NWB Nr. 30 vom Fach 9 Seite 2183

Die Vermögensteuer

Systematische Darstellung zur Vermögensteuer-Hauptveranlagung 1986

von Regierungsdirektor a. D. K. Eisenblätter, Herrsching a. A.

Geltungsbereich: Bundesgebiet einschl. Berlin (West).

Die nachfolgende Darstellung geht von dem Rechtszustand aus, der ab gilt. Sie soll vor allem ein Hilfsmittel für die auf diesen Zeitpunkt durchzuführende VSt-Hauptveranlagung 1986 und für weitere auf Stichtage ab erforderliche Neuveranlagungen und Nachveranlagungen sein.

I. Allgemeine Grundsätze

Die Vermögensteuer - Allgemeine Grundsätze

1. Rechtliche Natur der Vermögensteuer

Die VSt ist eine Besitzsteuer und gehört zu den Personensteuern, da sie weitgehend die persönlichen Verhältnisse der Steuerbelasteten berücksichtigt. Ihr Ertrag fließt als Landessteuer grds. den Ländern zu (Art. 106 Abs. 2 GG). Sie ist ihrem Wesen nach keine echte Substanzsteuer, sondern bezweckt vielmehr eine Ergänzung der Einkommensbesteuerung ( BStBl 1974 II S. 30; v. , BStBl II S. 274; v. , BStBl 1968 II S. 189). Sie ist eine direkte Steuer; Steuerträger und Steuerschuldner sind die gleichen Personen.

Die Verfassungsmäßigkeit der VSt ist durch den BFH bejaht worden (U. v. , BStBl 1973 II S. 163, und v. , BStBl II S. 267).

2. Zusammenhang mit dem Bewertungsgesetz

Das VStG bildet mit dem BewG eine Einheit. Die gesetzlichen Grundlagen für die Bemessung des der Besteuerung unterliegenden Gesamtvermögens bzw. Inlandsvermögens sind in den Einzelheiten nicht aus dem VStG, sondern aus dem BewG zu entnehmen. Die Bestimmung des § 4 VStG bildet die Brücke zwischen den beiden Gesetzen.

3. Stichtagsprinzip

Die Vermögensbesteuerung ist eine reine Zeitpunktbesteuerung. Die Untersuchung aller Voraussetzungen, die das VStG an die Leistungspflicht des Stpfl. knüpft, darf deshalb nur nach den Verhältnissen an dem für die Veranlagung maßgebenden Zeitpunkt durchgeführt werden. Dieser Zeitpunkt ist grds. der Beginn eines Kj (§ 5 Abs. 1 VStG). Das kann ein Hauptveranlagungszeitpunkt (§ 15 Abs. 1 VStG), ein Neuveranlagungszeit- S. punkt (§ 16 Abs. 3 VStG) oder ein Nachveranlagungszeitpunkt (§ 17 Abs. 2 VStG) sein. Die allgemein in der Rspr. und in der Literatur (so auch in der folgenden Darstellung) gebräuchliche Verwendung des Begriffs „Stichtag„ trägt also grds. in sich eine Ungenauigkeit. Nicht ein Stichtag ist maßgebend, sondern ein Zeitpunkt, der Beginn eines Stichtags; i. d. R., wie oben erwähnt, der Beginn des 1. Januar.

Die Bedeutung des Stichtagsprinzips, das sowohl im VSt- als auch im Bew-Recht gilt, liegt darin, daß lediglich der objektiv sich darstellende Zustand im jeweiligen Veranlagungszeitpunkt maßgebend ist. Mit dieser rein statischen Betrachtungsweise einer „Momentaufnahme„ steht u. E. nicht in Widerspruch, die bessere Einsicht zu verwerten, die nicht zu lange nach diesem Zeitpunkt, z. B. für die Beurteilung des Werts von WG, gewonnen wird, um den objektiven Wert am zurückliegenden Stichtag besser zu erkennen ( BStBl 1975 II S. 322: Berücksichtigung der späteren Rechtsbehelfsentscheidung bei streitigen Steuerschulden). Eingetretene Veränderungen nach dem Stichtag können jedoch in keinem Fall auf den zurückliegenden Stichtag zurückprojiziert werden. Es müssen also alle Umstände berücksichtigt werden, die bis zum Beginn des 1. 1. eingetreten sind; ebenso alle Vermögensänderungen, die sich im maßgebenden Zeitpunkt vollziehen. Das Prinzip der „Momentaufnahme„ dient der Praktikabilität der Vermögenserfassung und bringt dadurch zwangsläufig Ergebnisse, die sachlich nicht befriedigen (vgl. BStBl II S. 366, betr. Bedeutung des Abschlußtags bei der Einheitsbewertung des BV; vgl. auch Abschn. 39 Abs. 5 VStR). Wird in verfassungsrechtlich zulässiger Weise ein Gesetz rückwirkend geändert, so verstößt seine rückwirkende Auswirkung auf die Vermögensbesteuerung an noch nicht bestandskräftigen Stichtagen nicht gegen das Stichtagsprinzip, das lediglich dadurch „modifiziert„ wird ( BStBl 1975 II S. 284, betr. nachträgliche Herabsetzung von Steuerschulden durch rückwirkende Gesetzesänderung).

Vgl. zu diesem Fragenkreis, für den u. E. im Bew- und VSt-Recht gleiche Grundsätze gelten, insbes. auch RStBl S. 537, unter II; BStBl III S. 314, insbes. S. 319; v. 8. 1. 60, BStBl III S. 83; v. , BStBl 1961 III S. 251 re. Sp.; v. 8. 9. 61, BStBl 1962 III S. 19; v. , BStBl III S. 145; v. , BStBl III S. 234, hier S. 235; v. 14. 2. 64, BStBl III S. 264, hier S. 265 unter III; v. , BStBl III S. 450, hier S. 451; v. 17. 3. 67, BStBl III S. 486; v. , BStBl II S. 768. Aus dem Sonderfall des BStBl III S. 152, können allgemeine Folgerungen nicht gezogen werden ( BStBl II S. 366). - S. auch BStBl 1969 II S. 226 (Zeitpunkt der Zurechnung bei Übertragung des Eigentums an einem Grundstück); v. , BStBl II S. 821 (Entstehung einer Weihnachtsgeldschuld); v. 2. 10., 81, BStBl 1982 II S. 8, hier S. 9 re. Sp.

Zur Frage des Stichtagsprinzips bei Ermittlung des Jahreswerts wiederkehrender Nutzungen und Leistungen (Berücksichtigung nur am Stichtag vorausschaubarer, nicht lange danach liegender Verhältnisse) s. BStBl III S. 62; v. , BStBl 1961 III S. 18; v. , BStBl 1961 III S. 250; v. , BStBl III S. 150; v. , BStBl III S. 270; v. , HFR 1963 S. 1; v. , BStBl II S. 448.

4. Die einzelnen Voraussetzungen für die Vermögensbesteuerung

Der Aufbau des VStG folgt im allgemeinen der Reihenfolge jener Fragen, die bei der Durchführung der Vermögensbesteuerung nach den Verhältnissen des jeweiligen Stichtags i. d. R. zu klären sind:

a) Besteht persönliche Steuerpflicht?

Diese Frage soll klären, ob unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht an dem maßgebenden Zeitpunkt vorliegt. Wird sie überhaupt verneint, so kommen weitere stl. Untersuchungen an diesem Zeitpunkt nicht mehr in Betracht. Vgl. §§1, 2 VStG und Einzelheiten in Ziff. 5-13.

b) Ist der Steuerpflichtige von der Vermögensteuer befreit?

Trotz Bejahung der persönlichen Steuerpflicht muß u. U. eine Heranziehung zur VSt unterbleiben, wenn Befreiungstatbestände vorliegen, die in der Person des Stpfl. begründet sind. Vgl. insbes. § 3 VStG und Einzelheiten in Ziff. 14-15. S.

c) Ist der Steuerpflichtige allein zur Vermögensteuer zu veranlagen, oder ist er mit anderen Personen zusammen zu veranlagen?

Diese Frage nach der Zusammenveranlagung taucht nur bei unbeschränkt stpfl. natürlichen Personen auf. Vgl. § 14 VStG und Einzelheiten in Ziff. 16-19.

d) Welches Vermögen kommt als Besteuerungsgrundlage in Betracht?

Zu dieser wichtigsten Frage nach der Bemessungsgrundlage vgl. § 4 VStG mit Hinweis auf die Vorschriften der §§ 114-121 BewG und Einzelheiten in Ziff. 20-36.

e) Wie errechnet sich das steuerpflichtige Vermögen und wie hoch ist die Steuer?

Vgl. §§ 6-13 VStG und Einzelheiten in Ziff. 37-43.

f) Wie wickelt sich das Veranlagungsverfahren ab?

Vgl. §§ 15-19 VStG und Einzelheiten in Ziff. 44-49.

g) In welcher Weise ist die Vermögensteuer zu entrichten?

Vgl. §§ 20-23 VStG und Einzelheiten in Ziff. 50.

II. Die persönliche Steuerpflicht

Die Vermögensteuer - Die persönliche Steuerpflicht

5. Grundsätze

Die Frage der persönlichen (subjektiven) Steuerpflicht ist unabhängig davon zu entscheiden, ob eine Veranlagung zur VSt und eine Steuerentrichtung in Betracht kommen oder nicht. Sie hat auch keinen Zusammenhang mit der Entscheidung, ob und inwieweit bei natürlichen Personen eine Zusammenveranlagung (Haushaltsbesteuerung) stattzufinden hat. Sie entscheidet nur darüber, ob die persönlichen Voraussetzungen für eine Heranziehung zur Besteuerung nach den Verhältnissen des jeweiligen Stichtags gegeben sind. Ebenso wie das EStG unterscheidet auch das VStG zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerplicht.

6. Unbeschränkte Steuerpflicht natürlicher Personen

Natürliche Personen sind unbeschränkt stpfl., wenn sie im Veranlagungszeitpunkt einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 VStG). Für die Frage der unbeschränkten Steuerpflicht sind also Alter, Geschäftsfähigkeit, Geschlecht, Familienstand sowie grds. auch die Staatsangehörigkeit ohne Bedeutung. Die Staatsangehörigkeit spielt jedoch eine Rolle bei Anwendung des § 1 Abs. 2 VStG für Auslandsbedienstete usw. (s. unter Buchst. c) sowie in DBA dann, wenn diese nur auf Angehörige der Vertragsstaaten anwendbar sind.

a) Wohnsitz

Einen Wohnsitz hat nach § 8 AO jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, daß er sie beibehalten und benutzen wird. Während im bürgerlichen Recht Begründung, Beibehaltung und Aufgabe des Wohnsitzes rechtsgeschäftliche Willenserklärungen darstellen, knüpft der Wohnsitzbegriff des Steuerrechts an die tatsächliche Gestaltung an. Steuerrechtlich kann also auch z. B. ein Minderjähriger einen vom Wohnsitz der Eltern abweichenden Wohnsitz begründen oder aufgeben. Bei auswärtiger Berufsausbildung des Kindes bleibt jedoch i. d. R. die Wohnung der Eltern Wohnsitz des Kindes.

Aus der umfangreichen Rspr. lassen sich folgende Grundsätze herausstellen:

Es muß eine Wohnung vorhanden sein, wobei es hierfür unwesentlich ist, ob sie mit eigenen oder fremden Möbeln ausgestattet ist.

Ob eine Wohnung vorliegt, ist nach der Verkehrsauffassung, den besonderen Umständen des Einzelfalls und den örtlichen Verhältnissen zu entscheiden. Bei ledigen Personen wird auch ein möbliertes Zimmer i. d. R. als Wohnung anzusehen sein. Der Stpfl. muß die Wohnung innehaben; er muß sie also entweder ständig benutzen oder wenigstens mit einer gewissen Regelmäßigkeit oder Gewohnheit immer wieder in sie zurückkehren. Er muß schließlich die Wohnung unter solchen Umständen innehaben, die darauf schließen lassen, daß er sie beibehalten und benutzen wird. Die Wohnung darf also nicht nur der Form nach bestehen. Die Ausstattung und die sonst getroffenen Anstalten müssen darauf hinweisen, daß sie auch tatsächlich benutzt wird. Polizeiliche S. An- und Abmeldung ist nicht maßgebend. Es kann nicht verlangt werden, daß die Wohnung standesgemäß ist. Der Wohnungsbegriff des Bew-Rechts, insbes. für die Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheiten des bebauten Grundstücks (Einfamilienhaus/Zweifamilienhaus, Mietwohngrundstück, gemischtgenutztes Grundstück, Geschäftsgrundstück, sonstiges bebautes Grundstück) ist nicht maßgebend. Auch mehrfacher Wohnsitz ist im Steuerrecht möglich, da der Wohnsitzbegriff eine ständige Anwesenheit des Stpfl. nicht verlangt; eine Wohnung im Inland genügt zur Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht.

Rechtsprechungshinweise zum Wohnsitzbegriff: Vgl. z. B. BStBl III S. 176; v. , BStBl III S. 251; v. , BStBl 1960 III S. 61; v. , BStBl III S. 298; v. , BStBl III S. 462; , BStBl III S. 535; , BStBl II S. 439; , BStBl II S. 818; v. , BStBl 1970 II S. 109; v. , BStBl 1970 II S. 153; v. , BStBl II S. 949; v. , BStBl II S. 331.

Zum Wohnsitzbegriff nach den DBA, der nicht in jedem Fall mit dem des § 8 AOübereinstimmen muß, s. BStBl III S. 738, und v. , BStBl II S. 758.

b) Gewöhnlicher Aufenthalt

Einen gewöhnlichen Aufenthalt hat nach § 9 AO jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, daß er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt ist stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer anzusehen; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt. Das gilt nach § 9 letzter Satz AO wiederum nicht, wenn der Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert. U. U. kann in derartigen Einzelfällen auch die Pauschalbesteuerung des § 13 VStG in Betracht zu ziehen sein (s. unter Ziff. 43).

Der Begriff des gewöhnlichen Aufenthalts erlangt erst dann Bedeutung, wenn der Stpfl. keinen Wohnsitz i. S. des § 8 AO im Inland hat. Auch bei der Frage des gewöhnlichen Aufenthalts kommt es nicht auf die Absicht, sondern auf die äußeren Umstände an. Es ist nicht notwendig, eine Wohnung innezuhaben. Es genügt ein nicht nur vorübergehendes Verweilen im Inland, das auch durch vorübergehende Abwesenheit im Ausland nicht beendet wird.

Rechtsprechungshinweise zum Begriff des gewöhnlichen Aufenthalts: Vgl. zuletzt z. B. BStBl II S. 758; v. , BStBl II S. 810; v. , BStBl 1978 II S. 118; v. , BStBl 1984 II S. 11.

c) Unbeschränkte Steuerpflicht bestimmter Staatsangehöriger im Ausland

Die Bestimmung für die unbeschränkte Steuerpflicht der Auslandsbeamten, ihrer Ehefrau und minderjährigen Kinder war in § 14 Abs. 2 StAnpG enthalten. Sie ist durch § 1 Abs. 2 in das VStGübernommen worden und auf Nichtbeamte sowie allgemein auf die zu ihrem Haushalt gehörenden Angehörigen deutscher Staatsangehörigkeit ausgedehnt worden. Voraussetzung für diese Regelung ist, daß sie im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und daß sie zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen (zum Begriff der „öffentlichen Kasse„ s. BStBl III S. 183). Weiterhin dürfen diese natürlichen Personen in dem Staat, in dem sie tatsächlich ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, lediglich in einem der beschränkten Steuerpflicht ähnlichen Umfang zu Personensteuern herangezogen werden. Gegen die Fiktion der unbeschränkten Steuerpflicht bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken ( BStBl 1969 II S. 360, zu § 14 Abs. 2 StAnpG betr. Auslandsbeamte). - S. auch BStBl II S. 628, und v. , HFR 1983 S. 156.

d) Zum Inlandsbegriff

Das neue VStG verwendet statt des Begriffs „Geltungsbereich des GG oder Berlin (West)„ den Begriff „Inland„. Sachlich ist dadurch keine Änderung eingetreten (vgl. S.

BVerfGE 26, 1). Die unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich nach § 1 Abs. 3 VStG auf das Gesamtvermögen. Ausdrücklich sind jedoch Vermögensgegenstände und Nutzungsrechte daran ausgenommen, die auf das Währungsgebiet der Mark der Deutschen Demokratischen Republik entfallen.

Zum Inland i. S. des VStG rechnet nach § 1 Abs. 4 VStG auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil am Festlandsockel, soweit dort Naturschätze des Meeresgrundes und des Meeresuntergrundes erforscht oder ausgebeutet werden. Diese Bestimmung hat vor allem Bedeutung für Einrichtungen zum Auffinden von Erdöl u. dgl. (s. Proklamation der Bundesregierung v. 20. 1. 64, BGBl II S. 104; vgl. auch FR 1974 S. 266).

7. Unbeschränkte Steuerpflicht nichtnatürlicher Personen

a) Kreis der Steuerpflichtigen

Das VStG zählt die unbeschränkt stpfl. Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen in § 1 Abs. 1 Nr. 2 abschließend auf. Es gehören dazu die KapGes, Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, VVaG, die sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts, die nichtrechtsfähigen Vereine, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts, die Kreditanstalten des öffentlichen Rechts sowie Gewerbebetriebe i. S. des GewStG von juristischen Personen des öffentlichen Rechts. Der Kreis der selbständig vstpfl. nichtnatürlichen Rechtspersönlichkeiten ist der gleiche wie bei der KSt.

Weitgehend stimmt die Aufzählung mit § 97 Abs. 1 BewGüberein, worin die Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen aufgeführt sind, deren WG wegen der Rechtsform immer einen gewerblichen Betrieb darstellen. § 1 Abs. 1 Nr. 2 VSt unterscheidet sich aber von § 97 Abs. 1 BewG dadurch, daß er nicht die PersGes des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG enthält (OHG, KG und ähnliche Gesellschaften; GmbH & Co. KG, AG & Co. KG). Für diese wird zwar ein EW des BV festgestellt, da sie selbständig der GewSt unterliegen. Der EW wird aber auf die Beteiligten aufgeteilt, die damit subjektiv vstpfl. sind. Die in § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. g VStG aufgeführten Gewerbebetriebe i. S. des GewStG von juristischen Personen des öffentlichen Rechts sind nicht in § 97 Abs. 1 BewG enthalten. Für sie ist ein EW nach § 95 BewG festzustellen. Nicht aufgeführt sind Kartelle und Syndikate. Ihre vstl. Behandlung richtet sich nach der Rechtsform, die sie im Einzelfall haben (s. nachfolgend unter k).

b) Geschäftsleitung bzw. Sitz

Die in § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG aufgeführten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen sind dann unbeschränkt stpfl., wenn sie im Veranlagungszeitpunkt ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben.

Geschäftsleitung ist nach § 10 AO der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung. Das wird i. d. R. dort sein, wo in geschäftlichen Dingen des Unternehmens das entscheidende Wort gesprochen bzw. der für das Unternehmen maßgebende Wille gebildet wird. Den Sitz hat eine Körperschaft usw. dort, wo er durch Gesetz, Gesellschaftsvertrag, Satzung, Stiftungsgeschäft oder dgl. bestimmt ist (§ 11 AO). Während also für den Begriff der Geschäftsleitung die tatsächliche Gestaltung maßgebend ist, handelt es sich bei dem Sitz um eine Begriffsbestimmung, die nur auf rechtliche Merkmale abstellt.

Rechtsprechungshinweise zu den Begriffen „Geschäftsleitung„ und „Sitz„: Vgl. z. B. BStBl III S. 441; v. , HFR 1965 S. 170; v. , BStBl II S. 695; v. , BStBl II S. 759; v. , BStBl II S. 857. Zum Begriff der Geschäftsleitung einer Organschaft s. insbes. BStBl III S. 341.

c) Kapitalgesellschaften

Zu den KapGes gehören AG, KGaA, GmbH und bergrechtliche Gewerkschaften.

Die Kolonialgesellschaften sind in § 1 Abs. 1 Nr. 2a VStG wegen ihrer geringen Bedeutung nicht mehr aufgeführt; soweit noch vorhanden, werden sie weiterhin durch § 1 Abs. 1 Nr. 2d VStG erfaßt.

Bei KapGes bilden nach § 97 Abs. 1 Nr. 1 BewG alle ihnen gehörenden WG einen gewerblichen Betrieb, für den ein EW festzustellen ist (s. auch Ziff. 21). Wegen Beginn und Ende der Steuerpflicht bei KapGes vgl. Ziff. 11, 12. S.

d) Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften

Die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind nach dem Gesetz betreffend die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften v. 1. 5. 1889 in der heute gültigen Fassung Rechtspersonen. Sie sind i. d. R. mittelständische Organe auf dem land- und forstwirtschaftlichen und gewerblichen Gebiet. Ebenso wie bei KapGes bilden nach § 97 Abs. 1 Nr. 2 BewG alle ihnen gehörenden WG einen gewerblichen Betrieb, für den ein EW festzustellen ist.

Wegen der Befreiung bestimmter land- und forstwirtschaftlicher Genossenschaften s. § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG und Ziff. 15 Buchst. h, zum Freibetrag der stpfl. Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften Hinweis auf § 7 VStG und Ziff. 40.

Hervorgehoben sei, daß nicht unter § 1 Abs. 1 Nr. 2b VStG die genossenschaftlichen Vereinigungen alten Rechts, wie Deich-, Wasser-, Fischereigenossenschaften u. ä. fallen, die i. d. R. Körperschaften des öffentlichen Rechts sind und nur mit ihren Gewerbebetrieben nach § 1 Abs. 1 Nr. 2g) VStG der VSt unterliegen. Ebenso fallen hierunter nicht die sog. Realgemeinden (s. Neuregelung in § 3a BewG). - S. auch Ziff. 15 Buchst. h.

e) Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit

Vgl. hierzu § 97 Abs. 1 Nr. 3 BewG und hinsichtlich etwaiger Schachtelvergünstigungen § 102 BewG. Kleine VVaG sowie Pensions-Sicherungsvereine a. G. werden von der VSt freigestellt (§ 3 Abs. 1 Nr. 6 und 6a VStG und Ziff. 15 Buchst. f, g).

f) Sonstige juristische Personen des privaten Rechts

Hierzu gehören vor allem die rechtsfähigen Vereine, die rechtsfähigen Stiftungen und die rechtsfähigen Anstalten.

Wegen der Steuerbefreiung für Vereine, die Land- und Forstwirtschaft betreiben, s. § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG und Ziff. 15 Buchst. h. Rechtsfähige Vereine und Stiftungen, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, können nach § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG steuerbefreit sein (s. unten Ziff. 15 Buchst. n). Ein Verein ist auch dann persönlich steuerpflichtig, wenn seine Mitglieder (z. B. Körperschaften des öffentlichen Rechts) steuerfrei sind (RFH, RStBl 1933 S. 1312).

Unter diese Vorschrift können auch politische Parteien und politische Vereine fallen, die jedoch nach § 3 Abs. 1 Nr. 10 VStG steuerfrei sind, wenn sie nicht einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (s. auch unter Ziff. 15 Buchst. l).

Im übrigen sind die unter § 1 Abs. 1 Nr. 2d VStG fallenden Rechtspersönlichkeiten, wenn ihr Gesamtvermögen die Besteuerungsgrenze des § 8 Abs. 1 VStGüberschritten hat, voll stpfl. Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so bilden die dazu gehörenden WG insoweit einen gewerblichen Betrieb i. S. des § 97 Abs. 2 BewG, für den ein EW festzustellen ist. - S. Abschn. 13 VStR.

g) Nichtrechtsfähige Vereine, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts

Nur diese aufgeführten nichtrechtsfähigen Gebilde sind wegen ihrer erheblichen Selbständigkeit persönlich stpfl. Die übrigen nichtsrechtsfähigen Gesellschaften und Gemeinschaften, insbes. die PersGes und die GbR sind dagegen im VSt-Recht keine selbständigen Steuersubjekte. Die Grenzen zwischen Gesellschaft des bürgerlichen Rechts und nichtrechtsfähigem Verein sind flüssig (vgl. dazu RFH, RStBl 1933 S. 990; 1939 S. 702, 746; 1941 S. 374). S. auch Ziff. 10.

Weitere Rechtsprechungshinweise: Nichtrechtsfähige Vereine ( BStBl III S. 496; v. , BStBl III S. 554); Zweckvermögen ( BStBl 1953 III S. 54); Gemeinschaft von Siedlern kein rechtsfähiger Verein, da Mitgliedschaft zwingend und automatisch an das Innehaben einer Siedlerstelle geknüpft ist ( EFG 1980, S. 51).

Hinsichtlich der steuerlichen Behandlung und möglichen Begünstigungen gelten die Ausführungen unter Buchst. f. sinngemäß. S.

h) Kreditanstalten des öffentlichen Rechts

Diese Rechtspersönlichkeiten sind grds. stpfl., ein Teil von ihnen ist jedoch nach § 3 Abs. 1 Nr. 2 VStG steuerbefreit (s. unter Ziff. 15 Buchst. b). S. hierzu auch Abschn. 109 VStR und die Überleitungsvorschrift des § 121b BewG für Staatsbanken und die Deutsche Genossenschaftskasse. - Rechtsprechungshinweise: RStBl S. 800; BStBl III S. 237, betr. Leihanstalten.

i) Gewerbebetriebe i. S. des GewStG von juristischen Personen des öffentlichen Rechts

Als Gewerbebetrieb gilt nach § 1 Abs. 1 Nr. 2g VStG auch die Verpachtung eines Gewerbebetriebs. Im GewSt-Recht wird die Verpachtung eines Gewerbebetriebs beim Verpächter i. d. R. nicht als Gewerbebetrieb, sondern als Vermögensverwaltung angesehen (s. dazu jedoch unterschiedlich für die Vermögensbesteuerung die Behandlung der Verpachtung eines Gewerbebetriebs mit den wesentlichen Betriebsgegenständen als BV des Verpächters nach § 95 BewG).

Als Gewerbebetrieb gelten bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts auch Anteile an einer OHG, KG oder einer ähnlichen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind.

Steuersubjekt ist stets die Körperschaft selbst, nicht der einzelne Betrieb. Trotzdem ist für jeden Betrieb gewerblicher Art das Vermögen gesondert zu ermitteln und die VSt gesondert gegen die Körperschaft des öffentlichen Rechts festzusetzen (so BFH hinsichtlich der KSt im U. v. , BStBl II S. 391; s. auch BStBl II S. 616). Hinsichtlich der bedeutsamen Frage, ob mehrere gewerbliche Betriebe einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zusammengefaßt einen Betrieb im Bew-Recht darstellen oder mehrere selbständige wirtschaftliche Einheiten bilden, s. insbes. BStBl III S. 240, und v. , BStBl III S. 510. Eine Zusammenfassung von stpfl. Betrieben mit steuerfreien Hoheitsbetrieben ist nicht zulässig ( BStBl III S. 448). S. hierzu auch Abschn. 7a und 105 VStR.

k) Kartelle und Syndikate

Die Rechtsform der Kartelle (= Zusammenschlüsse zwischen wirtschaftlich selbständig bleibenden Unternehmen, die zum Zwecke der Wettbewerbsregelung gegründet werden) und Syndikaten (= Zusammenschlüsse zur Regelung des Einkaufs oder Absatzes der Erzeugnisse ihrer Mitglieder) ist verschieden. Sie können z. B. BGB-Gesellschaft, eingetragener Verein oder KapGes sein. Sie sind früher ohne Rücksicht auf ihre Rechtsform auf Grund der VO v. , RStBl S. 953, und dem dazu ergangenen RdF-Erl. v. , RStBl S. 954, grds. als selbständig unbeschränkt vstpfl. behandelt worden, sofern sie Geschäftsleitung oder Sitz im Inland haben. Die VO v. ist durch den BStBl II S. 695, für rechtsungültig hinsichtlich der KSt erklärt worden, da sie in § 12 RAO keine ausreichende Ermächtigungsgrundlage hatte. Die VO v. ist durch Art. 15 EGKStRG v. , BGBl I S. 2641, BStBl I S. 476, außer Kraft gesetzt worden. S. auch Ziff. 7a.

l) Organverhältnis

Die Theorie der Vermögenseinheit bei Organverhältnissen wird für das Gebiet der VSt im allgemeinen abgelehnt. Nur dann wäre eine Ausnahme zuzulassen, wenn ein besonderes Treuhandverhältnis vereinbart ist, kraft dessen der Obergesellschaft das wirtschaftliche Eigentum an dem Vermögen der Organgesellschaft zusteht ( BStBl III S. 96; v. , BStBl 1972 II S. 111). Grds. werden also Muttergesellschaft und Tochtergesellschaft vstl. als selbständige Gesellschaften behandelt. Das gilt auch dann, wenn zwischen beiden Gesellschaften Gewinn- und Verlustausschlußvereinbarungen bestehen. Vgl. auch Abschn. 12 VStR und BStBl II S. 278.

8. Gesamtvermögen

Die unbeschränkte Steuerpflicht der natürlichen und der subjektiv stpfl. nichtnatürlichen Personen erstreckt sich auf das Gesamtvermögen. Dabei bleiben jedoch Vermögensgegenstände außer Ansatz, die auf das Währungsgebiet der Mark der Deutschen Demokratischen Republik entfallen; das gleiche gilt für Nutzungsrechte an solchen Gegenständen (§ 1 Abs. 3 Satz 2 VStG; Abschn. 92 Abs. 1 Nr. 1 VStR). Mit diesen WG zusammenhängende Schulden sind nach § 118 Abs. 2 BewG nabz. S.

Sie sind auch dann nabz., wenn sie höher sind als der Wert dieser WG ( RStBl S. 567). Schulden, die mit teilbefreiten WG in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, können nur insoweit abgezogen werden, als sie auf den stpfl. Anteil entfallen ( BStBl 1970 II S. 397; Abschn. 92 Abs. 2 VStR).

Weitere Ausnahmen von der Erfassung des Gesamtvermögens bei unbeschränkter Steuerpflicht:

  1. Nichtansatz von Vermögenswerten im Ausland auf Grund von DBA (s. unter Ziff. 9c, 23).

  2. Anrechnung ausländischer Steuern bei Auslandsvermögen (§ 11 VStG; s. unter Ziff. 41) bzw. Steuerermäßigung bei Auslandsvermögen (§ 12 VStG; s. unter Ziff. 42).

  3. Steuerbefreiung außerhalb des VStG für bestimmte Vermögenswerte auf Grund anderer Gesetze. S. im einzelnen Abschn. 117 VStR (vgl. auch Abschn. 24 VStR).

Erweiterung der unbeschränkten VSt-Pflicht durch § 15 AStG (Zurechnung des Vermögens einer Familienstiftung mit Geschäftsleitung und Sitz im Ausland an Stifter, wenn dieser unbeschränkt stpfl. ist).

9. Beschränkte Steuerpflicht

§ 2 VStG§ 121 BewG; DBA

a) Grundsätze

Beschränkt stpfl. sind natürliche Personen dann, wenn sich in dem maßgebenden Veranlagungszeitpunkt weder ein Wohnsitz noch ihr gewöhnlicher Aufenthalt im Inland befanden (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 VStG). Bei nichtnatürlichen Personen besteht beschränkte Steuerpflicht dann, wenn sie in dem maßgebenden Zeitpunkt weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland haben (§ 2 Abs. 1 Nr. 2 VStG). Beschränkt stpfl. sind also im Gegensatz zur unbeschränkten Steuerpflicht nicht nur die in § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG aufgeführten nichtnatürlichen Rechtspersönlichkeiten, sondern auch solche ausländische Rechtsgebilde, die nach inländischem Recht mit den Mitunternehmerschaften (z. B. OHG, KG) sowie den GbR vergleichbar sind. S. auch BStBl 1958 III S. 79.

Zur stl. Behandlung von Basisgesellschaften im Ausland s. BStBl II S. 401.

Die beschränkte Steuerpflicht wird nur dann wirksam, wenn im jeweiligen Veranlagungszeitpunkt WG i. S. des § 121 Abs. 2 BewG vorhanden sind, die auf das Inland entfallen.

Zur Begründung der beschränkten Steuerpflicht ist das Vorhandensein von Inlandsvermögen erforderlich. Wird Inlandsvermögen außerhalb eines Hauptveranlagungszeitpunkts erworben, so ist keine Neuveranlagung, sondern eine Nachveranlagung nach § 17 Abs. 1 Nr. 1 VStG durchzuführen ( NWB DokSt Erl. F. 9B § 2 VStG Rz. 2/83).

b) Umfang der beschränkten Steuerpflicht

In der abschließenden Aufzählung des § 121 Abs. 2 BewG handelt es sich um folgende WG bzw. wirtschaftliche Einheiten:

aa)

Land- und forstwirtschaftliches Vermögen im Inland (§ 121 Abs. 2 Nr. 1 BewG). Ansatz mit EW (§ 121 Abs. 3 i. V. mit §§ 114 Abs. 3 und 121a BewG; Abschn. 1 Abs. 3 VStR).

bb)

Grundvermögen im Inland (§ 121 Abs. 2 Nr. 2 BewG). Ansatz während der Geltungsdauer der auf den Wertverhältnissen vom beruhenden EW mit 140 v. H. des EW (§ 121a BewG; Abschn. 1 Abs. 3 VStR).

Rechtsprechungshinweise: BStBl III S. 324 (Grundstücke im Inland, die lediglich durch Vermieten von Wohnungen und anderen Räumen genutzt werden und einer KG gehören, die außerhalb dieses Gebiets ansässig ist, dienen nicht einem im Inland betriebenen Gewerbe; sie unterliegen der VSt als Grundvermögen); v. , BStBl 1959 III S. 22 (Ansprüche auf Übereignung eines inländischen Grundstücks gehören nicht zum Grundvermögen). S.

cc)

BV, das einem Gewerbebetrieb im Inland dient, wenn hierfür im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird oder ein ständiger Vertreter bestellt ist (§ 121 Abs. 2 Nr. 3 BewG).

Die Ermittlung des inländischen BV kann sowohl nach der direkten als auch nach der indirekten Methode erfolgen. Vgl. hierzu Abschn. 103 VStR sowie die nachstehenden Rspr.-Hinweise.

Betriebsstätte (§ 12 AO): Abschn. 24 GewStR mit den darin enthaltenen zahlreichen Rspr.-Angaben; weiterhin: BStBl III S. 100; v. , BStBl II S. 739; v. , BStBl II S. 365; v. , BStBl II S. 708; v. , BStBl 1978 II S. 140; v. 12. 10. 77, BStBl 1978 II S. 111; v. 6. 7. 78, BStBl 1979 II S. 18; v. , BStBl II S. 527; v. , BStBl II S. 560; v. , HFR 1984 S. 536; HFR 1978 S. 454.

Eine inländische PersGes mit einem beschränkt stpfl. Gesellschafter hat als Auslandsvermögen u. a. einen Gewerbebetrieb mit einer Betriebsstätte im Ausland. Der Anteil, der vom Auslandsvermögen der PersGes auf den Anteil des beschränkt stpfl. Gesellschafters entfällt, kann für diesen kein Inlandsvermögen sein. Er ist nur mit dem anteiligen Inlandsvermögen der PersGes stpfl. (FinMin NW v. ; NWB DokSt Erl. F. 9B § 2 VStG Rz. 1/79). Auch bei einer ausländischen KapGes setzt die Annahme inländischen BV voraus, daß im Inland tatsächlich ein Gewerbe betrieben wird. Nicht jede Tätigkeit einer beschränkt stpfl. KapGes im Inland gilt kraft Rechtsform als Gewerbebetrieb ( BStBl II S. 560).

Bei einer AG nach amerikanischem Recht sind die sich bei ihren inländischen Zweigniederlassungen, die das Bankgeschäft betreiben, aus den Monatsbilanzen ergebenden Gewinne, die nach Ablauf der Rechnungsperiode dem Verrechnungskonto der Muttergesellschaft gutgeschrieben werden, Teile des inländischen BV der AG (Hess. FG, rkr. U. v. , EFG 1984 S 270).

Ständiger Vertreter (§ 13 AO); BStBl II S. 776; v. , BStBl II S. 785; v. , BStBl 1984 II S. 94.

Umfang des BV: HFR 1972 S. 276.

Ermittlung des BV: BStBl 1966 III S. 24; v. , BStBl II S. 374. - S. auch zur Vermögensabgrenzung des BV inländischer Zweigniederlassungen ausländischer KapGes DB 1986 S. 297 ff.

Erfindungen, die einem im Inland betriebenen Gewerbe dienen, gehören zum stpfl. BV, wenn im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird. Ist das nicht der Fall, so sind sie nach § 121 Abs. 2 Nr. 5 BewG zu erfassen, wenn für sie ein Inlandspatent erteilt ist. Unabhängig von diesen beiden Fällen können sie dem inländischen Gewerbebetrieb eines Dritten zur Ausnutzung überlassen sein und dann unter § 121 Abs. 2 Nr. 6 BewG fallen (vgl. auch BStBl III S. 219; v. , BStBl II S. 369; v. , BStBl II S. 373).

Ansatz des BV mit EW (§ 121 Abs. 3 i. V. mit § 114 Abs. 3 BewG).

dd)

Anteile an einer Kapitalgesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, wenn der Gesellschafter am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft mindestens zu einem Zehntel unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist (§ 121 Abs. 2 Nr. 4 BewG). Bei der Berechnung der Beteiligungsgrenze ist nicht nur der Anteilsbesitz des Gesellschafters selbst zu berücksichtigen. Es ist auch der Anteilsbesitz der ihm nahestehenden Personen i. S. des § 1 Abs. 2 AStG miteinzubeziehen.

Bei der Ermittlung des Umfangs der Beteiligung sind auch Anteile, die über eine inländische Betriebsstätte des beschränkt Stpfl. gehalten werden und daher bereits nach § 121 Abs. 2 Nr. 3 BewG zum Inlandsvermögen gehören, mit Anteilen zusammenzurechnen, die nicht in der Betriebsstätte gehalten werden. Bei Erreichen der Beteiligungsgrenze zählt die jeweils unmittelbar gehaltene Beteiligung zum Inlandsvermögen, auch wenn sie für sich genommen die Beteiligungsgrenze nicht erreicht (Abschn. 103 Abs. 5 VStR).

In der Mehrzahl der Fälle wird es jedoch nicht zu einer Heranziehung der ausländischen Gesellschafter zur VSt kommen, weil mit fast allen Staaten, mit denen bedeutende Wirtschaftsbeziehungen bestehen, bilaterale Vereinbarungen zur Ver- S. meidung der Doppelbesteuerung abgeschlossen sind, nach denen entsprechend der Regelung in Art. 22 Nr. 4 des OECD- Musterabkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung des Einkommens und des Vermögens der Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht hat (s. auch Abschn. 103 Abs. 5 Satz 4 VStR). Ausnahmen bestehen in den Fällen, in denen die Beteiligung an der inländischen KapGes einer inländischen Betriebsstätte des Beteiligten zuzurechnen ist.

Bei Anteilen an KapGes i. S. des § 121 Abs. 2 Nr. 4 BewG sind die Vorschriften des § 110 Abs. 2 BewG anzuwenden (Abschn. 103 Abs. 2 Satz 3 VStR).

ee)

Nicht unter cc) fallende Erfindungen und Gebrauchsmuster, die in ein Buch oder Register im Inland eingetragen sind (§ 121 Abs. 2 Nr. 5 BewG). Diese WG können begrifflich sowohl unter § 121 Abs. 2 Nr. 3, 5 oder 6 BewG fallen. Vgl. (BStBl III S. 219). Bei Eintragung in ein inländisches Buch oder Register ist es für die Steuerpflicht ohne Bedeutung, ob die Verwertung im Inland, im Ausland oder gar nicht erfolgt. Urheberrechte an Werken der bildenden Kunst, des Schrifttums und der Tonkunst fallen nicht unter diese Bestimmung. Sie können jedoch als Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 Nr. 6 BewG in Betracht kommen (Abschn. 103 Abs. 6 VStR).

Warenzeichen sind ebenfalls nicht unter diese Vorschrift einzuordnen, die sich auf Erfindungen und Gebrauchsmuster beschränkt. Sie können zum Inlandsvermögen zu rechnen sein, wenn sie unter § 121 Abs. 2 Nr. 3 BewG fallen, also inländisches BV sind, oder unter § 121 Abs. 2 Nr. 6 BewG einzuordnen sind, d. h. wenn sie einem inländ. gewerblichen Betrieb überlassen sind (vgl. a. BStBl II S. 369).

Die Begünstigungen für eigene Erfindungen und Urheberrechte nach § 110 Abs. 1 Nr. 5 und § 101 Nr. 2 Satz 1 BewG gelten nicht für beschränkt Stpfl. Dagegen gilt die Vorschrift des § 101 Nr. 2 Satz 2 BewGüber die Behandlung von Diensterfindungen auch für beschränkt Stpfl.

Im Verhältnis zu Staaten mit DBA ist stets zu prüfen, welchem Staat das Besteuerungsrecht für Erfindungen und Gebrauchsmuster zusteht.

ff)

WG, die nicht unter § 121 Abs. 2 Nr. 1, 2 und 5 BewG fallen und einem inländischen gewerblichen Betrieb überlassen, insbes. an diesen vermietet oder verpachtet sind (§ 121 Abs. 2 Nr. 6 BewG). Vgl. hierzu cc) und ee). Hierunter fallen vor allem diejenigen WG, die von ausländischen Stpfl., die im Inland weder Betriebsstätte noch ständigen Vertreter unterhalten, einem inländischen Gewerbebetrieb entgeltlich oder unentgeltlich überlassen werden (z. B. Maschinen, Geräte u. dgl., immaterielle WG, z. B. Know-how, Warenzeichen, Erfindungen, Gebrauchsmuster u. dgl.) und deren Einordnung unter § 121 Abs. 2 Nr. 3 oder 5 BewG nicht in Betracht kommt.

Rechtsprechungshinweise: BStBl III S. 476

(vorübergehende Überlassung genügt); v. , BStBl III S. 219 (Überlassung von Urheberrechten an inländischen gewerblichen Betrieb); v. , BStBl II S. 369 (Überlassung von Warenzeichen und Know-how). - S. auch Abschn. 103 Abs. 6 VStR.

Im Verhältnis zu Staaten mit DBA ist stets zu prüfen, welchem Staat die Besteuerung für die in § 121 Abs. 2 Nr. 6 BewG aufgeführten WG zusteht.

gg)

Hypotheken, Grundschulden, Rentenschulden und andere Forderungen und Rechte, wenn sie durch inländischen Grundbesitz, durch inländische grundstücksgleiche Rechte oder durch Schiffe, die in ein inländisches Schiffsregister eingetragen sind, unmittelbar oder mittelbar gesichert sind. Ausgenommen sind ausdrücklich Anleihen und Forderungen, über die Teilschuldverschreibungen ausgegeben sind.

Rechtsprechungshinweise: BStBl III S. 161 (mittelbare Sicherung durch inl. Grundbesitz bei formeller Erteilung und Aushändigung einer Hypotheken-Eintragungsbewilligung an den Forderungsgläubiger, die diesen in den Stand setzt, die Eintragung des Rechts in das Grundbuch ohne weitere Mitwirkung des Schuldners herbeizuführen); v. , BStBl III S. 647 (unmittelbare Siche- S. rung einer Forderung, für die auf dem inl. Grundstück des Schuldners Vormerkung zur Sicherung des Anspruchs auf Eintragung einer Sicherungshypothek eingetragen ist); v. , BStBl 1970 II S. 240 (Höchstbetragshypothek als unmittelbare Sicherung einer Forderung).

Im Verhältnis zu Staaten, mit denen DBA bestehen, ist stets zu prüfen, welchem Staat das Besteuerungsrecht für die in § 121 Abs. 2 Nr. 7 BewG aufgeführten WG zusteht.

Die Vorschriften des § 110 Abs. 2 BewG (Freibetrag) sind anzuwenden ( BStBl 1970 II S. 240; Abschn. 103 Abs. 2 Satz 3 VStR).

Ebenso ist bei Ansprüchen auf Renten und andere wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen der Freibetrag nach § 111 Nr. 9 BewG zu berücksichtigen (FinMin NW v. , VSt-Kartei NW, Anw. 8 zu § 121 BewG).

hh)

Forderungen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland hat (§ 121 Abs. 2 Nr. 8 BewG). Partiarische Darlehen sind in ihrer Ausgestaltung und wirtschaftlichen Bedeutung der typischen stillen Gesellschaft so ähnlich, daß eine abweichende Behandlung nicht zu rechtfertigen ist ( BStBl II S. 256). Wie die Einlage sind auch Gewinnanteile zu behandeln, die stehengelassen werden und bei der Gewinn- und Verlustverteilung wie die eigentliche Einlage behandelt werden (RFH, RStBl 1940 S. 539). Grds. gehört jedoch der Anspruch auf Auszahlung der Anteile am entstandenen Gewinn nicht zu der Forderung aus der Beteiligung ( BStBl II S. 379; v. , BStBl 1976 II S. 275; Abschn. 103 Abs. 8 VStR).

Weitere Rechtsprechungshinweise: BStBl III S. 483, betr. DBA mit Schweden; v. , BStBl II S. 379, und v. , BStBl II S. 797, betr. DBA mit der Schweiz.

Bei Kapitalforderungen i. S. des § 121 Abs. 2 Nr. 7 und Nr. 8 BewG ist § 110 Abs. 2 BewG (Freibetrag) anzuwenden ( BStBl 1970 II S. 240; s. auch Abschn. 103 Abs. 2 Satz 3 VStR).

ii)

Nutzungsrechte an einem der in den Nr. 1 bis 8 des § 121 Abs. 2 BewG (vorstehend unter aa bis hh) genannten Vermögensgegenstände (§ 121 Abs. 2 Nr. 9 BewG). Sie müssen an einem WG bestehen, das in § 121 Abs. 2 BewG als Inlandsvermögen aufgeführt ist. Es ist dabei gleichgültig, ob das belastete WG bei einem beschränkt Stpfl. zum Inlandsvermögen oder bei einem unbeschränkt Stpfl. zum Gesamtvermögen gehört. Das Nutzungsrecht an einer Beteiligung nach § 121 Abs. 2 Nr. 4 BewG kann demgemäß nur erfaßt werden, wenn diese mindestens 10 v. H. des Nennkapitals einer inländischen KapGes ausmacht. - Die Erfassung des Nutzungsrechts wird nicht deshalb ausgeschlossen, daß das WG, an dem es besteht, seinerseits steuerfrei ist ( BStBl III S. 242; Abschn. 103 Abs. 9 VStR).

c) Ausnahmen von der Erfassung des Inlandsvermögens

Nach § 121 Abs. 3 BewG gilt u. a. auch im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht § 114 Abs. 2 BewG, d. h. zum Inlandsvermögen rechnen nicht WG, die nach den Vorschriften des VStG oder anderer Gesetze von der VSt befreit sind, vorausgesetzt, daß die Befreiung nicht ausdrücklich auf unbeschränkt Stpfl. beschränkt ist, wie durch § 3 Abs. 2 VStG. Ebenso sind entsprechend §§ 115-117, 117a Abs. 1 und 2 BewG anzuwenden (s. nachfolgend unter cc und dd).

aa) Doppelbesteuerungsabkommen

Besteht mit einem ausländischen Staat ein DBA, so gehen die Bestimmungen dieses Abkommens der allgemeinen, oben dargestellten Regelung des § 121 BewG vor. Andererseits werden durch die Regelung der DBA keine neuen stpfl. Tatbestände geschaffen. Derartige Vereinbarungen können somit nur bewirken, daß Vermögensteile, die an sich nach § 121 BewG zum Inlandsvermögen gehören, freigestellt werden. Spricht das DBA das Besteuerungsrecht an einem WG der Bundesrepublik zu, ohne daß der Vermögenswert in § 121 BewG aufgeführt ist, so kommt eine Vermögensbesteuerung nicht in Betracht. Übersicht der DBA nach dem Stand s. (BStBl I S. 2; NWB F. 2 S. 4611). S.

bb) Begünstigungen nach § 2 Abs. 3 VStG

Der Umfang des der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Inlandsvermögens wird durch diese Vorschrift eingeschränkt. Sie kommt nur bei beschränkt Stpfl. zur Anwendung, die Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Ort der Geschäftsleitung in einem ausländischen Staat haben, mit dem kein DBA besteht. Es muß jedoch das Prinzip der Gegenseitigkeit gewahrt sein. Der ausländische Staat muß also eine entsprechende Steuerbefreiung für derartige WG gewähren, und es muß darüber Einvernehmen zwischen dem BMF und den zuständigen Behörden des ausländischen Staats hergestellt sein. Weiterhin muß der Bundesminister für Verkehr die Steuerbefreiung für verkehrspolitisch unbedenklich erklären.

Unter diesen Voraussetzungen steuerbefreit ist das inländische BV, das dem Betrieb von eigenen oder gecharterten Seeschiffen oder Luftfahrzeugen eines Unternehmens dient, dessen Geschäftsleitung sich in dem ausländischen Staat befindet. - S. auch Abschn. 106 VStR und DB 1984 S. 211 ff.

cc) Gegenstände, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt, private Krankenanstalten, Versorgungs- und Verkehrsunternehmen

Nach § 121 Abs. 3 BewG sind die Vorschriften der §§ 115-117 BewG entsprechend bei der Ermittlung des Inlandsvermögens im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht anzuwenden. Die darin aufgeführten WG sind also, wenn die Voraussetzungen der genannten Bestimmungen gegeben sind, auch kein Teil des BV oder übrigen Vermögens innerhalb der beschränkten Steuerpflicht.

dd) Begünstigungen bei Ansatz des inländischen Betriebsvermögens

§ 117a Abs. 1 und 2 BewG sind entsprechend anzuwenden (§ 121 Abs. 3 BewG). Das bedeutet, daß auch für beschränkt Stpfl. die darin enthaltenen Begünstigungen anzuwenden sind.

d) Begünstigungen bei beschränkter Steuerpflicht

Das Besteuerungsrecht im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht geht grds. nicht weiter als bei unbeschränkter Steuerpflicht. Die Freibeträge des § 110 Abs. 2 BewG für Kapitalforderungen usw. sind auch beim Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 Nr. 7 und 8 BewG anzuwenden ( BStBl 1970 II S. 240). Ebenso ist auch bei zum Inlandsvermögen gehörenden Rentenrechten (§ 121 Abs. 2 Nr. 7 BewG) der Freibetrag des § 111 Nr. 9 BewG bei Vorliegen der darin genannten Voraussetzungen zu gewähren. Sind Rentenansprüche nach § 111 BewG bei unbeschränkter Steuerpflicht steuerfrei, dann können sie auch bei dinglicher Sicherung nicht nach § 121 Abs. 2 Nr. 7 BewG erfaßt werden. Im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht können jedoch, wie bereits erwähnt, nicht die Befreiungen des § 3 VStG angewandt werden, da § 3 Abs. 2 VStG sie ausdrücklich bei beschränkter Steuerpflicht für nicht anwendbar erklärt. Vgl. auch Abschn. 103 Abs. 2 VStR.

e) Schulden und Lasten

Von den als Inlandsvermögen anzusetzenden Vermögenswerten dürfen nach § 121 Abs. 3 BewG Schulden und Lasten nur insoweit abgezogen werden, als sie mit diesen Werten in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen und dieses Vermögen belasten (Abschn. 103 Abs. 1 VStR; BStBl 1966 III S. 483; v. , BStBl III S. 596). Eine Ausnahme gilt für Schulden, die mit steuerfreien WG i. S. des § 115 BewG (Gegenstände, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt) zusammenhängen. Sie sind, ebenso wie bei unbeschränkter Steuerpflicht, auch im Rahmen beschränkter Steuerpflicht voll abzugsfähig (§ 121 Abs. 3 Satz 2 i. V. mit § 118 Abs. 2 Satz 2 BewG; Abschn. 92 Abs. 2 VStR).

Rechtsprechungshinweise: Die Schuld zur Leistung des Pflichtteils steht in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Erbschaft, durch deren Anfall der Pflichtteilsanspruch ausgelöst wird; sie lastet also insoweit auf dem Inlandsvermögen, als die Erb- S. schaft zum Inlandsvermögen gehört ( BStBl 1973 II S. 3). Der wirtschaftliche Zusammenhang mit dem inländischen Grundvermögen wird bejaht, wenn der Eigentümer des Grund und Bodens sein Eigentum mitbelastet, damit ein Erbbauberechtigter die Gebäude errichten kann und die Gebäude am Ende der Erbbauberechtigung unentgeltlich auf den Eigentümer des Grund und Bodens übergehen ( BStBl 1976 II S. 209). Vorlagekredite, die ein ausländisches Stammhaus seinen inländischen Niederlassungen gewährt, sind Schulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Inlandsvermögen stehen (FG Düsseldorf, rkr. U. v. , EFG 1980 S. 379). Wird eine Rentenverpflichtung im Zusammenhang mit Unterhaltsansprüchen übernommen, kann ein wirtschaftlicher Zusammenhang dieser Verbindlichkeit mit dem Inlandsvermögen nicht angenommen werden ( BStBl II S. 449).

Nießbrauchs- und Rentenverpflichtungen, die aus familiären Gründen oder auf Grund sonstiger persönlicher Erwägungen, insbes. im Wege vorweggenommener Erbfolge eingegangen worden sind und keine Gegenleistung im Rahmen eines gleichartigen Leistungsaustausches darstellen, sind nicht abzugsfähig ( NWB F. 1, EN-Nr. 923/83).

Ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Inlandsvermögen kann auch bei Schulden und Lasten bestehen, die nicht mit einem gewerblichen Betrieb in wirtschaftlichem Zusammenhang steht (§ 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG). Das kann auch bei Steuerschulden zu bejahen sein (Bewertung entsprechend § 105 BewG). Abz. ist z. B. die rückständige ErbSt für das ererbte Inlandsvermögen und die rückständige ESt für das Einkommen aus diesem Inlandsvermögen ( RStBl 1936 S. 618). Abzugsfähig können bei wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Inlandsvermögen auch Pensionsverpflichtungen sein, bei denen der Versorgungsfall noch nicht eingetreten ist (§ 118 Abs. 1 Nr. 2 i. V. mit § 104 BewG).

f) Besteuerungsgrenze

Eine Heranziehung des Inlandsvermögens darf nur erfolgen, wenn es nach Abrundung auf volle 1 000 DM nach unten mindestens 20 000 DM beträgt (§ 8 Abs. 2 VStG).

Sinkt das Inlandsvermögen nach der Veranlagung unter die Besteuerungsgrenze, ohne daß die Wertgrenze von 10 000 DM für eine Neuveranlagung (§ 16 Abs. 1 Nr. 1 VStG) erreicht wird, so kann eine Neuveranlagung nicht durchgeführt werden. Auf Antrag soll aus Billigkeitsgründen von der Erhebung der VSt abgesehen werden, wenn das Vermögen unter die Besteuerungsgrenze sinkt ( NWB DokSt Erl. F. 9B § 16 VStG Rz. 2/85).

g) Steuerpflichtige mit Wohnsitz oder Sitz in der DDR

Dieser Personenkreis unterliegt der beschränkten Steuerpflicht mit Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 BewG unter Abzug der damit wirtschaftlich zusammenhängenden Schulden und Lasten. Diese Stpfl. sollen jedoch nicht zu einer höheren VSt herangezogen werden, als sie im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht für das im Geltungsbereich des Gesetzes belegene Vermögen zu zahlen haben würden (vgl. Abschnitt 104 Abs. 3 VStR).

Befreit sind Vermögensgegenstände, die nach § 1 Abs. 3 VStG außer Ansatz bleiben. Die Befreiung gilt für alle Vermögensgegenstände, die auf das Währungsgebiet der DDR entfallen, also z. B. auch für Guthaben bei Geldinstituten in der DDR und Berlin (Ost). Sie gilt auch für Nutzungsrechte an solchen Gegenständen (Abschn. 92 Abs. 1 Nr. 1 VStR; s. auch DB 1985 S. 2325).

Die Billigkeitsregelung des Abschn. 104 Abs. 3 VStR soll auch dann anzuwenden sein, wenn der Ehegatte eines im Bundesgebiet oder in Berlin (West) unbeschränkt Stpfl. seinen Wohnsitz in der DDR hat und die Ehegatten im stl. Sinn nicht dauernd getrennt leben. Nach der Vfg. (NWB DokSt Erl. F. 9B § 1 VStG Rz. 1/83) entspricht es dem Grundgedanken der Regelung, in derartigen Fällen die Ehegatten ausnahmsweise zusammen zu veranlagen mit der Folge, daß dem unbeschränkt stpfl. Ehegatten aus Billigkeitsgründen der Freibetrag nach § 6 Abs. 1 VStG auch für seinen in der DDR lebenden Ehegatten zu gewähren ist. Ebenso erhöhen sich auch die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG. S.

h) Diplomatische Missionen und konsularische Vertretungen sowie deren Mitglieder

Für die stl. Behandlung gelten

aa)

das Wiener Abkommen v. 18. 4. 61 über diplomatische Beziehungen (BGBl 1964 II S. 959), für die Bundesrepublik Deutschland in Kraft getreten am (BGBl 1965 II S. 147);

bb)

das Wiener Abkommen v. 24. 4. 63 über konsularische Beziehungen (BGBl 1969 II S. 1585), für die Bundesrepublik Deutschland in Kraft getreten am (BGBl 1971 II S. 1285);

cc)

die VerwAnordnung der Bundesregierung v. (BdAnz Nr. 212 v. ) über die stl. Behandlung der diplomatischen und berufskonsularischen Vertreter auswärtiger Staaten in der Bundesrepublik Deutschland, soweit nicht die Wiener Abkommen unter aa und bb Anwendung finden;

dd)

die VO v. (BStBl 1982 I S. 626) über die Gewährung von Steuerbefreiungen für Grundbesitz ausländischer Staaten, der für Wohnzwecke des Personals diplomatischer Missionen und konsularischer Vertretungen genutzt wird.

S. hierzu im einzelnen Abschn. 107 VStR.

i) Sonderbestimmungen für Stationierungsstreitkräfte und für auf Grund des Nordatlantikvertrags errichtete internationale militärische Hauptquartiere

Die Vorrechte und Befreiungen, die sich für die Stationierungsstreitkräfte, die NATO-Hauptquartiere, deren Personal und ihre Angehörigen ergeben, sind in einer Reihe von Abkommen u. dgl. geregelt worden.

k) Sonstige völkerrechtliche Vereinbarungen

Für überstaatliche und zwischenstaatliche Organisationen mit Sitz im Inland oder im Ausland, für die Vertreter der Mitglieder solcher Organisationen und für das Personal solcher Organisationen sowie für ausländische Vertretungen im Inland ergeben sich auf Grund von Gesetzen, VO, Abkommen u. dgl. Vorrechte und Befreiungen.

l) Ständige Vertretung der DDR und deren Mitglieder

Rechtsgrundlage für die ständige Vertretung der DDR und deren Mitglieder sowie die zu ihrem Haushalt gehörenden Familienmitglieder sind § 3 Abs. 1 und § 14 Abs. 1 Buchst. b und d sowie Abs. 2 der VO über die Gewährung von Erleichterungen, Vorrechten und Befreiungen an die Ständige Vertretung der DDR v. (BGBl I S. 1022, BStBl I S. 681); vgl. Abschn. 107a VStR.

m) Die erweitere beschränkte Steuerpflicht

Durch das AStG ist die sog. erweiterte beschränkte Steuerpflicht eingeführt worden. Im Verhältnis zur Schweiz ist dabei außerdem das DBA mit der Schweiz v. zu beachten.

Nachstehend einige Grundsätze:

aa) Persönliche Voraussetzungen

§ 3 AStG gibt die Rechtsgrundlage für die VSt. Hinsichtlich der persönlichen Voraussetzungen wird darin auf § 2 Abs. 1 AStG verwiesen und dadurch die Parallele zur einkommensteuerlichen Regelung geschaffen. Danach gilt die erweiterte beschränkte Steuerpflicht in den Fällen, in denen eine natürliche Person deutscher Staatsangehörigkeit in den letzten 10 Jahren vor dem Ende der unbeschränkten Steuerpflicht mindestens 5 Jahre lang unbeschränkt stpfl. nach § 1 Abs. 1 EStG war und danach unter Beibehaltung wesentlicher wirtschaftlicher Interessen im Inland ihren Wohnsitz in ein niedrig besteuerndes Land verlegt. Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht soll ab Ende des Jahres der Wohnsitzverlegung grds. 10 Jahre lang bestehenbleiben. Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht wird für die VSt mit Beginn des Kj wirksam, das dem Zeitpunkt folgt, in dem die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 i. V. mit § 3 Abs. 1 AStG erfüllt sind. Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht endet mit Ablauf des Jahres, in dem der S. 10-Jahres-Zeitraum beendet ist, u. U. früher bei Tod oder Wegfall der genannten Voraussetzungen. Die vstl. Auswirkung ergibt sich wegen des Stichtagsprinzips jeweils zum Beginn des nächsten Kj.

bb) Umfang

Nach § 3 Abs. 1 AStG unterliegt der erweiterten beschränkten Steuerpflicht über das Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 BewG hinaus alles Vermögen, dessen Erträge bei unbeschränkter ESt-Pflicht nicht ausländische Einkünfte i. S. des § 34c Abs. 1 EStG wären.

Der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen über die in § 121 Abs. 2 BewG aufgeführten WG hinaus:

(1)

Kapitalforderungen gegen Schuldner im Inland (§ 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG);

(2)

Sparguthaben und Bankguthaben bei Geldinstituten im Inland (§ 110 Abs. 1 Nr. 2 BewG);

(3)

Aktien und Anteile an KapGes im Inland (§ 110 Abs. 1 Nr. 3 BewG, wesentliche Beteiligungen rechnen zum Inlandsvermögen nach § 121 Abs. 2 Nr. 4 BewG);

(4)

Kapitalwert von Ansprüchen auf Renten und andere wiederkehrende Leistungen gegen Schuldner im Inland sowie Kapitalwert von Nießbrauchs- und Nutzungsrechten an unbeweglichem Vermögen und Sachinbegriffen im Inland (§ 110 Abs. 1 Nr. 4 BewG);

(5)

Erfindungen und Urheberrechte, die im Inland verwertet werden (§ 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG), soweit sie nicht bereits zum Inlandsvermögen nach § 121 Abs. 2 BewG gehören;

(6)

Versicherungsansprüche gegen Versicherungsunternehmen im Inland (§ 110 Abs. 1 Nr. 6 BewG);

(7)

Überbestand an umlaufenden Betriebsmitteln eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft im Inland (§ 110 Abs. 1 Nr. 7 BewG);

(8)

WG, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft im Inland oder einem gewerblichen Betrieb im Inland zu dienen bestimmt sind, tatsächlich an dem für die Veranlagung zur VSt maßgebenden Zeitpunkt aber einem derartigen Betrieb des Stpfl. nicht dienen (§ 110 Abs. 1 Nr. 8 BewG);

(9)

WG der in § 110 Abs. 1 Nr. 9-12 BewG genannten Art, wenn die Erträge daraus bei einer Person, die unbeschränkt stpfl. ist, nicht ausländische Einkünfte i. S. des § 34c Abs. 1 EStG wären;

(10)

Vermögen, dessen Erträge nach § 5 AStG der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen.

Nach § 3 Abs. 1 letzter Satz AStG sind die §§110, 111 und 121 Abs. 3 BewG entsprechend anzuwenden. Es sind also die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG sowie die Befreiungen des § 111 BewG zu berücksichtigen. Es gelten § 114 Abs. 2 und 3, §§ 115-117 BewG und auch § 118 BewG hinsichtlich des Abzugs der Schulden und Lasten, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Vermögenswerten stehen, die der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen.

Von dem Vermögen, auf das sich die erweiterte beschränkte Steuerpflicht - über das in § 121 Abs. 2 BewG genannte Inlandsvermögen hinaus - erstreckt, bleiben nach § 3 Abs. 2 AStG 60 000 DM steuerfrei. Die Freigrenze des § 8 Abs. 2 VStG ist zusätzlich zu berücksichtigen.

cc) Zwischengeschaltete Gesellschaften

Das AStG schafft die Rechtsgrundlage für den Durchgriff durch eine ausländische Zwischengesellschaft. Liegen die Voraussetzungen der §§5 und 7 AStG vor, so sind die Vermögenswerte der Gesellschaft, deren Erträge bei unbeschränkter Steuerpflicht nicht ausländische Einkünfte i. S. des § 34c Abs. 1 EStG wären, bei dem nach § 3 Abs. 1 AStG der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Stpfl. entsprechend dem Umfang seiner Beteiligung an der Gesellschaft zu erfassen.

n) Ausländische Familienstiftungen

Nach § 15 AStG wird das Vermögen einer Familienstiftung, die Geschäftsleitung und Sitz im Ausland hat, dem unbeschränkt oder erweitert beschränkt stpfl. Stifter zuge- S. rechnet. Ist ein solcher nicht vorhanden, wird das Vermögen den unbeschränkt oder erweitert beschränkt stpfl. Bezugsberechtigten in der anteiligen Höhe ihrer Bezugsberechtigung zugerechnet. Beim Fehlen von Bezugsberechtigten ist das Vermögen den unbeschränkt oder erweitert beschränkt stpfl. Anfallsberechtigten zuzurechnen.

Zu m) und n): Wegen weiterer Einzelheiten s. ,BStBl I S. 442 ff., betr. Grundsätze zur Anwendung des AStG und v. , BStBl I S. 262, betr. stl. Behandlung von Schachtelbeteiligungen an ausländischen KapGes sowie Flick-Wassermeyer-Becker, Kommentar zum AStG; Wöhrle, Kommentar zum AStG; DB 1972 S. 2275; GmbHR 1972 S. 228.

10. Steuerpflicht der Mitunternehmerschaften und der sonstigen nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen

Von den nichtsrechtsfähigen Personenvereinigungen sind als selbständige Steuersubjekte in § 1 VStG nur die nichtrechtsfähigen Vereine, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts aufgeführt. Die anderen nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen, insbes. die OHG, KG, GbR, Partenreedereien, Erbengemeinschaften usw. unterliegen als solche nicht der selbständigen unbeschränkten VSt-Pflicht (bei beschränkter Stpfl. sind jedoch auch diese Personenvereinigungen selbständig stpfl.). Die Erfassung ihres Vermögens erfolgt mithin nur bei den Beteiligten.

a) Mitunternehmerschaften (z. B. OHG, KG, GbR)

Für ihr gesamtes BV, das einen gewerblichen Betrieb bildet (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG), wird ein EW und gleichzeitig auch die Verteilung dieses Werts auf die einzelnen Gesellschafter festgestellt (§ 179 Abs. 2 Satz 2 AO, § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i. V. mit § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG). Der festgestellte anteilige EW ist bei der VSt-Veranlagung jedes Gesellschafters unverändert zu übernehmen (§ 182 Abs. 1 AO, § 114 Abs. 3 BewG). Er stellt in jedem Fall beim Gesellschafter BV dar (§ 110 Abs. 1 Nr. 3 BewG) und kann u. U. auch bei dem Gesellschafter Teil eines ihm gehörenden Gewerbebetriebs sein. In diesem Fall ist er bereits bei der Einheitsbewertung dieses Gewerbebetriebs mit dem auf die Beteiligung entfallenden anteiligen EW anzusetzen. S. auch Abschn. 15-19 VStR mit Rechtsprechungshinweisen.

b) GmbH & Co. KG

Für diese Unternehmensform ist ebenfalls ein EW und, da es sich um eine Personengesellschaft handelt, sind gleichzeitig die EW-Anteile der einzelnen Gesellschafter (der GmbH als Komplementär und der Kommanditisten) festzustellen. Zum BV der KG gehören, wenn die Kommanditisten gleichzeitig die Gesellschafter der GmbH sind, i. d. R. auch die GmbH-Anteile der Kommanditisten (s. hierzu insbes. BStBl II S. 412). Bei der Aufteilung des EW der KG sind die GmbH-Anteile den Kommanditisten vorweg zuzurechnen. WG im Eigentum der Komplementär-GmbH, die der KG dienen, sind dagegen dem BV der GmbH zuzurechnen.

Zu a) und b): S. hierzu die Änderung des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 v. (BGBl I S. 2436, BStBl I S. 735). Hierdurch soll die sog. Gepräge-Rechtsprechung (vgl. BStBl II S. 751) auch für das Bew-Recht gesetzlich verankert werden; vgl. NWB F. 9 S. 2147.

S. auch Abschn. 14-19 VStR mit Rechtsprechungshinweisen; NWB F. 9 S. 2123 sowie DB 1985 S. 2476, 2528 ff.

c) Sonstige Personengemeinschaften (z. B. Erbengemeinschaften)

Soweit für einzelne wirtschaftliche Einheiten dieser Gemeinschaften, die keinen Gewerbebetrieb unterhalten, ein EW festzustellen ist (z. B. Grundbesitz, Mineralgewinnungsrechte), erfolgt die Feststellung ebenso wie bei den Mitunternehmerschaften einheitlich. Der dabei für das einzelne Mitglied der Gemeinschaft festgestellte Anteil wird bei der VSt-Veranlagung jedes Mitglieds unverändert übernommen (§ 182 Abs. 1 AO, § 114 Abs. 3 BewG). S.

Die Einzelheiten der gesonderten Vermögensfeststellung des gemeinschaftlichen Vermögens bei solchen Gemeinschaften, die nicht nur Grundbesitz und/oder BV besitzen, sind in § 180 AO geregelt. Der Bescheid über diese gesonderte Vermögensfeststellung ist ein Grundlagenbescheid und für die VSt-Veranlagung der Beteiligten bindend (§ 171 Abs. 10, § 182 Abs. 1 AO). S. mit weiteren Einzelheiten Abschn. 93a VStR.

Die Aufteilung ist nach Abschn. 93a Abs. 2 Nr. 3 VStR auch für Schulden der Gemeinschaft gegenüber einem Beteiligten vorzunehmen. Da nach wirtschaftlicher Betrachtung ein Stpfl. gegen sich selbst keine Forderungen oder Schulden haben kann, andererseits der Grundlagenbescheid für die VSt-Veranlagung der Beteiligten bindend ist, hat die FinVerw folgende Lösung gefunden: Bei der VSt-Veranlagung des Beteiligten ist eine Forderung gegen die Gemeinschaft im Ergebnis nur gekürzt um den aus der Gemeinschaft auf ihn entfallenden Schuldanteil anzusetzen. Das für die gesonderte Feststellung zuständige FA hat deshalb den auf den Beteiligten entfallenden Anteil der Schuld der Gemeinschaft durch einen entsprechenden Vermerk im Feststellungsbescheid und in der Mitteilung für das Wohnsitz-FA besonders zu kennzeichnen. Das Wohnsitz-FA hat dann diese besondere Schuld bei der korrespondierenden Gesamtforderung gegen die Gemeinschaft abzusetzen. Damit wird der Schuldanteil seiner Höhe nach als Grundlagenfeststellung übernommen, bei der VSt-Veranlagung des Beteiligten aber in einen Kürzungsanteil der Forderung umgewandelt, weil es bei der VSt-Veranlagung des Beteiligten nur auf dessen persönliche Verhältnisse nach Abschn. 93a Abs. 3 VStR ankommt (so Bayer. FinMin v. , DB S. 1911).

11. Beginn der persönlichen Steuerpflicht

§§1, 2 VStG

Die VSt-Veranlagung kann nur bei den Stpfl. erfolgen, deren persönliche Steuerpflicht im Veranlagungszeitpunkt gegeben ist.

  1. Bei natürlichen Personen beginnt die unbeschränkte Steuerpflicht in dem Zeitpunkt, in dem im Inland ein Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthalt begründet wird. Bei Kindern, deren Eltern in diesen Gebieten wohnen, entsteht also die unbeschränkte Steuerpflicht im Zeitpunkt der Vollendung der Geburt.

  2. Bei Körperschaften beginnt die unbeschränkte Steuerpflicht mit ihrer Entstehung im Inland.

    Eine KapGes entsteht handelsrechtlich mit der Eintragung in das Handelsregister. Dieser Zeitpunkt deckt sich nicht mit dem Beginn der stl. Rechtsfähigkeit. Sie beginnt bereits, sobald der Gesellschaftsvertrag abgeschlossen oder die Satzung beschlossen und Vermögen auf die Gesellschaft übertragen worden ist. Die Aufnahme des Betriebs ist nicht Voraussetzung. Die Gründergesellschaft stellt grds. mit der durch die alsbald nachfolgende Eintragung in das Handelsregister handelsrechtlich zur Entstehung gelangenden KapGes dasselbe Rechtssubjekt dar, falls es sich bei der Gründergesellschaft um einen selbständig vstpfl. nichtrechtsfähigen Verein (§ 1 Abs. 1 Nr. 2e VStG) handelt. Ist die Gründergesellschaft eine GbR, so ist Gleichheit mit der daraus durch alsbaldige Eintragung in das Handelsregister entstehenden juristischen Person dann gegeben, wenn die Gründergesellschaft nach außen geschäftlich in Erscheinung tritt. Eine derartige Tätigkeit ist bereits in der Eröffnung eines Kontos auf den Namen der Gründergesellschaft zu sehen. Löst sich die Gründergesellschaft auf, bevor es zur Entstehung der juristischen Person kommt, so ist sie entweder als nicht selbständige Personengesellschaft oder als selbständig vstpfl. nichtsrechtsfähiger Verein zu behandeln.

    Rechtsprechungshinweise: BStBl III S. 172; v. , BStBl III S. 180; v. , StRK R. 15 zu § 1 KStG; v. 5. 12. 56, BStBl 1957 III S. 28; v. , BStBl 1958 III S. 42; v. , BStBl III S. 369; v. , BStBl III S. 319; v. , BStBl II S. 568; v. , BStBl II S. 600.

    Vgl. auch Abschn. 10 Abs. 1 VStR.

  3. Zur KGaA s. RStBl S. 231, und BStBl 1975 II S. 470.

  4. Zur bergrechtlichen Gewerkschaft s. RStBl S. 1235; v. , RStBl S. 837. S.

  5. Bei nichtrechtsfähigen Personen i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 2e VStG - nichtrechtsfähigen Vereinen, Stiftungen und anderen Zweckvermögen des privaten Rechts - genügt zum stl. Beginn die Gründung bzw. Vermögenswidmung.

  6. Die beschränkte Steuerpflicht entsteht mit dem Erwerb des Inlandsvermögens i. S. des § 121 BewG (vgl. Ziff. 9).

12. Ende der persönlichen Steuerpflicht

  1. Bei natürlichen Personen endet die unbeschränkte Steuerpflicht mit dem Tod oder mit dem Wegzug aus dem Inland. Hat ein Stpfl. Inlandsvermögen i. S. des § 121 BewG, so tritt durch den Wegzug Umwandlung der unbeschränkten Steuerpflicht in beschränkte Steuerpflicht ein. Vgl. § 17 Abs. 1 Nr. 3 VStG und unten Ziff. 46.

  2. Bei verschollenen Personen ist die Besonderheit des § 49 AO zu beachten. Danach gilt als Todestag der Tag, mit dessen Ablauf der Beschluß über die Todeserklärung nach § 29 des Verschollenheitsgesetzes wirksam wird. Bis zur Rechtskraft der Todeserklärung gilt also das Vermögen einer verschollenen Person als deren Vermögen (vgl. auch BStBl III S. 310, und v. , BStBl III S. 373). Hiervon zu unterscheiden sind die Todesfeststellungsfälle, in denen lediglich nach § 39 des Verschollenheitsgesetzes der Tod einer Person festgestellt wird, weil zwar der Zeitpunkt des Todes, nicht aber der eingetretene Tod selbst zweifelhaft ist. In diesen Fällen gilt auch stl. der durch Todesfeststellungsbescheid festgestellte Tag als Todestag ( BStBl III S. 237).

  3. Bei KapGes wird die stl. Rechtsfähigkeit durch den Wegfall des Vermögens beendet. Im Fall der Abwicklung (Liquidation) ist dieser Zeitpunkt erst nach der Verteilung unter die Gesellschafter, frühestens aber mit Ablauf des gesetzlich vorgeschriebenen Sperrjahres, eingetreten. Nach Abschn. 10 Abs. 2 VStR kann in diesen Fällen die Löschung im Handelsregister als Zeitpunkt des Wegfalls der stl. Rechtsfähigkeit angesehen werden. Das muß jedoch nicht immer der Fall sein (vgl. z. B. HFR S. 310; v. , BStBl II S. 783). Die Beendigung kann auch ohne Liquidation dadurch erfolgen, daß eine KapGes in eine PersGes oder ein Einzelunternehmen umgewandelt wird. Ebenso kann die Beendigung der persönlichen Steuerpflicht durch Umwandlung in eine andere KapGes oder durch Verschmelzung mehrerer KapGes durchgeführt werden. Wegen der Besonderheiten des Übergangs des Vermögens einer KapGes, einer Erwerbs- oder Wirtschaftsgenossenschaft oder eines VVaG durch Gesamtrechtsnachfolge auf einen anderen gelten die Vorschriften des UmwStG 1977 und des UmwG. Das UmwStG 1977 bezieht die Vermögensübertragung, die mit der Eintragung des Umwandlungsbeschlusses in das Handelsregister erfolgt, auf den stl. Übertragungsstichtag zurück. Die VSt-Zahlungspflicht der umgewandelten Körperschaft endet nach § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG mit Ende des Kj, in das der stl. Übertragungsstichtag fällt. Auf diesen Stichtag wird die Veranlagung aufgehoben. Zur Ausschaltung von Vermögenserhöhungen, die sich aus dieser Rückbeziehung ergeben, s. § 2 Abs. 4 UmwStG 1977. Vgl. auch Abschn. 10 Abs. 2 VStR; BStBl III S. 468; v. , BStBl 1979 II S. 294.

    Bei den in § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG aufgeführten nichtrechtsfähigen Personen des privaten Rechts endet die unbeschränkte Steuerpflicht grds. mit ihrer Auflösung.

  4. Die beschränkte Steuerpflicht endet mit dem Wegfall des Inlandsvermögens. Bei Umwandlung zur unbeschränkten Steuerpflicht erfolgt Nachveranlagung (§ 17 Abs. 1 Nr. 3 VStG; s. Ziff. 46).

13. Wegfall der Steuerzahlungspflicht - Aufhebung der Veranlagung

Das Ende der persönlichen Steuerpflicht und das Ende der Steuerzahlungspflicht sind nicht gleich. Die Steuerzahlungspflicht endet erst mit dem Ende des Jahres, in dem die Steuerpflicht erlischt. Denn nach § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG wird im Fall des Erlöschens der Steuerpflicht die Veranlagung mit Wirkung vom Beginn des Kj an aufgehoben, der auf den Eintritt des maßgebenden Ereignisses folgt. S. hierzu auch Ziff. 47.

III. Die persönlichen Steuerbefreiungen

Die Vermögensteuer - Die persönlichen Steuerbefreiungen

14. Grundsätze

§ 3 VStG erhält nur persönliche Befreiungen und gilt nur für unbeschränkt Stpfl. (§ 3 Abs. 2 VStG). Die Beschränkung der Befreiungsvorschriften des § 3 Abs. 1 VStG auf unbeschränkt Stpfl. verstößt nicht gegen das GG ( BStBl II S. 595). Die Befreiungen kommen nach dem geltenden Stichtagsprinzip nur dann in Betracht, wenn sie im Veranlagungszeitpunkt bestanden haben. Sind die Voraussetzungen erst nach diesem Zeitpunkt eingetreten, so wird die VSt nur bis zum Schluß des Kj erhoben, in dem der persönliche Befreiungsgrund eingetreten ist (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 i. V. mit § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG). Fällt ein persönlicher Befreiungsgrund nach dem Veranlagungszeitpunkt fort, so führt das bei Vorhandensein von stpfl. Vermögen zu einer Nachveranlagung auf den Beginn des nächsten Kj (§ 17 Abs. 1 Nr. 2 i. V. mit § 17 Abs. 2 VStG).

Sachliche Befreiungen von der VSt ergeben sich vor allem aus dem BewG, so z. B. beim BV, sonstigen Vermögen, Gesamtvermögen, Inlandsvermögen aus §§ 101, 102, 109a, 110, 111, 114 Abs. 2, 115-117, 121 Abs. 3 BewG.

Hingewiesen sei noch auf Befreiungen außerhalb des VStG und BewG z. B. aus allgemeinen Grundsätzen des Völkerrechts, aus sonstigen zwischenstaatlichen Vereinbarungen (s. auch Abschn. 107 und 107a VStR; Ziff. 9h bis l), aus DBA sowie hinsichtlich der in Abschn. 117 VStR aufgeführten Rechtsgebilde.

15. Die einzelnen Befreiungen

Nachstehend werden die einzelnen persönlichen Befreiungen des § 3 VStG kurz besprochen. Dabei wird auf die Erläuterungen in den VStR verwiesen.

a) Staatliche Monopolunternehmen

Die Deutsche Bundesbahn, die Deutsche Bundespost, die Monopolverwaltungen des Bundes, die staatlichen Lotterieunternehmen und der Erdölbevorratungsverband nach § 2 Abs. 1 des Erdölbevorratungsges. v. (BGBl I S. 1073) sind ohne Einschränkung von der VSt befreit. Das gilt u. E. also auch für die Vermögensteile, die nicht unmittelbar dem eigentlichen Aufgabenkreis dieser Unternehmen dienen.

Lotterieunternehmen in Form von KapGes sind nicht steuerbefreit, auch dann nicht, wenn sämtliche Anteile sich in der Hand des Staates befinden ( BStBl III S. 212; v. , BStBl 1964 III S. 190).

b) Bestimmte Kreditanstalten des des öffentlichen Rechts

Der Kreis der voll steuerbefreiten Kreditinstitute ist genau abgegrenzt. Es bedarf bei ihnen keiner Nachprüfung, inwieweit sie Aufgaben staatswirtschaftlicher Art erfüllen. Es gehören dazu nur solche, die mit anderen Kreditanstalten nicht im Wettbewerb stehen, d. s. die Deutsche Bundesbank, die Kreditanstalt für Wiederaufbau, die Deutsche Ausgleichsbank, die Landwirtschaftliche Rentenbank, die Bayerische Landesanstalt für Aufbaufinanzierung, die Landeskreditbank Baden-Württemberg, die Hessische Landesentwicklungs- und Treuhandgesellschaft mbH, die Wirtschaftsaufbaukasse Schl.-Holst. AG, die Nds. Gesellschaft für öffentliche Finanzierungen mbH, die Finanzierungs-AG Rhld.-Pf., die Hanseatische Gesellschaft für öffentliche Finanzierungen mbH Bremen und die Liquiditäts-Konsortial GmbH.

Die übrigen Kreditanstalten des öffentlichen Rechts sind grds. voll stpfl. S. hierzu Ziff. 7h und Abschnitt 109 VStR.

c) Bundeswasserstraßen

§ 3 Abs. 1 Nr. 3 VStG regelt die Steuerbefreiung von Unternehmen, die durch Staatsverträge verpflichtet sind, die Erträge ihres Vermögens zur Aufbringung der Mittel für die Errichtung von Bundeswasserstraßen zu verwenden. Steuerfrei bleiben auch Tochtergesellschaften, solange und soweit deren Erträge den Muttergesellschaften zufließen. S. im einzelnen Abschn. 109a und 109c VStR.

d) Einrichtungen des Kultur-, Gesundheits-, Wohlfahrtswesen usw.

Steuerbefreit sind nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 VStG Einrichtungen, die unmittelbar dem Unterrichts-, Erziehungs- und Bildungswesen, der körperlichen Ertüchtigung, der S. Kranken-, Gesundheits-, Wohlfahrts- und Jugendpflege dienen, ohne Rücksicht auf die Rechtsform, in der sie bestehen, wenn sie Gebietskörperschaften oder Sozialversicherungsträgern, den Religionsgemeinschaften öffentlichen Rechts und ihren Einrichtungen gehören. Hinzuweisen ist insbes. darauf, daß diese Befreiungsvorschrift über die Voraussetzungen der §§ 51 ff. AO hinausgeht. Vgl. hierzu Abschn. 109b und 109c VStR.

Die vstl. Behandlung kommunaler Müllverbrennungsanlagen regelt der Erl. des Nds. FinMin v. (NWB Erl. F. 9B § 3 VStG Rz. 2/80). Danach sind solche Anlagen, die nur Müllbeseitigung betreiben und keinen Gewerbebetrieb darstellen, entweder als Regiebetrieb wegen der hoheitlichen Tätigkeit nicht vstpfl. oder sie sind als privatrechtliches Unternehmen nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 VStG steuerbefreit, weil die Müllbeseitigung unmittelbar der Gesundheitspflege dient. Anlagen, die innerhalb eines Gewerbebetriebs (z. B. eines Energieunternehmens), aber als selbständige Betriebsabteilung und ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden, sind ebenfalls steuerfrei (Abschn. 109b Abs. 3 VStR). Stellen die Anlagen Gewerbebetriebe dar (Verbrennung nach kommerziellen Merkmalen), dann besteht uneingeschränkte VSt-Pflicht.

Wegen der Abgrenzung der einzelnen Teile des BV der Staatsbäder und Kurbetriebe der Gemeinden, die nicht den begünstigten Zwecken dienen, insbesondere beim Vertrieb von Heil-, Thermal- und Mineralwasser, vgl. auch (NWB DokSt Erl. F. 9B § 3 VStG Rz. 6/83).

e) Pensions- und Unterstützungskassen

Die Vorschrift des § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG stimmt inhaltlich mit § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStGüberein. Abschn. 114 VStR weist deshalb darauf hin, daß hinsichtlich der Befreiung der Pensions- und Unterstützungskassen die zur KSt getroffenen Feststellungen übernommen werden können.

Über die partielle VSt-Pflicht der Pensions- und Unterstützungskassen nach § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG enthält das (DB S. 1630) eingehende Auslegungsgrundsätze. Diese Vorschrift hängt eng mit den entsprechenden Bestimmungen des KStG5 Abs. 1 Nr. 3 und § 6 KStG) zusammen, die sinngemäß auf die VSt zu übertragen sind. Bei Pensionskassen ist die Deckungsrückstellung als versicherungstechnische Rückstellung i. S. des § 103 Abs. 2 BewG i. V. mit § 53 Abs. 1 BewDV und Abschn. 36 VStR abz. Satz 3 des § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG, nach dem bei der Ermittlung des Gesamtvermögens oder BV „noch nicht erbrachte Leistungen„ nicht abgezogen werden dürfen, kann sich nicht auf die Deckungsrückstellung von Pensionskassen beziehen, sondern nur für Unterstützungskassen gelten (s. hierzu § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. e KStG).

Die partielle VSt-Pflicht der Pensions-, Sterbe-, Kranken- und Unterstützungskassen besteht nach § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG nur für das Kj, das einem Kj folgt, für das die Kasse kstpfl. ist. Der FinMin NW weist im Erl. v. (NWB DokSt Erl. F. 9B § 3 VStG Rz. 3/83) darauf hin, daß § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG gegenüber § 15 VStG nicht als Sondervorschrift anzusehen sei. Die VSt sei eine Jahressteuer, so daß allgemein für jedes Kj der Fortbestand der VSt-Pflicht erneut zu prüfen sei. Bestehe für mehrere aufeinanderfolgende Kj eine KSt-Pflicht, so bestehe für die jeweils folgenden Kj eine fortdauernde VSt-Pflicht. Die §§ 15-18 VSt seien somit sowohl bei den Pensions-, Sterbe-, Kranken- und Unterstützungskassen wie bei anderen VSt-Pflichtigen anzuwenden.

Rechtsprechungshinweise (zur KSt ergangene U.): BStBl 1968 II S. 24; v. , BStBl II S. 269; v. , BStBl 1970 II S. 227; v. , BStBl II S. 473; v. , BStBl II S. 632; v. , BStBl 1977 II S. 490; v. , BStBl II S. 442.

S. auch DB 1980 S. 511 ff.

f) Kleinere Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit

Kleinere VVaG i. S. des § 53 VersAufG sind von der VSt befreit, wenn sie die für eine Befreiung von der KSt erforderlichen Voraussetzungen erfüllen. Maßgebend sind § 5 Abs. 1 Nr. 4 KStG und § 4 KStDV, auf die verwiesen wird. S.

g) Pensions-Sicherungs-Verein

Der Pensions-Sicherungs-Verein ist nach § 3 Abs. 1 Nr. 6a VStG steuerbefreit, wenn er die für die Befreiung von der KSt erforderlichen Voraussetzungen erfüllt. Sie ergeben sich aus § 5 Abs. 1 Nr. 15 KStG und müssen für die Befreiung von der KSt geprüft werden. Für die VSt können die Ergebnisse unverändert übernommen werden.

h) Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften; Vereine

Für die stl. Beurteilung im Rahmen der VSt lassen sich die nachfolgenden 4 Gruppen unterscheiden:

aa) Steuerbefreite Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und Vereine

Hierbei handelt es sich um die landwirtschaftlichen Nutzungs- und Verwertungsgenossenschaften, Dienst- und Werkleistungsgenossenschaften, Beratungsgenossenschaften sowie Vereine mit entsprechender Betätigung unter den in § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG genannten Voraussetzungen.

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. a VStG sind Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine persönlich steuerbefreit, wenn sich ihr Geschäftsbetrieb auf die gemeinschaftliche Benutzung land- und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder Betriebsgegenstände beschränkt. S. hierzu Abschn. 16-21 KStR, die sinngemäß anzuwenden sind, und Abschn. 110 VStR.

Die Befreiungsvorschrift des § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. b VStG betrifft den genannten Personenkreis, wenn sich der Geschäftsbetrieb auf Leistungen im Rahmen von Dienst- oder Werkverträgen für die Produktion land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse für die Betriebe der Mitglieder beschränkt. Voraussetzung ist, daß die Leistungen im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegen. Auch Leistungen zur Erstellung und Unterhaltung von Betriebsvorrichtungen, Wirtschaftswegen und Bodenverbesserungen fallen hierunter.

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. c VStG sind die genannten Genossenschaften und Vereine steuerbefreit, wenn sich ihr Geschäftsbetrieb auf die Bearbeitung oder die Verwertung der von den Mitgliedern selbst gewonnenen land- und forstwirtschaftlichen Erzeugnisse beschränkt. Voraussetzung ist, daß die Bearbeitung oder die Verwertung im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegt. S. hierzu Abschn. 16-21 KStR, die sinngemäß anzuwenden sind, und Abschn. 110 VStR.

Steuerbefreit sind ferner durch § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. d VStG die genannten Genossenschaften und Vereine, die sich auf die Beratung für die Produktion oder Verwertung land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse der Betriebe der Mitglieder beschränkt.

Wegen der Behandlung der Genossenschaften und Vereine, die mehrere Zwecke verfolgen, Hinweis auf Abschn. 111 VStR und BStBl 1968 II S. 114.

Die Auswirkungen der Beteiligung einer Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft oder eines Vereins an einem anderen Unternehmen ergeben sich aus § 3 Abs. 1 Nr. 7 Sätze 2-4 VStG. S. hierzu auch Abschn. 110 Abs. 2 VStR.

Wegen der Behandlung der Zentralen von landwirtschaftlichen Nutzungs- und Verwertungsgenossenschaften Hinweis auf Abschn. 21 KStR, der sinngemäß anzuwenden ist.

Hinsichtlich der Zentralkassen s. Abschn. 110 Abs. 6 VStR.

S. auch BStBl 1978 II S. 285, betr. Steuerbefreiung einer landwirtschaftlichen Nutzungsgenossenschaft, der als Mitglied ein Verein (eine Erzeugergemeinschaft) angehört.

bb) Begünstigte, Land- und Forstwirtschaft betreibende Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und Vereine

Darunter fallen Genossenschaften und Vereine, die nicht nach § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG steuerbefreit sind, aber mit ihrer Tätigkeit in Form von Zusammenschlüssen die begünstigenden Voraussetzungen des § 7 VStG erfüllen. Bei ihnen bleiben in den der Gründung folgenden 10 Jahren 100 000 DM steuerfrei. S.

cc) Genossenschaften der gewerblichen Wirtschaft und Warengenossenschaften

Sie können, wenn die Voraussetzungen des § 104a BewG gegeben sind, von ihrem Roh-BV die Geschäftsguthaben der Genossen abziehen.

dd) Voll steuerpflichtige Genossenschaften und Vereine

Die Genossenschaften und Vereine, die nicht unter die Begünstigungen unter aa bis cc fallen und auch nicht Körperschaften des öffentlichen Rechts darstellen (wie z. B. als Zusammenschlüsse alten Rechts Deich-, Wasser-, Fischereigenossenschaften u. dgl.) oder Realgemeinden (vgl. § 3a BewG) sind, unterliegen der vollen Besteuerung unter Beachtung der Besteuerungsgrenze des § 8 Abs. 1 VStG.

i) Berufsverbände ohne öffentlich- rechtlichen Charakter

Sie sind, wenn ihr Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist, voll subjektiv steuerfrei. Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so sind sie insoweit stpfl. Es ist dabei gleichgültig, ob der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb dem Verbandszweck dient oder nicht. S. hierzu Abschn. 115 VStR.

Rechtsprechungshinweise zum Begriff des Berufsverbandes: z. B. BStBl III S. 525; v. , BStBl III S. 632; v. , BStBl III S. 638; v. , BStBl 1968 II S. 236; v. , BStBl 1973 II S. 39.

Berufsverbände mit öffentlich-rechtlichem Charakter werden i. d. R. nicht subjektiv stpfl. sein, da sie im allgemeinen keinen Gewerbebetrieb unterhalten.

k) Vermögensverwaltungsgesellschaften

Unter die Befreiungsvorschrift fallen Körperschaften und Personenvereinigungen, die nach dem VStG sonst selbständig stpfl. wären, dann, wenn ihr Hauptzweck die Vermögensverwaltung für einen nichtrechtsfähigen Berufsverband i. S. von Buchst. i ist. Weitere Voraussetzung ist, daß die Erträge der Vermögensverwaltungsgesellschaft im wesentlichen aus dieser Vermögensverwaltung herrühren und ausschließlich dem Berufsverband zufließen.

l) Politische Parteien

Durch das Ges. zur Änderung des Parteiengesetzes und anderer Ges. v. (BGBl I S. 1577) ist die Steuerbefreiung der politischen Vereine mit Wirkung ab weggefallen. Befreit sind nur noch die politischen Parteien und ihre Bezirksverbände. S. zum Begriff der politischen Partei § 2 des Parteiengesetzes i. d. F. der Bekanntmachung v. (BGBl I S. 242). Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, ist die Steuerfreiheit insoweit ausgeschlossen. S. Abschnitt 116 VStR.

m) Öffentlich-rechtliche Versicherungs- und Versorgungseinrichtungen von Berufsgruppen

Steuerfreiheit besteht, sofern die Mitgliedschaft auf Grund gesetzlicher Verpflichtung besteht und die Beiträge bestimmte Grenzen nicht übersteigen.

n) Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die gemeinnützigen, mildtätigen und kirchlichen Zwecken dienen

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen von der VSt befreit, wenn sie nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen. Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so sind sie insoweit stpfl. Nähere Erläuterungen zu dieser Befreiungsvorschrift, die im Steuerrecht (vgl. z. B. die im wesentlichen übereinstimmenden Vorschriften in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, § 3 Nr. 6 GewStG, § 3 Nr. 3, 4 GrStG) eine erhebliche Bedeutung besitzt, befinden sich in den §§ 51-68 AO. Vgl. hierzu den Einführungs-Erl. zur AO 1977 v. (BStBl I S. 576). S.

Nach Abschn. 113 Abs. 1 VStR ist für die Frage der VSt-Freiheit eine zur Befreiung von der KSt getroffene Entscheidung zu übernehmen.

Hinsichtlich der Einzelheiten und der umfangreichen Rspr. wird auf NWB F. 4 S. 3227 ff., 3416 ff. verwiesen.

o) Wohnungsunternehmen, Organe der staatlichen Wohnungspolitik, Siedlungsunternehmen und Unternehmen i. S. des Reichsheimstättengesetzes

§ 3 Abs. 1 Nr. 13-16 VStG

§ 3 Abs. 1 Nr. 13 VStG regelt die Steuerbefreiung der Wohnungsunternehmen. S. hierzu Abschn. 113 Abs. 2 VStR und BStBl 1955 III S. 63.

Die Befreiung der Unternehmen, die als Organe der staatlichen Wohnungspolitik anerkannt sind, regelt § 3 Abs. 1 Nr. 14 VStG. Die Befreiung erstreckt sich auch auf die betriebswirtschaftlich und organisatorisch getrennten Teile des Unternehmens. Hierunter fallen nach Abschn. 116a VStR i. d. R. auch die Landesbodenkreditanstalten; sie sind anerkannte Organe der staatlichen Wohnungspolitik und wegen Gemeinnützigkeit vermögensteuerfrei.

Die Befreiung der gemeinnützigen Siedlungsunternehmen und der gemeinnützigen Unternehmen i. S. des Reichsheimstättengesetzes enthält § 3 Abs. 1 Nr. 15 und 16 VStG. Bei Siedlungsunternehmen ist die Steuerfreiheit insoweit ausgeschlossen, als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, der über die Durchführung von Siedlungs-, Agrarstrukturverbesserungs- und Landentwicklungsmaßnahmen oder von sonstigen Aufgaben, die den Siedlungsunternehmen gesetzlich zugewiesen sind, hinausgeht. Auch bei Unternehmen i. S. des Reichsheimstättengesetzes ist die Steuerfreiheit gesetzlich insoweit ausgeschlossen, als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, der über die Begründung und Vergrößerung von Heimstätten hinausgeht.

p) Sicherungseinrichtungen von Verbänden der Kreditinstitute und der gemeinnützigen Wohnungswirtschaft

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 17 VStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen als Sicherungseinrichtungen der Verbände der Kreditinstitute und der gemeinnützigen Wohnungswirtschaft von der VSt befreit, wenn sie ausschließlich den satzungsmäßigen Zweck haben, bei Gefahr für die Erfüllung der Verpflichtungen eines Kreditinstituts bzw. bei den Einrichtungen der gemeinnützigen Wohnungswirtschaft Hilfe zu leisten. Das Vermögen und etwaige Überschüsse dürfen nur zur Erreichung dieses satzungsmäßigen Zwecks verwendet werden.

IV. Zusammenveranlagung

Die Vermögensteuer - Die Zusammenveranlagung

16. Grundsätze

Die Zusammenveranlagung, die nur für unbeschränkt stpfl. natürliche Personen in Betracht kommt, faßt eine Reihe von Personen zu einer Veranlagungsgemeinschaft zusammen (§ 14 VStG). Das Vermögen dieser Personen wird für die Ermittlung des einheitlichen Gesamtvermögens zusammengerechnet (§ 119 BewG). Durch diese Zusammenveranlagung ergibt sich jedoch keine „Personenidentität der zusammen Veranlagten„. Die Eigenschaft der Ehegatten bzw. Eltern oder Einzelpersonen und Kinder als selbständige Steuersubjekte bleibt erhalten. Sie alle sind Stpfl. (s. auch BStBl III S. 107). S. zur Rechtsgültigkeit des § 11 VStG (als Vorgängerin des § 14 VStG) auch HFR 1961 S. 117; v. , BStBl 1968 II S. 319; v. , BStBl 1968 II S. 332; v. , BStBl 1980 II S. 166, hier S. 167 unter 2b.

Als weitere Folgerungen aus der Zusammenveranlagung und der Zusammenrechnung des Vermögens zu einem einheitlichen Gesamtvermögen ergeben sich:

  1. Die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG sind mit der Zahl der zur Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Personen zu vervielfachen (§ 110 Abs. 3 BewG).

  2. Für jede zur Veranlagungsgemeinschaft gehörende Person ist der ihr zustehende persönliche Freibetrag nach § 6 Abs. 1 und 2 VStG und Altersfreibetrag nach § 6 Abs. 3 und 4 VStG zu berücksichtigen. S.

  3. Forderungen und Schulden zwischen den zur Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Person sind getrennt anzusetzen.

    S. hierzu auch Abschn. 125 Abs. 1-3 VStR.

Maßgebend für die Zusammenveranlagung sind die Verhältnisse im Veranlagungszeitpunkt, dem Beginn eines Kj. Das kann ein Hauptveranlagungszeitpunkt (z. B. ), ein Neuveranlagungszeitpunkt oder eine Nachveranlagungszeitpunkt sein (§ 5 Abs. 1 VStG). Die VSt wird nach den Verhältnissen dieses Zeitpunkts festgesetzt und entsteht zu diesem Zeitpunkt.

Die zusammenveranlagten Personen sind Gesamtschuldner (§ 44 AO). Jeder Gesamtschuldner schuldet daher regelmäßig die ganze Leistung. Der Gesamtschuldner, gegen den Zwangsvollstreckungsmaßnahmen durchgeführt werden, kann aber beantragen, daß die Zwangsvollstreckung auf den Betrag beschränkt wird, der sich bei einer Aufteilung des Steuerrückstandes auf die zusammenveranlagten Personen ergibt. Zu diesem Zweck muß der rückständige Betrag in dem Verhältnis aufgeteilt werden, in dem die Steuerbeträge zueinander stehen, die bei einer getrennten Veranlagung festzusetzen gewesen wären (§§ 268-280 AO).

17. Zusammenveranlagung der Ehegatten

Ehegatten werden zusammen veranlagt, wenn im Veranlagungszeitpunkt die Ehe bestand, sie an diesem Zeitpunkt nicht dauernd voneinander getrennt lebten und unbeschränkt stpfl. waren. Das Güterrecht ist für die Frage der Zusammenveranlagung ohne Bedeutung. Dauerndes Getrenntleben erfordert nicht nur Trennung im Haushalt und in der Wirtschaftsführung, sondern auch im ehelichen Leben ( BStBl III S. 256; v. , BStBl 1967 III S. 84, 110). Die Nichtführung eines gemeinsamen Haushalts genügt grds. nicht zur Aufhebung der Zusammenveranlagung ( RStBl 1937 S. 435). Befindet sich ein Ehegatte in einer Heilanstalt oder verbüßt er eine zeitlich begrenzte Freiheitsstrafe, so ist dadurch i. d. R. eine dauernde Trennung nicht anzunehmen ( RStBl S. 1081). Ein dauerndes Getrenntleben liegt jedoch vor, wenn an sich Neigung zum Zusammenleben besteht, aber nur unter Voraussetzungen, die sich nicht verwirklichen lassen ( RStBl S. 888). Die Zusammenveranlagung von Ehegatten hat der BFH als verfassungsgemäß bestätigt (U. v. , BStBl III S. 414; v. , BStBl III S. 590). S. zur Beurteilung der Frage, ob Ehegatten dauernd getrennt leben, auch Abschn. 174 Abs. 2 EStR, Abschn. 125 Abs. 5 VStR.

Die Billigkeitsregelung des Abschn. 104 Abs. 3 VStR soll auch dann anzuwenden sein, wenn der Ehegatte eines im Bundesgebiet oder in Berlin (West) unbeschränkt Stpfl. seinen Wohnsitz in der DDR hat und die Ehegatten im stl. Sinn nicht dauernd getrennt leben. Nach dem Erl. des FinMin NW v. (BB 1970 S. 961) entspricht es dem Grundgedanken der Regelung in derartigen Fällen die Ehegatten ausnahmsweise zusammen zu veranlagen mit der Folge, daß dem unbeschränkt stpfl. Ehegatten aus Billigkeitsgründen der Freibetrag nach § 6 Abs. 1 VStG auch für seinen in der DDR lebenden Ehegatten zu gewähren ist. Ebenso erhöhen sich auch die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG.

18. Zusammenveranlagung mitKindern

a) Haushaltsgemeinschaft der unbeschränkt steuerpflichtigen Beteiligten

Eine Zusammenveranlagung kommt nur dann in Betracht, wenn alle Beteiligten unbeschränkt stpfl. sind und alle Beteiligten eine Haushaltsgemeinschaft bilden. Das können Ehegatten mit ihren Kindern sein. Das können aber auch Einzelpersonen (z. B. die geschiedene oder dauernd getrennt lebende Ehefrau, die unverheiratete Mutter, der verwitwete Ehegatte u. dgl.) mit ihrem Kind oder ihren Kindern sein. Ein Kind kann nur mit dem Elternteil zusammen veranlagt werden, zu dessen Haushalt es gehört. In Zweifelsfällen ist anzunehmen, daß dies der Elternteil ist, desen Wohnung bei der polizeilichen Anmeldung als dessen Hauptwohnung angegeben worden ist ( S. BStBl 1982 II S. 111; v. 4. 6. 82, BStBl II S. 733). Haben nicht zusammen zu veranlagende Elternteile eine gemeinsame Wohnung oder gibt die melderechtliche Behandlung keine eindeutigen Anhaltspunkte, so ist vorbehaltlich einer abweichenden Bescheinigung des Jugendamts davon auszugehen, daß das Kind zum Haushalt der Mutter gehört (Abschn. 125a VStR).

Die FinVerw (vgl. z. B. Nds. FinMin v. , NWB DokSt Erl. F. 9B § 14 VStG Rz. 1/79) vertritt nachstehende Auffassung in folgenden Zweifelsfällen:

(1)

Lebt ein nicht verheiratetes oder von seinem Ehegatten getrennt lebendes Kind mit seinem Kind (Enkel) bei seinen Eltern (Großeltern), so bilden Eltern, Kind und Enkelkind eine Veranlagungsgemeinschaft. Der für das Enkelkind gewährte Freibetrag kann sich somit beim Vermögen der Großeltern auswirken.

(2)

Lebt der Vater eines nichtehelichen Kindes mit diesem und dessen Mutter in einer Haushaltsgemeinschaft, so ist das Kind, vorbehaltlich einer abweichenden Bescheinigung des Jugendamts, entsprechend Abschn. 125a Satz 3 VStR mit seiner Mutter zusammenzuveranlagen.

Nach dem (NWB EN-Nr. 1888/80) kann für die Beurteilung der Haushaltszugehörigkeit nicht gefordert werden, daß die Kinder mit den Eltern dauernd in einer gemeinsamen Wohnung leben. Für die Annahme der Haushaltsgemeinschaft genügt es vielmehr, daß der Haushalt der Eltern auch den Mittelpunkt der privaten Lebensinteressen des Kindes bildet. Deshalb schließt eine zeitweilige - wenn auch längere Zeit dauernde - ausbildungsbedingte Abwesenheit des Kindes die Annahme einer Haushaltsgemeinschaft nicht aus. Die Haushaltszugehörigkeit kann aber nicht schon deshalb bejaht werden, weil das Kind ausschließlich auf Kosten der Eltern unterhalten wird. Ist die Haushaltsgemeinschaft aus persönlichen Gründen aufgelöst worden, so können Unterhaltsleistungen der Eltern allein eine Zusammenveranlagung nicht mehr rechtfertigen.

b) Der Begriff „Kind„

Kinder i. S. des VStG sind nach § 6 Abs. 2 Satz 2 VStG eheliche Kinder, für ehelich erklärte Kinder, nichteheliche Kinder, Stiefkinder, Adoptivkinder und Pflegekinder. Ein Pflegekindschaftsverhältnis ist nur anzunehmen, wenn ein Kind von den Pflegeeltern auf Dauer wie ein leibliches Kind betreut wird und eine Haushaltsgemeinschaft mit seinen leiblichen Eltern nicht mehr besteht (Abschn. 118 Abs. 2 VStR).

c) Zusammenveranlagung mit Kindern unter 18 Jahren

Die Kinder dürfen im Veranlagungszeitpunkt noch nicht das 18. Lebensjahr vollendet haben und müssen mit den Eltern oder den erwähnten Einzelpersonen eine Haushaltsgemeinschaft bilden (§ 14 Abs. 1 Nr. 2 VStG).

d) Zusammenveranlagung mit Kindern zwischen 18 und 27 Jahren

Die Zusammenveranlagung aller Beteiligten erfolgt auf ihren gemeinsamen Antrag, wenn die nachstehenden Voraussetzungen (aa-dd) sämtlich im Veranlagungszeitpunkt erfüllt sind:

aa)

Alle Beteiligten müssen unbeschränkt stpfl. sein.

bb)

Das Kind muß unverheiratet sein oder von seinem Ehegatten dauernd getrennt leben.

Eine Zusammenveranlagung des Kindes mit den Eltern oder einem Elternteil kann nicht in Betracht kommen, wenn das Kind bereits nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 VStG mit seinem Ehegatten zusammen zu veranlagen ist (Abschn. 125c Abs. 2 VStR).

cc)

Das Kind muß zum Haushalt der Eltern oder eines Elternteils gehören.

dd)

Das Kind muß sich noch in der Berufsausbildung befinden oder den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst leisten, durch den die Berufsausbildung unterbrochen wird oder ein freiwilliges soziales Jahr i. S. des Gesetzes zur Förderung eines freiwilligen sozialen Jahres ableisten.

Zum Begriff „Berufsausbildung„ Hinweis auf Abschn. 183 Abs. 2 und 3 EStR.

Gesetzlicher Grundwehrdienst: 15 Monate lt. § 5 Wehrpflichtgesetz in der Bekanntmachung v. (BGBl. I S. 529). S.

Gesetzlicher Zivildienst: 20 Monate für anerkannte Kriegsdienstverweigerer nach dem Zivildienstgesetz v. (BGBl I S. 1221).

Freiwilliges soziales Jahr: Ges.z. Förderung eines freiw. sozialen Jahres v. , BGBl. I S. 640, mit späteren Änderungen; s.Abschn. 183c EStR.

Wehrdienst, Dienst im Vollzugsdienst des Bundesgrenzschutzes und im sonstigen Vollzugsdienst der Polizei, Dienst als Helfer im Zivilschutz oder Katastrophenschutz oder Entwicklungsdienst, der auf Grund freiwilliger Verpflichtung geleistet und auf den Grundwehrdienst angerechnet wird, begründet nach Abschn. 125b Abs. 3 VStR kein Recht auf Einbeziehung in die Zusammenveranlagung.

Über das 21. Lebensjahr hinaus wird ein Kind in folgenden Fällen berücksichtigt (vgl. Abschn. 125b Abs. 1a Satz 4 VStR):

(1)

Bei Leistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes oder Zivildienstes für einen der Dauer dieses Dienstes entsprechenden Zeitraum;

(2)

bei freiwilliger Verpflichtung für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst oder zum Polizeivollzugsdienst, der an Stelle des Wehr- oder Zivildienstes abgeleistet wird, für einen der Dauer dieses Dienstes entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des gesetzlichen Grundwehrdienstes, bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des gesetzlichen Zivildienstes;

(3)

bei einer vom Wehr- und Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer i. S. des § 1 Abs. 1 EhfG für einen der Dauer dieser Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des gesetzlichen Grundwehrdienstes, bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des gesetzlichen Zivildienstes.

Rechtsprechungshinweise zur Unterbrechung der Berufsausbildung: BStBl 1970 II S. 450; v. 26. 2. 71, BStBl II S. 422.

ee)

Auf gemeinsamen Antrag der Beteiligten wird ein Kind, das das 18., aber noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, mit seinen verheirateten und nicht dauernd getrennt lebenden Eltern zusammen veranlagt, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht beginnen oder fortsetzen kann oder nicht erwerbstätig ist, weniger als 400 DM monatlich an Geldleistungen wegen Erwerbs-, Berufs- oder Arbeitsunfähigkeit oder Arbeitslosigkeit oder an Übergangsgebührnissen nach beamten- oder soldatenversorgungsrechtlichen Grundsätzen oder aus einer Erwerbstätigkeit nach Verminderung um die Steuern und gesetzlichen Abzüge bezieht. Geschiedene, von ihren Ehegatten dauernd getrennt lebende oder verwitwete Kinder werden nur berücksichtigt, wenn sie von den kindergeldberechtigten Eltern überwiegend unterhalten werden, weil der Ehegatte oder der frühere Ehegatte ihnen keinen ausreichenden Unterhalt leisten kann oder dem Grund nach nicht unterhaltspflichtig ist oder weil sie als Verwitwete keine ausreichenden Hinterbliebenenbezüge erhalten (vgl. Abschn. 125b Abs. 1a VStR).

Werden Kinder, die das 21. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, auf Grund des 10. Ges. zur Änd. des BKGG v. (BGBl I S. 1726) beim Anspruch auf Kindergeld wieder berücksichtigt, so ist auf Antrag der Beteiligten auch eine Zusammenveranlagung der Eltern mit diesen Kindern ab durchzuführen, wenn die übrigen Voraussetzungen des Abschn. 125b Abs. 1 Nr. 1-3 VStR erfüllt sind (FinMin NW v. , NWB EN-Nr. 602/85).

e) Zusammenveranlagung mit Kindern über 27 Jahren

Abgesehen von den nachstehend unter f dargestellten Fällen kommt eine Zusammenveranlagung von Ehegatten oder Einzelpersonen mit Kindern, die das 27. Lebensjahr im Veranlagungszeitpunkt vollendet haben, bei gemeinsamem Antrag nur unter den vorstehend in dd aufgeführten Voraussetzungen in Betracht, wenn der Abschluß der Berufsausbildung durch Umstände verzögert worden ist, die keiner der Antragsteller zu vertreten hat. Als ein solcher Umstand ist stets die Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes oder Zivildienstes, das Fehlen eines Studienplatzes sowie der berufsbe- S. dingte Wohnortwechsel des Stpfl. anzusehen (§ 14 Abs. 2 Nr. 1 VStG). Zu solchen Umständen, die zwingend von außen eingreifen und auf deren Eintritt bzw. Nichteintritt die Beteiligten keinen Einfluß nehmen können, gehören z. B. Erkrankungen, Schwierigkeiten in der Finanzierung der Ausbildung u. dgl. Nicht darunter fallen also grds. Umstände , die man selbst auf Grund freier Willensentschließung herbeigeführt hat. Die Anrechnung eines freiwillig geleisteten Dienstes auf den Grundwehrdienst wird nur bis zur Dauer von 15 Monaten als ein solcher Umstand anerkannt. S. hierzu auch Abschn. 125b Abs. 6 VStR und BStBl II S. 696.

f) Zusammenveranlagung mit erwerbsunfähigen Kindern

Nach § 14 Abs. 2 Nr. 2 VStG erfolgt auf gemeinsamen Antrag aller Beteiligten Zusammenveranlagung der Ehegatten oder Einzelpersonen mit Kindern ohne Rücksicht auf deren Lebensalter, wenn diese wegen körperlicher oder geistiger Gebrechen dauernd außerstande sind, sich selbst zu unterhalten. Diese Voraussetzung ist insbes. gegeben, wenn das Kind erwerbsunfähig i. S. von § 6 Abs. 3 Nr. 1 und Abs. 4 Nr. 1 VStG ist. Nach Abschn. 121 Abs. 1 VStR ist Erwerbsunfähigkeit bei einer Minderung der Erwerbsfähigkeit von mehr als 90 v. H. anzunehmen ( BStBl II S. 408).

Werden Eltern nicht zusammen veranlagt, kann die Zusammenveranlagung mit einem Elternteil beantragt werden. Eine Zusammenveranlagung mit den Eltern ist ausgeschlossen, wenn das Kind bereits nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 VStG mit seinem Ehegatten zusammen zu veranlagen ist. S. auch Abschn. 125c und 121 Abs. 1 VStR.

19. Änderungen in der Zusammenveranlagung

Nach dem Veranlagungszeitpunkt können Änderungen der Zusammenveranlagung, z. B. durch Tod eines Ehegatten, Scheidung einer Ehe, Tod eines Kindes, Vollendung des 18. Lebensjahres eines Kindes, Eheschließung, Geburt eines Kindes, eintreten. Diese Gründe können innerhalb des Hauptveranlagungszeitraums zu Neuveranlagungen führen (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 VStG). Scheidet ein Stpfl. aus der Haushaltsgemeinschaft aus, so wird er am nächsten Veranlagungszeitpunkt, falls er eigenes stpfl. Vermögen besitzt, selbständig veranlagt. Im Fall des Todes einer der zusammenveranlagten Personen beschränkt sich die Zusammenveranlagung auf die Überlebenden. Scheidet ein Stpfl. deshalb aus der Zusammenveranlagung aus, weil er beschränkt stpfl. wird, so wird für ihn eine Nachveranlagung (§ 17 Abs. 1 Nr. 3 VStG), für die übrigen Beteiligten eine Neuveranlagung auf den nächsten Veranlagungszeitpunkt (vorausgesetzt, daß dieser nicht mit einem Hauptveranlagungszeitpunkt zusammenfällt) erforderlichenfalls durchgeführt. Wegen Neuveranlagung bei Beendigung der Berufsausbildung eines Kindes s. BStBl II S. 347.

Für einen Stpfl. kann es auch ohne besondere Mitteilung des FA allein auf Grund des gesamten Sachverhalts erkennbar i. S. von § 174 Abs. 3 Satz 1 AO sein, daß das FA in der irrtümlichen Annahme, er und sein Kind seien einzeln zur VSt zu veranlagen, eine Zusammenveranlagung nicht durchgeführt hat. Erkennbarkeit in diesem Sinne kann z. B. vorliegen, wenn ein Kindesvermögen von beachtlicher Größenordnung in dem VSt-Bescheid des Stpfl. nicht berücksichtigt und ein VSt-Freibetrag für das Kind nicht gewährt worden ist ( BStBl 1985 II S. 283).

V. Bemessungsgrundlage

Die Vermögensteuer - Bemessungsgrundlage

20. Grundsätze

  1. Die Behandlung des Gesamtvermögens, das bei unbeschränkt Stpfl. die Bemessungsgrundlage bildet (vgl. § 1 Abs. 3 VStG), und des Inlandsvermögens, das bei beschränkt Stpfl. anzusetzen ist (vgl. § 2 Abs. 2 VStG), wird in § 4 VStG erläutert.

    Bei unbeschränkt Stpfl. ist darunter das Gesamtvermögen i. S. des BewG, und zwar der §§ 114-120 BewG zu verstehen.

    Nach § 114 Abs. 2 BewG gehören zum Gesamtvermögen nicht die WG, die nach den Vorschriften des VStG oder anderer Gesetze von der VSt befreit sind. S. hierzu Ziff. 8 und nachfolgend unter Ziff. 24. Das Gesamtvermögen der zusammen zu veranlagenden Personen (vgl. Ziff. 16-19) ist zusammenzurechnen.

    Auch die stl. Zurechnungsvorschrift des § 120 BewG ist zu beachten, nach der bei der fortgesetzten Gütergemeinschaft das ganze Gesamtgut dem überlebenden Ehe- S. gatten zugerechnet wird, wenn dieser unbeschränkt stpfl. ist. S. auch BStBl 1968 II S. 170, und BB 1972 S. 217 ff.

  2. Das Inlandsvermögen bei beschränkt Stpfl. ergibt sich aus § 121 BewG und bei erweiterter beschränkter Steuerpflicht aus dem AStG. Wegen der Einzelheiten vgl. Ziff. 9.

21. Ermittlung des Gesamtvermögens

Die Errechnung des Gesamtvermögens i. S. des BewG erfolgt i. d. R. nach dem folgenden Schema:


Tabelle in neuem Fenster öffnen
  1. Land- und forstwirtschaftliches Vermögen
  2. Grundvermögen
  3. Betriebsvermögen
  4. Sonstiges Vermögen
-----------------------
  = Rohvermögen
  ./. Schulden und Lasten nach § 118 BewG
-----------------------------------------
  = Nichtabgerundetes Gesamtvermögen
  Abrundung auf volle 1 000 DM nach unten (§ 4 Abs. 2 VStG)
  = Gesamtvermögen i. S. des § 4 VStG

Aus diesem Gesamtvermögen ist das „stpfl. Vermögen„ zu errechnen (vgl. unten Ziff. 37).

Bei Körperschaften i. S. des § 97 Abs. 1 BewG, bei denen alle WG gewerblichen Betrieb bilden, wird trotzdem nicht immer der EW des BV gleichzeitig das Gesamtvermögen darstellen. Das wird z. B. dann nicht der Fall sein, wenn für die Ermittlung des Gesamtvermögens noch Befreiungen nach § 3 Abs. 1 Nr. 3, 4 VStG bzw. § 117 BewG in Betracht kommen (s. im einzelnen Abschn. 109c Abs. 2 VStR). Bei den unter § 97 Abs. 2 BewG fallenden Rechtspersönlichkeiten muß die Ermittlung des Gesamtvermögens wie bei natürlichen Personen erfolgen.

22. Übernahme der Einheitswerte

a) Grundsätze

Im Rahmen der VSt-Veranlagung braucht bei der Errechnung des Rohvermögens eine Ermittlung und Bewertung der zu den ersten drei Vermögensarten (land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Grundvermögen, BV) gehörenden WG bzw. wirtschaftlichen Einheiten i. d. R. nicht zu erfolgen. Hierfür müssen, wenn es sich um inländisches Sachvermögen handelt, bereits in einem gesonderten Verfahren EW festgestellt worden sein. Ausnahmsweise kann es auch zum Ansatz eines bereits festgestellten EW beim sonstigen Vermögen kommen, nämlich dann, wenn ein Mineralgewinnungsrecht außerhalb eines gewerblichen Betriebs beim Verpächter anzusetzen ist.

Die Feststellungen in diesem EW-Verfahren hinsichtlich des Werts, der Art und der Zurechnung (des Eigentümers bzw. Miteigentümers) sind bindend und deshalb unverändert bei der VSt-Veranlagung zu übernehmen (vgl. § 182 AO, § 114 Abs. 3 BewG, Abschn. 93 VStR).

b) Sondervorschrift für die Anwendung der Einheitswerte 1964

Während der Geltungsdauer der auf den Wertverhältnissen am beruhenden EW des Grundbesitzes ist bei der VSt die Sondervorschrift des § 121a BewG zu beachten: Die zum Grundvermögen gehörenden Grundstücke sind mit 140 v. H. des EW anzusetzen. Für die EW der Betriebe der Land- und Forstwirtschaft kommt dieser Zuschlag nicht in Betracht.

Gehören zu einem gewerblichen Betrieb wie Grundvermögen bewertete Betriebsgrundstücke, so sind diese ebenfalls bereits bei der Ermittlung des EW des gewerblichen Betriebs mit 140 v. H. des EW angesetzt worden. S. auch Abschn. 1 und 3 VStR. S.

23. Ausländisches Sachvermögen

Es muß, wenn überhaupt ein Ansatz in Betracht kommt (z. B. DBA, Beschlagnahme, Enteignung u. dgl.; s. auch Ziff. 8 und Abschn. 91 VStR), im Rahmen der Veranlagung ermittelt und bewertet werden, da für solche wirtschaftlichen Einheiten keine EW vorhanden sind. Die Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheiten ist nach § 2 BewG vorzunehmen. Beim ausländischen Grundbesitz sind nicht nur die Bestandteile, sondern auch das Zubehör einzubeziehen. Nicht einzubeziehen sind Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden.

Die Bewertung erfolgt in diesen Fällen mit dem gemeinen Wert am Stichtag. Das gilt auch für Grundbesitz und Mineralgewinnungsrechte, da § 27 BewG nur für die Feststellung von EW gilt. Vgl. § 31 BewG, Abschn. 54, 91 VStR.

Nach manchen DBA (z. B. Argentinien, Brasilien, Spanien und Schweiz) unterliegt das in diesen Staaten belegene unbewegliche Vermögen eines in der Bundesrepublik unbeschränkt Stpfl., das nicht einer dort gelegenen Betriebsstätte gehört (also privater Grundbesitz, Ferienhaus, Ferienwohnung), der deutschen VSt mit dem gemeinen Wert.

24. Vermögensteuerliche Begünstigung bestimmter wirtschaftlicher Einheiten und Gegenstände

§§ 115-117 BewG

Bei der Ermittlung des Gesamtvermögens (und auch bei Feststellung des Inlandsvermögens beschränkt Stpfl.) sind bestimmte wirtschaftliche Einheiten bzw. Gegenstände nur mit einem Teil ihres Wertes bzw. EW oder gar nicht anzusetzen.

a) Gegenstände, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt
aa)

Grundbesitz (= wirtschaftliche Einheiten des land- u. forstwirtschaftlichen Vermögens, des Grundvermögens sowie Betriebsgrundstücke) oder Teile von Grundbesitz und solche beweglichen Gegenstände, die zum sonstigen Vermögen gehören (z. B. Kunstgegenstände, Sammlungen), sind mit 40 v. H. des Werts anzusetzen, wenn ihre Erhaltung wegen ihrer Bedeutung für Kunst, Geschichte oder Wissenschaft im öffentlichen Interesse liegt. Als „Teile von Grundbesitz„ sind z. B. das Schloß oder die Burg anzusehen, die zu einem landwirtschaftlichen Betrieb gehören. Ist nur ein Teil einer wirtschaftlichen Einheit begünstigt, so ist vom gesamten EW einschl. der Erhöhung um 40 v. H. nach § 121a BewG auszugehen. Die Aufteilung erfolgt im Verhältnis der auf die einzelnen Teile entfallenden Jahresrohmiete oder des auf die einzelnen Teile entfallenden umbauten Raumes (Abschn. 94 Abs. 6 VStR). Voraussetzung ist weiterhin, daß die jährlichen Kosten i. d. R. die erzielten Einnahmen übersteigen. Der Nachweis, daß die Erhaltung der Gegenstände im öffentlichen Interesse liegt, wird in Zweifelsfällen durch Gutachten der mit der Denkmalspflege betrauten Behörde erbracht werden müssen. Es gilt bei Denkmälern als erbracht, die in die Denkmalsliste oder ein entsprechendes Verzeichnis eingetragen sind (Abschn. 94 Abs. 3 VStR).

bb)

Grundbesitz oder Teile von Grundbesitz, Kunstgegenstände, Kunstsammlungen, wissenschaftliche Sammlungen, Bibliotheken, Archive, deren Erhaltung wegen ihrer Bedeutung für Kunst, Geschichte oder Wissenschaft im öffentlichen Interesse liegt, und Grundbesitz oder Teile von Grundbesitz, die für Zwecke der Volkswohlfahrt der Allgemeinheit zur Benutzung zugänglich gemacht sind und deren Erhaltung ebenfalls im öffentlichen Interesse liegt, genießen vollständige VSt-Befreiung, wenn die in § 115 Abs. 2-4 BewG geforderten Voraussetzungen erfüllt sind. Wie bei aa ist nach § 115 Abs. 4 BewG weiterhin erforderlich, daß die jährlichen Kosten einschl. der AfA i. d. R. die erzielten Einnahmen übersteigen. Als „Einnahme„ wird auch der Mietwert eigengenutzter Räumlichkeiten anzusehen sein (Abschn. 94 Abs. 5 VStR).

Zu aa) und bb): Vgl. auch z. B. BStBl 1981 II S. 251, und Abschn. 94 VStR; s. auch NWB F. 2 S. 4053.

Zur Vergünstigung für rekultivierte Baggerseen, die als Erholungsgebiete genutzt werden, vgl. NWB DokSt Erl. F. 9A § 115 BewG Rz. 2/79, und für Grundbesitz bei Nutzung durch „Besichtigung„ Nds. FinMin v. , BB S. 1839.

Schulden und Lasten, die mit derartigen WG in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind ohne Rücksicht darauf, daß das WG selbst bei der Vermögensermittlung nur S. mit 40 v. H. seines Werts oder überhaupt nicht angesetzt wird, stets in vollem Umfang abz. (vgl. § 118 Abs. 2 BewG und Ziff. 36 insbes. wegen des Abzugs der kapitalisierten Erhaltungslast aus der Denkmalspflege).

S. auch BStBl II S. 658 (Unterhaltslasten bei unter Denkmalschutz stehendem Grundbesitz nur bei rechtlich verbindlicher Verpflichtung abzugsfähig) sowie Aufsatz Kurth „Denkmalgeschützte Immobilie als steuerbegünstigte Kapitalanlage„ (Beilage 19 zu DB Nr. 33/1985) und gemeins. Länder-Erl. v. , BStBl. I S. 648 (wegen der Bewertung des unter Denkmalschutz stehenden Grundbesitzes). Die auf einem Grundstück ruhende Grunddienstbarkeit ist nur im Sinne eines Veränderungsverbots zu verstehen, welche keine Verpflichtung zur Instandhaltung eines unter Denkmalschutz stehenden Gebäudes enthält ().

b) Krankenhäuser

Der für das BV einer vom Eigentümer betriebenen Krankenanstalt festgestellte EW oder der auf die Krankenanstalt entfallende Teil des EW bleibt außer Ansatz, wenn die Krankenanstalt im vorausgegangenen Kj in besonderem Maße der minderbemittelten Bevölkerung gedient hat. Diese Begünstigungsvorschrift hat vor allem für Privatpersonen bzw. private Personengesellschaften Bedeutung, die Inhaber einer Privatkrankenanstalt sind. Juristische Personen des privaten Rechts werden i. d. R. bereits nach § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG von der VSt befreit sein. Voraussetzung für die Begünstigung ist, daß das Krankenhaus in dem Kj, das dem Veranlagungszeitpunkt vorangeht, die Voraussetzungen des § 67 Abs. 1 oder 2 AO erfüllt hat. Nach dieser Vorschrift müssen bei Krankenhäusern, die unter die BundespflegesatzVO fallen, mindestens 40 v. H. der jährlichen Pflegetage auf Patienten entfallen, bei denen nur der allgemeine Pflegesatz nach § 3 oder der besondere Pflegesatz nach § 4 der BundespflegesatzVO zuzüglich gesondert berechenbarer Kosten nach §§ 5, 7 dieser VO berechnet werden. Bei Krankenhäusern, die nicht unter die BundespflegesatzVO fallen, dürfen für die genannten Pflegetage keine höheren Entgelte berechnet werden. Die Voraussetzungen des § 116 BewG decken sich - abgesehen von dem Fall der Verpachtung des Privatkrankenhauses, bei der die Steuerbefreiung nicht eintritt - mit denen des § 3 Nr. 20 GewStG. Die zur GewSt getroffenen Feststellungen können deshalb auch für die VSt übernommen werden (Abschn. 95 VStR).

Nach dem BStBl 1970 II S. 200, bleibt der EW für das BV einer Krankenanstalt nach § 116 BewG nur dann außer Ansatz, wenn er positiv ist. Ein negativer EW ist aber bei der Ermittlung des Gesamt- oder Inlandsvermögens zu berücksichtigen, sonst würde sich eine Benachteiligung für den Eigentümer ergeben. Betrifft der EW sowohl begünstigtes Vermögen (Krankenhaus) als auch nichtbegünstigtes Vermögen (z. B. ärztliche Privatpraxis), so ist er aufzuteilen. Nach Abschn. 95 Abs. 2 VStR bestehen keine Bedenken, wenn die WG, die dem Krankenhaus dienen, bei der Ermittlung des EW nicht erfaßt werden. Für das Grundstück, in dem sowohl das Krankenhaus als auch die Privatpraxis sich befinden, werden u. E. die Regeln des § 99 BewG zu gelten haben. Dienen mehr als 50 v. H. des Grundstücks dem Krankenhaus, so bleibt u. E. das ganze Grundstück außer Ansatz. Die anderen WG werden entsprechend ihrer Nutzung aufzuteilen sein. Bei einer Nutzung von mehr als 50. v. H. für den begünstigten Zweck wird das WG voll außer Ansatz bleiben dürfen (vgl. sinngemäß Abschn. 5 Abs. 3 VStR). Schulden und Lasten im Zusammenhang mit dem Krankenhaus bleiben ebenfalls außer Ansatz (§ 118 Abs. 2 BewG).

c) Versorgungs- und Verkehrsunternehmen
aa) Öffentliche Versorgung mit Wasser

Das BV, das unmittelbar und nicht nur vorübergehend der Gewinnung, Lieferung und Verteilung von Wasser zur öffentlichen Versorgung dient, ist bei der Ermittlung des Gesamtvermögens außer Ansatz zu lassen. Dient es gleichzeitig auch anderen Zwecken, so ist es entsprechend der jeweiligen Nutzung aufzuteilen (§ 117 Abs. 2 BewG). Die S. Begünstigung gilt nach § 121 Abs. 3 BewG auch im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht. S. im einzelnen ab gem. Länder-Erl. v. , BStBl I S. 224 (Begriff des Versorgungsunternehmens und der „öffentlichen Versorgung„, begünstigtes BV, Aufteilung des Betriebsvermögens).

bb) Verkehrsbetriebe, Hafenbetriebe, Flughafenbetriebe

Bei der Ermittlung des Gesamtvermögens wird außer Ansatz gelassen das BV von Verkehrs-, Hafen- und Flugplatzbetrieben des Bundes, eines Landes, einer Gemeinde, eines Gemeindeverbandes oder eines Zweckverbandes sowie von rechtlich selbständigen Unternehmen dieser Art, deren Anteile ausschließlich dem Bund, einem Land, einer Gemeinde, einem Gemeindeverband oder einem Zweckverband gehören und deren Erträge ausschließlich diesen Körperschaften zufließen. Darüber hinaus sind auch sonstige Unternehmen dieser Art, die sich nicht ausschließlich im Eigentum von juristischen Personen des öffentlichen Rechts befinden, von der VSt befreit, soweit ihr Vermögen dazu bestimmt ist, unter der Auflage der Beförderungspflicht (Kontrahierungspflicht), der Betriebspflicht und des Tarifzwangs dem öffentlichen Verkehr zu dienen.

Die unter § 117 Abs. 1 Nr. 2 BewG fallenden Unternehmen müssen sich also ausschließlich im Eigentum der öffentlichen Hand befinden. Zu den Verkehrsbetrieben rechnen auch Verbundgesellschaften, nicht jedoch zentrale Omnibusbahnhöfe und Parkstättenbetriebe (Bayer. FinMin v. , NWB DokSt Erl. F. 9A § 117 BewG Rz. 2/82). Wegen der Beurteilung eines in einem Betrieb zusammengefaßten Verkehrs- und Versorgungsbetriebs s. BStBl II S. 640.

Die unter § 117 Abs. 1 Nr. 3 BewG fallenden Unternehmen stehen mindestens teilweise in privatem Eigentum. Bei ihnen bleibt nur der Teil des Vermögens außer Ansatz, der unter der Auflage der Betriebspflicht, der Beförderungspflicht und des Tarifzwangs dem öffentlichen Verkehr dient.

Wegen Einzelheiten s. gem. Länder-Erl. v. , BStBl I S. 224, insbes. Abschn. 2 und 3. Nach dem (n. v.) ist Vermögen bei Hafenbetrieben, das Umschlags- und Lagerzwecken dient, auch vermögensteuerbefreit. Insoweit ist der Erl. v. überholt (FinMin NW v. , BB S. 198).

Zu aa) und bb): Eine Befreiung von der GewKapSt besteht nicht.

Über die Gewährung der Steuerbegünstigung ist im VSt-Veranlagungsverfahren zu entscheiden ( BStBl 1981 II S. 249; Abschn. 109c VStR).

§ 117 BewG gilt auch für Inlandsvermögen (§ 121 Abs. 3 BewG). - Ergibt sich bei Aufteilung des Vermögens eine Überschuldung des begünstigten Teils, wird eine sinngemäße Anwendung des zu § 116 BewG ergangenen BStBl 1970 II S. 200 (nur positive EW bleiben außer Ansatz, negative EW werden bei Ermittlung des Gesamtvermögens berücksichtigt) von der FinVerw abgelehnt (FinMin NW v. , Bew-Kartei NW, Anw. 6 zu 117 BewG).

25. Freibetrag beim inländischen Betriebsvermögen

Durch das StEntlG 1984 ist § 117a BewG eingefügt worden. Es gewährt für das inländische BV zwei Vergünstigungen (§ 117a Abs. 1 BewG) und für Handelsschiffe eine zusätzliche Vergünstigung (§ 117a Abs. 2 BewG). Zu dieser Vorschrift ist ein gleichlautender Länder-Erl. v. (BStBl I S. 149) ergangen. Weitere Erläuterungen sind im Abschn. 95a VStR enthalten. Vgl. auch NWB F. 9 S. 2143.

a) Freibetrag nach

Bei Ermittlung des Gesamtvermögens wird beim inländischen positiven BV ein Freibetrag von 125 000 DM gewährt. Das gilt nur bei unbeschränkt Stpfl., da nur diese „Gesamtvermögen„ haben. Bei beschränkt Stpfl. kommt diese Befreiung über § 121 Abs. 3 Satz 1 BewG ebenfalls in Betracht, ebenso für erweitert beschränkt Stpfl. i. S. des § 3 AStG.

Maßgebend ist das BV, für das ein EW festgestellt werden kann. Dazu rechnet also auch das den freien Berufen dienende Vermögen sowie Beteiligungen an PersGes. Bei erweiterter beschränkter Steuerpflicht gehört dazu auch das im erweiterten Inlandsvermögen zu erfassende Vermögen einer ausländischen Zwischengesellschaft. S.

b) Ansatz des 125 000 DM übersteigenden Teils des inländischen Betriebsvermögens

Der den Freibetrag nach § 117a Abs. 1 Satz 1 BewGübersteigende Teil des inländischen BV ist mit 75 v. H. anzusetzen. Diese Begünstigung gilt nicht nur für unbeschränkt Stpfl., sondern auch für das inländische BV beschränkt Stpfl. (§ 121 Abs. 3 i. V. mit § 117a Abs. 1 und 2 BewG).

c) Die besondere Begünstigung für Handelsschiffe

Das BV, das auf Handelsschiffe entfällt, ist, soweit es 125 000 DM übersteigt, nicht mit 75 v. H., sondern nur mit der Hälfte anzusetzen. Es muß sich um Handelsschiffe i. S. des § 34c Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG handeln. Das sind eigene oder gecharterte Handelsschiffe, die im Wj vor dem Stichtag im internationalen Verkehr betrieben werden, d. h. überwiegend in einem Seeschiffahrtsregister eingetragen sind und die Flagge der Bundesrepublik Deutschland führen, ferner in diesem Wj überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden. Es gehören auch Handelsschiffe dazu, die für den genannten Zeitraum verchartert werden, wenn sie vom Unternehmer ausgerüstet sind, und die mit dem Betrieb und der Vercharterung in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Neben- und Hilfsgeschäfte.

Das positive BV, das solchen Handelsschiffen dient, ist aus dem übrigen inländischen BV auszusondern. Von diesem Vermögen sind die mit den Handelsschiffen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten abzuziehen. Der Freibetrag von 125 000 DM i. S. des § 117a Abs. 1 Satz 1 BewG ist bei diesem so errechneten, auf die Handelsschiffe entfallenden Vermögen nach § 117a Abs. 2 Satz 2 BewG insoweit zu berücksichtigen, als er nicht schon bei anderem inländischen BV berücksichtigt worden ist. Dazu gehört auch das BV, aus dem das den Handelsschiffen dienende Vermögen ausgesondert worden ist. Bleibt nach Abzug dieses Freibetrags noch ein Teil des Handelsschiffsvermögens übrig, so ist dieser Teil nur mit der Hälfte anzusetzen.

d) Begünstigung bei mehreren zusammenveranlagten Steuerpflichtigen

Bei Zusammenveranlagung erhält jedes Mitglied der Veranlagungsgemeinschaft für sein ihm zugerechnetes BV, soweit dies insgesamt positiv ist, den Freibetrag bis zur Höhe von 125 000 DM. Ein nicht ausgeschöpfter Teil des Freibetrags ist nicht auf andere Mitglieder der Veranlagungsgemeinschaft übertragbar. Für das den Freibetrag übersteigende BV gilt § 117a Abs. 1 Satz 2 bzw. § 117a Abs. 2 BewG. Es muß also bei jedem Beteiligten der Freibetrag und der Ansatz des übersteigenden Teils mit 75 v. H. berechnet werden. Das gleiche gilt für jeden Beteiligten bei Vorhandensein von Handelsschiffsvermögen. Auch hier muß für jeden Beteiligten der anteilige Freibetrag gesondert berechnet werden. S. Beispiele in Abschn. 95a Abs. 3 und 4 VStR.

e) Begünstigung zum und 1. 1. 85

Wegen der Begünstigung zum 1. 1. 84 und als persönlicher Freibetrag s. § 124 Abs. 2 BewG und FinMin Schl.-Holst. v. (DB S. 1164).

26. Ermittlung und Bewertung des sonstigen Vermögens

§§ 110-113 BewG

a) Grundsätze

Während im allgemeinen für die zu den ersten drei Vermögensarten gehörenden wirtschaftlichen Einheiten EW vorhanden sind (vgl. Ziff. 22), ist beim sonstigen Vermögen eine Ermittlung und Bewertung der zu dieser Vermögensart gehörenden WG erforderlich. Für diese WG bestehen keine EW (Ausnahme für EW von Mineralgewinnungsrechten bei Verpachtung außerhalb eines Gewerbebetriebs).

Beim sonstigen Vermögen handelt es sich um WG, die weder zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen noch zum Grundvermögen oder zum BV zu rechnen sind. Es sind entweder Rechte oder körperlich bewegliche Gegenstände. Hinsichtlich der Rechte S. ist die Aufzählung in § 110 BewG eine beispielhafte, hinsichtlich der beweglichen körperlichen WG dagegen eine abschließende (vgl. § 111 Nr. 10 BewG). Zu den als Vermögenswert ansetzbaren Rechten gehören also auch solche, die in § 110 BewG nicht aufgezählt sind. Dazu gehören insbes. Forderungen auf Sachleistungen, z. B. Forderungen auf Übereignung eines Grundstücks ( BStBl II S. 398), Anspruch auf Herstellung eines Wohnhauses ( DStZ/B S. 545), Anspruch des Verpächters eines landwirtschaftlichen Betriebs auf Rückgabe des Inventars zum Schätzpreis ( RStBl S. 374), Anspruch auf Lieferung steuerbefreiter WG ( BStBl III S. 477), Anspruch auf Herstellung des versprochenen Werks ( BStBl 1981 II S. 322).

Die Bewertung von Sachleistungsansprüchen wird nicht anders erfolgen können als mit dem stl. Wert der Sache selbst (vgl. a. a. O., in Abkehr von früherer Rechtspr.; Abschn. 55 Abs. 7 VStR).

Zu den nicht besonders genannten Rechten gehört auch das Bezugsrecht des Aktionärs gegen die Gesellschaft auf Zuteilung neuer Aktien; es gehört nicht zu den in § 110 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 BewG aufgeführten WG, ist jedoch Teil des sonstigen Vermögens und mit seinem gemeinen Wert anzusetzen (VSt-Kartei OFD München/Nürnberg, K. 1 zu § 110 BewG). Soweit dagegen bewegliche körperliche WG in § 110 BewG nicht ausdrücklich aufgeführt sind; ist ihre Heranführung zur VSt als Teil des sonstigen Vermögens nicht möglich.

Die Heranziehung des sonstigen Vermögens, vor allem der Wertpapiere, verstößt nach Feststellung des BFH und des BVerfG nicht gegen das GG ( BStBl 1968 II S. 302; v. , BStBl 1968 II S. 293; v. , BStBl II S. 332; und v. , BStBl 1968 II S. 133). Ebensowenig verstößt nach dem BStBl 1971 II S. 292, die Heranziehung eines freiberuflich tätigen RA mit dem zu seiner Altersversorgung angesparten Vermögen (Barvermögen, Wertpapiere) zur VSt nach den Vorschriften des BewG und VStG gegen verfassungsrechtliche und steuerrechtliche Vorschriften.

b) Beteiligung an Realgemeinde

Nach § 3a BewG sind WG, die einer Hauberg-, Wald-, Forst- oder Laubgenossenschaft oder ähnlichen Realgemeinde mit eigener Rechtspersönlichkeit gehören, so zu behandeln, als ob sie den an der Realgemeinde beteiligten Personen zur gesamten Hand gehörten. Die Aufteilung erstreckt sich auf alle WG und alle Schulden und Lasten der Realgemeinde und erfolgt nach Abschn. 93a VStR. Das sonstige Vermögen der Genossenschaft wird also den Genossen entsprechend dem Verhältnis der Genossenschaftsanteile zugerechnet. Bei den Genossen können auch die anteiligen Schulden abgezogen werden. Besteht das Vermögen der Genossenschaft aus Nutzungsrechten am Grundbesitz eines Dritten, das den Genossen anteilig überlassen ist, so wird dieses Recht i. d. R. nach § 34 Abs. 5 BewG in das land- und forstwirtschaftliche Vermögen der Genossen einbezogen sein. Andernfalls ist es als Recht auf wiederkehrende Leistungen sonstiges Vermögen i. S. von § 110 Abs. 1 Nr. 4 BewG.

Im folgenden werden die einzelnen Rechte und körperlichen beweglichen Gegenstände mit kurzen Erläuterungen und Hinweisen auf die VStR 1986 aufgeführt.

27. Unverzinsliche und verzinsliche Kapitalforderungen

Hierzu gehören insbes. Darlehensforderungen, Forderungen aus Kaufverträgen und anderen Schuldverhältnissen, der Anspruch des stillen Gesellschafters auf Grund seiner Kapitaleinlage, Tantiemeansprüche, Forderungen aus festverzinslichen Wertpapieren, Ansprüche aus bereits am Stichtag fälligen Versicherungen usw. Nicht hierunter fallen Forderungen auf andere Leistungen, z. B. Sachforderungen (Bewertung mit dem steuerlichen Wert der zu liefernden Sache), Ansprüche auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen (Bewertung nach §§ 13-16 BewG).

Die Bewertung der Kapitalforderungen erfolgt nach den Grundsätzen des § 12 BewG (mit Ausnahme der nach § 11 BewG zu bewertenden festverzinslichen Wertpapiere; s. hierzu Ziff. 29). Es lassen sich folgende Grundsätze herausstellen, die für Kapitalschulden sinngemäß gelten: S.

a) Ansatz mit dem Nennwert

Das ist nach § 12 Abs. 1 BewG der Regelfall. Nennwert ist der Betrag, der bei Fälligkeit vom Schuldner zu entrichten ist. Wegen „Aufgeld„ und „Abgeld„ s. nachstehenden Stichwortkatalog.

Die Tatsache, daß bei Auszahlung von Tantiemeforderungen LSt und KiSt sowie bei der Auszahlung von Dividendenforderungen KapErtSt einzubehalten ist, stellt keinen „besonderen Umstand„ dar, der eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigt ( BStBl 1968 II S. 338, 340; v. , BStBl II S. 539).

Die Belastung mit künftiger USt ist bei Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten ein wertmindernder Umstand ( BStBl II S. 410); s. Abschn. 55 VStR.

b) Ansatz unter dem Nennwert
aa) Uneinbringliche Forderungen

Sie bleiben nach § 12 Abs. 2 BewG außer Ansatz. Maßgebend dafür, ob eine Forderung uneinbringlich ist, sind die Verhältnisse am Stichtag. Ist nach den Einzelverhältnissen zweifelhaft, ob eine Forderung verjährt ist oder ob der Einwand der Verjährung aus besonderen Gründen als Verstoß gegen Treu und Glauben und somit als unzulässige Rechtsausübung angesehen werden müßte, so kann die Forderung entsprechend der Wahrscheinlichkeit, sie durchzusetzen, mit einem unter dem Nennwert liegenden niedrigeren Schätzwert anzusetzen sein ( BStBl II S. 533; Abschn. 55 Abs. 5 VStR).

bb) Zweifelhafte Forderungen

Die Zweifelhaftigkeit einer Forderung ist ein „besonderer Umstand„, der nach § 12 Abs. 1 BewG den Ansatz mit einem Wert, der unter dem Nennwert liegt, rechtfertigen kann. Ein solcher Fall ist z. B. gegeben, wenn nach den Verhältnissen des Stichtags mit Wahrscheinlichkeit anzunehmen ist, daß mit Verlusten gerechnet werden muß ( RStBl 1931 S. 182). Das ist auch bei solchen Forderungen denkbar, die zwar dinglich gesichert sind, bei denen der Gläubiger aber trotzdem mit Einbußen rechnen muß ( HFR 1962 S. 74). Nicht als wertmindernd und nicht als „besonderer Umstand„ sind solche Tatsachen anzusehen, die auf dem Kapitalmarkt oder dem gerade in Betracht kommenden Ausschnitt des Kapitalmarkts allgemein anzutreffen sind und mit denen sich jeder Gläubiger abfinden muß ( BStBl III S. 124). Auch Schwierigkeiten in der Beurteilung der Rechtslage sind i. d. R. kein besonderer, einen Abschlag vom Nennbetrag rechtfertigender Umstand ( BStBl III S. 493).

Eine Delkredere-Versicherung wird bei der Forderungsbewertung zu berücksichtigen sein. Der Erfolgsbeitrag bei der Versicherung ist mit dem künftigen negativen Beitrag in dem Forderungsausfall zu saldieren (s. DB 1985 S. 2361). S. auch unter e bei dem nachstehenden Stichwort „Forderungen, strittige und rechtshängige„.

cc) Niedrig verzinsbare Forderungen

Die niedrige Verzinsung einer Forderung ist dann ein „besonderer Umstand„ i. S. von § 12 Abs. 1 BewG, der eine Bewertung unter dem Nennwert begründet, wenn die Realisierbarkeit der Forderung durch Kündigungsbeschränkung für längere Zeit, d. h. für mindestens 4 Jahre ab dem Stichtag, eingeschränkt oder ausgeschlossen ist ( BStBl 1956 III S. 49; v. , BStBl II S. 516; v. , BStBl II S. 330). Als niedrige, eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigende Verzinsung gilt eine solche unter 4 v. H. S. auch BStBl 1981 II S. 247. Wegen der Berechnung nach der Zinsdifferenzmethode s. Abschn. 56 Abs. 4 VStR. Die Langfristigkeit einer gesicherten Forderung ist jedoch für sich allein grds. kein „besonderer Umstand„, der bereits eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigt ( BStBl III S. 262).

Stehen einer niedrig verzinslichen Kapitalforderung (wie z. B. Guthaben aus Bausparverträgen) wirtschaftliche Vorteile gegenüber, so kommt eine Bewertung unter dem Nennwert nicht in Betracht (Abschn. 56 Abs. 5 VStR und BStBl II S. 639). Ist für eine Forderung nicht ein fester Zinssatz maßgebend, sondern hängt die Verzin- S. sung von der Gewinnentwicklung eines Gewerbebetriebs ab, so ist die nach den Verhältnissen des Veranlagungszeitpunkts maßgebende Verzinsung in entsprechender Anwendung des § 15 Abs. 3 BewG zu bestimmen ( a. a. O.).

Eingehende Einzelheiten mit Berechnungsbeispielen und Formeln bei sog. Ratenkrediten, bei denen der Zinssatz von der Anfangsschuld und nicht von der jeweiligen Restschuld abhängt, enthält der Erl. des FinMin NW v. (Bew-Kartei NW, Anw. 15 zu § 12 BewG).

dd) Unverzinsliche Forderungen

Nach § 12 Abs. 3 BewG sind unverzinsliche Forderungen, deren Laufzeit mehr als ein Jahr beträgt, und die zu einem bestimmten Zeitpunkt fällig sind, mit dem Betrag zu bewerten, der vom Nennbetrag nach Abzug von Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen (Zinssatz 5,5 v. H.) verbleibt. Für die Berechnung des Gegenwartswerts bestehen Hilfstabellen (Hilfstafel 1 und 1a). Gesetzlich ist festgelegt, daß die Forderungen eine Laufzeit von mehr als einem Jahr haben müssen. Außerdem muß ein bestimmter Fälligkeitszeitpunkt bestehen. Ob dieser Zeitpunkt durch Rechtsgeschäft oder durch Gesetz bestimmt ist, bleibt bedeutungslos. Fehlt ein fester Fälligkeitstermin, fällt die Forderung begrifflich nicht unter § 12 Abs. 3 BewG, sondern unter § 12 Abs. 1 BewG; ihr Wert ist ggf. zu schätzen (s. auch BStBl 1963 III S. 46).

Auch bei unverzinslichen Forderungen ist zu beachten, daß eine Abzinsung nicht in Betracht kommt, wenn dem Nachteil der Unverzinslichkeit andere wirtschaftliche Vorteile gegenüberstehen (Abschn. 56 Abs. 5 VStR und BStBl III S. 391).

Ist eine unverzinsliche Forderung erst mit dem Tode einer Person fällig, so können nicht die Vervielfältiger des § 14 Abs. 2 BewG, in denen die Verzinsung bereits berücksichtigt ist, zur Berechnung des Gegenwartswerts angewendet werden. Maßgebend ist die mittlere Lebenserwartung, die sich aus der „Allgemeinen Sterbetafel für die Bundesrepublik Deutschland 1970/72„ ergibt ( BStBl III S. 208; v. , HFR 1964 S. 147; Abschn. 56 Abs. 2 VStR).

Ist eine Forderung ohne weitere Verzinsung in Raten zu tilgen, so kann für die Berechnung der Abzinsung auch die Hilfstafel 2, die für die Berechnung des gegenwärtigen Kapitalwerts von Renten und anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen auf eine bestimmte Zahl von Jahren geschaffen wurde, verwendet werden.

Kaufpreisraten sind regelmäßig auch dann nach § 12 Abs. 3 BewG abzuzinsen, wenn die Vertragsparteien eine Verzinsung ausdrücklich ausgeschlossen haben ( BStBl 1975 II S. 431, zur ESt).

c) Ansatz über dem Nennwert

Eine Bewertung über dem Nennwert kann nach § 12 Abs. 1 BewG dann gerechtfertigt sein, wenn „besondere Umstände„ einen höheren Wert begründen. Ein solcher Umstand ist i. d. R. insbesondere dann gegeben, wenn die Kapitalforderung hoch verzinslich ist, von seiten des Schuldners für längere Zeit, d. h. für mindestens 4 Jahre ab dem Stichtag, keine Kündigungsmöglichkeit besteht und dieser hohen Verzinsung nicht andererseits wirtschaftliche Nachteile gegenüberstehen. Nach Abschn. 56 Abs. 6 VStR liegt eine solche hohe Verzinsung vor, wenn der Zinssatz über 10 v. H. beträgt. Der Gegenwartswert ist dann in der Weise zu berechnen, daß dem Nennwert der Forderung der Kapitalwert der über den Zinssatz von 10 v. H. hinausgehenden Jahreszinsen hinzugerechnet wird.

Für die Feststellung der normalen Laufzeit solcher Forderungen dürfte i. d. R. nicht die formale Kündigungsmöglichkeit aus § 247 BGB ausschlaggebend sein. Es wird vielmehr auf die wirtschaftliche Betrachtung des Einzelfalls ankommen (vgl. hierzu sinngemäßBFH v. , BStBl II S. 330 und v. , BStBl II S. 351).

Wegen der Bewertung der Einlage des typischen stillen Gesellschafters s. im nachstehenden Stichwortkatalog unter „Stiller Gesellschafter, Ansprüche„.

d) Freibetrag

Wegen des Freibetrags für WG, die unter § 110 Abs. 1 Nr. 1-3 BewG fallen, s. § 110 Abs. 2 und 3 BewG sowie unter Ziff. 30 und die Zusammenstellung in Ziff. 34. S.

e) Einzelheiten in alphabetischer Reihenfolge

Abgeld, Abschlußprovision, Disagio, Damnum

Derartige Beträge, die oft mit einer Darlehensaufnahme zusammenhängen, sind nicht als selbständige Vermögenswerte anzusehen. Die Forderung ist (bei normaler Verzinsung) mit ihrem Rückzahlungsbetrag = Nennbetrag anzusetzen. S. auch (NWB DokSt Erl. F. 9 A § 109 BewG Rz. 9/85); Abschn. 55 Abs. 4 VStR; a. A. 1985 S. 1434.

Aufgeld

Ist ein Aufgeld vereinbart worden, so umfaßt der anzusetzende Wert der Forderungen (und entsprechend der Nennwert der Schuld) auch das Aufgeld. Vgl. Abschn. 55 Abs. 4 VStR.

Auflösend bedingte Ansprüche

werden wie unbedingte angesehen (§ 5 BewG). Der Begriff „auflösend bedingt„ ist streng nach den Grundsätzen des bürgerlichen Rechts auszulegen. Wegen auflösend bedingter Darlehensforderungen s. BStBl III S. 159. Rücktrittsrecht als auflösende Bedingung s. BStBl 1968 II S. 116. Zum Begriff „Bedingung„ s. auch BStBl 1976 II S. 17; v. , BStBl 1977 II S. 211; v. , BStBl II S. 670.

Aufrechnung

Die Aufrechnungsmöglichkeit von Forderungen und Schulden (z. B. bei Steuerschulden und Steuererstattungsansprüchen) ist wegen der Freibeträge nach § 110 Abs. 2 und 3 BewG von wesentlicher Bedeutung. Eine Saldierung kann nur dann vorgenommen werden, wenn am Stichtag bereits Voraussetzungen für eine Aufrechnung gegeben waren (z. B. muß der Steuererstattungsanspruch festgesetzt und die Steuerschuld fällig sein). Ein Steuererstattungsanspruch der Ehefrau kann nicht gegen Steuerschulden des Ehemannes aufgerechnet werden (s. BStBl 1954 III S. 26; v. , BStBl 1955 III S. 32; Abschn. 47 Abs. 2 VStR).

Aufschiebend bedingte Ansprüche

sind nicht anzusetzen. Die Begriffe „aufschiebende„ bzw. „auflösende Bedingung„ sind nach ständiger Rspr. des BFH auch im Steuerrecht streng nach den Grundsätzen des bürgerlichen Rechts auszulegen. Vgl. § 4 BewG; aus der umfangreichen Rechtsprechung z. B. BStBl II S. 664; v. , BStBl II S. 668; v. , BStBl II S. 872; v. , BStBl II S. 606; v. , BStBl 1976 II S. 17; v. , BStBl 1977 II S. 211.

Das Recht, eine Erklärung über die Verlängerung eines Erbbauvertrags einseitig abzugeben, ist eine echte Bedingung i. S. des § 4 BewG, die im Sprachgebrauch als Option bezeichnet wird ( BStBl II S. 481). Die Regelungen der §§ 4 ff. BewG gelten nur für rechtsgeschäftliche Bedingungen kraft Parteivereinbarungen, jedoch nicht für gesetzlich bestehende reine Rechtsbedingungen ( BStBl II S. 670, betr. bewertungsrechtliche Bedeutung von behördlichen Genehmigungen bei Grundstücksverträgen). S. auch Verpflichtung gegenüber nachfolgend Berechtigten ( BStBl II S. 406).

Zur Verpflichtung, in der Zukunft einen Grundstückskaufvertrag abzuschließen, als aufschiebend bedingte Bedingung ( BStBl II S. 706); Vorbehalt der Genehmigung eines Grundstückskaufvertrags ist keine aufschiebende Bedingung ( BStBl II S. 771); Einzahlungsansprüche auf beschlossene, aber an den Stichtagen noch nicht in das Handelsregister eingetragene Kapitalerhöhungen einer GmbH sind nicht anzusetzen, da die Rechtswirksamkeit erst mit der Eintragung entsteht ( BStBl II S. 388).

Baukostenzuschüsse, anrechenbare,

werden beim sonstigen Vermögen u. E. nach den gleichen Grundsätzen wie Mietvorauszahlungen zu behandeln sein. Vgl. Stichwort „Mietvorauszahlungen„; s. auch Abschn. 49 VStR. S.

Befristete Ansprüche

i. S. des § 8 BewG. Zur Rechtsauslegung s. BStBl 1973 II S. 354. Bei gegenseitigen Verträgen setzt eine Befristung (§ 163 BGB) eine Vereinbarung voraus, durch die das Wirksamwerden einer Leistung bis zum Erreichen des in der Zukunft liegenden Termins hinausgeschoben wird. Aufschiebend befristete Ansprüche sind nicht anzusetzen.

„Bewind„, Forderungen nach holländischem Recht

Bei einer Kapitalforderung unter Begründung eines „bewind„ ist nach Feststellung des BFH der Vermögensanfall unbedingt. Es tritt lediglich eine auflösend bedingte Verfügungsbeschränkung ein, die es nicht rechtfertigt, die Kapitalforderung mit einem niedrigeren Wert als dem Nennwert anzusetzen ( BStBl II S. 440).

Brandversicherungsansprüche

Ist der Brandschaden am Stichtag bereits eingetreten, so ist die Brandversicherungsforderung als Vermögenswert anzusetzen, auch wenn es sich um Hausratsversicherungsansprüche handelt. Steht die Forderung zu, weil ein Gebäude abgebrannt ist, so ist der Anspruch bei Zweckgebundenheit mit dem gemeinen Wert des mit der Versicherungssumme herzustellenden Gebäudes anzusetzen (so RFH, RStBl 1928 S. 58; 1933 S. 845; s. auch RFH, RStBl 1942 S. 461).

Bundesschatzbriefe

Bundesschatzbriefe A sind mit ihrem Nennwert anzusetzen. Das gilt auch für Bundesschatzbriefe B innerhalb der Sperrfrist für die Rückzahlung. Nach Ablauf der Sperrfrist sind sie mit ihrem Rückzahlungswert anzusetzen. Für die Erfassung der Stückzinsen gilt nach Abschn. 58 Abs. 2 VStR die Anweisung in Abschn. 60 Abs. 3 VStR. Danach sind die Zinsansprüche nur dann zusätzlich zu erfassen, soweit sie auf vorangegangene volle Jahreszeiträume entfallen.

Der BMF hat für die Bundesschatzbriefe B die Wertansätze zum , und mit Schr. v. bekanntgegeben (DB 1984 S. 326). Für die Stichtage , und s. Bekanntgabe durch Nds. FinMin v. (DB S. 576) und für die Stichtage , und 1. 1. 88 s. Zusammenstellung Nds. FinMin v. (DB S. 556).

Contergan-Schadensfälle, Ansprüche auf Leistungen

Derartige Ansprüche gehören nach § 21 Abs. 1 des Ges. über die Errichtung einer Stiftung „Hilfswerk für behinderte Kinder„ v. (BGBl I S. 2045) nicht zum sonstigen Vermögen.

Dividendenanspruch

Der Dividendenanspruch des Gesellschafters einer KapGes entsteht erst mit der Beschlußfassung über die Gewinnausschüttung durch die General- bzw. Hauptversammlung ( RStBl S. 823; v. , RStBl 1942 S. 43). Bei der Bewertung der Forderung ist die einzubehaltene KapErtSt nicht abziehbar ( BStBl 1968 II S. 340). - S. auch BStBl II S. 444.

Entschädigungsforderung

wegen Enteignung eines Grundstücks s. BStBl 1969 II S. 123.

Erbauseinandersetzungsforderungen

S. BStBl III S. 262.

Erbbauzinsen

Vorleistungen auf künftige Erbbauzinsen stellen keinen selbständigen Vermögenswert dar ( BStBl 1983 II S. 116).

Finanzierungsschätze des Bundes

Bewertung nach den Grundsätzen des Abschn. 58 Abs. 1 und 60 Abs. 3 VStR vereinfacht in der Weise, daß im ersten Laufjahr der Kaufpreis, im zweiten Laufjahr der Rückzahlungswert abzüglich der Hälfte des gesamten Zinsertrags angesetzt wird (Nds. FinMin v. , DB S. 1145). S.

Flurbereinigungsverfahren, Anspruch auf Geldabfindung

Der Entstehungsanspruch richtet sich allein nach dem Flurbereinigungsgesetz. Er ist rechtlich mit der Einwilligung der Flurbereinigungsbehörde zu der Verhandlungsniederschrift entstanden, in der der Teilnehmer seine Zustimmung zu der Geldabfindung gibt ( BStBl II S. 332).

Forderungen in ausländischer Währung

Ansatz mit Umrechnungskurs vom Stichtag, der jeweils in einer Zusammenstellung auf den 31. 12. eines Kalenderjahrs im BStBl Teil I veröffentlicht wird. Diese Umrechnungskurse tragen nur den Währungsverhältnissen Rechnung. Wertmindernde Umstände sind nach den allgemeinen Regeln des § 12 Abs. 1-3 BewG auszugleichen (s. Hess. FG, rkr. U. v. , EFG S. 439, wertmindernder Umstand, wenn Devisenbestimmungen des ausländischen Staates nur gestatten, daß solche Gelder dort belassen oder investiert werden).

Forderungen, strittige oder rechtshängige

Nach ständiger Rspr. können Forderungen und Schulden, die am Stichtag sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach zweifelhaft waren, grds. entweder sofort mit einem nach dem Grad der Wahrscheinlichkeit ihres Bestehens geschätzten Wert berücksichtigt oder aber unter Anwendung des § 165 AO zunächst durch eine vorläufige Veranlagung berücksichtigt und nach Entscheidung des Rechtsstreits oder sonstiger Klärung der Rechtslage bei der endgültigen Veranlagung mit ihrem dann feststehenden Wert angesetzt werden. Diese Rspr. ist aber nur anwendbar, wenn am Stichtag die Forderung oder Schuld bestritten oder rechtshängig war ( BStBl 1971 II S. 375). Wegen Ansatz und Bewertung einer möglicherweise am Stichtag verjährten Forderung s. das zur GrESt ergangene BStBl II S. 553. S. zu diesem Fragenkreis auch unter „Schulden, strittige„ in Ziff. 36b.

Gewinnanspruch des stillen Gesellschafters. S. Stichwort „Stiller Gesellschafter„.

Gewinnausschüttungen einer GmbH

Der Anspruch eines Gesellschafters auf Ausschüttung des Jahresgewinns entsteht erst mit Feststellung der Jahresbilanz und Beschluß der Gesellschafter über die Gewinnverteilung. Bis zu diesem Zeitpunkt ist der Anspruch aufschiebend bedingt ( BStBl II S. 444).

Gewinnungsrechte in der Erdöl- und Erdgasgewinnungswirtschaft

Die Einzelfragen, insbes. hinsichtlich der Entstehung immaterieller WG bei Erwerb und Gewinnung der Rechte, sind im Erl. des Nds. FinMin v. (NWB DokSt Erl. F. 9A § 109 BewG Rz. 34/82) zusammengestellt.

Grundschuld, forderungslose

Sie gehört nach dem (EFG 1985 S. 59) dann zum sonstigen Vermögen, wenn sie nicht einredebehaftet ist. Im Streitfall wurde die vom Eigentümer an seinem Grundstück bestellte Briefgrundschuld nach Übereignung des Grundstücks an seine Söhne zur Fremdgrundschuld, die den bisherigen Eigentümer zur Forderung einer bestimmten Geldsumme berechtigte.

Heimfallrecht

Die Forderung des Verpächters auf entschädigungslose Überlassung eines auf gepachtetem Grund und Boden vom Pächter errichteten Gebäudes muß als Wirtschaftsgut angesetzt werden ( BStBl III S. 628).

Hypothekenforderungen und sonstige langfristige Forderungen

S. Ausführungen oben unter a und b hinsichtlich des Wertansatzes.

Investitionshilfeabgabe

Der Anspruch auf Rückzahlung der Investitionshilfeabgabe ist als Kapitalforderung anzusetzen. Wegen der Unverzinslichkeit errechnet sich bei vereinfachter Annahme S. der Rückzahlung spätestens Ende 1993 am ein Gegenwartswert von 65,160 % (Hilfstafel 1 zum BewG). - Noch nicht entrichtete Investitionshilfeabgabe ist mit dem Nennbetrag abzugsfähig. S. Nds. FinMin v. DB S. 1319; DB 1984 S. 144; 1985 S. 1718.

Kaufpreisforderungen, insbesondere bei Grundstücksverkäufen

Solche Forderungen sind nur dann als Kapitalforderungen ansetzbar, wenn sie im Veranlagungszeitpunkt bereits entstanden sind. Sie entstehen erst mit der notariellen Beurkundung des Grundstücksveräußerungsgeschäfts ( BStBl II S. 263).

Keine Zerlegung einer gestundeten Kaufpreisforderung in Kapital- und Zinsanteil bei offenem Zahlungszeitpunkt ( BStBl II S. 550). Bewertung einer gestundeten Kaufpreisforderung mit Nennwert bei Laufzeit unter einem Jahr ( BStBl 1985 II S. 105). Ansatz einer Kaufpreisforderung bei Grundstücksüberlassung im Rahmen einer Erbauseinandersetzung statt des anteiligen EW ( BStBl II S. 380). Eine Kapitalforderung ist als endgültig entstanden anzusehen, wenn der Anspruch vertraglich festgelegt ist und am maßgebenden Stichtag lediglich in der Höhe vom Geschäftsergebnis abhängt, das Geschäftsjahr aber abgelaufen ist ( BStBl II S. 389).

Kaufpreisraten, Ansprüche

Zur Abgrenzung gegenüber Renten s. BStBl 1970 II S. 240. Kaufpreisraten sind regelmäßig auch dann nach § 12 Abs. 3 BewG abzuzinsen, wenn die Vertragsparteien eine Verzinsung ausdrücklich ausgeschlossen haben ( BStBl 1975 II S. 431).

Mietvorauszahlungen

Mietvorauszahlungen sind mit dem Kapitalwert des Mietwohnrechts nach § 110 Abs. 1 Nr. 4 BewG unter Beachtung des § 16 BewG (Jahreshöchstwert!) anzusetzen; jedoch keine Beschränkung, wenn es sich um Mieterdarlehen handelt. Vgl. auch Ziff. 31 und BStBl III S. 356.

Packing-Anteil bei Forderungsbewertung

Unter Packing-Gebühr ist der Betrag zu verstehen, den der Kreditgeber (z. B. Bank) dem Kreditvermittler auf Grund des Abschlusses des Kreditvertrags für seine Vermittlungsleistung zahlt. Sie wird dem Kreditnehmer über einen entsprechend erhöhten Zins in Rechnung gestellt. Die Packing-Gebühr ist nach dem Erl. FinMin NW v. (DB 589) vom Nennbetrag der Darlehensforderung abzuziehen, weil sie als kalkulatorischer Bestandteil der Kreditgebühr rechtlich deren Schicksal teile, insbes. als Forderung erst mit Ablauf der jeweiligen Zinsperiode entstehe und bei vorzeitiger Darlehensrückzahlung wie der übrige Teil der Kreditgebühr nur für die verkürzte Laufzeit erhoben werde. Insoweit unterscheide sich die Packing-Gebühr vom Disagio und von der einmaligen Kreditbearbeitungsgebühr.

Pflichtteilsanspruch

ist ein Geldanspruch gegen den Erben, der mit dem Tod des Erblassers entstanden ist (§§2303, 2311 BGB). S. HFR 1963 S. 1 S. auch Ziff. 36 unter Stichwort „Pflichtteilslasten„.

Planungs- und Projektierungskosten

Entstehen sie vor Beginn der Bautätigkeit, so führen sie zu einem selbständigen immateriellen Wert, der als Teil des BV oder sonstigen Vermögens anzusetzen ist. Die Bewertung erfolgt beim sonstigen Vermögen mit dem gemeinen Wert. - Sobald mit dem Bau begonnen wird, liegt ein Grundstück im Zustand der Bebauung vor. In diesem Wert sind auch die Planungskosten mit zu berücksichtigen. Der Ansatz eines immateriellen Werts entfällt (Nds. FinMin v. , DB 1986 S. 253).

Schadensersatzforderungen, strittige

Bewertung nach § 12 Abs. 1 BewG unter Berücksichtigung des später klärenden zivilrechtlichen U. i. d. R. kein Verstoß gegen das Stichtagsprinzip; u. U. zunächst vorläufige Veranlagung. In Ausnahmefällen ist jedoch bei erheblichem Prozeßrisiko keine S. Berücksichtigung des späteren Ausgangs des Prozesses zulässig, sondern Schätzung nach dem Grad der Durchsetzbarkeit der Forderung nach den Verhältnissen des Bewertungsstichtags erforderlich ( HFR 1965 S. 155; v. , BStBl II S. 768).

Schatzanweisungen, unverzinsliche

Diese sog. U-Schätze sind entgegen der Bezeichnung nicht unverzinslich. Die Bezeichnung kennzeichnet nur eine vom sonst üblichen Verfahren abweichende Verzinsungsart. Die Verzinsung erfolgt durch Zinsabzug vom Nominal- oder Einlösungswert (Abzinsungspapier). Die Laufzeit beträgt längstens zwei Jahre. - Die vereinfachte Wertermittlungsmethode des Abschn. 58 Abs. 1 VStR (Nichtberücksichtigung des am Stichtag jeweils laufenden Zinsjahres bei der Bewertung) kann dazu führen, daß der Zinsanspruch u. U. vstl. nicht angesetzt wird (FinMin NW v. , DB S. 869, mit Katalog der einzelnen Schatzanweisungen).

Schwebende Verträge

Rechte daraus sind dann anzusetzen, wenn der eine Vertragsteil seine Verpflichtung im voraus erfüllt hat (RFH, RStBl 1936 S. 618). - Ein Kaufvertrag über ein Grundstück, dessen Vollzug von der durch einen Bebauungsplan zu realisierenden Bebaubarkeit abhängig gemacht wird, ist ein schwebendes Geschäft ohne Ansatzmöglichkeit für Forderungen und Verbindlichkeiten (FG Ba.-Wü., rkr. U. v. , EFG S. 540). S. Abschn. 48 VStR.

Sparbriefe

  1. Abgezinste Sparbriefe

    Die vereinfachte Wertermittlungsmethode des Abschn. 58 Abs. 1 VStR soll sinngemäß so durchgeführt werden, daß das am Stichtag laufende Zinsjahr voll der Restlaufzeit zugeordnet wird (vgl. auch FinMin NW v. , NWB DokSt Erl. F. 9A § 12 BewG Rz. 3/79).

  2. Aufgezinste Sparbriefe

    Sie werden zum Nennwert verkauft. Für die Zinszahlung bestehen unterschiedliche Regelungen. Für die vstl. Erfassung der Zinsansprüche gelten die Grundsätze des Abschn. 60 Abs. 3 VStR. Zu erfassen sind nur die Zinsen der abgelaufenen vollen Zinsjahre. Die Zinsen des laufenden und der folgenden Zinsjahre bleiben unberücksichtigt.

    Die von den Banken und Sparkassen bei bestimmten Sparmodellen („Sparen mit Zuschlag„ oder „Zuwachssparen„) neben der Verzinsung der Spareinlage nach Ablauf der Festlegungsfrist zu zahlenden Prämien oder Boni stellen wie die Zinsen eine Gegenleistung für die Sparleistung dar. Die Verpflichtung zur Zahlung der Prämien oder Boni ist damit in jedem Jahr der Sparleistung anteilig verursacht worden und deshalb auf die Laufzeit des Sparvertrags zu verteilen (Nds. FinMin v. , NWB DokSt Erl. F. 9A § 103 BewG Rz. 1/85). Beim Sparer wird entsprechend zu verfahren sein.

Sparprämien, Anspruch

S. unter Stichwort „Wohnungsbauprämien„. Es gelten die gleichen Grundsätze.

Steuererstattungsansprüche

Derartige Ansprüche auf Erstattung nichtbetrieblicher Steuern sind anzusetzen, wenn sie am Stichtag bereits entstanden waren und in diesem Zeitpunkt einigermaßen greifbare Aussichten auf Erstattung bestanden ( RStBl 1934 S. 70). Der Anspruch auf Erstattung der Steuer entsteht mit Ablauf des für die Steuer maßgebenden Steuerabschnitts (OFH v. , Bd. 54 S. 265; HFR S. 344; s. auch FG Rhld.-Pf., rkr. U. v. , EFG 1984 S. 220). Ansatz i. d. R. mit Nennbetrag (s. BStBl II S. 837). Steuererstattungsansprüche, die durch ein Bp aufgedeckt S. worden sind, müssen nach den gleichen Grundsätzen wie Steuernachzahlungen abgezinst werden ( BStBl II S. 688, 691; v. , BStBl II S. 623). - Nach dem (rkr.) (EFG S. 537) sind Steuererstattungsansprüche, die durch eine Bp aufgedeckt worden sind, als Vermögenswert auf frühere Stichtage zu erfassen. Der Anspruch habe mit dem abgezinsten Wert zu erfolgen. Nach Verwaltungsanweisungen könne die Abzinsung nicht ausgeschlossen werden. Nach diesen Verwaltungsanweisungen sollen Steuerschulden bzw. Steuererstattungsansprüche nur abgezinst werden, wenn die Höhe je Steuerart mindestens 50 000 DM beträgt. Hinsichtlich eines Steuererstattungsanspruchs soll diese Verwaltungsanweisung nur in Betracht kommen, wenn der Stpfl. nicht widerspricht (FinMin NW v. , DB S. 1437). S. auch Abschn. 59 und 47 VStR und Stichtwort „Aufrechnung„.

Stiller Gesellschafter, Ansprüche

Die Einlage des typischen stillen Gesellschafters ist bewertungsrechtlich als Kapitalforderung zu behandeln und rechnet beim stillen Gesellschafter zum sonstigen Vermögen i. S. des § 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG, falls sie nicht ausnahmsweise innerhalb eines gewerblichen Betriebs gegeben wurde und dann Teil des Gewerbebetriebs ist. Der Anspruch auf den Gewinnanteil entsteht mit Schluß des abgelaufenen Wj (vgl. BStBl 1969 II S. 123; Abschn. 57 Abs. 2 VStR). Die Kapitalforderung ist nach den Grundsätzen des § 12 Abs. 1 BewG zu bewerten, d. h. mit dem Nennwert anzusetzen, falls nicht besondere Umstände einen höheren oder niedrigeren Wert begründen. Besonders gute, dauernde Gewinnaussichten können u. U. einen höheren Wertansatz rechtfertigen. Das wird jedoch nach dem (BStBl III S. 419) nur dann der Fall sein können, wenn der stille Gesellschafter sein festgelegtes Kapital auch für einige Zeit ungestört arbeiten lassen kann und seine Einlage für eine gewisse Zeit seitens des Geschäftsinhabers unkündbar ist.

Der Ansatz mit einem Betrag über dem Nennwert bei besonders guter Verzinsung kommt nur dann in Betracht, wenn die Einlage nach der Vertragsgestaltung seitens des Geschäftsherrn für längere Zeit unkündbar ist, es sich also um eine langfristige Kapitalanlage handelt. Sie liegt nur vor, wenn sie am maßgebenden Zeitpunkt noch wenigstens 4 Jahre währt ( BStBl II S. 642). Nach Abschn. 56 Abs. 7 VStR wird dafür ein Zeitraum von 5 Jahren angenommen. Dieser Zeitraum gilt auch für die Bewertung nichtnotierter Aktien und Anteile, s. Abschn. 79 Abs. 2 VStR, dessen Grundsätze für die Wertermittlung der Einlage des stillen Gesellschafters übernommen werden sollen (s. auch Beispiel in Abschn. 56 Abs. 7 VStR). Zwischen dem Ansatz bei dem stillen Gesellschafter als Forderung und bei der Gesellschaft als Schuld besteht keine bindende korrespondierende Wirkung. Bei der Gesellschaft selbst erfolgt der Wertansatz mit dem Teilwert, der nicht über dem Nennwert liegt (so BStBl II S. 472). Das FG Hamburg hat im (rkr.) U. v. (EFG S. 402) eine stille Beteiligung, die für mindestens vier Jahre eine Verzinsung von 15 v. H. der Einlage erwarten läßt, mit einem über dem Nennwert liegenden Wert nach § 12 Abs. 1 BewG angesetzt.

Der atypische stille Gesellschafter ist Mitunternehmer. Sein Anspruch ist Teil des Gewerbebetriebs der PerGes und wird mit dem anteiligen EW erfaßt.

Tantiemenansprüche

Diese sind dann anzusetzen, wenn am Stichtag bereits ein vertraglich zugesicherter Anspruch bestand. Ist er nur davon abhängig, daß im betreffenden Wj ein Gewinn erzielt ist, so ist er am Schluß des Wj unbedingt entstanden. Hängt er jedoch davon ab, daß der Gewinn ausgeschüttet wird, so ist er bis zum Zeitpunkt der Beschlußfassung durch die Hauptversammlung aufschiebend bedingt ( BStBl II S. 703). Im Gegensatz zu den früheren Entscheidungen ( BStBl III S. 349) vertritt der BFH nach Einführung des LStJA die Auffassung, daß die LSt nicht immanent an die Tantiemeforderung gebunden und damit nicht als wertmindernder Umstand berücksichtigungsfähig sei (vgl. BStBl 1968 II S. 338; v. , BStBl II S. 539; Abschn. 55 Abs. 2 VStR). Der BFH bestätigt im U. v. (BStBl II S. 735) seine Auffassung, daß grds. gewinnabhängige Tantiemen bereits am Schluß des jeweiligen Wj entstanden sind, weil die Feststellung des Jahresergebnisses nur deklaratorische Bedeutung hat. Auch der Umstand, daß der Gewinnanteil eines Vorstandsmitglieds sich aus dem Reingewinn berechnet, der sich nach Vornahme von Abschreibun- S. gen, Wertberichtigungen und Bildungen von Rücklagen und Rückstellungen ergibt, könne an dieser Rechtsauffassung nichts ändern. Ist jedoch die Zahlung der Tantiemen jährlich in das Ermessen der Hauptversammlung bzw. des Vorstands gestellt, so entsteht die rechtliche Verpflichtung zur Zahlung durch den jedes Jahr wieder neu zu fassenden Beschluß des maßgebenden Organs. Liegt der Veranlagungszeitpunkt vor der Beschlußfassung, so ist der Anspruch aufschiebend bedingt und nach § 4 BewG nicht ansetzbar ( BStBl II S. 872).

Umbauaufwendungen auf gemietete und gepachtete Grundstücke

Aus der Rspr. sowie aus den Verwaltungsanweisungen (Abschn. 50 Abs. 2 und 3 i. V. mit Abschn. 29 Abs. 4 VStR) ergeben sich folgende Grundsätze:

  1. Ein- und Umbauten zu vorübergehendem Zweck

    Ansatz des WG„Ein- oder Umbauten„ als immaterielles WG mit seinem gemeinen Wert am Stichtag. Dieser Wert wird im Zeitpunkt der Errichtung den Selbstkosten entsprechen. Bei erheblichen Preisschwankungen der Baukosten wird im Laufe der Nutzung u. U. an den einzelnen Stichtagen Neuberechnung entsprechend dem Kostenindex unter Berücksichtigung der abgelaufenen Nutzungszeit durchzuführen sein. Bei der Bemessung der AfA ist grds. auf die Vertragsdauer des Mietverhältnisses abzustellen. Ist die Nutzungsdauer kürzer oder fehlen vertragliche Vereinbarungen über die Mietdauer, ist die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer maßgebend ( BStBl II S. 818). Ein Restwert ist nicht anzuhalten (FinMin NW v. , DB S. 1507). Am Stichtag unbedingt bestehende Wiederherstellungsverpflichtungen, Entschädigungen u. dgl. nach Ablauf der Pachtdauer sind mit dem Gegenwartswert zu berücksichtigen. Vgl. hierzu BStBl III S. 770, in dem während der Pachtdauer allerdings das Bestehen einer nichtabzugsfähigen aufschiebend bedingten Last deshalb angenommen wurde, weil erst nach Beendigung der Pacht auf ausdrückliches Verlangen des Vermieters der ursprüngliche Zustand wiederhergestellt werden sollte (vgl. auch BStBl II S. 842; v. , BStBl II S. 617; v. , BStBl 1985 II S. 40).

    Beim Vermieter ergeben sich keine Besonderheiten, da die Ein- oder Umbauten weder Bestandteil noch Zubehör des Grundstücks sind (§ 95 BGB; BStBl II S. 618).

  2. Ein- oder Umbauten auf Dauer

    (1)

    Mieterdarlehen durch den Mieter, der den Umbau durchführt. Forderung beim Mieter, Schuld beim Vermieter; bei diesen u. U. Fortschreibung des EW des Grundstücks.

    (2)

    Mietvorauszahlung durch den Mieter, der den Umbau durchführt. Beim Mieter Recht auf wiederkehrende Nutzungen, beim Vermieter entsprechende Verpflichtung. Wegen der Schwierigkeiten der Wertermittlung nach § 16 Abs. 1 BewG kann im Zweifelsfall statt einer Mietvorauszahlung eine Darlehensgewährung angenommen werden.

    (3)

    Keine besonderen Abmachungen über eine Verrechnung des Umbauaufwands

    Ansatz grds. mit gemeinem Wert beim Mieter, der bei Fertigstellung der Baumaßnahmen regelmäßig der Summe der Bauaufwendungen entsprechen wird. Beim Vermieter kann Werterhöhung ggf. zu einer Wert- und u. U. auch Artfortschreibung des EW des Grundstücks führen. Bei ihm ist in diesem Fall eine zusätzliche Belastung zu berücksichtigen. Für die Ermittlung der Höhe dieser Last ist als Jahreswert ein Achtzehntel des Betrags zu berücksichtigen, um den sich der EW des Grundstücks infolge der Wertfortschreibung erhöht hat. Kommt es zu einer solchen Wertfortschreibung, so soll nach Abschn. 50 Abs. 3 letzter Satz VStR wie bei einem Ertragszuschuß verfahren werden. Beim Mieter wäre dann statt des gemeinen Werts - ebenso wie bei einer Mietvorauszahlung - auch nur ein entsprechendes Nutzungsrecht anzusetzen. S.

    Wird der Umbauaufwand durch eine PersGes auf einem Betriebsgrundstück durchgeführt, das einem Gesellschafter gehört, so ist der Umbau so zu betrachten, als ob er vom Eigentümer durchgeführt worden wäre ( BStBl II S. 618).

    Der BFH hat im U. v. 9. 11. 73 (BStBl 1974 II S. 81) Einbauten und Umbauten in gepachteten und weiter unterverpachteten Grundstücken einer Brauerei als immaterielle WG bezeichnet.

Vermächtnisforderung

Zur Bewertung einer - s. HFR S. 403.

Warenrückvergütungen, Ansprüche

Solche Ansprüche sind nur dann anzusetzen, wenn sie am Stichtag bereits unbedingt bestanden haben, wenn auch vielleicht die Höhe des Anspruchs am Stichtag noch nicht genau bekannt war, weil z. B. der dafür maßgebende Gewinn oder Umsatz des Geschäftsjahres noch ermittelt werden mußte. Sie sind jedoch als aufschiebend bedingte Ansprüche nach § 4 BewG nicht anzusetzen, wenn die Gewährung im freien Ermessen des Unternehmens liegt und der Beschluß über die Gewährung erst nach dem Stichtag gefaßt wird. Vgl. Abschn. 57 VStR; s. auch FinMin NW v. (NWB DokSt Erl. F. 9B § 103 BewG Rz. 7/86).

Wertpapiere, festverzinsliche

die weder an einer deutschen Börse zum amtlichen Handel zugelassen noch in den geregelten Freiverkehr einbezogen sind, können nach § 12 Abs. 1 BewG im allgemeinen in Anlehnung an die Kursnotierungen gleichartiger oder ähnlich ausgestatteter Wertpapiere bewertet werden. Die Vergleichskurse werden vom BMF für die einzelnen Stichtage bekanntgemacht und im BStBl Teil I veröffentlicht. - Ansatz eines gesonderten Zinsanspruchs nur dann, wenn die Voraussetzungen des Abschn. 60 Abs. 3 VStR gegeben sind (s. nachst. Ziff. 28 unter Stichwort „Zinsen . . .„).

Der BFH bestätigt im U. v. 3. 10. 84 (BStBl 1985 II S. 73), daß festverzinsliche Wertpapiere und Stückzinsen getrennt auszuweisende Vermögensgegenstände darstellen.

Bewertung von Pfandbriefen mit abgekürzter Laufzeit in Anlehnung an Kursnotierungen von in Ausstattung und Laufzeit vergleichbaren Pfandbriefen als Grundlage des gemeinen Werts ( BStBl 1983 II S. 166; s. auch FinMin NW v. , NWB DokSt Erl. F. 9A § 11 BewG Rz. 1/86). S. auch nachstendes Stichwort „Zero-Coupon-Bonds„.

Wohnungsbauprämien, Ansprüche

Der Anspruch entsteht mit Ablauf des Kj, für das die Prämie gewährt wird ( BStBl II S. 82). Nach Abschn. 59 Abs. 2 VStR soll er nur dann erfaßt werden, wenn er auch tatsächlich geltend gemacht wird. Die Möglichkeit einer späteren Zurückzahlung unter bestimmten Voraussetzungen ist als auflösende Bedingung nach § 5 BewG nicht zu berücksichtigen.

Zero-Coupon-Bonds

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