BMF in BStBl I 2007, 262 hinzugezogen hätte oder ihm die Erlasslage sicher bekannt gewesen wäre. Das FG hat damit auf die vermeintliche Kenntnis bzw. fehlende Kenntnis des zuständigen Sachbearbeiters abgestellt.

17Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist eine Unrichtigkeit hingegen dann offenbar, wenn der Fehler bei Offenlegung des Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und eindeutig als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist (ständige höchstrichterliche Rechtsprechung, s. z.B. BFH-Urteile vom 4. Juni 2008 X R 47/07, BFH/NV 2008, 1801, Rz 13; in BFHE 238, 295, BStBl II 2013, 5, Rz 19; vom 6. November 2012 VIII R 15/10, BFHE 239, 296, BStBl II 2013, 307, Rz 15, und in BFHE 242, 302, BStBl II 2014, 439, Rz 14).

18bb) Doch auch bei Zugrundelegung dieser höchstrichterlichen Rechtsprechung ist im Streitfall eine Berichtigung der Einkommensteuerbescheide gemäß § 129 AO unter Berücksichtigung der zugrunde zu legenden Verhältnisse des Einzelfalls nicht möglich.

19(1) Es ist zunächst zu berücksichtigen, dass die unrichtige steuerliche Behandlung der Beiträge an das Versorgungswerk nicht unmaßgeblich auf den fehlerhaften Eintragungen des Klägers beruht. Eine offenbare Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO kann zwar auch dann vorliegen, wenn das FA eine in der Steuererklärung enthaltene offenbare Unrichtigkeit als eigene übernimmt. Das bedeutet aber, dass die Unrichtigkeit für das FA ohne Weiteres erkennbar gewesen sein muss.

20(2) Da eine objektivierte Sicht zugrunde gelegt wird, ist bei dem (fiktiven) unvoreingenommenen Dritten zunächst der Akteninhalt --Steuererklärung, deren Anlagen sowie die Unterlagen für das betreffende Veranlagungsjahr-- als bekannt vorauszusetzen. Dies findet seine Begründung darin, dass eine Anknüpfung an aktenkundige Umstände bei objektiver Betrachtungsweise regelmäßig besonders nahe liegt (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 2004, Rz 24). Vorliegend bedeutet dies, dass dem unvoreingenommenen Dritten aufgrund der beigefügten Anlagen zunächst die Tatsache bekannt gewesen wäre, dass der Kläger Beiträge an das "Versorgungswerk der RA" geleistet hat.

21Gleichzeitig hätte der objektive Dritte im Streitfall aber auch zur Kenntnis genommen, dass diese Beiträge an das Versorgungswerk von dem Steuerpflichtigen, einem Rechtsanwalt, bzw. seinem Steuerberater --und damit von fachkundigen Personen--, nicht als "Beiträge zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen bei Nichtarbeitnehmern, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen", sondern als "Rentenversicherungsbeiträge ohne Kapitalwahlrecht mit Laufzeitbeginn und erster Beitragszahlung vor dem 1.1.2005 (auch steuerpflichtige Beiträge zu Versorgungs- und Pensionskassen)" angesehen worden sind.

22Um eine offenbare Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO bejahen zu können, hätte dem objektiven Dritten damit nicht nur die richtige Qualifizierung der Beiträge an das Versorgungswerk als Altersvorsorgeaufwendungen der Basisversorgung offensichtlich bekannt sein müssen. Außerdem hätte er --ohne beim Steuerpflichtigen nachfragen und ohne anderweitige Erkundigungen einholen zu müssen-- zweifelsfrei ausschließen müssen, dass die an das Versorgungswerk geleisteten Beiträge unter keinen Umständen --wie erklärt-- Rentenversicherungsbeiträge ohne Kapitalwahlrecht mit Laufzeitbeginn und erster Beitragszahlung vor dem 1. Januar 2005 (auch steuerpflichtige Beiträge zu Versorgungs- und Pensionskassen) hätten sein können.

23Davon kann indes in der konkreten Situation des Streitfalls nicht ausgegangen werden. So handelt es sich bei der Einordnung von Beiträgen an berufsständische Versorgungswerke, die nur dann als Altersvorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG angesehen werden können, wenn sie "den Rentenversicherung vergleichbare Leistungen erbringen", um ein Problem, das sich erst seit 2005 aufgrund der Regelungen des Alterseinkünftegesetzes stellt. Bei dieser Rechts- und Sachlage kann in den Streitjahren 2006 bis 2008 die Kenntnis von Detailfragen auch bei einem objektiven Dritten nicht als offensichtlich gegeben vorausgesetzt werden.

24Vielmehr wäre im Streitfall eine Nachfrage des Sachbearbeiters zumindest beim Kläger angezeigt gewesen, um den Widerspruch zwischen seinen Erklärungen und den Anlagen aufzulösen. Eine aus rechtlichen oder tatsächlichen Gründen erforderliche, vom Sachbearbeiter jedoch unterlassene Sachverhaltsermittlung ist aber kein mechanisches Versehen, wie es § 129 AO voraussetzt. Das FA hat zwar möglicherweise damit seine Amtsermittlungspflicht verletzt, eine Verletzung der Amtsermittlungspflicht zuungunsten des Steuerpflichtigen ist aber nicht mit einer offenbaren Unrichtigkeit gleichzusetzen. Sie schließt vielmehr in der Regel, wie im Streitfall, eine offenbare Unrichtigkeit aus (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile vom 23. Januar 1991 I R 26/90, BFH/NV 1992, 359, unter II.2.b, und vom 12. April 1994 IX R 31/91, BFH/NV 1995, 1, jeweils m.w.N.).

252. Das FG hat ebenfalls zu Recht eine Änderung der betroffenen Einkommensteuerbescheide gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO abgelehnt, da den Kläger ein grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden seiner Beiträge zum Versorgungswerk trifft.

26a) Ob ein Beteiligter grob fahrlässig gehandelt hat, ist im Wesentlichen Tatfrage. Die hierzu getroffenen Feststellungen des FG dürfen --abgesehen von zulässigen und begründeten Verfahrensrügen-- von der Revisionsinstanz nur daraufhin überprüft werden, ob der Rechtsbegriff der groben Fahrlässigkeit und die aus ihm abzuleitenden Sorgfaltspflichten richtig erkannt worden sind und ob die Würdigung der Umstände hinsichtlich des individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (ständige BFH-Rechtsprechung, s. z.B. Urteil vom 23. Oktober 2002 III R 32/00, BFH/NV 2003, 441, unter II.1.c). Dies hindert allerdings das Revisionsgericht nicht, selbst grobes Verschulden anzunehmen, wenn hierfür ausreichende tatsächliche Feststellungen vorliegen (BFH-Urteil vom 9. August 1991 III R 24/87, BFHE 165, 454, BStBl II 1992, 65, unter II.2.a).

27b) So verhält es sich im Streitfall, und zwar auch dann, wenn der Kläger selbst seine Steuererklärungen erstellt und die Einkommensteuerbescheide kontrolliert haben sollte.

28Da in den Streitjahren in Zeile 62 des Mantelbogens ausdrücklich und unmissverständlich die Frage nach den als Sonderausgaben abziehbaren Beiträgen zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen gestellt wurde, kann sich der Kläger bei deren fehlerhafter Beantwortung nach ständiger Rechtsprechung nicht auf einen die grobe Fahrlässigkeit ausschließenden, entschuldbaren Rechtsirrtum berufen (vgl. zum Sorgfaltsmaßstab Senatsurteil vom 9. November 2011 X R 53/09, BFH/NV 2012, 545, Rz 19, m.w.N., weiter z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2003, 441, unter II.1.c, und vom 18. März 2014 X R 8/11, BFH/NV 2014, 1347, Rz 22; jeweils m.w.N.).

29Im Streitfall trifft den Kläger zudem ein grobes Verschulden im Hinblick auf die nicht hinreichende Prüfung des jeweiligen Steuerbescheids. Lediglich ein Vergleich der im Steuerbescheid als Sonderausgaben berücksichtigten Beiträge mit den erklärten Beiträgen genügt nicht, da die Erklärungsfehler dadurch nicht entdeckt werden können. Dem Kläger hätte angesichts der Höhe seiner an das Versorgungswerk geleisteten Beiträge auffallen müssen, dass in jedem Streitjahr ein erheblicher Anteil nicht in dem jeweiligen Steuerbescheid berücksichtigt worden ist (vgl. für Probeberechnungen beim Elsterprogramm Senatsurteil in BFH/NV 2014, 1347, Rz 29).

30Sollte hingegen die Partnerschaft vom Kläger beauftragt worden sein, seine Steuererklärung zu erstellen und/oder zu überprüfen, hat das FG diesbezüglich zu Recht darauf hingewiesen, dass sich ein Steuerpflichtiger im Zusammenhang mit § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 AO das Verschulden eines von ihm hinzugezogenen steuerlichen Beraters wie eigenes Verschulden zurechnen lassen muss (s. z.B. BFH-Urteile vom 9. Mai 2012 I R 73/10, BFHE 238, 1, BStBl II 2013, 566, Rz 14, m.w.N.; in BFH/NV 2012, 545, Rz 25, und vom 12. Mai 2015 VIII R 14/13, BFHE 250, 64, BStBl II 2015, 806, Rz 21) und dass von einem steuerlichen Berater die Kenntnis und sachgemäße Anwendung steuerrechtlicher Bestimmungen erwartet werden kann (BFH-Urteile vom 3. Februar 1983 IV R 153/80, BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, unter 4.c, und in BFHE 238, 1, BStBl II 2013, 566, Rz 14).

313. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.