Gründe

II.

16 Die Revision ist begründet und führt unter Aufhebung der angefochtenen Vorentscheidung zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Zwar hat das FG zu Recht angenommen, dass der Gewinn aus der Veräußerung der beiden UEFA Champions League-Tickets nicht zu den Einkünften aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 2 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung gehört (dazu unter II.1.). Der Kläger hat aber —anders als das FG meint— mit der Veräußerung der beiden Tickets einen Veräußerungsgewinn i.S. des § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung erzielt (dazu unter II.2.).

17 1. Die Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 EStG liegen nicht vor. Bei einem UEFA Champions League-Ticket handelt es sich, sollte bereits mit der Vorlage des Tickets das Recht auf den Stadionbesuch geltend gemacht werden können, um ein kleines Inhaberpapier i.S. von §§ 807, 797 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB), sollte das Ticket personalisiert sein, um ein qualifiziertes Legitimationspapier i.S. des § 808 BGB (vgl. Palandt/Sprau, Bürgerliches Gesetzbuch, 78. Aufl., Einf v § 793 Rz 3, 5, § 807 Rz 3, § 808 Rz 1 ff.; Erman/ Wilhelmi, BGB, 15. Aufl., § 807 Rz 4 f., § 808 Rz 8; MünchKommBGB/Habersack, 7. Aufl., § 807 Rz 5 f., 10, § 808 Rz 2 ff., 10; vgl. auch Weller, Neue Juristische Wochenschrift —-NJW— 2005, 934, 935). Damit sind die Tickets nach zivilrechtlicher Betrachtungsweise zwar ein Wertpapier (vgl. z.B. Jauernig/Stadler, BGB, 17. Aufl., § 793 BGB, Rz 5 ff.; MünchKommBGB/Habersack, a.a.O., § 807 Rz 14, § 808 Rz 3). Unabhängig davon, wie der Begriff des Wertpapiers im Steuerrecht zu verstehen ist, erfüllen die UEFA Champions League-Tickets aber nicht die Merkmale einer Kapitalanlage i.S. des § 20 Abs. 1, Abs. 2 EStG. Sie sind insbesondere keine Kapitalforderungen i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. Abs. 1 Nr. 7 EStG, da sie in erster Linie auf die Ermöglichung des Stadionbesuchs gerichtet sind (vgl. Weller, NJW 2005, 934, 935). Unter den Begriff der Kapitalforderung i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG fallen alle auf eine Geldleistung gerichteten Forderungen, deren Steuerbarkeit sich nicht bereits aus einem anderen Tatbestand i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 oder 8 bis 11 EStG ergibt. Nicht darunter fallen indes Ansprüche auf die Lieferung anderer Wirtschaftsgüter, insbesondere auf eine Sachleistung gerichtete Forderungen (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 12.05.2015 - VIII R 35/14, BFHE 250, 71, BStBl II 2015, 834, Rz 12, m.w.N.) oder —wie hier— Forderungen, die auf eine Werk- und Mietleistung (vgl. zur zivilrechtlichen Einordnung z.B. Palandt/Sprau, a.a.O., Einf v § 631 Rz 31, m.w.N.; Weller, NJW 2005, 934, 935) gerichtet sind. Das ist zwischen den Beteiligten auch unstreitig.

18 2. Der Kläger hat aber mit der Anschaffung und entgeltlichen Veräußerung der UEFA Champions League-Tickets innerhalb der Jahresfrist eine Veräußerung i.S. des § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG verwirklicht (Veräußerungsgeschäft bei anderen Wirtschaftsgütern).

19 a) Ein privates Veräußerungsgeschäft (§ 22 Nr. 2 EStG) ist gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG ein Veräußerungsgeschäft bei anderen Wirtschaftsgütern, bei dem der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. Die Regelung betrifft alle Wirtschaftsgüter im Privatvermögen (Senatsurteil vom 22.04.2008 - IX R 29/06, BFHE 221, 97, BStBl II 2009, 296, unter II.1.b aa, Rz 14), mithin Sachen und Rechte i.S. des BGB sowie tatsächliche Zustände und konkrete Möglichkeiten, d.h. sämtliche vermögenswerten Vorteile, deren Erlangung sich der Steuerpflichtige etwas kosten lässt (vgl. Senatsurteil vom 21.09.2004 - IX R 36/01, BFHE 207, 543, BStBl II 2006, 12, unter II.1.b bb, beginnend ab Rz 20, m.w.N., und Blümich/Ratschow, § 23 EStG Rz 62, m.w.N.) und die einer selbständigen Bewertung zugänglich sind (vgl. z.B. Senatsurteil vom 29.06.2004 - IX R 26/03, BFHE 206, 418, BStBl II 2004, 995, unter II.1.a aa, Rz 28). Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs (vgl. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Die Einkünfteerzielungsabsicht ist nicht zu prüfen (z.B. Senatsurteil vom 20.08.2013 - IX R 38/11, BFHE 242, 386, BStBl II 2013, 1021, Rz 30, m.w.N.).

20 b) Hiernach zählen auch die streitgegenständlichen UEFA Champions League-Tickets zu den Wirtschaftsgütern, die Gegenstand eines privaten Veräußerungsgeschäfts sein können.

21 aa) Die UEFA Champions League-Tickets sind Wirtschaftsgüter i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG.

22 Der Käufer eines UEFA Champions League-Tickets erwirbt damit das verbriefte Recht auf Zutritt zum Fußballstadion und Besuch des Fußballspiels an dem auf dem Ticket angegebenen Tag (Werk- und Mietleistung, vgl. zur zivilrechtlichen Einordnung z.B. Palandt/Sprau, a.a.O., Einf v § 631 Rz 31, m.w.N.; Weller, NJW 2005, 934, 935).

23 Sowohl der Kläger als auch der nachfolgende Erwerber haben sich die Erlangung des verbrieften Anspruchs auf den Stadionbesuch etwas kosten lassen, indem sie den Kaufpreis an den jeweiligen Veräußerer gezahlt haben.

24 Das verbriefte Recht auf Stadionbesuch ist zudem einer besonderen Bewertung zugänglich, da der Vorteil klar abgrenzbar und greifbar ist. Für die konkrete Möglichkeit des Stadionbesuchs, die im Ticket verbrieft wird, ist ein besonderes Entgelt anzusetzen. Dem einzelnen Ticket kommt ein eigener Wert zu; dieser stellt —wie schon anhand der zahlreichen Internet-Handelsplattformen für Ticket-(Weiter-)Verkäufe der vorliegenden Art offen zutage tritt— vorliegend einen wirtschaftlich ausnutzbaren und realisierbaren Vermögenswert dar.

25 bb) Ob es sich bei den maßgeblichen Tickets um Wertpapiere im steuerrechtlichen Sinn handelt, bedarf insoweit keiner Entscheidung. Selbst wenn dies der Fall sein sollte, erfasst § 23 EStG —anders als das FG meint— als Auffangnorm auch Einkünfte aus der Veräußerung von Wertpapieren, soweit diese —wie hier— nicht zu Einkünften i.S. des § 20 EStG führen (vgl. § 23 Abs. 2 EStG; s.a. Wernsmann, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 23 Rz B 58; Trossen in BeckOK EStG, Kirchhof/Kulosa/Ratschow 4. Edition Stand: 01.07.2019, EStG § 23 Rz 71, 199, und Wackerbeck, EFG 2018, 1169). Die Gegenansicht, wonach die Besteuerung von Wertpapieren seit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG 2008) vom 14.08.2007 (BGBl I 2007, 1912 ff.) abschließend in § 20 EStG geregelt sei (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 38. Aufl., § 23 Rz 27; Kube in Kirchhof, EStG, 18. Aufl., § 23 Rz 7; Musil in Herrmann/Heuer/Raupach —HHR—, § 23 EStG Rz 141; Hoheisel in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 23 Rz 82), teilt der Senat nicht.

26 (1) Bereits aus dem Wortlaut des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG, der allgemein von „anderen Wirtschaftsgütern“ spricht, folgt, dass von der Regelung (auch weiterhin) grundsätzlich alle Wirtschaftsgüter im Privatvermögen betroffen sind. Der Senat hat bereits zur Vorgängerregelung entschieden, dass die dortige Hervorhebung von „Wertpapieren“ den allgemeinen Begriff „Wirtschaftsgut“ nicht einzuschränken vermochte (vgl. Senatsurteil in BFHE 221, 97, BStBl II 2009, 296, unter II.1.b aa, Rz 14). Dies gilt umso mehr, als der Gesetzgeber nunmehr mit dem UntStRefG 2008 die Hervorhebung „insbesondere bei Wertpapieren“ aus § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG a.F. herausgenommen hat, ohne den Wortlaut im Übrigen zu ändern.

27 (2) Anhaltspunkte für eine generelle Herausnahme von Wertpapieren aus dem Anwendungsbereich des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG finden sich auch nicht in den Gesetzesmaterialien zum UntStRefG 2008. Zwar ist in der Begründung der Entwurfsfassung von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG davon die Rede, dass die Regelung zu Wertpapieren im bisherigen Satz 1 entfalle, da die Besteuerung der Veräußerung von Wertpapieren nunmehr in § 20 EStG geregelt sei (vgl. BTDrucks 16/5377, S. 7, BTDrucks 16/4841, S. 58). Dies ist aber nach Auffassung des Senats nicht dahin zu verstehen, dass Wertpapiere generell aus dem Anwendungsbereich des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG herausfallen sollten, da dies angesichts des allgemeinen Begriffs „Wirtschaftsguts“ zumindest einer Klarstellung bedurft hätte. Auch in der Begründung zur Neufassung des § 20 EStG finden sich keine Hinweise darauf, dass die Besteuerung von Wertpapieren dort nunmehr abschließend geregelt sein soll (vgl. BTDrucks 16/5377, S. 7, BTDrucks 16/4841, S. 54 ff.).

28 (3) Im Übrigen schließt auch der Zweck des § 23 EStG, innerhalb der Veräußerungsfrist realisierte Werterhöhungen eines bestimmten Wirtschaftsguts im Privatvermögen der Einkommensteuer zu unterwerfen (Senatsurteil vom 01.10.2014 - IX R 55/13, BFHE 247, 397, BStBl II 2015, 265, Rz 17, m.w.N.), die vom Wortlaut der Norm grundsätzlich erfassten Wertpapiere nicht aus.

29 cc) Die Veräußerung der UEFA Champions League-Tickets ist auch nicht nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG von der Besteuerung ausgenommen, da es sich bei den Tickets nicht um Gegenstände des täglichen Gebrauchs handelt.

30 (1) Der Begriff „Gegenstände des täglichen Gebrauchs“ ist gesetzlich nicht definiert. Aus den Materialien zum Jahressteuergesetz 2010 (JStG 2010) vom 08.12.2010 (BGBl I 2010, 1768 ff.) folgt sinngemäß, dass die Regelung darauf abzielt, Verlustgeschäfte von meist vorrangig zur Nutzung angeschafften Gebrauchsgegenständen, die, wie z.B. Gebrauchtfahrzeuge, dem Wertverlust unterliegen, steuerrechtlich nicht wirksam werden zu lassen (vgl. BTDrucks 17/2249, S. 54).

31 (2) Im Schrifttum herrscht insoweit weitgehend Einigkeit, dass es sich bei den Gegenständen des täglichen Gebrauchs i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG bei objektiver Betrachtung um Gebrauchsgegenstände handeln müsse, die dem Wertverzehr unterlägen und/oder kein Wertsteigerungspotential aufwiesen (vgl. Blümich/Ratschow, § 23 EStG Rz 67; Trossen in BeckOK EStG, a.a.O., EStG § 23 Rz 203; Wernsmann, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 23 Rz B 59; HHR/Musil, § 23 EStG Rz 159), wobei eine Nutzung an jedem Tag nicht erforderlich sei (Trossen in BeckOK EStG, a.a.O., EStG § 23 Rz 203; Hoheisel in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 23 Rz 91; Lindberg, in Frotscher/ Geurts, EStG, Freiburg 2018, § 23 Rz 52e). Dieser Auffassung schließt sich der Senat an. Der Gesetzgeber reagierte mit der Regelung in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG auf das Senatsurteil in BFHE 221, 97, BStBl II 2009, 296. In diesem Urteil hat der Senat entschieden, dass § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. nicht teleologisch insoweit zu reduzieren ist, als Wirtschaftsgüter des täglichen Gebrauchs mangels objektiven Wertsteigerungspotentials aus seinem Anwendungsbereich herauszunehmen sind (vgl. Senatsurteil in BFHE 221, 97, BStBl II 2009, 296, unter II.1.b bb, Rz 15). Nach der Begründung des Entwurfs zum JStG 2010 sollte mit der Einfügung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG gesetzlich klargestellt werden, dass die Veräußerung von Gebrauchsgegenständen, die regelmäßig mit dem Ziel der Nutzung und nicht mit dem Ziel der zeitnahen gewinnbringenden Veräußerung angeschafft werden, nicht steuerbar ist (vgl. BTDrucks 17/2249, S. 54). Die damalige Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. z.B. Oberfinanzdirektion —OFD— Hannover vom 12.03.2001 - S 2256-57-StO 223, S 2256-79-StH 215, Finanz-Rundschau 2001, 556; OFD München vom 19.07.2002 - S 2256-21 St 41, Deutsches Steuerrecht 2002, 1529) wird damit jedenfalls im Ergebnis wieder hergestellt.

32 (3) Hiernach sind die vom Kläger veräußerten UEFA Champions League-Tickets keine Gegenstände des täglichen Gebrauchs, da sie —wie im Streitfall ersichtlich— ein Wertsteigerungspotential aufweisen und zudem nicht zum täglichen Gebrauch i.S. einer regelmäßigen oder zumindest mehrmaligen Nutzung geeignet sind. Die veräußerten Tickets ermöglichten vielmehr nur den einmaligen Einlass zu dem auf der Einlasskarte angegebenen Fußballspiel.

33 dd) Im Ergebnis nicht zu beanstanden ist auch die vom FA in Ansatz gebrachte Höhe des Veräußerungsgewinns von 2.577 € (vgl. § 23 Abs. 3 EStG). Auch unter Berücksichtigung etwaiger weiterer Werbungskosten in Höhe von 20 €, unterbleibt nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Kleinbetragsverordnung eine Änderung der Festsetzung der Einkommensteuer, da die Abweichung von der bisherigen Festsetzung bei einer Änderung weniger als 10 € betragen würde (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 16.02.2011 - X R 21/10, BFHE 233, 1, BStBl II 2011, 671, Rz 12 ff., und BFH-Beschluss vom 03.06.2013 - V B 4/13, juris, Rz 7).

34 3. Gegen dieses Ergebnis bestehen auch keine verfassungsrechtlichen Bedenken.

35 a) Anders als das FG meint, ist § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) wegen eines strukturellen Vollzugsdefizits bei der Besteuerung des Gewinns aus privaten Veräußerungsgeschäften der vorliegenden Art verfassungsrechtlich zu beanstanden. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat bereits entschieden, dass für Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bereits für den Veranlagungszeitraum 1999 ein dem Gesetzgeber zuzurechnendes strukturelles Vollzugsdefizit nicht mehr festzustellen ist, das zur Verfassungswidrigkeit der Norm führen könnte. Gegenüber dem Veranlagungszeitraum 1998, für den das BVerfG ein strukturelles Vollzugsdefizit festgestellt hatte, folgt die geänderte verfassungsrechtliche Beurteilung aus der Änderung verschiedener tatsächlicher und rechtlicher Rahmenbedingungen (BVerfG, Nichtannahmebeschlüsse vom 07.05.2008 - 2 BvR 2392/07, juris, unter B.II.1.b, Rz 17, m.w.N., und vom 10.01.2008 - 2 BvR 294/06, BFH/NV 2008, Beilage 2, 161).

36 Es bestehen keine Anhaltspunkte, die die Annahme eines strukturellen Vollzugsdefizits bei der Besteuerung von Ticketverkäufen der vorliegenden Art nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nunmehr dennoch rechtfertigen könnten. Soweit das FG ein solches Vollzugsdefizit mit der Erwägung begründet, die Veräußerung der Tickets anonymisiert sie insofern, als die von den Klägern gewählte Ticketbörse keine Informationen über Käufer und Verkäufer bekanntgebe, ist dieser Umstand schon unter lauterkeitsrechtlichen Gesichtspunkten nicht unzweifelhaft (vgl. z.B. § 5a Abs. 2, Abs. 3 Nr. 2 des Gesetzes gegen den unlauteren Wettbewerb, dazu jüngst Landgericht München I, Urteil vom 04.06.2019 - 33 O 6588/17, BeckRS 2019, 10541, Rz 38 ff., nicht rechtskräftig; in diese Richtung wohl auch Oberlandesgericht München, Urteil vom 16.07.2015 - 6 U 4681/14, Wettbewerb in Recht und Praxis 2015, 1522, Rz 53 ff.). Der Umstand einer etwaig anonymen Veräußerung zwischen den Vertragsparteien genügt aber nicht, um ein strukturelles, in der gesetzlichen Regelung selbst angelegtes Vollzugsdefizit zu begründen. Von Bedeutung ist insoweit vielmehr, dass —unabhängig von den Rahmenbedingungen der Veräußerung— für Finanzbehörden regelmäßig unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit besteht, z.B. im Rahmen von Sammelauskunftsersuchen, die zur Feststellung eines für die Besteuerung erheblichen Sachverhalts erforderlichen Auskünfte auch bei Internethandelsplattformen einzuholen (vgl. § 93 Abs. 1, Abs. 1a AO, dazu z.B. BFH-Urteil vom 16.05.2013 - II R 15/12, BFHE 241, 211, BStBl II 2014, 225). Die Steuerbelastung bei privaten Veräußerungsgeschäften der vorliegenden Art beruht somit nicht nahezu allein auf der Erklärungsbereitschaft des Steuerpflichtigen (vgl. dazu z.B. BVerfG-Urteil vom 27.06.1991 - 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654, unter C.I.2., beginnend ab Rz 113).

37 b) Der Umstand, dass natürliche Personen, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, mit privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 22 Nr. 2, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG regelmäßig nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegen (vgl. § 1 Abs. 4, § 49 Abs. 1 Nr. 8 EStG), begründet ebenfalls keinen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Auch insoweit hat das BVerfG bereits entschieden, dass bei der Prüfung der Frage einer Ungleichbehandlung davon auszugehen ist, dass die gesetzgeberische Unterscheidung zwischen beschränkter (§ 1 Abs. 4, § 49 EStG) und unbeschränkter (§ 1 Abs. 1 bis Abs. 3, § 2 EStG) Steuerpflicht als sachgerecht und die damit verbundene unterschiedliche Behandlung der entsprechenden Personengruppen im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 GG regelmäßig als gerechtfertigt anzusehen ist (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 15.12.2015 - 2 BvL 1/12, BVerfGE 141, 1, unter C.II.2.a, beginnend ab Rz 97, m.w.N., und vom 24.02.1989 - 1 BvR 519/87, Information über Steuer und Wirtschaft 1990, 359).

38 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.