Gewährung von Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz (InvZulG) 2007

Bezug: Bei Rn. 58 Satz 4 ist zu beachten: BMF v. 8.7.2010 - IV C 3 - InvZ 1280/09/10001

Bezug: BMF vom 11. April 2008 - IV C 3 - InvZ 1015/07/0001; 2008/0195868

Bezug: Sächsisches Staatsministerium der Finanzen vom 22. April 2008 - 32-InvZ 1015-9/20-20937

Bezug: Ministerium der Finanzen des Landes Brandenburg vom 28. April 2008 - 34 - InvZ 1015 - 1/06

Bezug: Finanzministerium des Freistaates Thüringen vom 2. Mai 2008 - InvZ 1015 A -7/08 - 201.3

Das Investitionszulagengesetz 2007 (InvZulG 2007) in der Fassung der Bekanntmachung vom 23. Februar 2007 (BGBl 2007 I S. 282), zuletzt geändert durch Artikel 8a des Gesetzes zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007 (BGBl 2007 I S. 2332), sieht Investitionszulagen für betriebliche Investitionen gem. § 2 in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes, der produktionsnahen Dienstleistungen und des Beherbergungsgewerbes im Fördergebiet vor.

Fördergebiet sind die Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen. Ab 1. Januar 2007 sind Teile des Landes Berlin aus dem Fördergebiet ausgeschlossen (Anlage 1 des Gesetzes). Details der Förderung im Land Berlin sind den Randziffern 11, 146 bis 154 zu entnehmen.

Die Investitionszulage gehört nicht zu den Einkünften i. S. d. EStG. Sie mindert nicht die steuerlichen Anschaffungs- und Herstellungskosten. Da es sich auch nicht um steuerfreie Einnahmen handelt, steht § 3c EStG dem Abzug von Betriebsausgaben und Werbungskosten, die im Zusammenhang mit der Investitionszulage stehen, nicht entgegen.

Die im InvZulG 2007 verwendeten Begriffe, die dem Einkommensteuerrecht entnommen worden sind, sind nach den für die Einkommensbesteuerung maßgebenden Grundsätzen auszulegen, soweit sich nicht aus dem InvZulG 2007, seinem Zweck und seiner Entstehungsgeschichte etwas anderes entnehmen lässt (BFH vom 18.5.1999 – BStBl 1999 II S. 619). Die Gewährung der Investitionszulage hängt aber nicht von der konkreten ertragsteuerlichen Behandlung ab. Beide Regelungsbereiche stehen verfahrensrechtlich selbstständig nebeneinander (BFH vom 9.12.1999 – BStBl 2001 II S. 311). Soweit das InvZulG 2007 mit Vorschriften früherer Investitionszulagengesetze und anderer Fördergesetze übereinstimmt, sind höchstrichterliche Entscheidungen auch für das InvZulG 2007 anzuwenden.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gelten für die Anwendung des InvZulG 2007 die folgenden Grundsätze:

Erster Teil Materiellrechtliche Vorschriften

I. Anspruchsberechtigter

1. Allgemeines

1 Zur Inanspruchnahme der Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 sind unbeschränkt und beschränkt Steuerpflichtige i. S. d. Einkommensteuergesetzes (EStG) und des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) sowie Personengesellschaften und Gemeinschaften berechtigt, die bestimmte betriebliche Investitionen im Fördergebiet vornehmen. Investitionszulagenberechtigt i. S. d. § 1 Abs. 1 InvZulG 2007 ist grundsätzlich der Investor, der bürgerlich-rechtlicher Eigentümer des Wirtschaftsguts ist. Fallen bürgerlich-rechtliches Eigentum und wirtschaftliches Eigentum auseinander, ist investitionszulagenberechtigter Investor der wirtschaftliche Eigentümer nach § 39 AO (BFH vom 9.12.1999 – BStBl 2001 II S. 311); vgl. auch Rz. 31. Der Hersteller eines Gebäudes i.S. des § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 kann auch dann Anspruch auf Investitionszulage haben, wenn er weder bürgerlich-rechtlicher noch wirtschaftlicher Eigentümer des Gebäudes ist (BFH vom 28.6.2006 – BStBl 2007 II S. 131) (vgl. Rz. 95).

2. Steuerpflichtige im Sinne des Einkommensteuergesetzes und des Körperschaftsteuergesetzes

2 (1) Die Anspruchsberechtigung setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige zur Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer veranlagt wird. Im Ausland ansässige Steuerpflichtige sind nicht anspruchsberechtigt, wenn ihre inländischen Betriebsstätten nicht als Betriebsstätten im Sinne eines Doppelbesteuerungsabkommens gelten und die Steuerpflichtigen deshalb nicht der deutschen Einkommen- oder Körperschaftsteuer unterliegen (BFH vom 14.8.1997 – BStBl 1998 II S. 355).

3 (2) Von der Körperschaftsteuer befreite Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen sind nur anspruchsberechtigt, soweit sie einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (BFH vom 8.7.1994 – BStBl 1994 II S. 869). Vgl. Rz. 28.

4 (3) Juristische Personen des öffentlichen Rechts sind nur anspruchsberechtigt, soweit sie einen Betrieb gewerblicher Art unterhalten (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG). Wegen des Begriffs eines Betriebs gewerblicher Art wird auf R 6 KStR 2004 hingewiesen.

3. Personengesellschaften und Gemeinschaften

5 (1) Zu den anspruchsberechtigten Personengesellschaften gehören auch Innengesellschaften, die Mitunternehmerschaften sind, z. B. atypisch stille Gesellschaften. Zur Antragsberechtigung von atypisch stillen Gesellschaften wird auf Rz. 250 hingewiesen.

6 (2) Bei Wirtschaftsgütern, die zum Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters oder mehrerer Gesellschafter gehören, ist die Personengesellschaft anspruchsberechtigt (BFH vom 7.12.2000 – BStBl 2001 II S. 316). Bei einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung zwischen Schwesterpersonengesellschaften ist die Besitzpersonengesellschaft für die an die Betriebspersonengesellschaft überlassenen Wirtschaftsgüter anspruchsberechtigt (vgl. BMF vom 28.4.1998 – BStBl 1998 I S. 583, Tz. 2 f).

7 (3) Arbeitsgemeinschaften sind bei der Investitionszulage auch dann selbstständig anspruchsberechtigt, wenn bei ihnen eine gesonderte Feststellung der einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte nicht vorzunehmen ist (§ 180 Abs. 4 AO und § 2a GewStG).

8 (4) Bei Gesellschaften und Gemeinschaften ohne Gewinnerzielungsabsicht, z. B. Laborgemeinschaften i. S. d. Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO, ist die Gesellschaft oder Gemeinschaft für die Investitionszulage für Investitionen im Sinne von § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 anspruchsberechtigt. Nimmt eine Gesellschaft oder Gemeinschaft ohne Gewinnerzielungsabsicht eine Investition im Sinne von § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 vor, ist aber jeder Miteigentümer anteilig zur Inanspruchnahme der Investitionszulage berechtigt. Es ist aus Vereinfachungsgründen nicht zu beanstanden, wenn in diesen Fällen die Gesellschaft oder Gemeinschaft die Investitionszulage beansprucht.

9 (5) Grundstücksgemeinschaften sind zur Inanspruchnahme der Investitionszulage nach § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 für Gebäudeneubauten im Privatvermögen berechtigt, die in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes, der produktionsnahen Dienstleistungen oder des Beherbergungsgewerbes genutzt werden.

4. Rechtsnachfolge

10 In den Fällen der Gesamtrechtsnachfolge (z. B. Erbfall, Vermögensübergang i. S. d. Umwandlungsgesetzes) tritt der Rechtsnachfolger hinsichtlich der Anspruchsberechtigung in die Stellung seines Rechtsvorgängers ein. Dies gilt auch dann, wenn ein Betrieb oder Teilbetrieb unentgeltlich übertragen (§ 6 Abs. 3 EStG) oder nach § 20 oder § 24 UmwStG in eine Kapital- oder eine Personengesellschaft eingebracht wird. Bei Einbringung eines Betriebs oder Teilbetriebs im Wege der Einzelrechtsnachfolge in eine Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder in eine Personengesellschaft übernimmt der Rechtsnachfolger die Anspruchsberechtigung nicht, wenn das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert angesetzt wird (§ 23 Abs. 4 erster Teilsatz und § 24 Abs. 4 UmwStG). Der Rechtsnachfolger kann in den Fällen der Übernahme der Anspruchsberechtigung die Investitionszulage beanspruchen, soweit sie nicht der Rechtsvorgänger zulässigerweise beantragt hat. Er kann die Investitionszulage auch dann beanspruchen, wenn die Voraussetzungen teilweise von ihm und teilweise von seinem Rechtsvorgänger erfüllt werden.

5. Fördergebiet

11 (1) Zum Fördergebiet gehören nach § 1 Abs. 2 InvZulG 2007 die Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen. Ab dem 1. Januar 2007 gehört ein Teil des Landes Berlin nach der deutschen Fördergebietskarte 2007–2013 nicht mehr zum Fördergebiet im Sinne der Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007 – 2013 (ABl. EU 2006 Nr. C 54 S. 13; Regionalleitlinien 2007–2013 – § 1 Abs. 2 Satz 2 InvZulG 2007). Der Teil des Landes Berlin, der nicht mehr zum Fördergebiet gehört (sog. D-Fördergebiet), ist in der Anlage 1 zum InvZulG 2007 aufgeführt. Diesen in der Anlage 1 aufgeführten Verkehrszellen sind bestimmte Straßen und Hausnummern zugeordnet. Eine eindeutige Zuordnung der Gebiete ist im Internet unter www.Gewerbeflaechenatlas.Berlin.de unter der Rubrik „Förderung und Finanzierung Berlin” – „Fördergebietskarte” [1] möglich. Diese Seite wird von der Senatsverwaltung für Wirtschaft, Technologie und Frauen Berlin und dem Statistischen Landesamt Berlin fortlaufend gepflegt und ist für die Abgrenzung der Gebiete für Zwecke der Investitionszulage verbindlich.

12 (2) Da die neue Fördergebietskarte 2007–2013 nur auf solche Erstinvestitionsvorhaben Anwendung findet, die nach dem 31. Dezember 2006 begonnen werden, gehört das Land Berlin für Erstinvestitionsvorhaben, die bis einschließlich 31. Dezember 2006 begonnen wurden, vollständig zum Fördergebiet. Da für die Förderbarkeit eines Erstinvestitionsvorhabens immer das Beihilferecht Anwendung findet, das zum Zeitpunkt des Beginns des Vorhabens Gültigkeit hat, sind Erstinvestitionsvorhaben, die der Anspruchsberechtigte vor dem 1. Januar 2007 begonnen hat, auch in dem in der Anlage 1 genannten Gebiet uneingeschränkt förderbar. Alle zu einem solchen Erstinvestitionsvorhaben gehörenden Einzelinvestitionen sind förderbar, auch wenn diese nach dem 31. Dezember 2006 durchgeführt werden.

II. Begünstigte Investitionen

1. Erstinvestitionsvorhaben

13 (1) Die Anschaffung und Herstellung neuer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (§ 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007) sowie die Anschaffung und Herstellung neuer Gebäude (§ 2 Abs. 2 InvZulG 2007) sind nur begünstigt, wenn sie zu einem Erstinvestitionsvorhaben gehören.

14 (2) Unter Erstinvestitionsvorhaben sind Investitionen bei

zu verstehen.

15 (3) Die Übernahme eines Betriebs, der geschlossen worden ist oder geschlossen worden wäre, wenn der Betrieb nicht übernommen worden wäre und wenn die Übernahme durch einen unabhängigen Investor erfolgt, gilt ebenfalls als Erstinvestitionsvorhaben. Da zu dem Erstinvestitionsvorhaben allerdings ausschließlich der Erwerb von unmittelbar mit der Betriebsstätte verbundenen Vermögenswerten zählt, ist dieses Erstinvestitionsvorhaben für die Investitionszulage nicht von Bedeutung.

16 (4) Ein Erstinvestitionsvorhaben ist die Summe von im Zusammenhang stehenden Maßnahmen, die der Erlangung eines der in Rz. 14 genannten Ziele dienen. Über Art und Umfang der Maßnahmen entscheidet der Unternehmer selbst. Ob die Maßnahmen im Einzelnen zur Erlangung des Ziels notwendig, wirtschaftlich sinnvoll und zweckmäßig sind, liegt ebenfalls ausschließlich in der Entscheidung des Unternehmens. Daher ist auch vom Unternehmen selbst zu bestimmen, ob zur Erreichung des Ziels das Erstinvestitionsvorhaben eine Vielzahl von einzelnen Investitionen oder auch nur eine Investition umfasst. Allerdings sind hierbei vom Unternehmen die Grundsätze der Regionalleitlinien 2007 bis 2013 bzw. des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben im Hinblick auf die Notifizierungspflicht von großen Investitionsvorhaben zu beachten (vgl. Rz. 201, 214).

17 (5) Grundsätzlich ist jedes Erstinvestitionsvorhaben ein Einzelfall. Verschiedene Maßnahmen können – insbesondere wenn mehrere Projekte im Unternehmen parallel laufen – nach ihrem technischen, funktionellen, strategischen und räumlichen Zusammenhang zusammenzufassen oder zu trennen sein. Gesichtspunkte, die für eine Trennung der Maßnahmen sprechen, sind z. B. unterschiedliche Investitionspläne, unterschiedliche Finanzpläne, unterschiedliche Investitionsgegenstände, unterschiedliche Produkte, unterschiedliche Abnehmer, unterschiedlicher Zeitpunkt der Beschlussfassung über die Investition und deren Finanzierung, räumliche Trennung, teilweise unterschiedliche Infrastruktur, technische Unabhängigkeit oder sachlichorganisatorische Trennung. Es ist daher nicht zu beanstanden, wenn davon ausgegangen wird, dass mehrere Investitionsvorhaben zeitgleich im Unternehmen durchgeführt werden.

18 (6) Es ist bei der Beurteilung eines Erstinvestitionsvorhabens ohne Bedeutung, ob vergleichbare Wirtschaftsgüter bereits im Betrieb vorhanden waren oder sind und durch die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter ersetzt werden. Ausschlaggebend ist, ob das Investitionsvorhaben insgesamt dazu geeignet ist, einen der begünstigten Vorgänge im Sinne der Rz. 14 umzusetzen.

19 (7) Eine Errichtung einer Betriebsstätte im Sinne der Rz. 14 Nr. 1 erfordert, dass ein Betrieb der begünstigten Wirtschaftszweige eine Betriebsstätte im Sinne von § 12 AO neu schafft, zu deren Anlagevermögen die beweglichen Wirtschaftsgüter gehören und in der sie verbleiben oder die Gebäude verwendet werden. Um eine Errichtung einer Betriebsstätte handelt es sich auch, wenn eine aufgegebene Betriebsstätte an einer anderen Stelle neu angesiedelt wird. Das Erstinvestitionsvorhaben „Errichtung einer neuen Betriebsstätte” umfasst dabei alle notwendigen Investitionen, die bis zur jeweiligen ursprünglich geplanten betrieblichen Nutzung der Betriebsstätte erforderlich sind.

20 (8) Eine Erweiterung einer bestehenden Betriebsstätte im Sinne der Rz. 14 Nr. 2 setzt voraus, dass die wirtschaftliche Tätigkeit ausgeweitet wird. Dies muss sich nach außen dokumentieren, d. h. das Investitionsvorhaben muss die Möglichkeit schaffen, die Produktion von Waren oder Dienstleistungen (Ausbringungsmenge/-ergebnis = Output) qualitativ oder quantitativ zu steigern. Umfasst das Erstinvestitionsvorhaben auch Wirtschaftsgüter, die unmittelbar der Produktion dienen und die zusätzlich oder erstmals angeschafft werden, ist diese Voraussetzung immer erfüllt. Wirtschaftsgüter, die nicht unmittelbar für die Produktion von Waren oder Dienstleistungen verwendet werden (z. B. Computer in der allgemeinen Verwaltung), gehören dann zum Erstinvestitionsvorhaben „Erweiterung einer bestehenden Betriebsstätte”, wenn sie dem Erstinvestitionsvorhaben im Sinne der in Rz. 17 genannten Kriterien zuzurechnen sind. Die Anschaffung oder Herstellung eines neuen Gebäudes dient der Erweiterung einer bestehenden Betriebsstätte, es sei denn, es wird ein baugleiches Gebäude ersetzt.

21 (9) Eine Diversifizierung der Produktion einer Betriebsstätte in neue, zusätzliche Produkte, im Sinne der Rz. 14 Nr. 3 liegt vor, wenn die Investitionen dazu führen, dass das Sortiment eines Unternehmens ausgeweitet wird, also zusätzliche Produkte oder Dienstleistungsbereiche hinzukommen oder neue Absatzmärkte durch ein Unternehmen erschlossen werden.

22 (10) Die grundlegende Änderung des Gesamtproduktionsverfahrens einer bestehenden Betriebsstätte im Sinne der Rz. 14 Nr. 4 liegt vor, wenn die Investitionen des Erstinvestitionsvorhabens insgesamt dazu führen, dass wesentliche Änderungen im bisherigen Verfahrensablauf eintreten. Dabei ist es ohne Bedeutung, ob diese Änderungen durch die Anschaffung oder Herstellung der zulagenbegünstigten Wirtschaftsgüter unmittelbar veranlasst wurden. Dabei wird ein nur geringfügiger Rationalisierungseffekt aber noch nicht dazu führen, dass eine Änderung des Gesamtproduktionsverfahrens eintritt. Eine vollständige oder zumindest überwiegende Rationalisierung oder Modernisierung eines Produktionsverfahrens gilt stets als grundlegende Änderung des Gesamtproduktionsverfahrens mit der Folge, dass die in diesem Zusammenhang angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter als ein Erstinvestitionsvorhaben gelten. Dies gilt auch, wenn die Investitionen wegen der Änderung eines Produkts erforderlich sind.

23 (11) Ein Bescheid der zuständigen GRW-Behörde kann grundsätzlich ein Indiz für ein einheitliches Vorhaben sein. Die GRW-Förderung (Förderung aus Mitteln der „Gemeinschaftsaufgabe regionale Wirtschaftsförderung”) ist als Förderinstrument an andere Kriterien geknüpft als die Investitionszulage. So sind bei der GRW-Förderung bestimmte Förderschwellen zu berücksichtigen, u.a. muss mit den Investitionen eine bestimmte Anzahl von Arbeitsplätzen neu geschaffen werden oder die Investitionssumme muss eine bestimmte Höhe übersteigen. Aus diesem Grund sind die Unternehmen veranlasst, gegebenenfalls mehrere Vorhaben in einem GRW-Antrag zusammenzufassen. Bei wirtschaftlich sinnvollen Begründungen entsprechend den dargestellten Abgrenzungshinweisen ist einer vom Anspruchsberechtigten vorgenommenen Trennung der im GRW-Bescheid zusammengefassten Vorhaben für Zwecke der Investitionszulage zu folgen.

2. Begünstigung beweglicher Wirtschaftsgüter

24 (1) Begünstigt sind

• die Anschaffung oder Herstellung (Rz. 176 bis 181)

• abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (Rz. 26 bis 36),

• die neu sind (Rz. 37 bis 40),

• die zu einem Erstinvestitionsvorhaben gehören (Rz. 13 bis 23),

• die keine geringwertigen Wirtschaftsgüter sind (Rz. 41 bis 45),

• die keine Personenkraftwagen (Rz. 46 bis 49) und keine Luftfahrzeuge sind (Rz. 50),

• die mindestens fünf Jahre bestimmte Zugehörigkeits-, Nutzungs- und Verbleibensvoraussetzungen erfüllen (Rz. 51 bis 82),

• die innerhalb bestimmter Investitionszeiträume angeschafft, hergestellt, bestellt, herzustellen begonnen oder geliefert werden (Rz. 119 bis 138, 170 bis 181).

25 (2) Die Gewährung der Investitionszulage wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass das Wirtschaftsgut außerhalb des Fördergebiets hergestellt worden ist.

2.1 Anlagevermögen

26 (1) Anlagevermögen haben nur Steuerpflichtige, die Gewinneinkünfte erzielen (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Einkommensteuerrechtlich kann ein Wirtschaftsgut nur dann zum Anlagevermögen gehören, wenn es dem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen zuzuordnen ist und damit kein Privatvermögen darstellt. Wirtschaftsgüter, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder aus Kapitalvermögen dienen oder deren Verwendung nicht über die private Vermögensverwaltung hinaus geht, erfüllen daher nicht die Voraussetzung der Zugehörigkeit zum Anlagevermögen nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007 (BFH vom 18.5.1999 – BStBl 1999 II S. 619).

27 (2) Bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 bis 6 KStG kann Anlagevermögen nur vorliegen, wenn dieses im wirtschaftlichen Zusammenhang mit Einkünften i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG steht. Juristische Personen des öffentlichen Rechts können Anlagevermögen nur in ihren Betrieben gewerblicher Art (§ 1 Abs. 1 Nr. 6, § 4 KStG, R 6 KStR 2004) haben, soweit diese steuerpflichtig sind.

28 (3) Von der Körperschaftsteuer befreite Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen können Anlagevermögen nur haben, soweit sie einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb mit Einkünften i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG unterhalten. Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Investitionszulage nach § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 ist daher, dass die beweglichen Wirtschaftsgüter dem Anlagevermögen dieses Geschäftsbetriebs zuzurechnen sind.

29 (4) Zum Anlagevermögen gehören im Unterschied zum Umlaufvermögen nur solche Wirtschaftsgüter, die dazu bestimmt sind, einem Betrieb dauernd zu dienen (§ 247 Abs. 2 HGB, vgl. im Einzelnen auch BFH vom 7.11.2000 – BStBl 2001 II S. 200). Ist die Zweckbestimmung eines Wirtschaftsguts nicht eindeutig feststellbar, kann die Bilanzierung ein Anhaltspunkt für die Zuordnung zum Anlagevermögen sein (R 6.1 Abs. 1 Satz 3 EStR 2005).

30 (5) Für vor Betriebseröffnung angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter kommt eine Investitionszulage nur in Betracht, wenn sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind und der Betrieb zügig errichtet und alsbald eröffnet wird (BFH vom 7.11.2000 – BStBl 2001 II S. 256). Davon ist regelmäßig auszugehen, wenn zwischen der Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter und der Eröffnung des Betriebs nicht mehr als 12 Monate liegen.

31 (6) Zum Anlagevermögen des Investors können nur solche Wirtschaftsgüter gehören, die ihm aufgrund zivilrechtlichen oder zumindest wirtschaftlichen Eigentums zuzurechnen sind (BFH vom 20.11.2003 – BStBl 2004 II S. 305).

2.2 Abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter

32 (1) Der Begriff des Wirtschaftsguts setzt dessen selbstständige Bewertbarkeit voraus; auf die selbstständige Nutzungsfähigkeit i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG kommt es hierbei nicht an. Werden Wirtschaftsgüter mit anderen Wirtschaftsgütern verbunden oder vermischt, ist nach der allgemeinen Verkehrsanschauung zu entscheiden, ob sie noch ein eigenes selbstständiges Wirtschaftsgut oder nur ein unselbstständiger Teil des anderen Wirtschaftsguts sind. Die Verkehrsanschauung wird dabei durch mehrere Kriterien bestimmt. In erster Linie von Bedeutung sind die Festigkeit der Verbindung (vgl. § 93 BGB), die Zeitdauer, auf die die Verbindung angelegt ist, sowie das äußere Erscheinungsbild vor und nach der Verbindung. Die selbstständige Bewertbarkeit einer selbstständigen Sache, die einer anderen beweglichen Sache dient, geht regelmäßig verloren, wenn die Hauptsache ohne die Verbindung mit der dienenden Sache unvollständig erscheint oder gar ein negatives Gepräge hat. Maßgebend für die Beurteilung ist der Zeitpunkt der bestimmungsgemäßen Verwendung. Nachträgliche Herstellungs- und Erhaltungsarbeiten an einem bereits bestehenden Wirtschaftsgut sind nach § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 nicht begünstigt (BFH vom 15.7.2004 – BStBl 2004 II S. 1081).

33 (2) Ein Wirtschaftsgut ist abnutzbar, wenn sich sein Wert durch Zeitablauf infolge technischer oder wirtschaftlicher Abnutzung verzehrt (vgl. H 7.1 [Wirtschaftliche oder technische Abnutzung] EStH 2007).

34 (3) Der Begriff des beweglichen Wirtschaftsguts im Investitionszulagenrecht bestimmt sich in Anlehnung an das Einkommensteuerrecht, das eine Abgrenzung der beweglichen von den unbeweglichen Wirtschaftsgütern auf der Grundlage des bürgerlichen Rechts über wesentliche Grundstücksbestandteile und Scheinbestandteile (§§ 93 ff. BGB) und des Bewertungsrechts vornimmt (BFH vom 28.9.2000 – BStBl 2001 II S. 137). Danach gehören zu den beweglichen Wirtschaftsgütern bewegliche Sachen (§ 90 BGB), Tiere (§ 90a BGB), Betriebsvorrichtungen und Scheinbestandteile (§ 95 BGB – vgl. R 7.1 Abs. 2 bis 4 EStR 2005). Zum Begriff der Betriebsvorrichtung wird auf den gleichlautenden Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 15.03.2006 (BStBl I S. 314) sowie auf die BFH-Urteile vom 7.9.2000 (BStBl 2001 II S. 253), 25.5.2000 (BStBl 2001 II S. 365) und 9.8.2001 (BStBl 2002 II S. 100) hingewiesen. Zum Begriff des Scheinbestandteils vgl. R 7.1 Abs. 4 EStR 2005 und BFH vom 28.10.1999 (BStBl 2000 II S. 150). Unbewegliche Wirtschaftsgüter sind Grund und Boden, Gebäude sowie wesentliche Grundstücks- oder Gebäudebestandteile, die keine Betriebsvorrichtungen und keine Scheinbestandteile sind.

35 (4) Werden bewegliche Sachen in Grundstücke (Grund und Boden, Gebäude) eingebaut, z. B. bei Mietereinbauten, hängt ihre Beurteilung als bewegliches Wirtschaftsgut davon ab, ob sie nach §§ 93, 94 BGB wesentliche Grundstücksbestandteile geworden sind. Ist dies der Fall, handelt es sich nur dann um bewegliche Wirtschaftsgüter, wenn die Ein- oder Anbauten Scheinbestandteile oder Betriebsvorrichtungen sind (BFH vom 28.10.1999 – BStBl 2000 II S. 150, BMF vom 15.01.1976, BStBl I S. 66).

36 (5) Immaterielle Wirtschaftsgüter gehören nicht zu den beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgütern und sind damit nicht investitionszulagenbegünstigt. Zu Computerprogrammen vgl. R 5.5 Abs. 1 EStR 2005 sowie BFH vom 28.11.2002 (BStBl 2003 II S. 365).

2.3 Neue Wirtschaftsgüter

37 (1) Der Anspruchsberechtigte schafft ein neues Wirtschaftsgut an, wenn er ein neu hergestelltes Wirtschaftsgut im ungebrauchten Zustand erwirbt (siehe auch R 7g Abs. 6 EStR 2005 und BFH vom 15.7.2004 – BStBl 2004 II S. 1081). Eine schädliche Ingebrauchnahme ist z. B. die Nutzung zu Vorführzwecken (BFH vom 13.3.1979 – BStBl 1979 II S. 287) und die vorherige mietweise Nutzung (BFH vom 24.5.1968 – BStBl 1968 II S. 571). Ein Wirtschaftsgut ist ohne Rücksicht auf eine fehlende Ingebrauchnahme dann nicht neu i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007, wenn es vor dem Erwerb durch den Anspruchsberechtigten zum Anlagevermögen eines anderen Betriebs gehört hat und von diesem im Sinne von § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007 angeschafft oder hergestellt worden ist (BFH vom 23.3.1999 – BStBl 1999 II S. 613). Eine Erprobung des Wirtschaftsguts zur Prüfung der Funktionsfähigkeit ist unschädlich, wenn sie über das notwendige Maß nicht hinaus geht und eine angemessene Zeit nicht übersteigt.

38 (2) Bei Verwendung gebrauchter Teile wird ein neues Wirtschaftsgut nur hergestellt, wenn die neuen Teile dem Gesamtbild das Gepräge geben und die verwendeten Altteile wertmäßig von untergeordneter Bedeutung sind. Eine Prägung durch die neuen Teile setzt voraus, dass im Unterschied zur Generalüberholung ein anderes, bisher nicht existentes Wirtschaftsgut hergestellt wird. Das Entstehen eines andersartigen Wirtschaftsguts ist nicht erforderlich. Eine wertmäßig untergeordnete Bedeutung ist anzunehmen, wenn der Teilwert der bei der Herstellung verwendeten gebrauchten Wirtschaftsgüter 10 % des Teilwertes des hergestellten neuartigen Wirtschaftsgutes nicht überschreitet. Wieder verwendete neuwertige Bauteile, die dem Standard neuer Bauteile entsprechen oder verschleißfrei sind und nach Fertigstellung des Wirtschaftsgutes nicht von neuen Bauteilen unterschieden werden können, sind jedoch als neuwertig zu behandeln und nicht in die 10 %-Regelung einzubeziehen (BFH vom 17.11.2005 – BStBl 2006 II S. 769). Der Teilwert der im Betrieb vorhandenen Altteile bestimmt sich nach dem Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut unter der Annahme, dass er den Betrieb fortführt, ansetzen würde. Diese Definition des Teilwerts in § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG gilt auch bei der Bemessung des Werts der in ein hergestelltes Wirtschaftsgut eingebauten Altteile für die Frage der Neuheit im Rahmen der Zulagenförderung. Die Aufwendungen für die Demontage, die Aufarbeitung und den Zusammenbau (die Montage) der Altteile sind nicht in den Teilwert einzubeziehen (BFH vom 25.1.2007 – BStBl 2007 II S. 410).

39 (3) Bei Verwendung gebrauchter Teile von mehr als 10 v. H. des gesamten Wertes wird ein neues Wirtschaftsgut im Sinne des Investitionszulagenrechts nur dann hergestellt, wenn der Anspruchsberechtigte unter Verwirklichung einer neuen Idee ein andersartiges Wirtschaftsgut schafft. Die Herstellung aufgrund einer neuen Idee setzt weder eine patentfähige Erfindung noch eine weltweit neue Idee voraus. Es reicht aus, dass der Anspruchsberechtigte auf der Grundlage eines bereits bekannten technischen Verfahrens eine Anlage für die Zwecke seines Betriebs entwickelt und errichtet, die modernen technischen Anforderungen entspricht und die Wettbewerbsfähigkeit des Betriebs stärkt (BFH vom 17.11.2005 – BStBl 2006 II S. 769).

40 (4) Sollen neue bewegliche Wirtschaftsgüter dazu verwendet werden, mit bereits vorhandenen gebrauchten beweglichen Wirtschaftsgütern verbunden oder vermischt zu werden, ist die Neuheit für den Zeitpunkt nach dem Ein- oder Anbau zu beurteilen (BFH vom 28.9.1990 – BStBl 1991 II S. 361). Wird ein neues bewegliches Wirtschaftsgut angeschafft, um mit einem bereits vorhandenen gebrauchten beweglichen Wirtschaftsgut verbunden oder vermischt zu werden, kommt eine Begünstigung nach § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 nur dann in Betracht, wenn das verbundene neue Wirtschaftsgut seine Eigenschaft als eigenständiges Wirtschaftsgut nicht verliert (vgl. Rz. 32) oder durch den Umbau ein neues Wirtschaftsgut hergestellt wird.

2.4 Ausschluss von geringwertigen Wirtschaftsgütern, kein Ausschluss kurzlebiger Wirtschaftsgüter

41 (1) Für geringwertige Wirtschaftsgüter i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG wird eine Investitionszulage auch dann nicht gewährt, wenn die Bewertungsfreiheit nicht in Anspruch genommen wird. Wegen des Begriffs des geringwertigen Wirtschaftsguts wird auf R 6.13 Abs. 1 bis 4 EStR 2005 hingewiesen (vgl. auch BFH vom 7.9.2000 – BStBl 2001 II S. 41 und 9.8.2001 – BStBl 2002 II S. 100).

42 (2) Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 2007 sind – abweichend von § 6 Abs. 2 EStG in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes vom 14. August 2007 (BGBl 2007 I S. 1912) – selbständig nutzungsfähige Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten von nicht mehr als 410 Euro für den gesamten Anwendungszeitraum des InvZulG 2007 als geringwertige Wirtschaftsgüter anzusehen und damit nicht investitionszulagenbegünstigt.

43 (3) Die Neuregelung zur Bildung von Sammelposten nach § 6 Abs. 2a EStG hat keine Auswirkungen auf die Beurteilung der einzelnen nach dem InvZulG 2007 begünstigten Wirtschaftsgüter. Wird Investitionszulage für ein Wirtschaftsgut mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten von mehr als 410 Euro und nicht mehr als 1000 Euro beantragt, ist dieses ebenfalls gemäß § 6 Abs. 2 Satz 2 InvZulG 2007 im Antrag auf Investitionszulage so genau zu bezeichnen, dass seine Feststellung bei einer Nachprüfung möglich ist. Die Einhaltung der Anspruchs-, Zugehörigkeits-Nutzungs- und Verbleibensvoraussetzungen ist für begünstigte Wirtschaftsgüter bis 1000 Euro – wie für alle anderen begünstigten Wirtschaftsgüter auch – durch geeignete Unterlagen nachzuweisen (vgl. Rz. 51).

44 (4) Ein von der Investitionszulage ausgeschlossenes geringwertiges Wirtschaftsgut entsteht nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines selbstständig nutzbaren Wirtschaftsguts erst infolge des Abzugs eines Zuschusses aus öffentlichen oder privaten Mitteln (vgl. R 6.5 EStR 2005) oder der Übertragung aufgedeckter stiller Reserven (z. B. auf Grund des § 6b EStG) oder durch eine gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG i. d. F. des Unternehmensteuerreformgesetzes (a. a. O.) nicht mehr als 410 Euro betragen (BFH vom 17.6.1999 – BStBl 2000 II S. 9).

45 (5) Die Gewährung einer Investitionszulage wird nicht deshalb ausgeschlossen, weil die Nutzungsdauer eines Wirtschaftsguts nicht mehr als ein Jahr beträgt (BFH vom 13.3.1979 – BStBl 1979 II S. 578 und vom 6.10.1995 – BStBl 1996 II S. 166).

2.5 Ausschluss von Personenkraftwagen

46 (1) Die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 wird nicht für Personenkraftwagen gewährt. Personenkraftwagen im Sinne von § 2 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 2007 sind Kraftfahrzeuge, die objektiv nach Bauart und Einrichtung dazu geeignet und bestimmt sind, Personen zu befördern (BFH vom 16.5.2002 – BStBl 2002 II S. 667).

47 (2) Im Regelfall können die Finanzbehörden für die Abgrenzung der Personenkraftwagen von anderen Fahrzeugen den tatsächlichen Feststellungen und der rechtlichen Würdigung durch die Zulassungsstellen und damit der ersten Eintragung in der Zulassungsbescheinigung Teil II (Fahrzeugbrief) folgen. Es besteht jedoch keine Bindung an deren Entscheidung.

48 (3) Ein Fahrzeug, das nach seiner ursprünglichen Konzeption zur Personenbeförderung geeignet und bestimmt ist, kann durch eine im zeitlichen Zusammenhang mit der Anschaffung vorgenommene Umgestaltung zu einem Fahrzeug anderer Art (z. B. Lastkraftwagen) seine Eigenschaft als Personenkraftwagen i.S.d. Investitionszulagenrechts verlieren, wenn die Umgestaltung auf Dauer angelegt ist, d. h. wenn die Wiederherstellung des früheren Zustandes mit einem nicht unbeträchtlichen Aufwand an Arbeit und Kosten verbunden ist. Ein zeitlicher Aufwand von vier Stunden ist dabei als nicht unbeträchtlich anzusehen (BFH vom 11.11.1999 – BStBl 2000 II S. 501; vgl. auch BFH vom 16.5.2002 – BStBl 2002 II S. 667).

49 (4) Wohnmobile und Wohnwagenanhänger sind stets als von der Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 ausgeschlossene Personenkraftwagen anzusehen (BFH vom 17.12.1997 – BStBl 1999 II S. 498).

2.6 Ausschluss von Luftfahrzeugen

50 Für Luftfahrzeuge wird eine Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 nicht gewährt. Luftfahrzeuge sind Flugzeuge, Drehflügler, Luftschiffe, Segelflugzeuge, Motorsegler, Frei- und Fesselballone, Drachen, Fallschirme, Flugmodelle und sonstige frei für die Benutzung des Luftraums bestimmte Geräte (§ 1 Abs. 2 Luftverkehrsgesetz).

2.7 Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs- und weitere Voraussetzungen

51 Der Anspruchsberechtigte trägt die Feststellungslast für die in § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 genannten Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs-, und weiteren Voraussetzungen. Er muss daher nachweisen, dass sie erfüllt werden (BFH vom 6.4.1990 – BStBl 1990 II S. 752). Dies gilt insbesondere, wenn ein gefördertes Wirtschaftsgut innerhalb des Verbleibenszeitraums veräußert oder einem anderen zur Nutzung überlassen wird.

2.7.1 Bindungszeitraum

52 (1) Der Zugehörigkeits-, Verbleibens- und Nutzungszeitraum beträgt grundsätzlich fünf Jahre. Der Zeitraum verkürzt sich für nach dem 31. Dezember 2006 begonnene Erstinvestitionsvorhaben auf drei Jahre, wenn der Anspruchsberechtigte zu Beginn des Erstinvestitionsvorhabens die Begriffsdefinition für kleine und mittlere Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 betreffend die Definition der Kleinstunternehmen sowie der kleinen und mittleren Unternehmen (vgl. Rz. 158 bis 169) erfüllt.

53 (2) Für vor dem 1. Januar 2007 begonnene Erstinvestitionsvorhaben beträgt der Bindungszeitraum auch in KMU-Betrieben fünf Jahre.

54 (3) Wurde die KMU-Eigenschaft eines Betriebes für den Zeitpunkt des Beginns des Erstinvestitionsvorhabens festgestellt, findet der Bindungszeitraum von drei Jahren für alle dem Erstinvestitionsvorhaben zuzurechnenden Investitionen Anwendung. Dies gilt auch dann, wenn der Betrieb während der Durchführung des Erstinvestitionsvorhabens oder während der Bindungsfrist seinen Status als KMU-Betrieb verliert.

55 (4) Der Bindungszeitraum beginnt nicht bereits mit Abschluss der einzelnen Investition, sondern erst am Tag nach der Beendigung des Erstinvestitionsvorhabens.

2.7.2 Zugehörigkeit zum Anlagevermögen eines begünstigten Betriebs des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet

56 (1) Die Voraussetzung der Zugehörigkeit zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte eines Betriebs des verarbeitenden Gewerbes, der produktionsnahen Dienstleistungen oder des Beherbergungsgewerbes des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet erfordert, dass das bewegliche Wirtschaftsgut während des Zugehörigkeitszeitraums von fünf bzw. drei Jahren ununterbrochen zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet gehören muss und der Betrieb während des Zugehörigkeitszeitraums den begünstigten Wirtschaftszweigen zugerechnet wird (BFH vom 12.4.1994 – BStBl 1994 II S. 576).

57 (2) Jede Veräußerung eines begünstigten Wirtschaftsguts oder ein Vermögensübergang im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes innerhalb des Bindungszeitraumes, bei dem die übergegangenen Wirtschaftsgüter als angeschafft gelten, ist deshalb grundsätzlich schädlich (Ausnahme vgl. Rz. 79–83).

58 (3) Wegen des Begriffs des Betriebs wird auf § 15 Abs. 2 EStG i. V. m. § 13 Abs. 7 und § 18 Abs. 4 EStG verwiesen. Werden nebeneinander verschiedene Tätigkeiten ausgeübt, so ist von eigenständigen Gewerbebetrieben dann auszugehen, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die Betriebe sachlich, insbesondere wirtschaftlich, finanziell oder organisatorisch getrennt geführt werden. Anhaltspunkte für die Beurteilung dieser Frage sind die Gleichartigkeit/Ungleichartigkeit der Betätigungen und die räumliche Nähe/Entfernung (vgl. BFH vom 9.8.1989 – BStBl 1989 II S. 901; Abschn. 16 Abs. 1 und 2 GewStR 1998). Das gilt auch für Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften (BMF vom 22.4.2005 – BStBl 2005 I S. 626).

59 (4) Für den Begriff der Betriebsstätte ist § 12 AO maßgebend (BFH vom 4.12.2003 – BStBl 2004 II S. 250, vgl. auch Abschnitt 22 GewStR 1998). Zu den Betriebsstätten i. S. d. § 12 AO gehören beispielsweise auch Verkaufs- und Fotoautomaten. Verpachtete Anlagen und Einrichtungen begründen keine Betriebsstätte des Verpächters. Anlagen oder Einrichtungen, die in räumlicher, organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Hinsicht ein einheitliches Ganzes bilden, sind eine einheitliche Betriebsstätte (BFH vom 20.4.1999 – BStBl 1999 II S. 542). Fehlt es bei einer Anlage oder Einrichtung an einem dieser Merkmale, handelt es sich jeweils um eine selbstständige Betriebsstätte. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Verbindung einer Anlage mit anderen Anlagen nur über öffentliche Straßen gewährleistet ist (BFH vom 25.9.1968 – BStBl 1968 II S. 827). Liegt eine Anlage, die eine einheitliche Betriebsstätte bildet, innerhalb und außerhalb des Fördergebiets, stellt nur der im Fördergebiet belegene Teil der Anlage eine Betriebsstätte im Fördergebiet dar.

60 (5) Hat ein Anspruchsberechtigter Betriebsstätten innerhalb und außerhalb des Fördergebiets, setzt die Zuordnung eines Wirtschaftsguts zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet voraus, dass dieses Wirtschaftsgut dieser Betriebsstätte zu dienen bestimmt ist. Zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören insbesondere Wirtschaftsgüter, die dieser Betriebsstätte räumlich zugeordnet werden können. Ein Wirtschaftsgut, das außerhalb des Fördergebiets mit der Zweckbestimmung angeschafft oder hergestellt worden ist, einer Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet zu dienen, und erstmals dort genutzt wird, ist bereits im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung Anlagevermögen dieser Betriebsstätte. Das gilt allerdings nicht, wenn die Betriebsstätte im Fördergebiet erst nach Anschaffung des Wirtschaftsguts gegründet wird (BFH vom 4.12.2003 – BStBl 2004 II S. 250). Allein die Zulassung eines Kraftfahrzeugs außerhalb des Fördergebiets schließt die Zugehörigkeit dieses Kraftfahrzeugs zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet nicht aus.

61 (6) Bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die nicht körperlich in einer Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet bleiben, z. B. Transportmittel, Baugeräte oder bewegliche Wirtschaftsgüter, die anderen zur Nutzung überlassen werden, sind dem Anlagevermögen der Betriebsstätte zuzuordnen, zu der die engeren Beziehungen bestehen (BFH vom 4.12.2003 – BStBl 2004 II S. 250). Entscheidend für die Zuordnung zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet ist insbesondere, dass die Erträge aus diesen Wirtschaftsgütern durch diese Betriebsstätte erwirtschaftet werden. Diese Voraussetzung ist i. d. R. erfüllt, wenn Mitarbeiter dieser Betriebsstätte die Werbung, Akquisition einschließlich Preis- und Vertragsverhandlungen, Vorbereitung des Vertrags und Einholung der Unterschrift des Vertragspartners durchführen (Vertragsvorbereitung) sowie den Vertrag – insbesondere den Zahlungsverkehr – abwickeln und die Kunden später betreuen. Dabei ist die Mitwirkung der Hauptniederlassung bei einzelnen Tätigkeiten, z. B. die Verwendung einer zentralen EDV-Anlage zur Durchführung des Zahlungsverkehrs, unschädlich, wenn die übrigen Tätigkeiten von Mitarbeitern der Betriebsstätte im Fördergebiet ausgeübt werden.

62 (7) Im Fall einer Betriebsaufspaltung, bei der das Besitz- und Betriebsunternehmen für die Dauer des Zugehörigkeitszeitraums betriebsvermögensmäßig miteinander verbunden sind, gilt die Voraussetzung der Zugehörigkeit zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte eines begünstigten Wirtschaftszweiges des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet als erfüllt, wenn das Betriebsunternehmen, in dem die begünstigten Wirtschaftsgüter verbleiben, zu den begünstigten Wirtschaftszweigen gehört. Die Voraussetzung ist auch dann erfüllt, wenn das Besitzunternehmen außerhalb des Fördergebiets ein bewegliches Wirtschaftsgut anschafft oder herstellt und es dem Betriebsunternehmen im Fördergebiet zur Nutzung überlässt (BFH vom 10.12.1998 – BStBl 1999 II S. 607 und BFH vom 30.10.2002 – BStBl 2003 II S. 272). In diesem Fall können auch bewegliche Wirtschaftsgüter, die ein Besitzunternehmen außerhalb des Fördergebiets vor Begründung der Betriebsaufspaltung anschafft oder herstellt, die Zugehörigkeitsvoraussetzung erfüllen, wenn der zeitliche und sachliche Zusammenhang zur Begründung der Betriebsaufspaltung gewahrt ist (BFH vom 16.3.2000 – BStBl 2000 II S. 700). Eine Zuordnung beim Betriebsunternehmen ist allerdings ausgeschlossen, wenn das Besitzunternehmen originär gewerbliche Einkünfte erzielt und die Investitionen den eigenen gewerblichen Betrieb betreffen (BFH vom 20.3.2003 – BStBl 2003 II S. 613).

63 (8) Die Zugehörigkeitsvoraussetzung wird verletzt, wenn das Wirtschaftsgut in das Anlagevermögen einer Betriebsstätte außerhalb des Fördergebiets, in das Umlaufvermögen, in das Privatvermögen sowie in den hoheitlichen oder ideellen Bereich überführt wird. Dabei ist bereits eine nur vorübergehende Überführung in das Umlaufvermögen eines Händlers investitionszulagenschädlich (BFH vom 12.4.1994 – BStBl 1994 II S. 576). Das begünstigte bewegliche Wirtschaftsgut muss für die Dauer des Zugehörigkeitszeitraums die Eigenschaft eines einer selbstständigen Bewertung zugänglichen Wirtschaftsguts behalten (vgl. Rz. 32). Geht diese Eigenschaft während des Zugehörigkeitszeitraums verloren, ist dies investitionszulagenschädlich (BFH vom 25.5.2000 – BStBl 2000 II S. 628).

64 (9) Die Bindung des Wirtschaftsguts an das Anlagevermögen des begünstigten Betriebes schließt die Förderung von solchen Leasingfällen aus, in denen dem Leasinggeber das Wirtschaftsgut zuzurechnen ist. Wird nach steuerlichen Grundsätzen (BMF-Schreiben vom 19.4.1971, BStBl 1971 I S. 264) aufgrund der Vertragsgestaltung das wirtschaftliche Eigentum dem Leasingnehmer zugerechnet, ist der Leasingnehmer anspruchsberechtigt, da das Wirtschaftsgut zu seinem Anlagevermögen gehört. Diese Regelung betrifft ausschließlich nur bewegliche Wirtschaftsgüter. Zu den Verwendungsvoraussetzungen für Gebäude siehe Rz. 96–101.

2.7.3 Verbleiben in einer Betriebsstätte im Fördergebiet

65 (1) Die Voraussetzung des Verbleibens erfordert, dass das bewegliche Wirtschaftsgut während des Verbleibenszeitraums von fünf bzw. drei Jahren einer Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet räumlich zuzuordnen ist, in der die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt werden, und dass es räumlich im Fördergebiet verbleibt (BFH vom 7.2.2002 – BStBl 2002 II S. 312).

66 (2) Bewegliche Wirtschaftsgüter, die einem anderen zur Nutzung überlassen werden, sind der Betriebsstätte desjenigen i.S.d. Verbleibensvoraussetzung zuzuordnen, der die Nutzung überlässt, wenn die Nutzungsüberlassung kurzfristig ist, d. h. nicht länger als jeweils drei Monate dauert (BFH vom 23.5.1986 – BStBl 1986 II S. 916) oder wenn sie im Rahmen eines Dienstverhältnisses erfolgt (BFH vom 23.5.1986 – BStBl 1986 II S. 919). Für die Grenze von drei Monaten ist nicht die formale Vertragsgestaltung, sondern die tatsächliche Durchführung entscheidend.

67 (3) Im Fall einer langfristigen Nutzungsüberlassung sind die beweglichen Wirtschaftsgüter dagegen der Betriebsstätte des Nutzenden im Sinne der Verbleibensvoraussetzung zuzuordnen (BFH vom 2.3.1990 – BStBl 1990 II S. 750). Da die begünstigten Wirtschaftsgüter in diesen Fällen nicht beim Anspruchsberechtigten verbleiben, führt die langfristige Nutzungsüberlassung für den Überlassenden zu einer investitionszulagenschädlichen Verwendung (zu Ausnahmen vgl. Rz. 79 – 83).

68 (4) Betriebsvorrichtungen, die ein Anspruchsberechtigter in fremde Grundstücke oder Gebäude im Fördergebiet einbaut und gewerblich betreibt und die keine Betriebsstätte sind, sind dem Betrieb/der Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten i. S. d. Verbleibensvoraussetzung zuzuordnen, wenn ihm die tatsächliche Sachherrschaft über die Anlagen zusteht (BFH vom 25.5.2000 – BStBl 2001 II S. 365). Erforderlich ist in diesen Fällen, dass sich die Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten, der die Anlagen zuzuordnen sind, im Fördergebiet befindet.

69 (5) Begünstigt ist nur der Verbleib in einer Betriebsstätte, die aktiv am Wirtschaftsleben teilnimmt (BFH vom 27.4.1999 – BStBl 1999 II S. 615, vom 7.9.2000 – BStBl 2001 II S. 37 und vom 7.2.2002 – BStBl 2002 II S. 312). Nicht erforderlich ist eine ununterbrochene aktive Nutzung des Wirtschaftsguts in der Betriebsstätte. Das Wirtschaftsgut muss im Betrieb jedoch entsprechend seiner Zweckbestimmung verwendet werden können. Allein die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens ohne Einstellung der werbenden Tätigkeit ist unschädlich. Dagegen erfüllt ein nur noch abzuwickelnder Betrieb oder ein stillgelegter Betrieb nicht mehr die Verbleibensvoraussetzung (BFH vom 7.3.2002 – BStBl II S. 582).

70 (6) Die Verbleibensvoraussetzung erfordert nicht, dass das bewegliche Wirtschaftsgut im räumlich abgegrenzten Bereich einer Betriebsstätte bleiben muss (BFH vom 23.5.1986 – BStBl 1986 II S. 916). Schädlich für den Verbleib im Fördergebiet ist grundsätzlich, wenn ein bewegliches Wirtschaftsgut auch nur kurzfristig außerhalb des Fördergebiets eingesetzt wird (BFH vom 7.2.2002 – BStBl 2002 II S. 312). Bei Wirtschaftsgütern, die ihrer Art nach nicht dazu bestimmt und geeignet sind, im räumlich abgegrenzten Bereich einer Betriebsstätte eingesetzt zu werden, gelten die in den Rz. 71 bis 73 dargestellten Ausnahmeregelungen.

71 (7) Bei Transportmitteln ist die Verbleibensvoraussetzung im Fördergebiet erfüllt, wenn sie in jedem Jahr des Verbleibenszeitraums überwiegend und regelmäßig im Fördergebietsverkehr eingesetzt werden (BFH vom 28.11.2002 – BStBl 2003 II S. 365). Transportmittel sind insbesondere Kraftfahrzeuge, Kraftfahrzeuganhänger sowie See- und Binnenschiffe. Als Transportmittel in diesem Sinne gelten außerdem Frachtcontainer und Wechselaufbauten. Nicht dazu gehören die nach § 3 Nr. 1 KraftStG steuerbefreiten Fahrzeuge, die vom Bundesministerium für Verkehr, Bau und Stadtentwicklung als selbstfahrende Arbeitsmittel i. S. d. § 18 Abs. 2 Nr. 1 StVZO anerkannt sind, wie z. B. Bagger, Straßenwalzen, Straßenkehrmaschinen und Maschinen, die für land- und forstwirtschaftliche Arbeiten bestimmt sind. Als Einsatz im Fördergebietsverkehr sind Fahrten anzusehen, die innerhalb des Fördergebiets sowie von einem Ort im Fördergebiet zu einem Ort außerhalb des Fördergebiets und umgekehrt durchgeführt werden. Befördert ein Transportmittel auf einer derartigen Fahrt keine Güter oder Personen (Leerfahrt), handelt es sich dabei nur dann um eine Fördergebietsfahrt, wenn die nächste Fahrt, bei der Güter oder Personen befördert werden, eine Fördergebietsfahrt ist. Fahrten zwischen Orten außerhalb des Fördergebiets gehören auch dann nicht zum Fördergebietsverkehr, wenn sie im Zusammenhang mit Fahrten von und nach dem Fördergebiet, z. B. zur Aufnahme von Zwischenfrachten, durchgeführt werden. Transportmittel werden überwiegend im Fördergebietsverkehr eingesetzt, wenn sie in jedem Jahr des Verbleibenszeitraums in mehr als der Hälfte der Betriebstage für diese Fahrten eingesetzt werden. Aus Vereinfachungsgründen ist dies dann anzunehmen, wenn das Transportmittel mindestens 183 Tage im Fördergebietsverkehr eingesetzt wird. Zu den Tagen des Einsatzes gehören nur die tatsächlichen Betriebstage des Transportmittels. Zeiten, in denen ein Transportmittel, z. B. wegen fehlender Aufträge oder für Wartungs- und Reparaturzwecke, ruht (Standtage), sind bei der Berechnung der Betriebstage nicht zu berücksichtigen. Wird ein Transportmittel zu nicht mehr als der Hälfte der Betriebstage im Fördergebietsverkehr eingesetzt, sind die Verbleibensvoraussetzungen auch dann nicht erfüllt, wenn die Betriebstage im Fördergebietsverkehr und die Standtage im Fördergebiet zusammen in jedem Jahr des Verbleibenszeitraums überwiegen (BFH vom 11.4.1990 – BStBl 1990 II S. 783). Zu den Betriebstagen gehören auch die Tage, an denen eine Fahrt beginnt oder endet und an denen das Transportmittel beladen oder entladen wird. Transportmittel werden regelmäßig im Fördergebietsverkehr eingesetzt, wenn sie ohne größere zeitliche Unterbrechung für diese Fahrten eingesetzt werden. Eine größere zeitliche Unterbrechung liegt nicht vor, wenn bei einem Lastkraftwagen der Zeitraum zwischen der Ausfahrt aus dem Fördergebiet und der Wiedereinfahrt in dieses Gebiet nicht mehr als 14 Tage beträgt. Ein Überschreiten der 14-Tage-Frist ist in diesen Fällen ausnahmsweise unschädlich, wenn der längere Aufenthalt außerhalb des Fördergebiets durch unvorhersehbare fahrtbedingte Umstände (z. B. einen technischen Defekt) begründet ist (BFH vom 28.8.1997 – BStBl 1997 II S. 827).

72 (8) Bei Baugeräten ist die Voraussetzung des Verbleibens im Fördergebiet erfüllt, wenn sie innerhalb des Fördergebiets oder nur kurzfristig außerhalb des Fördergebiets eingesetzt werden. Zu den Baugeräten in diesem Sinne gehören insbesondere Baumaschinen, Baubaracken und Baufahrzeuge, z. B. Bagger, Radlader, Betonmischfahrzeuge, Kräne, Teleskopkranwagen, Betonpumpen u. ä. Ein kurzfristiger Einsatz in diesem Sinne liegt vor, wenn die Baugeräte in jedem Jahr des Verbleibenszeitraums nicht länger als insgesamt fünf Monate außerhalb des Fördergebiets eingesetzt werden und nicht einer Betriebsstätte außerhalb des Fördergebiets zuzurechnen sind. Da die Fünf-Monats-Frist für jedes Jahr des Verbleibenszeitraums gilt, kann auch ein längeres ununterbrochenes Verlassen des Fördergebiets in Betracht kommen (Jahreswechsel). Dabei ist jedoch zu beachten, dass Baustellen in der Regel nach Ablauf von sechs Monaten zu einer Betriebsstätte des Bauausführenden werden und Wirtschaftsgüter, die auf solchen Baustellen eingesetzt werden, regelmäßig zum Anlagevermögen dieser Baustelle zählen und damit ggf. ihre Investitionszulagenbegünstigung verlieren.

73 (9) Bei anderen Wirtschaftsgütern, die ihrer Art nach nicht dazu bestimmt und geeignet sind, im räumlich abgegrenzten Bereich einer Betriebsstätte eingesetzt zu werden, ist die Voraussetzung des Verbleibens im Fördergebiet erfüllt, wenn sie innerhalb des Fördergebiets oder nur kurzfristig außerhalb des Fördergebiets eingesetzt werden. Wirtschaftsgüter dieser Art sind z. B. Messestände, Geräte von Schaustellern, Messgeräte sowie Film- und Fernsehkameras. Ein kurzfristiger Einsatz in diesem Sinne liegt vor, wenn diese Wirtschaftsgüter in jedem Jahr des Verbleibenszeitraums nicht länger als 30 Tage außerhalb des Fördergebiets eingesetzt werden. Mehrmalige Einsätze außerhalb des Fördergebiets innerhalb eines Jahres werden zusammengerechnet.

74 (10) Im Fall einer Betriebsaufspaltung, bei der das Besitz- und Betriebsunternehmen für die Dauer des Verbleibenszeitraums betriebsvermögensmäßig miteinander verbunden sind und das Betriebsunternehmen zu den begünstigten Betrieben gehört, gilt die Voraussetzung des Verbleibens in einem begünstigten Betrieb des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet als erfüllt, wenn das Besitzunternehmen ein bewegliches Wirtschaftsgut anschafft oder herstellt und es dem Betriebsunternehmen im Fördergebiet zur Nutzung überlässt. Unter der Voraussetzung der betriebsvermögensmäßigen Verflechtung wird die an sich gegebene rechtliche Selbständigkeit von Besitz- und Betriebsunternehmen vernachlässigt und dem Prinzip der wirtschaftlichen Einheit der verflochtenen Unternehmen im Investitionszulagenrecht der Vorrang eingeräumt (BFH vom 28.1.1999 – BStBl 1999 II S. 610). Eine schädliche Nutzungsüberlassung liegt allerdings vor, wenn das Besitzunternehmen originär gewerbliche Einkünfte erzielt und die Investitionen den eigenen gewerblichen Betrieb betreffen (BFH vom 20.3.2003 – BStBl 2003 II S. 613).

2.7.4 Unschädliches vorzeitiges Ausscheiden

75 (1) Unschädlich ist das vorzeitige Ausscheiden eines Wirtschaftsguts aus dem Anlagevermögen und die Verletzung der Verbleibensvoraussetzung nur dann, wenn dies infolge höherer Gewalt wie Brand, Hochwasser, Diebstahl oder Unfall, infolge wirtschaftlichen Verbrauchs (BFH vom 15.10.1976 – BStBl 1977 II S. 59) oder infolge eines Totalschadens (BFH vom 1.7.1977 – BStBl 1977 II S. 793) geschieht oder das Wirtschaftsgut wegen Mangelhaftigkeit gegen ein anderes Wirtschaftsgut gleicher oder auch besserer Qualität umgetauscht wird (BFH vom 8.3.1968 – BStBl 1968 II S. 430). Ein unschädliches vorzeitiges Ausscheiden liegt auch vor, wenn die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts im Zeitpunkt des Ausscheidens bereits abgelaufen ist (§ 2 Abs. 1 Satz 7 InvZulG 2007, BFH vom 9.3.1967 – BStBl 1967 III S. 238); dies gilt selbst dann, wenn der Bindungszeitraum im Zeitpunkt des Ausscheidens noch nicht begonnen hat. Beruht die Verschrottung eines Wirtschaftsguts nicht darauf, dass es (technisch oder wirtschaftlich) verbraucht ist, stellt die Verschrottung eine betriebswirtschaftlich begründete Entsorgungsmaßnahme dar, die innerhalb des Zugehörigkeits- und Verbleibenszeitraums investitionszulagenschädlich ist (BFH vom 27.4.1999 – BStBl 1999 II S. 615, vom 7.9.2000 – BStBl 2001 II S. 37 und vom 19.9.2001 – BStBl 2002 II S. 106). Ein investitionszulagenunschädliches vorzeitiges Ausscheiden eines Wirtschaftsguts kommt in diesen Fällen nur in Betracht, wenn der erzielte Veräußerungserlös nicht mehr als 10 % der der Investitionszulage zugrunde gelegten Anschaffungs- oder Herstellungskosten beträgt (BFH vom 9.12.1999 – BStBl 2000 II S. 434). Bei Ausscheiden des Wirtschaftsguts nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer ist der Veräußerungserlös aber unerheblich.

76 (2) Scheidet ein bewegliches Wirtschaftsgut innerhalb des Zugehörigkeits- und Verbleibenszeitraumes wegen rascher technischer Veränderungen aus dem Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet aus, ist dies unschädlich, wenn das Wirtschaftsgut durch ein in technischer Hinsicht höherwertiges neues abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut ersetzt wird (§ 2 Abs. 1 Satz 6 InvZulG 2007). In diesen Fällen ist die Höhe des Veräußerungserlöses unerheblich. Das Ersatzwirtschaftsgut muss in der verbleibenden Zeit des Fünf- bzw. Dreijahreszeitraums die Zugehörigkeits-, Verbleibens- und Verwendungsvoraussetzungen anstelle des ersetzten Wirtschaftsguts erfüllen. Ein ausreichender zeitlicher Zusammenhang ist gewahrt, wenn das Ersatzwirtschaftsgut vor Ablauf von drei Monaten nach dem Ausscheiden des geförderten beweglichen Wirtschaftsguts angeschafft oder hergestellt wird. Für das Ersatzwirtschaftsgut kommt eine Investitionszulage in diesen Fällen nicht in Betracht. Gehört das Wirtschaftsgut jedoch zu einem nach dem InvZulG 2007 begünstigten Erstinvestitionsvorhaben, kann der Anspruchsberechtigte wählen, ob er es als Ersatzwirtschaftsgut behandeln will.

2.7.5 Private Nutzung von nicht mehr als 10 Prozent

77 (1) Die Nutzungsvoraussetzung muss in jedem Jahr des Nutzungszeitraums erfüllt sein. Bei Körperschaften tritt an die Stelle der privaten Nutzung die Nutzung für außerbetriebliche Zwecke (BFH vom 6.4.1990 – BStBl 1990 II S. 752), insbesondere auch im hoheitlichen oder ideellen Bereich. Als private Nutzung bei Körperschaften gilt auch die außerbetriebliche Verwendung von Wirtschaftsgütern, die zu einer verdeckten Gewinnausschüttung i. S. d. § 8 Abs. 3 KStG führt (vgl. § 2 Abs. 1 Satz 8 InvZulG 2007).

78 (2) Ist ein Wirtschaftsgut der Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten i. S. d. Verbleibensvoraussetzung zuzuordnen und beruht seine Nutzungsüberlassung nicht auf privaten Erwägungen, liegt in der Nutzungsüberlassung eine betriebliche Nutzung. In diesen Fällen ist es unerheblich, wie das Wirtschaftsgut durch den Nutzenden genutzt wird. Die private Nutzung von kurzfristig vermieteten Kraftfahrzeugen oder Freizeitgegenständen ist deshalb unschädlich. Das Gleiche gilt, wenn ein Wirtschaftsgut an einen Arbeitnehmer des eigenen Betriebs zur Nutzung überlassen wird. In diesen Fällen ist es aber erforderlich, dass die Nutzungsüberlassung aufgrund eines Dienstvertrags außerhalb eines gesellschaftsrechtlichen Verhältnisses erfolgt (BFH vom 6.4.1990 – BStBl 1990 II S. 752).

2.7.6 Ausnahme von der Bindung des Wirtschaftsguts an den Anspruchsberechtigten

79 (1) Der Anspruch auf Investitionszulage geht ausnahmsweise dann nicht verloren, wenn das begünstigte bewegliche Wirtschaftsgut innerhalb des Bindungszeitraums in das Anlagevermögen eines mit dem Anspruchsberechtigten verbundenen Unternehmens eines begünstigten Wirtschaftszweigs im Fördergebiet übergeht oder in einem mit dem Anspruchsberechtigten verbundenen Unternehmen eines begünstigten Wirtschaftszweigs im Fördergebiet verbleibt. Die Übertragung (Veräußerung oder Nutzungsüberlassung) ist aber in beiden Fällen nur dann unschädlich, wenn dadurch das Wirtschaftsgut dem geförderten Erstinvestitionsvorhaben weiterhin eindeutig zugeordnet bleibt.

80 (2) Sofern ein Wirtschaftsgut unmittelbar nach Anschaffung oder Herstellung an das verbundene Unternehmen übertragen oder vom verbundenen Unternehmen selbst angeschafft oder hergestellt wird, fällt dies nicht unter den Ausnahmetatbestand.

81 (3) Als verbundenes Unternehmen gilt für Zwecke der Bindung des Wirtschaftsgutes an den Anspruchsberechtigten ein Unternehmen, an dem der Anspruchsberechtigte im Zeitpunkt der Übertragung des Wirtschaftsgutes zu mindestens 25 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist, oder das Unternehmen hält mittelbar oder unmittelbar mindestens 25 Prozent der Stimmrechte am Unternehmen des Anspruchsberechtigten.

82 (4) Das Wirtschaftsgut bleibt dem geförderten Erstinvestitionsvorhaben zugeordnet, wenn es zwar körperlich aus dem bestehenden wirtschaftlichen Zusammenhang herausgenommen wird, aber weiterhin in einem vergleichbaren technischen und funktionellen Zusammenhang steht und eine gewisse räumliche Nähe gegeben ist. Der strategische Zusammenhang bleibt erhalten, wenn die Entscheidung über den Einsatz des Wirtschaftsguts zentral innerhalb der verbundenen Unternehmen erfolgt.

83 (5) Wird ein begünstigtes Wirtschaftsgut im Rahmen dieser Ausnahmeregelung innerhalb des Zugehörigkeits- und Verbleibenszeitraums an ein begünstigtes verbundenes Unternehmen übertragen, hängt der Anspruch auf die erhöhte Investitionszulage davon ab, in welcher Höhe das verbundene Unternehmen Investitionszulage erhalten hätte, wenn es an Stelle des Anspruchsberechtigten die Investition vorgenommen hätte (BFH vom 2.3.1990 – BStBl 1990 II S. 750). Maßgebend ist dabei der Zeitpunkt der Übertragung des Wirtschaftsgutes durch den Anspruchsberechtigten. Dies bedeutet, dass der Anspruch auf erhöhte Investitionszulage nur dann erhalten bleibt, wenn der Betrieb, in den das bewegliche Wirtschaftsgut überführt wird, ebenfalls ein KMU Betrieb ist.

3. Begünstigung betrieblich genutzter Gebäudeneubauten

3.1 Gebäude

84 (1) Für den Begriff des Gebäudes im Sinne von § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 sind die Abgrenzungsmerkmale des Bewertungsrechts maßgebend (vgl. R 7.1 Abs. 5 EStR 2005, gleichlautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 15.03.2006 [BStBl 2006 I S. 314]). Unter Gebäuden im Sinne von § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 sind auch Eigentumswohnungen, im Teileigentum stehende Räume und andere Gebäudeteile, die selbstständige Wirtschaftsgüter sind, zu verstehen, wenn sie den bewertungsrechtlichen Gebäudebegriff und die übrigen Tatbestandsmerkmale des § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 erfüllen. Mietereinbauten und Ladeneinbauten, die abnutzbare unbewegliche Wirtschaftsgüter darstellen, erfüllen nicht den bewertungsrechtlichen Gebäudebegriff und sind daher nach § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 nicht investitionszulagenbegünstigt.

85 (2) Ein Gebäude ist nach § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 nicht investitionszulagenbegünstigt, wenn es entgegen den baurechtlichen Vorschriften errichtet worden ist (BFH vom 8.2.1980 – BStBl 1980 II S. 474).

86 (3) Außenanlagen, wie z. B. Hofbefestigungen, Befestigungen für Stellplätze, Einfriedungen, Zäune, Straßen, Brücken, Regenwasserauffanganlagen sind bei betrieblich genutzten Gebäuden keine Gebäudebestandteile, sondern selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter (BFH vom 1.7.1983 – BStBl 1983 II S. 686) und daher nach § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 nicht investitionszulagenbegünstigt. Dasselbe gilt für bewegliche Wirtschaftsgüter, wie z. B. Einrichtungsgegenstände, die keine wesentlichen Gebäudebestandteile sind, oder Mietereinbauten, die Betriebsvorrichtungen oder Scheinbestandteile sind. Allerdings kann für diese selbstständigen beweglichen Wirtschaftsgüter eine Begünstigung nach § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 in Betracht kommen (vgl. Rz. 32 ff.).

87 (4) Dem Grund und Boden zuzurechnen und damit nicht investitionszulagenbegünstigt sind Kosten für die Grundstückserschließung, z. B. für Straßen, Versorgungsleitungen und Entsorgungsanlagen außerhalb des Grundstücks. Hiervon zu unterscheiden sind Anschlüsse des Gebäudes an Versorgungsnetze (Strom, Gas, Wasser, Wärme). Diese Anschlüsse vom Gebäude bis zur Grundstücksgrenze sind dem Gebäude zuzurechnen. Werden sie zusammen mit dem Gebäude neu hergestellt, kommt für sie als unselbstständiger Gebäudebestandteil eine Investitionszulage nach § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 in Betracht.

3.2 Neues Gebäude

88 (1) Ein neues Gebäude im Sinne von § 2 Abs. 2 Satz 1 InvZulG 2007 entsteht, wenn es erstmals hergestellt wird. Ein neues Gebäude kann durch Umbauten, Ausbauten und Modernisierungsmaßnahmen dann entstehen, wenn die eingefügten Teile dem Gebäude das Gepräge geben, so dass es in bautechnischer Hinsicht neu ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn verbrauchte Teile ersetzt werden, die für die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmend sind, wie z. B. Fundamente, tragende Außen- und Innenwände, Geschossdecken und die Dachkonstruktion (BFH vom 31.3.1992 – BStBl 1992 II S. 808). Für die Investitionszulage genügt es nicht, wenn sich durch die Umbau-, Ausbau- und Modernisierungsarbeiten die Zweckbestimmung des Gebäudes ändert oder der Anspruchsberechtigte aufgrund der Höhe des Bauaufwands nach R 7.3 Abs. 5 EStR 2005 von der Herstellung eines anderen Gebäudes ausgehen kann.

89 (2) Nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten sind nach § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 nicht investitionszulagenbegünstigt.

90 (3) Ob die Herstellung eines neuen Gebäudes im Sinne von § 2 Abs. 2 Satz 1 InvZulG 2007 vorliegt, ist für das jeweilige Wirtschaftsgut gesondert zu entscheiden (BFH vom 7.7.1998 – BStBl 1998 II S. 625). Befinden sich auf einem Grundstück mehrere Gebäude, sind diese grundsätzlich selbständige Wirtschaftsgüter.

91 (4) Wird ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen und teils zu fremden Wohnzwecken genutzt, ist jeder der vier unterschiedlich genutzten Gebäudeteile ein gesondertes Wirtschaftsgut (R 4.2 Abs. 4 EStR 2005, BFH vom 30.1.1995 – BStBl 1995 II S. 281, unter C. II). Mehrere verschiedene Wirtschaftsgüter bestehen auch dann, wenn in einem Gebäude Wohnungs- oder Teileigentum begründet wurde (BFH vom 29.9.1994 – BStBl 1995 II S. 72).

92 (5) Ein Anbau oder Ausbau ist ein selbständiges Wirtschaftsgut, wenn er auf Grund unterschiedlicher Nutzung nicht im Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem bereits vorhandenen Gebäude steht oder an ihm gesondertes Wohnungs- oder Teileigentum besteht.

93 (6) Ob ein Anbau ein gegenüber dem bestehenden Gebäude selbständiges Wirtschaftsgut darstellt, ist – vom Nutzungs- und Funktionszusammenhang abgesehen – nach bautechnischen Kriterien zu beurteilen. Entscheidend hierfür sind die statische Standfestigkeit der Gebäudeteile und die dazu getroffenen Baumaßnahmen, wie z. B. eigene tragende Mauern und eigene Fundamente. Ein Anbau, der keine eigene Standfestigkeit besitzt, ist kein selbständiges Wirtschaftsgut. Ein Neubau kann bei einem Anbau auch dann vorliegen, wenn er mit dem bestehenden Gebäude verschachtelt ist und die Neubauteile dem Gesamtgebäude das Gepräge geben; hierfür sind regelmäßig die Größen- und Wertverhältnisse der Alt- und Neubauteile maßgebend (vgl. H 7.4 [Neubau] EStH 2007; BFH vom 5.12.1974 – BStBl 1975 II S. 344, vom 21.7.1977 – BStBl 1978 II S. 78 und vom 15.9.1978 – BStBl 1978 II S. 123). Auf die Höhe der Bauaufwendungen, die erforderlich sind, um im Fall der Trennung den Gebäudeteil (Anbau) standfest zu machen, kommt es nicht an (BFH vom 25.1.2007 – BStBl 2007 II S. 586).

94 (7) Im Fall der Anschaffung gilt ein Gebäude als neu im Sinne des § 2 Abs. 2 Satz 1 InvZulG 2007, wenn es bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft wird. Zur Unterscheidung zwischen Anschaffung und Herstellung vgl. Rz. 176 bis 178. Ein betrieblich genutztes Gebäude ist fertig gestellt, wenn es in all seinen wesentlichen Bestandteilen und entsprechend der ursprünglichen Planung dem Betrieb zur Verfügung steht (BFH vom 21.7.1989 – BStBl 1989 II S. 906). Der Zeitpunkt der Anschaffung eines Gebäudes ist regelmäßig der Zeitpunkt der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht; das ist in der Regel der Fall, wenn Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergehen (BFH vom 26.1.1999 – BStBl 1999 II S. 589).

95 (8) Der Hersteller eines Gebäudes i.S. des § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 kann auch dann Anspruch auf Investitionszulage haben, wenn er weder bürgerlich-rechtlicher noch wirtschaftlicher Eigentümer des Gebäudes ist (BFH vom 28.6.2006 – BStBl 2007 II S. 131) (vgl. Rz. 19).

3.3 Verwendungsvoraussetzung

96 (1) Die Investitionszulage kommt nur in Betracht, soweit das Gebäude mindestens fünf Jahre nach der Anschaffung oder Herstellung in einem Betrieb des verarbeitenden Gewerbes, einem Betrieb der produktionsnahen Dienstleistungen oder einem Betrieb des Beherbergungsgewerbes im Fördergebiet verwendet wird. Der Fünfjahreszeitraum verkürzt sich auf drei Jahre, wenn das Gebäude zu einem nach dem 31. Dezember 2006 begonnenen Erstinvestitionsvorhaben gehört und wenn der Betrieb, in dem das Gebäude verwendet wird, zu Beginn des Erstinvestitionsvorhabens die Begriffsdefinition für kleine und mittlere Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 betreffend die Definition der Kleinstunternehmen sowie der kleinen und mittleren Unternehmen (vgl. Rz. 158 bis 169) erfüllt.

97 (2) Der Verwendungszeitraum beginnt am Tag nach der Beendigung des Erstinvestitionsvorhabens.

98 (3) Ohne Bedeutung ist, ob der Anspruchsberechtigte das im Fördergebiet belegene Gebäude im Privatvermögen, im Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet, im Anlagevermögen einer Betriebsstätte außerhalb des Fördergebiets oder im Umlaufvermögen hält. Die Investitionszulage knüpft lediglich an die entsprechende Verwendung des Gebäudes an. Das im Fördergebiet belegene Gebäude muss während des Verwendungszeitraums ununterbrochen von einem Betrieb des verarbeitenden Gewerbes, der produktionsnahen Dienstleistungen oder des Beherbergungsgewerbes tatsächlich eigenbetrieblich verwendet werden (R 4.2 Abs. 4 EStR 2005). Unschädlich ist daher auch die entgeltliche oder unentgeltliche Nutzungsüberlassung oder die Veräußerung soweit das Gebäude von einem begünstigten Betrieb eigenbetrieblich verwendet wird. Ein Leerstand des Gebäudes nach der Anschaffung oder Herstellung sowie während der weiteren Dauer des Verwendungszeitraums ist unschädlich, wenn eine begünstigte Verwendung beabsichtigt ist und der Leerstand in der Regel nicht länger als drei Monate dauert. Als eigenbetriebliche Verwendung gilt auch der Zeitraum, in dem ein Gebäude für die Nutzung zu begünstigten Zwecken hergerichtet wird.

99 (4) An Arbeitnehmer vermietete Wohnräume können die Verwendungsvoraussetzung nur erfüllen, wenn die Wohnräume notwendiges Betriebsvermögen eines begünstigten Betriebs sind, der sie an die eigenen Arbeitnehmer zur Nutzung überlässt. Für die Vermietung gerade an die Arbeitnehmer müssen betriebliche Gründe maßgebend sein (BFH vom 1.12.1976 – BStBl 1977 II S. 315). Ist ein Arbeitnehmer oder eine ihm nahe stehende Person gleichzeitig Gesellschafter der Kapitalgesellschaft, die Inhaber des Betriebs der begünstigten Wirtschaftszweige ist, ist die Verwendungsvoraussetzung nicht erfüllt, wenn die Vermietung nicht betrieblich, sondern durch das Gesellschaftsverhältnis begründet ist. Die Feststellungslast hierfür trägt die Kapitalgesellschaft (BFH vom 6.4.1990 – BStBl 1990 II S. 752).

100 (5) Wird ein Gebäude teils begünstigt und teils nicht begünstigt verwendet, sind nur die Anschaffungs- oder Herstellungskosten begünstigt, die auf die begünstigt verwendete Gebäudefläche im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung entfallen. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind im Verhältnis der Nutzflächen aufzuteilen, soweit eine unmittelbare Zuordnung nicht möglich ist. Die Nutzfläche ist in sinngemäßer Anwendung der Verordnung zur Berechnung der Wohnfläche (Wohnflächenverordnung) vom 25.11.2003 (BGBl 2003 I S. 2346) zu ermitteln. Gemeinschaftsflächen, d. h. Nutzflächen, die von mehreren Nutzungsberechtigten genutzt werden (z. B. Flure und Treppen), sind im Flächenverhältnis der Räume, die die Verwendungsvoraussetzung erfüllen, und der Räume, die die Verwendungsvoraussetzung nicht erfüllen, der jeweiligen Verwendung zuzuordnen. Aus Vereinfachungsgründen ist für die Berechnung der Flächenanteile auf das jeweilige Gebäude, die im Teileigentum stehenden Räume oder die jeweilige Eigentumswohnung abzustellen. Eine Unterteilung der begünstigt verwendeten Gebäudefläche nach eigenbetrieblich und fremdbetrieblich genutzten Gebäudeteilen ist nicht vorzunehmen. Vermindert sich die begünstigt verwendete Gebäudefläche während des Verwendungszeitraums, entfällt die Begünstigung für diesen Flächenanteil.

101 (5) Der Anspruchsberechtigte trägt die Feststellungslast für die Verwendungsvoraussetzung und muss daher nachweisen, dass sie erfüllt wird (BFH vom 6.4.1990 – BStBl 1990 II S. 752). Dies gilt insbesondere, wenn ein gefördertes Gebäude innerhalb des Verwendungszeitraums veräußert oder einem anderen zur Nutzung überlassen wird.

3.4 Kumulationsverbot

102 (1) Ein Gebäude ist nur begünstigt, wenn im Fall der Anschaffung kein anderer Anspruchsberechtigter Investitionszulage für das Gebäude in Anspruch nimmt (§ 2 Abs. 2 Satz 2 InvZulG 2007).

103 (2) Der Erwerber hat daher nur Anspruch auf Investitionszulage, wenn der Hersteller des Gebäudes seinen Anspruch auf Investitionszulage nicht geltend macht. Der Anspruch des Herstellers geht dem Anspruch des Erwerbers vor. Macht der Hersteller seinen Anspruch erst später geltend, führt dies zur Rückforderung der Investitionszulage beim Erwerber (rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO).

4. Abgrenzung der begünstigten Wirtschaftszweige

104 (1) Die Abgrenzung der nach dem InvZulG 2007 begünstigten Betriebe des verarbeitenden Gewerbes, der produktionsnahen Dienstleistungen sowie des Beherbergungsgewerbes untereinander und von den übrigen Wirtschaftszweigen erfolgt mangels einer eigenen Begriffsbestimmung nach ständiger Rechtsprechung auf der Grundlage der jeweils gültigen vom Statistischen Bundesamt herausgegebenen Verzeichnisse der Wirtschaftszweige, in denen die Einschätzung der Wirtschaft über die Zuordnung von Tätigkeiten zu Wirtschaftsbereichen dokumentiert ist (BFH vom 23.10.2002 – BStBl 2003 II S. 360, 23.3.2005 – BStBl 2005 II S. 497 und vom 25.1.2007 – BFH/NV 2007, 1187).

105 (2) Für vor dem 1. Januar 2009 begonnene Erstinvestitionsvorhaben erfolgt die Abgrenzung der Tätigkeiten nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2003 (WZ 2003). Für Erstinvestitionsvorhaben, mit denen der Investor nach dem 31. Dezember 2008 beginnt, erfolgt die Abgrenzung nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2008 (WZ 2008). Gehört ein Betrieb nach der WZ 2008 erstmals zu einem begünstigten Wirtschaftszweig, ist diese Einordnung nach der WZ 2008 bereits für solche Investitionsvorhaben vorzunehmen, die nach dem 31. Dezember 2007 begonnen werden (vgl. BMF-Schreiben vom 4.2.2008 – BStBl 2008 I S 370).

106 (3) In der WZ 2003 sind aufgeführt

• das verarbeitende Gewerbe in Abschnitt D Unterabschnitte DA bis DN Abteilungen 15 bis 37.

• die produktionsnahen Dienstleistungen gem. § 2 Abs. 1 Satz 9 InvZulG 2007, d. h.

  • Datenverarbeitung und Datenbanken in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 72,

  • Forschung und Entwicklung in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 73,

  • Markt- und Meinungsforschung in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.1 Klasse 74.13,

  • Ingenieurbüros für bautechnische Gesamtplanung in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.2 Klasse 74.20 Unterklasse 74.20.4,

  • Ingenieurbüros für technische Fachplanung in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.2 Klasse 74.20 Unterklasse 74.20.5,

  • Büros für Industrie-Design in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.2 Klasse 74.20 Unterklasse 74.20.6,

  • die technische, physikalische und chemische Untersuchung in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.3,

  • Werbung in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.4 sowie

  • fotografisches Gewerbe in Abschnitt K Unterabschnitt KA Abteilung 74 Gruppe 74.8 Klasse 74.81 Unterklasse 74.81.1.

• das Beherbergungsgewerbe gemäß § 2 Abs. 1 Satz 10 InvZulG 2007 in Abschnitt H Unterabschnitt HA Abteilung 55

  • Betriebe der Hotellerie in Gruppe 55.1

  • Jugendherbergen und Hütten in Gruppe 55.2 Klasse 55.21 Unterklasse 55.21.0

  • Campingplätze in Gruppe 55.2 Klasse 55.22 Unterklasse 55.22.0 und

  • Erholungs- und Ferienheime in Gruppe 55.2 Klasse 55.23 Unterklasse 55.23.1.

107 (4) In der WZ 2008 sind aufgeführt:

• Das verarbeitende Gewerbe in Abschnitt C Abteilungen 10 bis 33.

• Die produktionsnahen Dienstleistungen gemäß § 2 Abs. 1 Satz 9 InvZulG 2007:

  • Datenverarbeitung und Datenbanken in Abschnitt J Abteilungen 58 (Verlagswesen), 62 (Erbringung von Dienstleistungen der Informationstechnologie) und 63.1 (Datenverarbeitung, Hosting und damit verbundene Tätigkeiten; Webportale),

  • Forschung und Entwicklung in Abschnitt M Abteilung 72,

  • Markt- und Meinungsforschung in Abschnitt M Abteilung 73 Gruppe 73.2

  • Ingenieurbüros für bautechnische Gesamtplanung in Abschnitt M Abteilung 71 Gruppe 71.1 Klasse 71.12 Unterklasse 71.12.1,

  • Ingenieurbüros für technische Fachplanung in Abschnitt M Abteilung 71 Gruppe 71.1 Klasse 71.12 Unterklasse 71.12.2,

  • Büros für Industrie-Design in Abschnitt M Abteilung 71 Gruppe 71.1 Klasse 71.12 Unterklasse 71.12.2,

  • die technische, physikalische und chemische Untersuchung in Abschnitt M Abteilung 71 Gruppe 71.2,

  • Werbung in Abschnitt M Abteilung 73 Gruppe 73.1 sowie

  • fotografisches Gewerbe in Abschnitt M Abteilung 74 Gruppe 74.2 Klasse 74.20 Unterklasse 74.20.1.

• Das Beherbergungsgewerbe gemäß § 2 Abs. 1 Satz 10 InvZulG 2007:

  • Betriebe der Hotellerie in Abschnitt I Abteilung 55 Gruppe 55.1

  • Jugendherbergen und Hütten in Abschnitt I Abteilung 55 Gruppe 55.2 Klasse 55.20 Unterklasse 55.20.4

  • Campingplätze in Abschnitt I Abteilung 55 Gruppe 55.3 und

  • Erholungs- und Ferienheime in Abschnitt I Abteilung 55 Gruppe 55.2 Klasse 55.20 Unterklasse 55.20.1.

108 (5) Eine Gliederung der WZ 2003 sowie der WZ 2008 ist auf der Internetseite des Statistischen Bundesamts veröffentlicht [2]. Bei Zuordnungsfragen kann ein internetgestütztes Suchsystem für Wirtschaftsklassifikationen des Bayerischen Landesamts für Statistik und Datenverarbeitung verwendet werden [3]. Dieses enthält neben der WZ 2003 auch das Güterverzeichnis für Produktionsstatistiken, Ausgabe 2002 (GP 2002), das als Hilfsmittel zur WZ 2003 verwendet werden kann, um die Einordnung anhand des jeweiligen Produkts vorzunehmen (BFH vom 23.3.2005 – BStBl 2005 II S. 497). Für die WZ 2008 gibt es gegenwärtig noch kein vergleichbares Suchsystem.

109 (6) Die Entscheidung über die Einordnung des Betriebs trifft grundsätzlich das Finanzamt. Hat das Statistische Bundesamt oder ein Statistisches Landesamt einen Betrieb entsprechend der jeweils gültigen WZ nach dem Schwerpunkt seiner unternehmerischen Tätigkeit in einen bestimmten Wirtschaftszweig eingeordnet, kommt dieser Einordnung erhebliche Bedeutung zu. Zwar hat sie nicht die Qualität eines Grundlagenbescheides i. S. d. § 171 Abs. 10 AO, sie ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH jedoch von den Finanzämtern in aller Regel bei der Entscheidung über die Gewährung der Investitionszulage zu übernehmen, soweit sie nicht zu einem offensichtlich falschen Ergebnis führt (BFH vom 23.3.2005 – BStBl 2005 II S. 497, BFH-Urteil vom 23.10.2002 – BStBl 2003 II S. 360). Eine Umgruppierung des Betriebs zu einem nicht begünstigten Wirtschaftszweig vor Ablauf des Verbleibenszeitraums darf sich aus Gründen des Vertrauensschutzes nicht auf eine abgeschlossene Investition auswirken. Dies gilt sowohl für Umgruppierungen aufgrund neuer statistischer Verzeichnisse als auch für Umgruppierungen aufgrund der geänderten Auffassung der Behörde, es sei denn, die ursprüngliche Zuordnung war offensichtlich unzutreffend oder die für die Zuordnung maßgebenden Verhältnisse haben sich geändert. Daher hat die Eingruppierung nach der WZ 2003 für vor dem 1. Januar 2009 begonnene Erstinvestitionsvorhaben für alle Investitionen Bestand, die zu diesem Erstinvestitionsvorhaben gehören. Eine nach der WZ 2008 geänderte Zuordnung wirkt sich weder auf die Beurteilung des Erstinvestitionsvorhabens noch auf die Beurteilung der Einhaltung der Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs- und Verwendungsvoraussetzungen aus.

110 (7) Es obliegt dem Antragsteller, sich vor Investitionsbeginn über die zutreffende Eingruppierung des Betriebs nach der jeweils aktuellen WZ zu informieren. Ändert sich die Zuordnung eines Betriebs aufgrund geänderter statistischer Verzeichnisse, ist es unerheblich, ob das Statistische Bundesamt oder das Statistische Landesamt die geänderte Zuordnung dem Investor vor Beginn seiner Investition tatsächlich mitgeteilt haben (BFH vom 23.3.2005 – BStBl 2005 II S. 497). Ohne Bedeutung sind die Rechtsform des Betriebs und die Einkunftsart (BFH vom 23.2.1979 – BStBl 1979 II S. 455).

111 (8) Übt ein Betrieb mehrere nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige unterschiedlich einzuordnende Tätigkeiten aus (Mischbetrieb), ist die Einordnung nach dem Schwerpunkt der wirtschaftlichen Tätigkeit vorzunehmen, d. h. in der Regel nach der Tätigkeit, auf die der größte Teil der entstandenen Wertschöpfung entfällt (BFH vom 20.9.1999 – BStBl 2000 II S. 208, vom 16.3.2003 – BStBl 2003 II S. 444 und 23.10.2002 – BStBl 2003 II S. 360). Sind die unterschiedlichen Tätigkeiten verschiedenen Abschnitten der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen, ist für die Einordnung des Betriebs der Abschnitt maßgebend, auf den der höchste Anteil der Wertschöpfung entfällt. Entfallen z. B. nach der WZ 2003 40 % der Wertschöpfung auf das verarbeitende Gewerbe (Abschnitt D), 30 % auf das Baugewerbe (Abschnitt F) und 30 % auf den Handel (Abschnitt G), ist der Betrieb im Abschnitt „verarbeitendes Gewerbe” einzuordnen. Betriebe, die sowohl die Tätigkeit eines Restaurants (Verkauf von Speisen und Getränken im Sinne der Gruppe 55.3 und 55.4 der WZ 2003) als auch die Tätigkeit der Beherbergung (Gewährung von Unterkunft im Sinne der Gruppe 55.1, 55.21 und 55.22) ausüben, werden als Beherbergungsstätten angesehen und zugeordnet, wenn deren Beherbergungskapazität aus neun oder mehr Betten besteht. Bei einer niedrigeren Bettenzahl ist die Haupttätigkeit nach der Wertschöpfungsberechnungsmethode zu ermitteln.

112 (9) Anhaltspunkt für die Wertschöpfungsanteile der verschiedenen Tätigkeiten ist der jeweilige steuerbare Umsatz nach § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Abs. 1b und § 3 Abs. 9a UStG. Der Anspruchsberechtigte kann die Wertschöpfungsanteile jedoch auch genau berechnen. Sie sind dann wie folgt zu ermitteln:

Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und § 3 Abs. 1b und 9a UStG

113 (10) Die Wertschöpfungsanteile sind jeweils für das Wirtschaftsjahr des Betriebs zu ermitteln, dem die beweglichen Wirtschaftsgüter zugehörig sind (vgl. Rz. 56 bis 74) oder in dem die Gebäude verwendet werden (vgl. Rz. 96 bis 101). Die Voraussetzung des Verbleibens oder der Verwendung in einem Betrieb der begünstigten Wirtschaftszweige muss grundsätzlich ununterbrochen während des Verbleibens- und Verwendungszeitraums erfüllt werden.

114 (11) Befindet sich ein Betrieb in einem Strukturwandel zu einem begünstigten Wirtschaftszweig, gilt dieser begünstigte Wirtschaftszweig auch für die beweglichen Wirtschaftsgüter und Gebäude, die im Wirtschaftsjahr der Beendigung des Strukturwandels und im vorhergehenden Wirtschaftsjahr angeschafft oder hergestellt werden und den Strukturwandel bewirken. Sind bis zum Abschluss des Strukturwandels z. B. langfristige Testläufe der Produktion erforderlich oder verzögert sich der Abschluss des Strukturwandels durch Umstände, die der Anspruchsberechtigte nicht zu verantworten hat (z. B. Wasserschäden, technische Störungen), können auch Wirtschaftsgüter früherer Jahre förderbar sein, soweit diese den Strukturwandel bewirken.

115 (12) Bei Wirtschaftsgütern, die vor dem Beginn der betrieblichen Tätigkeit angeschafft oder hergestellt werden, ist die Abgrenzung der Wirtschaftszweige in dem Jahr nach Beginn der betrieblichen Tätigkeit maßgebend. Es ist zusätzlich erforderlich, dass der zeitliche und sachliche Zusammenhang zur Betriebseröffnung gewahrt ist. Dies ist der Fall, wenn die Wirtschaftsgüter objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind und der Betrieb zügig errichtet und alsbald eröffnet wird (BFH vom 7.3.2002 – BStBl 2002 II S. 582). Davon ist regelmäßig auszugehen, wenn zwischen der Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter und der Eröffnung des Betriebs nicht mehr als zwölf Monate liegen.

116 (13) Werden im Jahr der Betriebseröffnung noch keine Umsätze durch die zum begünstigten Wirtschaftszweig zählende Tätigkeit erzielt, ist dies für die Einordnung in einen begünstigten Wirtschaftszweig nicht schädlich, wenn umfassende Investitionen zur Vorbereitung dieser Tätigkeit vorgenommen werden (BFH vom 7.3.2002 – BStBl 2002 II S. 545)

117 (14) Für die Einordnung des Betriebs in das verarbeitende Gewerbe, in die produktionsnahen Dienstleistungen oder das Beherbergungsgewerbe werden nur die Tätigkeiten der Betriebsstätten im Fördergebiet berücksichtigt. Betriebsstätten außerhalb des Fördergebiets bleiben außer Betracht (§ 2 Abs. 1 Satz 11 InvZulG 2007). Deshalb kann die Gesamtheit aller Betriebsstätten im Fördergebiet einen begünstigten Betrieb darstellen, auch wenn der gesamte Betrieb einschließlich der Betriebsstätten außerhalb des Fördergebiets insgesamt nicht zu einem begünstigten Gewerbe gehört.

118 (15) Die Investitionszulage kommt – sofern Rz. 58 nicht einschlägig ist – auch für Investitionen in Betriebsstätten eines begünstigten Betriebs im Fördergebiet in Betracht, die für sich betrachtet nicht zum verarbeitenden Gewerbe, den produktionsnahen Dienstleistungen oder dem Beherbergungsgewerbe gehören würden. Investitionszulagenbegünstigt sind auch Investitionen, die einer – untergeordneten – nicht begünstigten Tätigkeit innerhalb eines begünstigten Betriebs dienen.

5. Investitionsfristen

119 (1) Investitionen sind nur begünstigt, wenn sie zu einem Erstinvestitionsvorhaben gehören, mit dem der Anspruchsberechtigte nach dem 20. Juli 2006 und vor dem 1. Januar 2010 beginnt und die Investitionen nach dem 31. Dezember 2006 abgeschlossen werden.

120 (2) Wird ein Erstinvestitionsvorhaben nach dem 20. Juli 2006 und vor dem 1. Januar 2010 begonnen und nach dem 31. Dezember 2009 abgeschlossen, sind die dazu gehörenden Einzelinvestitionen begünstigt, die bis zum 31. Dezember 2009 abgeschlossen werden. Soweit sie nach dem 31. Dezember 2009 abgeschlossen werden, sind die vor dem 1. Januar 2010 erfolgten Teillieferungen und entstandenen Teilherstellungskosten begünstigt.

121 (3) Das Erstinvestitionsvorhaben ist begonnen, wenn mit der ersten hierzu gehörenden Einzelinvestition begonnen worden ist. Es ist beendet, wenn die letzte zum Vorhaben gehörende Einzelinvestition abgeschlossen ist. Bei der Bestimmung des Zeitpunkts, wann eine Investition begonnen und abgeschlossen wird, ist auf das einzelne Wirtschaftsgut abzustellen (BFH vom 14.7.1989 – BStBl 1989 II S. 1024 und vom 7.11.2000 – BStBl 2001 II S. 200).

122 (4) Wurde das Erstinvestitionsvorhaben vor dem 21. Juli 2006 begonnen, dann sind – vorbehaltlich Rz. 123 bis 125 – die hierzu gehörenden Investitionen, die nach dem 31. Dezember 2006 abgeschlossen werden, nach dem InvZulG 2007 nicht begünstigt.

123 (5) Investitionen, die zu einem Erstinvestitionsvorhaben gehören, mit dem der Anspruchsberechtigte vor dem 21. Juli 2006 begonnen hat, sind ausnahmsweise dann begünstigt, wenn die Europäische Kommission nach den Vorschriften des multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 (ABl. EG Nr. C 70 S. 8), geändert durch die Mitteilung der Kommission vom 1. November 2003 (ABl. EU Nr. C 263 S. 3), eine Förderung nach dem InvZulG 2007 ausdrücklich genehmigt hat. Die erforderliche Notifizierung des Erstinvestitionsvorhabens konnte nur vor Beginn der Maßnahme bei der Kommission angemeldet werden, also vor dem 21. Juli 2006. Eine nachträgliche Genehmigung für bereits erfolgte Investitionen und somit eine nachträgliche Schaffung der Voraussetzungen für die Ausnahmeregelung ist nicht möglich.

124 (6) Investitionen, die zu einem Erstinvestitionsvorhaben gehören, mit dem der Anspruchsberechtigte vor dem 21. Juli 2006 begonnen hat, sind ausnahmsweise auch dann begünstigt, wenn der Anspruchsberechtigte für dieses Erstinvestitionsvorhaben einen Förderbescheid der zuständigen Bewilligungsbehörde für die Gewährung von Investitionszuschüssen im Rahmen der Gemeinschaftsaufgabe „Verbesserung der regionalen Wirtschaftsstruktur” (GRW) vor dem 21. Juli 2006 erhalten hat, der

• den Gesamtbetrag der Förderung aus öffentlichen Mitteln und

• die Höhe des GRW-Zuschusses unter Berücksichtigung einer erwarteten Investitionszulage auch nach dem InvZulG 2007 ausweist und

• eine Erhöhung des GRW-Zuschusses insoweit vorsieht, als eine Investitionszulage nach dem InvZulG 2007 nicht gewährt wird.

Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen. Die Voraussetzungen sind insoweit dann nicht erfüllt, wenn der Förderbescheid nicht die Aussage enthält, dass die GRW-Behörde sich verpflichtet, zusätzliche Zuschüsse zu zahlen, wenn die Investitionszulage nicht in der geplanten Höhe festgesetzt wird. Enthält der Bescheid lediglich die nach EU-Recht unbedingt erforderliche Aussage, dass die GRW-Behörde nach Zufluss aller Beihilfen die Einhaltung des Beihilfehöchstsatzes überprüfen wird und bei Überschreitung eine Rückforderung der GRW-Mittel erfolgt, reicht dies nicht aus. Ist ein solcher Ausnahmetatbestand gegeben, darf aber die für das Erstinvestitionsvorhaben nach dem InvZulG 2007 gewährte Investitionszulage den Nettosubventionswert des zugesicherten Erhöhungsbetrags des GRW-Zuschusses nicht übersteigen. Der Nettosubventionswert ist nach Anhang I der Regionalleitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung (Abl. EG 1998 Nr. C 74 S. 9) zu ermitteln.

125 (7) Die beiden Ausnahmetatbestände für einen vorgezogenen Investitionsbeginn sind ausschließlich am Wortlaut des Gesetzes auzulegen. Dies hat seine Ursache darin, dass nach europäischem Beihilferecht von jeder Beihilferegelung eine Anreizwirkung für die Investoren ausgehen muss. Die Anreizwirkung ist aber nur dann gegeben, wenn der Investor sich mit der Gewissheit über eine bestimmte Beihilfe für ein Investitionsvorhaben entscheidet. Der Unternehmer muss also vor Beginn der Investition genau die Höhe der zu erwartenden Beihilfe kennen. Für das InvZulG 2007 war erst mit seiner Verkündung im Bundesgesetzblatt die Rechtssicherheit für die Förderung gegeben. Die für den Beginn des Investitionsvorhabens im § 3 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 2007 enthaltenen Ausnahmeregelungen betreffen daher auch nur solche Fälle, in denen der Investor vor Beginn des Vorhabens wusste, wie hoch die zu erwartende Beihilfe sein wird.

6. Investitionsbeginn

126 (1) Investitionen sind in dem Zeitpunkt begonnen, in dem die Wirtschaftsgüter bestellt worden sind oder mit ihrer Herstellung begonnen worden ist.

127 (2) Der Begriff der Bestellung ist nach steuerrechtlichen und nicht nach zivilrechtlichen Grundsätzen auszulegen (BFH vom 12.11.1982 – BStBl 1983 II S. 29). Unter Bestellung ist sowohl das Angebot des Bestellers zum Abschluss eines Vertrags auf Lieferung eines Wirtschaftsguts als auch die Annahme eines ihm vom Lieferanten gemachten Angebots zu verstehen. Ein bewegliches Wirtschaftsgut ist jedenfalls dann bestellt, wenn ein rechtswirksamer Vertrag über die Lieferung des Wirtschaftsguts abgeschlossen worden ist (BFH vom 1.6.1979 –  BStBl 1979 II S. 580 und 638). Das gilt auch, wenn der Vertrag unter einem Rücktrittsvorbehalt oder einer Bedingung abgeschlossen worden ist, auf dessen/deren Eintritt der Anspruchsberechtigte keinen Einfluss hat (BFH vom 1.6.1979 – BStBl 1979 II S. 580 und vom 9.11.1990 – BStBl 1991 II S. 425).

128 (3) Die Bestellung eines beweglichen Wirtschaftsguts ist in dem Zeitpunkt vorgenommen worden, in dem das Auftragsschreiben an den Lieferanten nachweislich zur Post gegeben worden ist (BFH vom 6.6.1986 – BStBl 1987 II S. 37). Hat der Verkäufer einen Vertragsantrag abgelehnt und der Anspruchsberechtigte daraufhin ein Gegenangebot des Verkäufers angenommen, ist der Zeitpunkt der neuen Bestellung maßgebend. Bei einer Änderung der Bestellung ist grundsätzlich der Zeitpunkt der Änderung maßgebend (BFH vom 14.3.1980 – BStBl 1980 II S. 476). Wird eine Bestellung annulliert und anschließend dasselbe Wirtschaftsgut erneut bestellt, bleibt die ursprüngliche Bestellung maßgebend (BFH vom 12.11.1982 – BStBl 1983 II S. 29).

129 (4) Gebäude gelten in dem Zeitpunkt als bestellt, in dem über ihre Anschaffung ein rechtswirksam abgeschlossener obligatorischer Vertrag oder ein gleichstehender Rechtsakt vorliegt (§ 3 Abs. 2 Satz 4 InvZulG 2007).

130 (5) Tritt ein Anspruchsberechtigter in einen Vertrag über die Anschaffung eines beweglichen Wirtschaftsguts oder Gebäudes ein, ist – vorbehaltlich des § 42 AO – als Investitionsbeginn nicht der Zeitpunkt des ursprünglichen Vertragsabschlusses, sondern der Zeitpunkt des Eintritts in den Vertrag maßgebend.

131 (6) Das bestellte und das gelieferte Wirtschaftsgut müssen identisch sein. Dies gilt insbesondere bei einer Änderung der Bestellung (BFH vom 12.11.1982 – BStBl 1983 II S. 29). Ein Wechsel des Lieferanten führt grundsätzlich dazu, dass das bestellte und das gelieferte Wirtschaftsgut nicht mehr identisch sind und dass daher als Beginn der Investition der Zeitpunkt der Bestellung beim neuen Lieferanten anzusehen ist. Wird jedoch ein Lieferantenwechsel aus Gründen notwendig, die ausschließlich außerhalb des Einflussbereichs des Investors liegen und von ihm nicht zu vertreten sind, kann in Ausnahmefällen vom Zeitpunkt der ursprünglichen Bestellung ausgegangen werden. Den Anspruchsberechtigten trifft die Darlegungs- und Beweislast für die Gründe zum Lieferantenwechsel (BFH vom 22.4.1982 – BStBl 1982 II S. 571). Entsprechendes gilt, wenn das zunächst bestellte Wirtschaftsgut vom gleichen Lieferanten aus Gründen, die vom Anspruchsberechtigten nicht zu vertreten sind, nicht mehr geliefert werden kann.

132 (7) Die Herstellung eines beweglichen Wirtschaftsguts beginnt grundsätzlich an dem Tag, an dem mit den eigentlichen Herstellungsarbeiten begonnen wird. Als Beginn der Herstellung kann jedoch ein früherer Zeitpunkt in Betracht kommen, wenn der Anspruchsberechtigte Material, das er für die Herstellung des Wirtschaftsguts benötigt, bestellt (BFH vom 13.7.1990 – BStBl 1990 II S. 923 und vom 9.11.1990 – BStBl 1991 II S. 425) oder wenn er einen Dritten mit der Herstellung des Wirtschaftsguts beauftragt. Planungsarbeiten sind unabhängig davon, ob der Anspruchsberechtigte sie in seiner Betriebsstätte ausführt oder ob er damit einen Dritten beauftragt, nicht als Beginn der Herstellung eines Wirtschaftsguts anzusehen. Wird ein Generalunternehmer beauftragt, im eigenen Namen und für eigene Rechnung eine Anlage herzustellen, die aus mehreren Wirtschaftsgütern besteht, ist für alle Wirtschaftsgüter, die Gegenstand des Auftrags sind, grundsätzlich der Zeitpunkt der Bestellung bei dem Generalunternehmer maßgebend. Der Auftrag muss so genau beschrieben sein, dass der Anspruchsberechtigte nach Fertigstellung der gesamten Anlage den Zusammenhang zwischen den angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgütern und dem Auftrag nachweisen kann.

133 (8) Bei der Herstellung von Gebäuden gilt ebenfalls als Investitionsbeginn der Abschluss eines der Ausführung zuzurechnenden Lieferungs- oder Leistungsvertrages oder die Aufnahme von Bauarbeiten (§ 3 Abs. 2 Satz 5 InvZulG 2007). Planungs- und Architektenarbeiten zählen wie bei der Herstellung beweglicher Wirtschaftsgüter nicht als Herstellungsbeginn. Auch der Grundstückserwerb ist nicht als Investitionsbeginn anzusehen. Bei Erwerb eines bebauten Grundstücks in Abbruchabsicht beginnt das Erstinvestitionsvorhaben mit dem Gebäudeabriss. Auf den Zeitpunkt, in dem der ggf. erforderliche Bauantrag gestellt worden ist, kommt es dagegen nicht an.

134 (9) Erwirbt ein Anspruchsberechtigter einen Rohbau, den er fertig stellt, ist als Investitionsbeginn der Zeitpunkt des rechtswirksamen Abschlusses des Vertrags über den Erwerb des Rohbaus oder eines gleichstehenden Rechtsakts maßgebend. Rz. 130 gilt entsprechend.

7. Investitionsabschluss

135 (1) Investitionen sind in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt worden sind.

136 (2) Ein Wirtschaftsgut ist investitionszulagenrechtlich in dem Zeitpunkt angeschafft, in dem der Erwerber nach dem Willen der Vertragsparteien darüber wirtschaftlich verfügen kann und in dem es betriebsbereit ist (BFH vom 25.9.1996 – BStBl 1998 II S. 70). Wirtschaftliche Verfügungsmacht hat der Erwerber in der Regel, wenn Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf ihn übergehen. Die Übergabe des Wirtschaftsguts kann nicht durch die Vereinbarung eines Besitzmittlungsverhältnisses im Sinne von § 868 BGB ersetzt werden (BFH vom 7.12.1990 – BStBl 1991 II S. 377 und vom 19.6.1997 – BStBl 1998 II S. 72). Ein vom Veräußerer zur Abholung bereitgestelltes Wirtschaftsgut ist daher erst zu dem Zeitpunkt investitionszulagenrechtlich angeschafft, in dem der Anspruchsberechtigte oder einer seiner Betriebsangehörigen es abholt. Schafft der Investor ein Wirtschaftsgut aufgrund eines Werklieferungsvertrages an, kann er wirtschaftlich ab dem Zeitpunkt über das Wirtschaftgut verfügen, zu dem nach den vertraglichen Vereinbarungen die Gefahr des zufälligen Untergangs des Wirtschaftgutes auf ihn übergeht. Nur soweit vertragliche Vereinbarungen fehlen, ist auf die zivilrechtlichen Regelungen insbesondere über die Gefahrtragung abzustellen. Sind für die Nutzbarkeit eines Wirtschaftsguts zunächst noch Montagearbeiten erforderlich, gilt das Wirtschaftsgut erst zu dem Zeitpunkt als angeschafft, zu dem es nach Beendigung der Montagearbeiten betriebsbereit ist (BFH vom 2.9.1988 – BStBl 1988 II S. 1009). Bagatellmontagen sind jedoch ohne Bedeutung (BFH vom 25.9.1996 – BStBl 1998 II S. 70).

137 (3) Die Herstellung eines Wirtschaftsguts ist in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem es fertig gestellt ist. Ein Wirtschaftsgut ist fertig gestellt, sobald es seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann. Ein Gebäude ist fertig gestellt, wenn die wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sind und der Bau so weit errichtet ist, dass das Gebäude für den Betrieb in all seinen wesentlichen Bereichen nutzbar ist (BFH vom 21.7.1989 – BStBl 1989 II S. 906). Gebäudeteile, die auf Grund ihrer unterschiedlichen Funktionen selbstständige Wirtschaftsgüter sind, sind fertig gestellt, sobald diese Teile bestimmungsgemäß nutzbar sind (BFH vom 9.8.1989 – BStBl 1991 II S. 132).

138 (4) Ist für den Einsatz eines beweglichen Wirtschaftsguts eine behördliche Genehmigung (z. B. TÜV-Abnahme) erforderlich, ist das Wirtschaftsgut erst betriebsbereit und die Investition abgeschlossen, wenn die Genehmigung vorliegt. Lastkraftwagen müssen über eine Betriebserlaubnis nach § 20 oder § 21 StVZO verfügen. Eine Zulassung für den öffentlichen Straßenverkehr ist nicht erforderlich (BFH vom 25.9.1996 – BStBl 1998 II S. 70 und vom 19.6.1997 – BStBl 1998 II S. 72).

8. Investitionszulagensätze

139 (1) Von Bedeutung für die Höhe der Investitionszulage ist, ob es sich um ein bewegliches Wirtschaftsgut oder ein Gebäude, eine Investition in einer Betriebsstätte im Fördergebiet oder im Randgebiet des Fördergebiets handelt und ob der Betrieb des Anspruchsberechtigten zusätzlich die Begriffsdefinition für kleine und mittlere Unternehmen i. S. d. Empfehlung der Europäischen Kommission vom 6. Mai 2003 erfüllt.

140 (2) Begünstigte bewegliche Wirtschaftsgüter, die zum Anlagevermögen eines begünstigten Betriebs oder einer Betriebsstätte eines begünstigten Betriebs des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet außerhalb des Randgebietes gehören und auch dort verbleiben, und Gebäude, die im Fördergebiet außerhalb des Randgebietes durch einen begünstigten Betrieb oder eine Betriebsstätte eines begünstigten Betriebs verwendet werden, sind mit einer Investitionszulage in Höhe von 12,5 % der Bemessungsgrundlage (§ 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 2007; Grundzulage) förderbar.

141 (3) Die Investitionszulage erhöht sich für begünstigte bewegliche Wirtschaftsgüter im Fördergebiet außerhalb des Randgebietes auf 25 % der Bemessungsgrundlage, wenn der anspruchsberechtigte begünstigte Betrieb zusätzlich die Begriffsdefinition für kleine und mittlere Unternehmen (KMU) i. S. d. Empfehlung der Europäischen Kommission vom 6. Mai 2003 (§ 5 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 2007; vgl. Rz. 158 bis 169) erfüllt. Für nach dem 31. Dezember 2006 begonnene große Erstinvestitionsvorhaben (vgl. Rz. 204) in Betriebsstätten in dem Teil des Landes Berlin, das zum Fördergebiet gehört, vermindert sich der erhöhte Fördersatz auf 15 % (§ 5 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 InvZulG 2007; vgl. Rz. 147–148). Für vor dem 1. Januar 2007 begonnene große Erstinvestitionsvorhaben in Betriebsstätten in Berlin (gesamtes Land) beträgt der Zulagensatz grundsätzlich 25 % für alle dem Vorhaben zuzurechnenden beweglichen Wirtschaftsgüter. Für die Anschaffung und Herstellung von Gebäuden kommt die erhöhte Investitionszulage nicht in Betracht.

142 (4) Investitionen in Betriebsstätten im Randgebiet (vgl. Rz 144–147) des Fördergebiets werden im Vergleich zu Investitionen in Betriebsstätten im übrigen Fördergebiet mit einem jeweils um 2,5 Prozentpunkte erhöhten Investitionszulagensatz (§ 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 2007 – 15 % Grundzulage; § 5 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 2007 – 27,5 % erhöhte Zulage) gefördert.

Übersicht:

143 (5) Bei Investitionen in sensiblen Sektoren kann sich aus EU-Vorschriften ergeben, dass die Förderung der Höhe nach zu begrenzen ist. Dies gilt insbesondere für Investitionen in der Kfz-Industrie für vor dem 1. Januar 2007 begonnene Erstinvestitionsvorhaben. Eine Beschränkung der Höhe nach kann auch bei Investitionen bestehen, die zu einem großen Investitionsvorhaben gehören, auf das der multisektorale Regionalbeihilferahmen für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 (ABl. EG Nr. C 70 S. 8), geändert durch die Mitteilung der Kommission vom 1. November 2003 (ABl. EU Nr. C 263 S. 3), oder die Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007–2013 (ABl. EU 2006 Nr. C 54 S. 13) Anwendung finden. Der Vorrang des EU-Rechts bei der Bemessung der Förderhöhe ist in § 5 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 2 InvZulG 2007 geregelt (vgl. Rz. 206 bis 220)

8.1 Höhere Förderung von Investitionen im Randgebiet des Fördergebiets

144 (1) Die Landkreise, kreisfreien Städte und Gemeinden, die das Randgebiet des Fördergebiets bilden, sind in der Anlage 3 zum InvZulG 2007 genannt. Bei Gebiets- und Namensänderungen nach dem 1. Januar 2004 bleibt der Gebietsstand vom 1. Januar 2004 maßgebend. Liegt eine Betriebsstätte gebietsübergreifend innerhalb und außerhalb des Randgebiets, gilt sie als Betriebsstätte im Randgebiet, wenn sie sich überwiegend im Randgebiet befindet.

145 (3) Die um 2,5 Prozentpunkte höheren Investitionszulagen (15 % und 27,5 %) erfordern, dass bewegliche Wirtschaftsgüter während des Zugehörigkeits- und Verbleibenszeitraums dem Anlagevermögen einer Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten im Randgebiet zuzurechnen sind und in einer Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten im Randgebiet verbleiben, (vgl. Rz. 56 bis 74). Daher kann ein Unternehmen für bewegliche Wirtschaftsgüter, die es im Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet außerhalb des Randgebiets hält, die erhöhte Investitionszulage für Investitionen in Betriebsstätten im Randgebiet nicht beanspruchen. Für die Zuordnung zu einer Betriebsstätte im Randgebiet ist unschädlich, wenn bewegliche Wirtschaftsgüter, die ihrer Art nach nicht dazu bestimmt und geeignet sind, im räumlich abgegrenzten Bereich einer Betriebsstätte eingesetzt zu werden (z. B. Transportmittel), außerhalb des Randgebiets in der Weise eingesetzt werden, dass sie die Voraussetzungen der Rz. 71 bis 73 erfüllen.

146 (4) Hat ein Betrieb Betriebsstätten innerhalb und außerhalb des Randgebiets, erfordern die um 2,5 Prozentpunkte erhöhten Investitionszulagen, dass die beweglichen Wirtschaftsgüter nur der Betriebsstätte im Randgebiet zugerechnet werden und in den Betriebsstätten im Randgebiet verbleiben, d. h. nur diesen Betriebsstätten i. S. d. Zugehörigkeits- und Verbleibensvoraussetzung zuzuordnen sind. Bewegliche Wirtschaftsgüter, die nicht im räumlich abgegrenzten Bereich einer Betriebsstätte verwendet werden, wie z. B. Transportmittel, sind der Betriebsstätte zuzuordnen, zu der die engeren wirtschaftlichen Beziehungen bestehen. Wird ein bewegliches Wirtschaftsgut innerhalb des Zugehörigkeits- und Verbleibenszeitraums in eine Betriebsstätte des Anspruchsberechtigten außerhalb des Randgebiets überführt, mindert sich die Investitionszulage auf den Investitionszulagensatz, der bestanden hätte, wenn das bewegliche Wirtschaftsgut von vornherein in der Betriebsstätte außerhalb des Randgebiets verblieben wäre.

8.2 Einschränkung der erhöhten Förderung von Investitionen in Berlin

147 (1) Für vor dem 1. Januar 2007 begonnene Erstinvestitionsvorhaben gelten für große Erstinvestitionsvorhaben die Einschränkungen des multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 (ABl EG Nr. C 70 S. 8), geändert durch die Mitteilung der Kommission vom 1. November 2003 (ABl. EU Nr. C 263 S. 3), auch für Investitionen in Berlin (Absenkung Fördersatz bei über 100 Mio. Euro Investitionskosten des Vorhabens; vgl. Rz. 200 bis 202).

148 (2) Für nach dem 31. Dezember 2006 begonnene große Erstinvestitionsvorhaben gelten die Einschränkungen der Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007–2013 (ABl. EU 2006 Nr. C 54 S. 13). Danach darf in Gebieten im Sinne von Artikel 87 Absatz 3 Buchstabe c EG-Vertrag (C-Fördergebiet von Berlin im Sinne der Fördergebietskarte 2007/2013) ein Beihilfehöchstsatz von 15 % nicht überschritten werden. Da nach Fußnote 61 der Leitlinien bei großen Investitionsvorhaben keine KMU-Zuschläge gewährt werden können, gilt auch in KMU-Betrieben die Beihilfehöchtsintensität von 15 %. Das bedeutet, dass die erhöhte Investitionszulage für nach dem 31. Dezember 2006 begonnene große Investitionsvorhaben in Berlin maximal 15 % betragen darf.

9. Begünstigte Investitionen, Investitionszeitraum und Höhe der Investitionszulage in dem nicht zum Fördergebiet im Sinne des § 1 Abs. 2 gehörenden Teil des Landes Berlin

149 (1) Das in der Anlage 1 zum InvZulG aufgeführte Gebiet von Berlin wurde zum 1. Januar 2007 aus dem Fördergebiet nach § 1 Abs. 2 InvZulG 2007 herausgenommen (vgl. Rz. 11–12). In diesem sog. D-Fördergebiet ist nach § 5a InvZulG 2007 eine eingeschränkte Förderung dennoch möglich. Für die Förderung mit Investitionszulage gelten Besonderheiten hinsichtlich des Begünstigungszeitraums, der Größe des Betriebs, der Höhe der zulagenfähigen Aufwendungen und der Zulagensätze.

150 (2) Förderbar sind nur solche Erstinvestitionsvorhaben im Sinne des § 2 Abs. 3 InvZulG 2007, mit denen der Anspruchsberechtigte nach dem 16. Oktober 2007 und vor dem 1. Januar 2009 im D-Fördergebiet von Berlin begonnen hat. Die zu einem solchen Erstinvestitionsvorhaben gehörenden Investitionen müssen die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 und 2 InvZulG 2007 erfüllen.

151 (3) Die Regelungen zur Abgrenzung der Anspruchsberechtigten (§ 1 Abs. 1 InvZulG 2007), zur Abgrenzung der begünstigten von den nicht begünstigten Investitionen (§ 2 InvZulG 2007), die Vorschriften zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage (§ 4 InvZulG 2007) sowie die Regelungen zur Antragstellung, Festsetzung und Beachtung von Rechtsvorschriften der EU (§§ 6 bis 9, 10 Abs. 3 und 4 sowie §§ 11 bis 14 InvZulG 2007) gelten uneingeschränkt auch für die Förderung im D-Fördergebiet von Berlin. Das bedeutet, dass nur solche Erstinvestitionsvorhaben förderbar sind, die die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 bis 3 InvZulG 2007 erfüllen.

152 (4) Förderbar im D-Fördergebiet sind ausschließlich Investitionen in solchen begünstigten Betrieben, die zusätzlich die Begriffsdefinition für kleine und mittlere Betriebe im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 (vgl. Rz. 158 bis 169) erfüllen. Bei beweglichen begünstigten Wirtschaftsgütern im Sinne des § 2 Abs. 1 InvZulG 2007 muss der anspruchsberechtigte Betrieb selbst die Voraussetzung eines KMU-Betriebs erfüllen. Bei begünstigten Gebäudeinvestitionen im Sinne des § 2 Abs. 2 InvZulG 2007 muss der Investor selbst, im Fall einer Nutzungsüberlassung oder Veräußerung der nutzende oder erwerbende Betrieb ein KMU-Betrieb sein. Die KMU-Eigenschaft muss zu Beginn des Erstinvestitionsvorhabens vorliegen. Verliert oder erwirbt ein Betrieb den KMU-Status nach Beginn des Erstinvestitionsvorhabens oder während des Bindungszeitraums, hat das auf die Förderung keinen Einfluss (vgl. Rz. 54). Investitionen in Großbetrieben können im D-Fördergebiet von Berlin nicht gefördert werden.

153 (5) Ein Anspruch auf Investitionszulage besteht im D-Fördergebiet von Berlin nicht, wenn die Kosten des Erstinvestitionsvorhabens insgesamt 25 Millionen Euro oder mehr betragen. In diesen Fällen ist eine Investitionszulage vollständig ausgeschlossen.

154 (6) Auch nicht förderbar sind Investitionen in den Sektoren Herstellung, Verarbeitung und Vermarktung landwirtschaftlicher Produkte im Sinne des Anhangs I des EG-Vertrages.

155 (7) Die Investitionszulage beträgt für begünstigte Investitionen im D-Fördergebiet von Berlin 7,5 Prozent der Bemessungsgrundlage, wenn der begünstigte Betrieb ein mittleres Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 ist.

156 (8) Die Investitionszulage beträgt für begünstigte Investitionen im D-Fördergebiet von Berlin 15 Prozent der Bemessungsgrundlage, wenn der begünstigte Betrieb ein kleines Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 ist.

157 (9) Für dieselben förderbaren Kosten eines Erstinvestitionsvorhabens dürfen keine weiteren Beihilfen im Sinne des Artikels 87 Abs. 1 des EG-Vertrages und keine anderen Gemeinschaftsmittel gewährt werden.

10. Abgrenzung der kleinen und mittleren Unternehmen i. S. d. Empfehlung der Europäischen Kommission (KMU)

158 (1) Für die Verkürzung des Bindungszeitraums von fünf auf drei Jahre, für die erhöhte Investitionszulage und für die Förderung in den in der Anlage 1 zum Gesetz aufgeführten Teilen des Landes Berlin (D-Fördergebiet von Berlin) muss der anspruchsberechtigte Betrieb selbst und/oder der Betrieb, in dem die Gebäude verwendet werden (vgl. Rz. 52, 96, 139, 152), zusätzlich den Begriff eines kleinen oder mittleren Unternehmens im Sinne der Empfehlung der Europäischen Kommission (KMU) erfüllen. Der KMU-Begriff ist in der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 betreffend die Definition der Kleinstunternehmen sowie der kleinen und mittleren Unternehmen (ABl. EU vom 20.5.2003 Nr. L 124 S. 36) festgelegt.

159 (2) KMU i. S. d. Empfehlung vom 6. Mai 2003 sind Unternehmen mit weniger als 250 Beschäftigten und einem Jahresumsatz von höchstens 50 Mio. Euro oder einer Jahresbilanzsumme von höchstens 43 Mio. Euro. Zudem wird für die Zusammenrechnung mit vorgeschalteten und nachgeschalteten Unternehmen unterschieden zwischen einer Beteiligung unter 25 %, von 25 % bis einschließlich 50 % (Partnerunternehmen) und von mehr als 50 % (verbundene Unternehmen). Bei einer Beteiligung unter 25 % erfolgt grundsätzlich keine Zusammenrechnung. Um zu entscheiden, ob ein Unternehmen ein unabhängiges Unternehmen ist oder mit anderen Unternehmen eine wirtschaftliche Gruppe bildet („verbundene” Unternehmen oder „Partnerunternehmen”), sind verschiedene Faktoren zu prüfen. In Artikel 3 des Anhangs zur KMU-Empfehlung wird beschrieben, welche Unternehmenstypen (verbundene Unternehmen oder Partnerunternehmen) bei der Berechnung der Mitarbeiterzahlen und der finanziellen Schwellenwerte zu berücksichtigen sind. Die Daten verbundener Unternehmen werden bei der Berechnung der Schwellenwerte vollständig hinzugerechnet, während die Daten von Partnerunternehmen proportional zu dem Anteil der Beteiligung am Kapital oder an den Stimmrechten angerechnet werden. Die Feststellung der Unternehmensbeziehungen beschränkt sich dabei nicht auf inländische Unternehmen. Es sind alle Unternehmensbeziehungen weltweit zu berücksichtigen.

160 (3) Die Zahl der Beschäftigten wird in Jahresarbeitseinheiten (JAE) ermittelt. Personen, die nicht das ganze Jahr beschäftigt oder im Rahmen einer Teilzeitregelung tätig sind, werden mit dem Anteil berücksichtigt, der der Arbeitszeit eines während des Jahres Vollbeschäftigten entspricht. Zu den Beschäftigten zählen:

• Lohn- und Gehaltsempfänger;

• für das Unternehmen tätige Personen, die in einem Unterordnungsverhältnis zu diesem stehen und nach nationalem Recht als Arbeitnehmer gelten;

• mitarbeitende Eigentümer;

• Teilhaber, die eine regelmäßige Tätigkeit in dem Unternehmen ausüben und finanzielle Vorteile aus dem Unternehmen ziehen.

Auszubildende oder in der beruflichen Ausbildung stehende Personen, die einen Lehr- bzw. Berufsausbildungsvertrag haben, sind nicht als Mitarbeiter zu zählen. Unberücksichtigt bleiben auch Personen im Mutterschafts- oder Elternurlaub sowie Leiharbeitnehmer. Jede Vollzeitarbeitskraft, die während des gesamten Berichtsjahres im Unternehmen oder für das Unternehmen tätig war, zählt als eine Einheit. Für Teilzeit- und Saisonarbeitskräfte sowie für Personen, die nicht das gesamte Jahr gearbeitet haben, ist jeweils der entsprechende Bruchteil einer Einheit zu zählen.

161 (4) Ein eigenständiges Unternehmen ist anzunehmen, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

• Das Unternehmen ist völlig unabhängig, d. h. es ist nicht an anderen Unternehmen beteiligt und es gibt keine Beteiligung anderer Unternehmen an diesem Unternehmen.

• Das Unternehmen hält weniger als 25 % des Kapitals oder der Stimmrechte (unter Berücksichtigung des jeweils höheren Anteils) an einem oder mehreren anderen Unternehmen, und/oder Außenstehende halten weniger als 25 % des Kapitals oder der Stimmrechte (unter Berücksichtigung des jeweils höheren Anteils) an dem Unternehmen.

Eigenständigkeit bedeutet, dass das Unternehmen weder Partner eines anderen Unternehmens noch mit einem anderen Unternehmen verbunden ist.

162 (5) Das Unternehmen ist ein Partnerunternehmen, wenn es mindestens 25 % des Kapitals oder der Stimmrechte an einem anderen Unternehmen hält und/oder ein anderes Unternehmen einen Anteil von mindestens 25 % an dem Unternehmen hält. Dies gilt auch, wenn mehrere miteinander verbundene Unternehmen unmittelbar insgesamt mindestens 25 % des Kapitals oder der Stimmrechte an einem anderen Unternehmen halten. Das Unternehmen ist dann nicht mit einem anderen Unternehmen verbunden, wenn der Anteil an den Stimmrechten in dem anderen Unternehmen (oder umgekehrt) höchstens 50 % beträgt.

163 (6) Das Unternehmen ist ein verbundenes Unternehmen, wenn es

• mehr als 50 % der Stimmrechte der Aktionäre oder Gesellschafter in einem anderen Unternehmen hält und/oder ein anderes Unternehmen mehr als 50 % an dem Unternehmen hält;

• berechtigt ist, die Mehrheit der Mitglieder des Verwaltungs-, Leitungs- oder Aufsichtsgremiums eines anderen Unternehmens zu bestellen oder abzuberufen;

• aufgrund eines zwischen den Unternehmen geschlossenen Vertrags oder durch eine Klausel in der Satzung eines der Unternehmen einen beherrschenden Einfluss auf das andere Unternehmen ausüben kann;

• kraft einer Vereinbarung die alleinige Kontrolle über die Mehrheit der Stimmrechte der Aktionäre oder Gesellschafter in einem anderen Unternehmen ausüben kann.

Unternehmen, die einen konsolidierten Abschluss erstellen oder in den konsolidierten Abschluss eines anderen Unternehmens einbezogen werden, gelten in der Regel als verbundene Unternehmen. Konsolidierung bedeutet, dass Transaktionen innerhalb der Unternehmens-Gruppe neutralisiert werden (konzerninterne Lieferungen und Dienstleistungen).

164 (7) Unternehmen, die über natürliche Personen oder eine Gruppe von gemeinsam handelnden natürlichen Personen einen dominanten Einfluss auf andere Unternehmen ausüben, gelten als verbundene Unternehmen, sofern diese Unternehmen ganz oder teilweise in demselben Markt oder benachbarten Märkten tätig sind. Faktoren wie die Beteiligungsstruktur, die Identität der Geschäftsführer, der Grad der wirtschaftlichen Verflechtung und sämtliche anderen Beziehungen der betroffenen Unternehmen sind bei der Beurteilung, ob es sich um verbundenen Unternehmen handelt, zu Grunde zu legen (Entscheidung der Kommission vom 7. Juni 2006 [ABl. EU 2006 L 353 S. 60]).

165 (8) Die Europäische Kommission hat auf ihrer Internetseite [4] ein Benutzerhandbuch zur neuen KMU-Definition eingestellt, in dem Angaben und Erläuterungen zur KMU-Definition sowie eine Mustererklärung enthalten sind. Des Weiteren wird auf die Erläuterungen zur KMU-Erklärung verwiesen.

166 (9) Die KMU-Eigenschaft des zu beurteilenden Unternehmens ist zu Beginn des Erstinvestitionsvorhabens zu beurteilen. Das bedeutet, dass die Beteiligungsverhältnisse an diesem Stichtag zu Grunde zu legen sind. Ist der Betrieb zu Beginn des Erstinvestitionsvorhabens mit anderen Unternehmen verbunden und/oder sind an dem Betrieb Partnerunternehmen beteiligt, sind bei allen zu betrachtenden Unternehmen für die Berechnung der Mitarbeiterzahl und der finanziellen Schwellenwerte die Angaben des Rechnungsabschlusses des dem Beginn des Erstinvestitionsvorhabens vorangegangenen Wirtschaftsjahres heranzuziehen, die auf Jahresbasis berechnet werden. Bei neu gegründeten Unternehmen, die noch keinen Jahresabschluss vorlegen können, werden die entsprechenden Daten im Laufe des Geschäftsjahres nach Treu und Glauben geschätzt. Der KMU-Status wird erworben oder geht verloren, wenn ein Unternehmen an einem Bilanzstichtag die Schwellenwerte für die Mitarbeiterzahl und die finanziellen Schwellenwerte in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren unter- oder überschreitet.

167 (10) Ändern sich bei einem Betrieb die Beteiligungsverhältnisse, z. B. aufgrund des Ausstiegs eines verbundenen Unternehmens, und erfüllt der Betrieb daraufhin erstmalig die Kriterien für ein kleines und mittleres Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003, so sind zur Berechnung der Zweijahresgrenze die Beteiligungsverhältnisse zum Beginn des Erstinvestitionsvorhabens maßgebend. Die Angaben von nicht mehr beteiligten Unternehmen sind bei dieser Ermittlung auch dann nicht mit einzubeziehen, wenn das Unternehmen in den letzten zwei Jahren als verbundenes Unternehmen galt. Entsprechendes gilt, wenn ein Unternehmen erstmalig als verbundenes oder Partnerunternehmen zu betrachten ist.

168 (11) Werden im Laufe der Durchführung des Erstinvestitionsvorhabens die Schwellenwerte bezüglich Mitarbeiterzahl und Finanzangaben überschritten, so hat dies keine Auswirkungen auf die Einstufung des Unternehmens. Der zu Beginn des Erstinvestitionsvorhabens bestehende KMU-Status bleibt für alle Investitionen, die zum Erstinvestitionsvorhaben gehören, erhalten. Das Unternehmen verliert diesen Status für ein Erstinvestitionsvorhaben auch dann nicht, wenn die Schwellenwerte in zwei aufeinander folgenden Rechnungslegungszeiträumen überschritten werden. Im umgekehrten Fall erwirbt ein Unternehmen den KMU-Status auch nicht rückwirkend für ein laufendes Erstinvestitionsvorhaben, wenn es als ehemals großes Unternehmen die Schwellenwerte in zwei aufeinander folgenden Rechnungslegungsperioden unterschreitet.

169 (12) Verliert der investierende Betrieb innerhalb des Verbleibenszeitraums den Status eines KMU, ist dies für die erhöhte Investitionszulage, den abgekürzten Bindungszeitraum von drei Jahren und die Förderung im D-Fördergebiet von Berlin ohne Bedeutung.

Zweiter Teil Bemessungsgrundlage der Investitionszulage

1. Allgemeines

170 (1) Die Investitionszulage wird für die begünstigten Investitionen eines Wirtschaftsjahrs gewährt. Bemessungsgrundlage ist die Summe aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten für begünstigte Investitionen eines Wirtschaftsjahres. In die Bemessungsgrundlage können außerdem die im Wirtschaftsjahr geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten und entstandene Teilherstellungskosten für begünstigte Wirtschaftsgüter einbezogen werden. In diesen Fällen gehören im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter nur die um die Anzahlungen oder Teilherstellungskosten verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zur Bemessungsgrundlage.

171 (2) Wegen der Aufteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bei Gebäuden, die teils begünstigt und teils nicht begünstigt verwendet werden, wird auf die Rz. 100 hingewiesen.

172 (3) Werden Wirtschaftsgüter zulässigerweise mit einem Festwert angesetzt, sind bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieser Wirtschaftsgüter und nicht der Festwert zu berücksichtigen (BFH vom 29.7.1966 – BStBl 1967 III S. 151).

173 (4) Die Vorschrift des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen (BFH vom 19.6.1975 – BStBl 1976 II S. 97). Das bedeutet, dass bei der Investitionszulage der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines die Lebensführung berührenden Wirtschaftsguts in die Bemessungsgrundlage nicht einbezogen werden darf, der nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen und deshalb nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG eine nicht abziehbare Betriebsausgabe ist. Auf die BFH-Urteile vom 2.2.1979 (BStBl 1979 II S. 387) und vom 2.2.1979 (BStBl 1980 II S. 340) wird hingewiesen.

174 (5) Die Anschaffungs- und Herstellungskosten sowie die Anzahlungen auf Anschaffungskosten und die Teilherstellungskosten werden durch Zuschüsse aus öffentlichen oder privaten Mitteln (vgl. R 6.5 EStR 2005) und durch die Übertragung aufgedeckter stiller Reserven (z. B. auf Grund des § 6b EStG oder der R 6.6 EStR 2005) oder durch die gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG i. d. F. des Unternehmensteuerreformgesetzes (a. a. O.) nicht gemindert (BFH vom 17.6.1999 – BStBl 2000 II S. 9).

175 (6) Für die Frage, ob die Umsatzsteuer zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten gehört, ist § 9b EStG zu beachten. Nach § 9b Abs. 2 EStG führt eine Vorsteuerberichtigung nicht zu einer Änderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Eine Vorsteuerberichtigung gem. § 15a UStG bewirkt daher keine Änderung der Bemessungsgrundlage der Investitionszulage.

2. Anschaffung oder Herstellung

176 (1) Anschaffung ist der entgeltliche Erwerb eines Wirtschaftsguts durch Lieferung. Ist Liefergegenstand ein erst herzustellendes Wirtschaftsgut, liegt nur dann eine Anschaffung vor, wenn unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten nicht der Abnehmer, sondern der Lieferant oder ein von diesem beauftragter Dritter als Hersteller des Wirtschaftsguts zu beurteilen ist (BFH vom 5.3.1992 – BStBl II S. 725). Für die Zurechnung ist die Begründung des wirtschaftlichen Eigentums maßgebend (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO). Ein Wirtschaftsgut ist deshalb z. B. bereits dann angeschafft worden, wenn es unter Eigentumsvorbehalt verkauft und übergeben worden ist. Auch in den Fällen der Nutzungsüberlassung kann eine Anschaffung durch den Nutzenden in Betracht kommen. Fälle dieser Art sind Leasingverträge, bei denen der Leasinggegenstand dem Leasingnehmer zuzurechnen ist (vgl. z. B. BMF vom 19.4.1971 – BStBl 1971 I S. 264). Entsprechendes gilt bei Mietkaufverträgen, bei denen der Mietgegenstand dem Mieter zuzurechnen ist, z. B. weil er ihm für eine unkündbare Dauer überlassen wird, wobei dem Mieter sämtliche Gefahren auferlegt und die Mietzahlungen auf den späteren Kaufpreis angerechnet werden (BFH vom 12.9.1991 – BStBl 1992 II S. 182).

177 (2) Die Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Umlaufvermögen oder aus dem Privatvermögen in das Anlagevermögen ist keine Anschaffung (BFH vom 29.7.1966 – BStBl 1967 III S. 62). Die Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts kann jedoch dann angenommen werden, wenn ein für das Umlaufvermögen angeschafftes oder hergestelltes Wirtschaftsgut eindeutig noch vor Ablauf desselben Kalender- oder Wirtschaftsjahrs in das Anlagevermögen überführt wird (BFH vom 7.11.2000 – BStBl 2001 II S. 200).

178 (3) Herstellung ist die Schaffung eines bisher noch nicht vorhandenen Wirtschaftsguts. Werden Wirtschaftsgüter mit der Bestimmung angeschafft, mit anderen Wirtschaftsgütern zur Herstellung eines Wirtschaftsguts vermischt oder verbunden zu werden, liegt insgesamt ein Herstellungsvorgang vor (BFH vom 20.3.1981 – BStBl 1981 II S. 785, vom 27.11.1981 – BStBl 1982 II S. 176 und vom 9.11.1990 – BStBl 1991 II S. 425). Hersteller eines Gebäudes (Bauherr) ist, wer auf eigene Rechnung und Gefahr baut oder bauen lässt und das Baugeschehen beherrscht (BFH vom 13.9.1989 – BStBl 1989 II S. 986 und vom 14.11.1989 – BStBl 1990 II S. 299). Der Bauherr muss das umfassend zu verstehende Bauherrenwagnis haben, d. h. wirtschaftlich das für die Durchführung des Bauvorhabens auf seinem Grundstück typische Risiko tragen, sowie rechtlich und tatsächlich die Planung und Ausführung in der Hand haben (vgl. BMF vom 20.10.2003 – BStBl 2003 I S. 546). Dieser Voraussetzung kommt insbesondere bei Beauftragung eines Generalunternehmers Bedeutung zu.

3. Teillieferung

179 (1) Für eine Teillieferung i. S. d. § 3 Satz 1 Halbsatz 2 InvZulG 2007 reicht es aus, wenn bewegliche Wirtschaftsgüter oder Teile eines aus mehreren unselbständigen Wirtschaftsgütern bestehenden Wirtschaftsgutes im Fall der Anschaffung in den Betrieb des Anspruchsberechtigten gelangt sind oder der Anspruchsberechtigte die Verfügungsmacht erlangt hat.

180 (2) Auf die Vollständigkeit der Lieferung, auf den Einbau oder auf Montagearbeiten kommt es bei Teillieferungen nicht an. Die gelieferten Teile müssen sich nicht in einem betriebsbereiten Zustand befinden.

181 (3) Beauftragt ein Unternehmer ein Generalunternehmen mit der Errichtung eines Gebäudes, das erst nach Fertigstellung an den Auftraggeber übergeht (Anschaffungsvorgang) und wird das Gebäude erst nach dem 31. Dezember 2009 fertig gestellt, so kann der Auftraggeber Investitionszulage für den Teil des Gebäudes beantragen, der bis zum 31. Dezember 2009 errichtet worden ist. Eine Bauabnahme oder der Übergang von Nutzen und Lasten ist nicht erforderlich. Beantragt der Bauträger zulässigerweise Investitionszulage für Teilherstellungskosten, hat der Auftraggeber allerdings keinen Anspruch auf Investitionszulage (vgl. Rz. 103).

4. Anschaffungskosten

182 (1) Anschaffungskosten sind alle Aufwendungen, die geleistet werden, um ein Wirtschaftsgut zu erwerben und es in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen (vgl. § 255 Abs. 1 HGB, H 6.2 EStH 2007). Dazu gehören der Anschaffungspreis und die Nebenkosten der Anschaffung, soweit sie dem Wirtschaftsgut einzeln zugeordnet werden können. Nicht zu den Anschaffungskosten gehören die Finanzierungs- (Geldbeschaffungs-)kosten, wie z. B. Kreditkosten und Teilzahlungszuschläge (BFH vom 24.5.1968 – BStBl 1968 II S. 574).

183 (2) Anschaffungskosten für ein Wirtschaftsgut, die nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs seiner Lieferung entstehen, sind grundsätzlich bei der Bemessung der Investitionszulage für das Wirtschaftsjahr der Lieferung zu berücksichtigen. Es ist jedoch nicht zu beanstanden, wenn solche Anschaffungskosten erst für das Wirtschaftsjahr ihrer Entstehung geltend gemacht werden.

184 (3) Die Anschaffungskosten werden durch Preisnachlässe (Skonti, Rabatte oder Ähnliches) gemindert (BFH vom 22.4.1988 – BStBl 1988 II S. 901 und vom 27.2.1991 – BStBl 191 II S. 456). Freiwillig zurückgewährte Preisnachlässe erhöhen nicht die Anschaffungskosten (BFH vom 12.3.1976 – BStBl 1976 II S. 527).

5. Herstellungskosten

185 (1) Wegen des Begriffs der Herstellungskosten wird auf § 255 Abs. 2 HGB hingewiesen (vgl. auch R 6.3 EStR 2005). Herstellungskosten sind danach alle Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Wirtschaftsguts entstehen (BFH vom 4.7.1990 – BStBl 1990 II S. 830). Zu den Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts gehören deshalb auch die Anschaffungskosten beweglicher Wirtschaftsgüter, soweit sie bestimmungsgemäß zur Herstellung eines Wirtschaftsguts angeschafft werden. Zur Behandlung von Abbruchkosten wird auf H 6.4 EStH 2007 (Abbruchkosten) hingewiesen.

186 (2) Aufwendungen, die nach R 6.3 EStR 2005 zu den Herstellungskosten gerechnet werden können, aber nicht müssen, gehören für die Bemessung der Investitionszulage zu den Herstellungskosten, wenn sie vom Anspruchsberechtigten bei der Einkommensbesteuerung als Teil der Herstellungskosten behandelt worden sind. Das Wahlrecht, ob Aufwendungen in die Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts einbezogen oder nicht einbezogen werden sollen, kann für die Investitionszulage und für die Ertragsbesteuerung mithin nur einheitlich ausgeübt werden.

187 (3) Wird ein Rohbau angeschafft und fertig gestellt, gehören zu den Herstellungskosten die Anschaffungskosten für den Rohbau und die Summe der nach der Anschaffung bis zur Fertigstellung entstandenen Herstellungskosten (BFH vom 19.1.1990 – BStBl 1993 II S. 136).

6. Anzahlungen auf Anschaffungskosten

188 Wegen des Begriffs der Anzahlungen auf Anschaffungskosten und wegen des Zeitpunkts, in dem eine Anzahlung geleistet worden ist, wird auf R 7a Abs. 5 EStR 2005 (ohne Satz 8, vgl. BFH vom 14.1.2004 – BStBl 2004 II S. 750) und auf § 7a Abs. 2 Satz 3 bis 5 EStG hingewiesen. Die Höhe der Anzahlungen auf Anschaffungskosten wird durch die Höhe der tatsächlichen Anschaffungskosten begrenzt.

7. Teilherstellungskosten

189 Wegen des Begriffs der Teilherstellungskosten wird auf R 7a Abs. 6 EStR 2005 hingewiesen. Anzahlungen auf Teilherstellungskosten sind nicht begünstigt (BFH vom 10.3.1982 – BStBl 1982 II S. 426). Teilherstellungskosten sind die Aufwendungen, die bis zum Stichtag durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Wirtschaftsguts entstanden sind (BFH vom 4.7.1990 – BStBl 1990 II S. 830). Teilherstellungskosten setzen voraus, dass die Investition als Herstellung durch den Anspruchsberechtigten anzusehen ist.

8. Anschaffungskosten bei Teillieferung

190 (1) Werden im Fall eines Anschaffungsvorgangs Investitionen nach dem 31. Dezember 2009 abgeschlossen und erfolgen vor dem 1. Januar 2010 Teillieferungen (vgl. Rz. 179), sind die Anschaffungskosten entsprechend dem Wert der gelieferten Teile zu ermitteln.

191 (2) Bei nach dem 31. Dezember 2009 abgeschlossenen Investitionen sind die vor dem 1. Januar 2010 geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten nicht investitionszulagebegünstigt, soweit sie den Wert der Teillieferung übersteigen.

9. Ermittlung der Anschaffungs- und Herstellungskosten bei vor dem 1. Januar 2007 begonnenen Investitionen

192 (1) In die Bemessungsgrundlage dürfen solche Aufwendungen nicht einbezogen werden, die bereits nach dem InvZulG 2005 begünstigt sind.

193 (2) Anschaffungs- und Herstellungskosten von begünstigten Investitionen in Betrieben des Beherbergungsgewerbes sind vollständig nach dem InvZulG 2007 begünstigt. Vor dem 1. Januar 2007 geleistete Anzahlungen oder entstandene Teilherstellungskosten können in diesen Fällen bereits für das Kalenderjahr 2006 beantragt werden oder im Jahr des Abschlusses der Investition in die Bemessungsgrundlage einbezogen werden.

194 (3) Die Anschaffungskosten für vor dem 1. Januar 2007 erfolgte Teillieferungen und die vor dem 1. Januar 2007 entstandenen Teilherstellungskosten für nach dem 31. Dezember 2006 abgeschlossene Investitionen in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes und der produktionsnahen Dienstleistungen sind nach dem InvZulG 2007 nicht begünstigt. In diesen Fällen kann für die begünstigten Anschaffungs- und Herstellungskosten die Investitionszulage nach dem InvZulG 2005 beantragt werden. Ein Wahlrecht, die vor dem 1. Januar 2007 entstandenen Teilherstellungskosten oder erfolgten Teillieferungen in die Bemessungsgrundlage im Jahr der Beendigung der Investition einzubeziehen, besteht nicht.

195 (4) Werden vor dem 1. Januar 2007 Anzahlungen auf Anschaffungskosten geleistet und übersteigen diese Anzahlungen den Wert der bis zum 31. Dezember 2006 erfolgten Teillieferungen, so ist der übersteigende Betrag nach dem InvZulG 2007 begünstigt.

Anschaffung/Herstellung eines Wirtschaftsguts in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes und der produktionsnahen Dienstleistungen

Dritter Teil Vorbehalte aufgrund EU-rechtlicher Vorschriften

I Das Investitionszulagengesetz als Beihilfevorschrift

1. Genehmigungsvorbehalt nach Artikel 88 Abs. 3 EG-Vertrag

196 (1) Die im InvZulG 2007 vorgesehenen Investitionszulagen stellen staatliche Beihilfen im Sinne von Artikel 87 Absatz 1 EG-Vertrag und Artikel 61 Absatz 1 EWR-Abkommen dar, da sie die Erstinvestitionsvorhaben von bestimmten Unternehmen mit Betrieb oder Betriebsstätte im Fördergebiet mit staatlichen Mittel fördern, indem Investitionskosten um den Betrag der Investitionszulage reduziert werden.

197 (2) Artikel 88 Abs. 3 EG-Vertrag entsprechend hat die Europäische Kommission das InvZulG 2007 am 6. Dezember 2006 hinsichtlich der Anwendung auf Beihilfen zu Erstinvestitionsvorhaben, die vor 2007 eingeleitet werden, genehmigt.

2. Freistellungsverordnung für regionale Investitionsbeihilfen

198 (1) Für Erstinvestitionsvorhaben, mit denen der Anspruchsberechtigte nach dem 31. Dezember 2006 beginnt, findet die Verordnung (EG) Nr. 1628/2006 der Kommission vom 24. Oktober 2006 über die Anwendung der Artikel 87 und 88 EG-Vertrag auf regionale Investitionsbeihilfen der Mitgliedstaaten (ABl. EU Nr. L 302 S. 29) Anwendung. Damit gilt das InvZulG 2007 seit 2007 gem. Artikel 87 Absatz 3 EG-Vertrag als mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar und ist von der Anmeldepflicht nach Artikel 88 Absatz 3 EG-Vertrag freigestellt.

199 (2) Beihilfen größeren Umfangs müssen allerdings vor ihrer Gewährung weiterhin von der Europäischen Kommission einzeln geprüft werden. Dementsprechend gilt die Freistellungsverordnung nicht für Beihilfen, die einen bestimmten Schwellenwert zugunsten eines einzelnen Unternehmens überschreiten. Danach müssen Regionalbeihilfen zugunsten großer Investitionsvorhaben einzeln bei der Europäischen Kommission angemeldet werden, wenn der Gesamtförderbetrag aus sämtlichen Quellen 75 % des Beihilfehöchstbetrags überschreitet, den eine Investition mit förderbaren Ausgaben in Höhe von 100 Mio. EUR erhalten könnte, wenn die in der genehmigten Fördergebietskarte 2007 – 2013 festgelegte Standardbeihilfeobergrenze für große Unternehmen angewandt würde (vgl. Rz. 207, 214).

II. Große Investitionsvorhaben

1. Rechtsgrundlage

1.1 Anwendung des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002

200 (1) Für Investitionen, die zu einem Investitionsvorhaben gehören, das die Anmeldevoraussetzungen des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 (ABl. EG Nr. C 70 S. 8), geändert durch Mitteilung der Kommission vom 1. November 2003 (ABl. EU Nr. C 263 S. 3), erfüllt, darf eine Investitionszulage nach dem InvZulG 2007 erst festgesetzt werden, wenn die EU-Kommission die höchstzulässige Beihilfeintensität festgelegt hat (§ 8 Abs. 3 InvZulG 2007). Für Zwecke des InvZulG 2007 sind Investitionsvorhaben nach dem Multisektoralen Regionalbeihilferahmen vom 13. Februar 2002 (MSR 2002) zu beurteilen, wenn das Vorhaben bis zum 31. Dezember 2006 bei der Europäischen Kommission angemeldet wurde.

201 (2) Ob ein Investitionsvorhaben in den Anwendungsbereich des MSR 2002 fällt, richtet sich nach der Höhe der Gesamtkosten eines Erstinvestitionsvorhabens und der Höhe der zu gewährenden Beihilfe. Investitionsbeihilfen für ein Investitionsvorhaben sind danach einzeln bei der Europäischen Kommission anzumelden, wenn die vorgeschlagene Beihilfe den Beihilfehöchstbetrag überschreitet, der für ein Investitionsvorhaben von 100 Mio. EUR gewährt werden kann.

202 (3) Zu den Einzelheiten der Anwendung des MSR 2002 auf große Erstinvestitionsvorhaben, die vor dem 1. Januar 2007 bei der Europäischen Kommission angemeldet wurden, wird auf die Rz. 160 bis 170 des BMF-Schreibens vom 20. Januar 2006 (BStBl 2006 I S. 119) verwiesen.

1.2 Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007–2013

203 Große Investitionsvorhaben, die nicht in den zeitlichen Anwendungsbereich des MSR 2002 fallen, weil sie nach dem 31. Dezember 2006 bei der Europäischen Kommission angemeldet werden, sind nach den Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007–2013 (ABl. EU 2006 Nr. C 54 S. 13; Regionalleitlinien 2007–2013) zu beurteilen. Im Interesse der Vereinfachung und Transparenz hat die Europäische Kommission die Bestimmungen des MSR 2002 in die Regionalleitlinien für den Zeitraum 2007–2013 übernommen. Dabei wurden die Grundsätze des MSR 2002 in den Regionalleitlinien 2007–2013 grundsätzlich fortgeschrieben.

2. Allgemeine Regelungen

204 (1) Ein „großes Investitionsvorhaben” im Sinne der Regionalleitlinien 2007–2013 ist ein Erstinvestitionsvorhaben im Sinne der Rz. 14 mit förderbaren Ausgaben über 50 Mio. EUR.

205 (2) Um zu verhindern, dass ein großes Investitionsvorhaben künstlich in Teilvorhaben untergegliedert wird, gilt ein großes Investitionsvorhaben als einheitliches Vorhaben, wenn die Erstinvestitionen in einem Zeitraum von drei Jahren von einem oder mehreren Unternehmen vorgenommen werden und festes Vermögen betreffen, das eine wirtschaftlich unteilbare Einheit bildet. Bei der Beurteilung der wirtschaftlichen Unteilbarkeit berücksichtigt die Europäische Kommission die technischen, funktionellen und strategischen Verbindungen sowie die unmittelbare räumliche Nähe. Die wirtschaftliche Unteilbarkeit wird unabhängig von den Eigentumsverhältnissen beurteilt. Bei der Prüfung, ob ein großes Investitionsvorhaben ein einheitliches Investitionsvorhaben darstellt, spielt es daher keine Rolle, ob das Vorhaben von einem Unternehmen oder von mehreren Unternehmen durchgeführt wird, die sich die Investitionskosten teilen oder die Kosten separater Investitionen innerhalb des gleichen Investitionsvorhabens tragen (beispielsweise bei einem Gemeinschaftsunternehmen).

3. Absenkung der Fördersätze und Genehmigungsvorbehalt der EU-Kommission

206 (1) Durch die Regionalleitlinien 2007–2013 wird der zulässige Regionalbeihilfehöchstsatz für große Investitionsvorhaben in Abhängigkeit von der Höhe des durch die Fördergebietskarte 2007–2013 festgelegten regionalen Beihilfehöchstsatzes und der Höhe der beihilfefähigen Kosten gesenkt.

207 (2) Nach der von der Kommission am 9. November 2006 genehmigten Fördergebietskarte für 2007 bis 2013 wurden die regionalen Beihilfehöchstsätze wie folgt festgelegt:

Diese Beihilfehöchstintensitäten schließen alle Regionalbeihilfen ein (z. B. InvZul und GRW und Bürgschaften). Investitionsvorhaben von Großbetrieben sind im D-Fördergebiet nicht förderbar (vgl. Rz. 153).

208 (3) Betragen die Investitionskosten für ein Investitionsvorhaben nicht mehr als 50 Mio. Euro, ergeben sich aus den Regionalleitlinien 2007–2013 keine Einschränkungen für die Gewährung der Investitionszulage.

209 (4) Betragen die Investitionskosten für ein großes Investitionsvorhaben zwischen 50 Mio. und 100 Mio. Euro, können die Regionalbeihilfen (Summe aller regionalen Beihilfen einschließlich Investitionszulage) für die ersten 50 Mio. Euro der Investitionskosten bis zum maximalen Beihilfehöchstsatz uneingeschränkt gewährt werden. Für die restlichen Investitionskosten ist der beihilferechtliche Regionalfördersatz zu halbieren, darf also im A-Fördergebiet nicht über 15 % und im C-Fördergebiet nicht über 7,5 % liegen.

210 (5) Betragen die Investitionskosten für ein großes Erstinvestitionsvorhaben mehr als 100 Mio. Euro, dann ist die Beihilfehöchstintensität der 100 Mio. Euro übersteigenden förderbaren Kosten auf 34 % des regionalen Beihilfehöchstsatzes abzusenken.

211 (6) Der zulässige Beihilfehöchstsatz für ein Vorhaben über 50 Mio. Euro wird anhand folgender Formel berechnet:

maximale Beihilfe = R × (50 + 0,50 × B + 0,34 × C).

Beihilfehöchstsatz = maximale Beihilfe/beihilfefähige Kosten* 100 %

212 (7) Für ein großes Investitionsvorhaben beträgt der Beihilfehöchstsatz auch für KMU-Betriebe maximal 30 % (im A-Fördergebiet) oder maximal 15 % (im C-Fördergebiet). Der Zuschlag für kleine und mittlere Unternehmen kommt hierfür nach den Regionalleitlinien 2007–2013 nicht in Betracht. Dies gilt auch für den Teil des KMU-Vorhabens, der unter 50 Mio. Euro Investitionskosten liegt.

213 (8) Die nachfolgende Übersicht zeigt für große Investitionsvorhaben die Kürzung der regionalen Beihilfehöchstintensitäten in Fördergebieten mit 30 % Beihilfehöchstintensität:

Bei einem Investitionsvolumen von 500 Mio. Euro und einem regionalen Förderhöchstsatz von 30 % ist nur eine Förderung von max. 12,66 % zulässig.

214 (9) Nach den Regionalleitlinien 2007–2013 und nach der Freistellungsverordnung für regionale Investitionsbeihilfen ist ein großes Erstinvestitionsvorhaben ab einer förderbaren Investitionssumme von 100 Mio. Euro einzeln bei der Europäischen Kommission anzumelden, wenn die Beihilfe einen Betrag von 22,5 Mio. Euro (bei einem maximalen Fördersatz von 30 % in den entsprechenden Gebieten gem. Artikel 87 Abs. 3 Buchstabe a EG-Vertrag = Fördergebiet nach § 1 Abs. 2 InvZulG 2007 ohne Berlin) bzw. von 11,25 Mio. Euro (bei einem maximalen Fördersatz von 15 % in den entsprechenden Gebieten gem. Artikel 87 Abs. 3 Buchstabe c EG-Vertrag = Berlin soweit Fördergebiet nach § 1 Abs. 2 InvZulG 2007) überschreitet. Unterhalb dieser Schwellen bleibt es bei der für Regionalbeihilfen nach der Freistellungsverordnung geltenden Freistellung von der Pflicht zur Einzelfallanmeldung.

215 (10) Bei den genannten Beihilfen von 22,5 Mio. Euro (bei 30 % maximalem Fördersatz) und 11,25 Mio. Euro (bei 15 % maximalem Fördersatz) handelt es sich um den abgezinsten Wert der Beihilfe im prozentualen Verhältnis zum abgezinsten Wert der beihilfefähigen Kosten. Für die Abzinsung ist jeweils der Referenzzinssatz zu Grunde zu legen, der für Deutschland zum Zeitpunkt des Investitionsbeginns des Vorhabens gemäß Veröffentlichung im Amtsblatt der EU (aktuell: ABl. C 205 S. 2) gilt (Definition des Investitionsbeginns vgl. Rz. 121; 127 bis 134). Abgezinst wird nach der regelmäßigen Praxis der Europäischen Kommission auf den 31. Dezember des Jahres, in dem das Vorhaben begann. Demnach hat die Abzinsung im ersten Jahr des Erstinvestitionsvorhabens keine Auswirkung (nominale = abgezinste Investition).

216 (11) Für die Berechnung des nominell auszuzahlenden Förderbetrags und die Kontrolle der Einhaltung der Schwelle für Einzelanmeldungen müssen die abgezinste förderbare Gesamtinvestitionssumme sowie der abgezinste Förderbetrag ermittelt werden. Hierfür werden Gesamtinvestitionssumme und Investitionszulage nach den geplanten Jahresscheiben dargestellt. Für die Investitionszulage richtet sich dabei die nominale Höhe der jährlichen Förderung nach § 5 InvZulG 2007. Die Gesamtinvestitionskosten und die hierauf entfallenden Förderbeträge werden auf den Zeitpunkt des Beginns des Erstinvestitionsvorhabens abgezinst und in ein prozentuales Verhältnis gesetzt. Solange der Höchstfördersatz eingehalten und die abgezinste Summe des Förderbetrages unter 22,5 Mio. Euro bzw. 11,25 Mio. Euro bleibt, ist das Vorhaben von der Pflicht zur Einzelfallanmeldung freigestellt. Bewilligt und ausgezahlt werden kann unter den genannten Voraussetzungen der der Abzinsungsrechnung zu Grunde liegende Nominalbetrag, auch wenn dieser die genannten Schwellenwerte überschreitet. Da die Einzelnotifizierungspflicht nicht an das Investitionsvolumen (mehr als 100 Mio. Euro) anknüpft, sondern an die insgesamt zu gewährende Beihilfe (22,5 Mio. bzw. 11,25 Mio. Euro), kann eine „Selbstbeschränkung” des Unternehmens auf die notifizierungsfreie Beihilfe auch bei Kosten von über 100 Mio. Euro zum Entfallen der Anmeldepflicht führen.

217 (12) Die entsprechenden Berechnungen sind vom antragstellenden Unternehmen bei erstmaliger Beantragung der Investitionszulage für ein derartiges Vorhaben vorzunehmen und dem Antrag beizufügen. Zur Berechnung der nominalen und der abgezinsten Werte und zur Kontrolle der Schwelle für Einzelanmeldungen kann eine im Internet auf den Seiten des Bundesministeriums der Finanzen in der Rubrik Wirtschaft und Verwaltung unter „Steuern – Veröffentlichung zu Steuerarten – Investitionszulage” zur Verfügung stehende Excel-Tabelle genutzt werden.

218 (13) Wird auf der Grundlage des InvZulG 2007 Investitionszulage für nicht anmeldepflichtige große Investitionsvorhaben gewährt, sind der Europäischen Kommission mit dem Musterformular gemäß Anhang II der Freistellungsverordnung 1628/2006 (Anlage 1) binnen 20 Arbeitstagen ab Festsetzung der Investitionszulage die angeforderten Angaben zu übermitteln. Die Frist beginnt dabei zum Zeitpunkt der ersten Festsetzung der Investitionszulage für ein großes Investitionsvorhaben zu laufen. Erstreckt sich das große Erstinvestitionsvorhaben über mehrere Jahre und erfolgt für mehr als ein Jahr eine Festsetzung der Investitionszulage, ist für jede Festsetzung eine gesonderte Mitteilung erforderlich. Wurde dasselbe Erstinvestitionsvorhaben auch mit GRW-Zuschüssen gefördert, ist die Meldung mit der zuständigen GRW-Behörde abzustimmen. Die Kommission veröffentlicht diese zusammenfassenden Angaben im Internet.

219 (14) Ist ein Erstinvestitionsvorhaben einzelnotifizierungspflichtig, weil die insgesamt festzusetzende Investitionszulage den Wert von 22,5 Mio. Euro bzw. 11,25 Mio. Euro überschreiten wird, darf die Investitionszulage erst nach einer Einzelfallgenehmigung durch die Europäische Kommission gewährt werden. In diesen Fällen ist für die betroffenen Investitionen bis zum Ergehen der Entscheidung der Europäischen Kommission die Investitionszulage vorläufig nach § 165 AO mit 0 Euro festzusetzen. Liegt die Entscheidung der Europäischen Kommission vor, ist die Festsetzung entsprechend zu ändern. Dabei darf die für das Investitionsvorhaben insgesamt zu gewährende Beihilfe einschließlich der Investitionszulage den in der Entscheidung der Kommission genehmigten Höchstfördersatz nicht überschreiten.

220 (15) Wird ein Großvorhaben, das der Einzelnotifizierungspflicht unterliegt, auch mit anderen öffentlichen Mitteln (insbesondere GRW-Zuschüssen) gefördert, erfolgt die Vorlage bei der EU-Kommission regelmäßig im Rahmen des Genehmigungsverfahrens der anderen Fördermittel. Wird ein Vorhaben der Kommission zur Genehmigung vorgelegt, kann die Investitionszulage erst nach der Entscheidung der Kommission festgesetzt werden.

III. Einzelnotifizierungspflichten und Genehmigungsvorbehalte der Europäischen Kommission

1. Genehmigungsvorbehalt der EU-Kommission nach den Leitlinien der Gemeinschaft für staatliche Beihilfen zur Rettung und Umstrukturierung von Unternehmen in Schwierigkeiten

221 (1) Die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 ist gem. § 8 Abs. 6 InvZulG 2007 der EU-Kommission zur Genehmigung vorzulegen und erst nach deren Genehmigung festzusetzen, wenn sie für ein Unternehmen bestimmt ist, das

1. kein kleines Unternehmen im Sinne der Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 ist,

2. als Unternehmen in Schwierigkeiten Umstrukturierungsbeihilfen im Sinne der „Leitlinien der Gemeinschaft für staatliche Beihilfen zur Rettung und Umstrukturierung von Unternehmen in Schwierigkeiten”

   1. vom 8. Juli 1999 (ABl. EG Nr. C 288 S. 2, 2000 Nr. C 121 S. 29) oder

   2. vom 1. Oktober 2004 (ABl. EU Nr. C 244 S. 2) erhalten hat und

3. sich in der Umstrukturierungsphase befindet; diese beginnt mit der Genehmigung des Umstrukturierungsplans im Sinne der „Leitlinien der Gemeinschaft für staatliche Beihilfen zur Rettung und Umstrukturierung von Unternehmen in Schwierigkeiten” und endet mit der vollständigen Durchführung des Umstrukturierungsplans.

222 (2) Nach den Leitlinien sind die Rettungs- und Umstrukturierungsbeihilfen, die auf der Grundlage eines Umstrukturierungsplans einem Unternehmen in Schwierigkeiten gewährt werden sollen, der EU-Kommission zur Genehmigung vorzulegen. Dies erfolgt bereits im Zuge der Erarbeitung des Umstrukturierungsplans. Die Investitionszulage ist bei der EU-Kommission nur dann einzeln zur Genehmigung einzureichen, wenn die Investitionszulage zum Zeitpunkt der Entscheidung der Kommission über die Umstrukturierungsbeihilfen im Umstrukturierungsplan nicht aufgeführt war und sich das Unternehmen zum Zeitpunkt der Gewährung der Investitionszulage noch in der Umstrukturierungsphase befindet. Das gilt für mittlere Unternehmen auch dann, wenn sie Rettungs- und Umstrukturierungsbeihilfen nach den alten Leitlinien zur Rettung und Umstrukturierung von Unternehmen in Schwierigkeiten erhalten haben.

223 (3) Beihilfen an kleine Unternehmen i. S. d. EU-rechtlichen KMU-Begriffs (vgl. Rz. 159) bedürfen nicht der Genehmigung der Europäischen Kommission.

2. Gewährleistung der Umsetzung von Rückforderungsentscheidungen der Kommission

224 Hat ein Unternehmen aufgrund einer Entscheidung der Europäischen Kommission eine Rückforderungsanordnung über die Rückzahlung einer Beihilfe erhalten, darf eine Investitionszulage erst festgesetzt werden, wenn das Unternehmen den Rückforderungsbetrag vollständig zurückgezahlt hat (§ 8 Abs. 5 InvZulG 2007).

IV. Einschränkung der Förderung in sensiblen Sektoren

1. Allgemeines

225 Die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 kann nur gewährt werden, soweit in den sensiblen Sektoren (Anlage 2 zum InvZulG 2007) die Förderbarkeit nicht eingeschränkt oder ausgeschlossen ist (§ 2 Abs. 1 Satz 3 und Abs. 2 Satz 3 InvZulG 2007). Wird ein begünstigtes Gebäude einem Betrieb der begünstigten Wirtschaftszweige langfristig zur Nutzung überlassen, sind für die Beurteilung der Förderbarkeit innerhalb der sensiblen Sektoren die Verhältnisse des nutzenden Betriebs maßgebend.

2. Stahlindustrie

226 Beihilfen für Erstinvestitionsvorhaben in der Stahlindustrie sind gem. Rz. 27 des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 sowie gem. Rz. 8 der Regionalleitlinien 2007–2013 nicht zulässig. Zur Definition der Stahlindustrie vgl. Anhang 1 der Regionalleitlinien 2007–2013.

3. Schiffbau

227 (1) Rechtsgrundlage sind die Rahmenbestimmungen für Beihilfen an den Schiffbau (ABl. EU 2003 Nr. C 317 S. 11) und die Mitteilung der Kommission betreffend die Verlängerung der Geltungsdauer der Rahmenbestimmungen über staatliche Beihilfen an den Schiffbau (ABl. EU 2006 Nr. C 260 S. 7). Die Bestimmungen gelten für den Schiffbau, Schiffumbau und die Schiffsreparatur.

228 (2) Beihilfen für den Schiffbau sind staatliche Beihilfen, die einer Werft, einer verbundenen Einheit, einem Schiffseigner und Dritten direkt oder indirekt für den Bau, die Reparatur oder den Umbau von Schiffen gewährt werden. Zur Definition der Begriffe siehe Anlage 6 des BMF-Schreibens vom 20.01.2006 (a.a.O).

229 (3) Sämtliche Vorhaben zur Gewährung von Beihilfen für den Schiffbau, die Schiffsreparatur oder den Schiffsumbau sind bei der EU-Kommission vor Gewährung der Beihilfe anzumelden.

230 (4) Beihilfen für den Schiffbau können nur genehmigt werden, wenn sie die folgenden Voraussetzungen erfüllen:

1. Die Beihilfen werden für Investitionen zur Sanierung oder Modernisierung bestehender Werften gewährt, die nicht mit deren finanzieller Umstrukturierung verknüpft sind, um die Produktivität der vorhandenen Anlagen zu erhöhen;

2. Die Beihilfe ist auf die förderbaren Ausgaben gem. der Definition in den anwendbaren gemeinschaftlichen Leitlinien für Regionalbeihilfen beschränkt.

4. Kraftfahrzeug-Industrie

231 (1) Beihilfen für Investitionsvorhaben in der Kfz-Industrie, die 5 Mio. Euro übersteigen, sind gem. Rz. 42a des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 nur mit einer Beihilfehöchstintensität von 30 % des durch die Fördergebietskarte 2004–2006 festgelegten regionalen Beihilfehöchstsatzes zulässig. Zur Definition der Kfz-Industrie vgl. Anhang C des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben (Anlage 7 des BMF-Schreibens vom 20.01.2006; a.a.O.).

232 (2) Da der Multisektorale Regionalbeihilferahmen nur bis zum 31. Dezember 2006 Anwendung findet und die Regionalleitlinien 2007–2013 keine Einschränkungen für Beihilfen in der Kfz-Industrie enthalten, gilt die Einschränkung nur noch für vor dem 1. Januar 2007 begonnene Erstinvestitionsvorhaben.

5. Kunstfaserindustrie

233 Beihilfen für Investitionsvorhaben in der Kunstfaserindustrie sind gem. Rz. 42b des Multisektoralen Regionalbeihilferahmens für große Investitionsvorhaben vom 13. Februar 2002 sowie gem. Rz. 8 der Regionalleitlinien 2007–2013 nicht zulässig. Zur Definition der Kunstfaserindustrie vgl. Anhang II der Regionalleitlinien.

6. Landwirtschaftssektor

234 (1) Rechtsgrundlage für den Landwirtschaftssektor ist der Gemeinschaftsrahmen für staatliche Beihilfen im Agrarsektor (ABl. EG 2000 Nr. C 28 S. 2). Der Gemeinschaftsrahmen ist zum 31. Dezember 2006 ausgelaufen, daher gilt die Vorschrift nur noch für Erstinvestitionsvorhaben, mit denen der Investor vor dem 1. Januar 2007 begonnenen hat.

235 (2) Seit dem 1. Januar 2007 gilt im Bereich der Landwirtschaft die Rahmenregelung der Gemeinschaft für staatliche Beihilfen im Agrar- und Forstsektor (ABl. EU 2006 C 319 S. 1). Gemäß Rz. 42 dieser Rahmenregelung werden Beihilfen zugunsten von Betrieben des Sektors Verarbeitung und Vermarktung landwirtschaftlicher Erzeugnisse als mit Artikel 87 Absatz 3 Buchstabe a oder c des EG-Vertrags vereinbar erklärt, wenn alle Bedingungen einer der folgenden Vorschriften erfüllt sind:

1. Artikel 4 der Verordnung (EG) Nr. 70/2001;

2. Verordnung (EG) Nr. 1628/2006 der Kommission;

3. Leitlinien der Kommission für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007–2013.

236 (3) Nicht unter die Regionalleitlinien 2007–2013 (vgl. deren Rz. 8) fällt im Bereich der Landwirtschaft die Herstellung der landwirtschaftlichen Erzeugnisse, die in Anhang I zum EG-Vertrag aufgeführt sind. Sie gelten jedoch für die Verarbeitung und Vermarktung dieser Erzeugnisse, aber nur in dem im Gemeinschaftsrahmen für staatliche Beihilfen im Agrarsektor oder in einer Nachfolgefassung festgelegten Ausmaß (vgl. Rz. 235).

237 (4) Da das InvZulG 2007 alle nach der Rahmenregelung im Agrarsektor erforderlichen Vorschriften erfüllt, sind im Sektor Verarbeitung und Vermarktung landwirtschaftlicher Produkte nicht die Bestimmungen der Rahmenregelung, sondern die der Regionalleitlinien 2007–2013 und der Freistellungsverordnung zu beachten. Investitionen im Bereich Herstellung landwirtschaftlicher Produkte fallen nicht unter die vom InvZulG 2007 begünstigten Tätigkeiten. Die Rahmenregelung im Agrarsektor findet daher im InvZulG 2007 keine Anwendung. Gleichwohl sollten Erstinvestitionsvorhaben im Bereich der Verarbeitung und Vermarktung landwirtschaftlicher Produkte, die nach den Regionalleitlinien notifizierungspflichtig sind, vorsorglich erst begonnen werden, wenn die Europäische Kommission dies ausdrücklich genehmigt hat.

238 (5) Zur Anwendung des Gemeinschaftsrahmens für staatliche Beihilfen im Agrarsektor für vor dem 1. Januar 2007 begonnene Investitionsvorhaben wird auf die Ausführungen in den Rz. 184 bis 192 des BMF-Schreibens vom 20. Januar 2006 (a.a.O.) verwiesen. Insbesondere ist für solche Erstinvestitionsvorhaben zu beachten, dass vor Investitionsbeginn die beihilferechtliche Genehmigung der Maßnahme bei der Kommission einzuholen ist, wenn die beihilfefähigen Kosten höher als 25 Mio. Euro oder der Gesamtbetrag der gewährten Beihilfe (z. B. GRW-Mittel und Investitionszulage) höher als 12 Mio. Euro ist. Ausgaben, die vor der Genehmigung durch die Kommission getätigt werden, sind nach dem InvZulG 2007 nicht förderbar. Unter getätigten Ausgaben sind alle bis zum Stichtag, hier dem Tag der Genehmigung, gezahlten oder überwiesenen Rechnungs- oder Abschlagsbeträge zu verstehen. Als Nachweis hierfür können die entsprechenden Kontoauszüge dienen.

7. Fischerei und Aquakulturen

239 (1) Investitionszulage im Fischereisektor ist nur dann gerechtfertigt, wenn sie mit den Zielen der Wettbewerbspolitik und der gemeinsamen Fischereipolitik im Einklang steht, so wie es in den Leitlinien für die Prüfung der einzelstaatlichen Beihilfen im Fischerei- und Aquakultursektor (ABl. EU 2004 Nr. C 229, S. 5), insbesondere i. S. d. Verordnung (EG) Nr. 2371/2002 des Rates vom 20. Dezember 2002 über die Erhaltung und nachhaltige Nutzung der Fischereiressourcen im Rahmen der gemeinsamen Fischereipolitik und der Verordnungen (EG) Nr. 2792/1999 und (EG) Nr. 104/2000, niedergelegt ist.

240 (2) Folgende Bereiche, in denen danach Investitionen förderbar sind, können investitionszulagenrechtlich von Bedeutung sein:

1. Verarbeitung und Vermarktung von Erzeugnissen der Fischerei und der Aquakultur:

   Hierunter fallen sämtliche Vorgänge von der Anlandung oder der Ernte bis zum Stadium des Endprodukts, wie z. B. der Umgang mit den Erzeugnissen, die Behandlung, die Produktion und die Verteilung. Nicht förderbar sind Investitionen für Erzeugnisse der Fischerei und der Aquakultur, die zu anderen Zwecken als dem menschlichen Konsum genutzt und verarbeitet werden sollen, es sei denn, es handelt sich ausschließlich um die Behandlung, Verarbeitung und Vermarktung von Abfällen von Fischerei- und Aquakulturerzeugnissen. Auch nicht förderbar sind Investitionen für den Handel.

   Eine Verkaufseinrichtung, die in einem fischverarbeitenden Betrieb sowohl dem Verkauf im Betrieb verarbeiteter Produkte als auch nicht selbst hergestellter Handelsware an private Haushalte dient, ist investitionszulagenbegünstigt, wenn der Einsatz für den Verkauf der selbst verarbeiteten Produkte überwiegt. Von der Investitionszulage ausgeschlossener Einzelhandel im Fischerei- und Aquakultursektor ist die Beschaffung von Gütern durch ein Unternehmen und deren Veräußerung ohne wesentliche Veränderung an private Haushalte (BFH vom 19.10.2006 – BStBl 2007 II S. 329).

2. Ausrüstung von Fischereihäfen;

   Förderbar sind Investitionen, die vor allem Anlagen und Ausrüstungen mit folgender Zielsetzung betreffen:

   • Verbesserung der Bedingungen für die Anlandung, Behandlung und Lagerung der Fischereierzeugnisse in den Häfen;

   • Unterstützung des Einsatzes der Fischereifahrzeuge (Versorgung mit Treibstoff, Eis und Wasser, Instandhaltung und Reparatur der Schiffe);

   • Ausbau der Kaianlagen zur Verbesserung der Sicherheit beim Anlanden und beim Ein- und Ausladen der Erzeugnisse.

   Der Neubau von Fischereifahrzeugen ist nicht förderbar.

8. Verkehrssektor

241 (1) Rechtsgrundlagen sind die Verordnung (EWG) Nr. 1107/70 des Rates vom 4.6.1970 über Beihilfen im Eisenbahn-, Straßen- und Binnenschiffsverkehr in der Fassung der Verordnung (EG) Nr. 543/97 des Rates vom 17.3.1997 (ABl. EG vom 26.3.1997 Nr. L 84 S. 6), die Leitlinien der Gemeinschaft für staatliche Beihilfen im Seeverkehr (ABl. EU Nr. C 13 S. 3 vom 17.1.2004) und die Anwendung der Artikel 92 und 93 des EG-Vertrags sowie des Artikels 61 des EWR-Abkommens auf staatliche Beihilfen im Luftverkehr (ABl. EG Nr. C 350 S. 5 vom 10.12.1994).

242 (2) Grundsätzlich dürfen im Verkehrssektor keine Beihilfen gewährt werden. Beihilfen im Verkehrsbereich sind daher einzelnotifizierungspflichtig. Da Verkehrsunternehmen nicht zu den begünstigten Wirtschaftszweigen nach dem InvZulG 2007 gehören, haben die Bestimmungen daher nur geringe Bedeutung für die Investitionszulage. Ob Investitionen in Anlagegüter ggf. unter die Beihilfebeschränkungen des Verkehrssektors fallen und somit vor Gewährung der Investitionszulage zu notifizieren wären, ist im Einzelfall zu prüfen. Nähere Auskünfte kann das für Verkehr zuständige Ministerium des Landes, in dem die Investition durchgeführt wird, erteilen.

V. Kumulierungsvorschriften

243 (1) Werden für ein Erstinvestitionsvorhaben neben der Investitionszulage noch andere Beihilfen gewährt, darf die Summe aller Beihilfen den für das jeweilige Fördergebiet nach der Fördergebietskarte zulässigen Beihilfehöchstsatz (vgl. Rz 207) nicht überschreiten.

244 (2) Die Einhaltung des Beihilfehöchstsatzes hat der jeweils andere Beihilfegeber (z.B die GRW-Behörde) sicherzustellen. Die Sicherstellung dieser Bedingung ist Voraussetzung dafür, dass die Investitionszulage mit anderen Regionalbeihilfen kumuliert werden darf. Der Anspruch auf Investitionszulage bleibt hiervon aber unberührt, d.h. im Falle einer Überschreitung des Beihilfehöchstsatzes ist die jeweils andere beihilfegebende Stelle für die Rückforderung der Beihilfe verantwortlich. Die Investitionszulage wird in diesen Fällen immer in der gesetzlich vorgesehenen Höhe gewährt.

245 (3) Trifft die Investitionszulage mit anderen Regionalbeihilfen zusammen, hat der Antragsteller entsprechend den Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung (ABl. EG 1998 Nr. C 74 S. 9) oder den Regionalleitlinien 2007–2013 einen beihilfefreien Eigenanteil in Höhe von mindestens 25 % der Kosten des Erstinvestitionsvorhabens zu erbringen. Dieser beihilfefreie Eigenanteil muss nicht zwangsläufig durch Eigenmittel des Unternehmens erbracht werden. 25 % der Gesamtinvestitionskosten müssen lediglich frei von einer Förderung mit Beihilfen sein. Kredite zu marktüblichen Bedingungen sind daher zulässig. Für die Einhaltung dieser Auflage ist wiederum der jeweils andere Beihilfegeber verantwortlich. Auch hier ist die Einhaltung der Bedingung Voraussetzung dafür, dass die Investitionszulage überhaupt mit anderen Regionalbeihilfen zusammentreffen darf.

246 (4) Wurden für ein nach dem 31. Dezember 2006 begonnenes Erstinvestitionsvorhaben Fördermittel nach der Verordnung (EG) Nr. 1998/2006 der Kommission vom 15. Dezember 2006 über die Anwendung der Artikel 87 und 88 EG-Vertrag auf „De-minimis”-Beihilfen (ABl. EU Nr. L 379 S. 59) gezahlt, darf in Bezug auf dieselben förderbaren Ausgaben keine Investitionszulage gewährt werden, soweit hierdurch eine Überschreitung des nach der Fördergebietskarte 2007–2013 zulässigen Beihilfehöchstsatzes eintritt. Diese Kumulierungsvorschrift bedeutet, dass auch Beihilfen, die aufgrund der De-minimis-Verordnung gewährt werden, in die Berechnung der nach der Fördergebietskarte zulässigen Beihilfehöchstsätze einbezogen werden müssen. Die Summe der Regionalbeihilfen und der De-minimis-Beihilfen darf den zulässigen Beihilfehöchstsatz nicht überschreiten.

247 (5) Gemäß § 10 Abs. 4 InvZulG 2007 ist der Anspruchsberechtigte verpflichtet, im Rahmen der Beantragung der Investitionszulage Angaben darüber zu tätigen, in welchem Umfang er für die beantragten Investitionsvorhaben weitere Beihilfen erhalten hat. Um die Beachtung der Kumulierungsvorschriften zu gewährleisten, müssen die Finanzämter den jeweils anderen Beihilfebehörden die Höhe der festgesetzten Investitionszulage mitteilen (vgl. Rz. 281 – 284).

Vierter Teil Verfahrensrechtliche Vorschriften

I. Antragstellung

1. Allgemeines

248 Gehören die Wirtschaftsgüter, für die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2007 beansprucht wird, zu einem Betriebsvermögen, ist Antrags- und Festsetzungszeitraum das Wirtschaftsjahr. Ansonsten ist Antrags- und Festsetzungszeitraum das Kalenderjahr.

2. Antragsberechtigung

249 (1) Antragsberechtigt ist grundsätzlich der Anspruchsberechtigte (vgl. Rz. 1 bis 9). Werden Wirtschaftsgüter von einer Vorgründungsgesellschaft angeschafft oder hergestellt, kann die nachfolgende GmbH die Investitionszulage beantragen, wenn die Vorgründungsgesellschaft lediglich auf die Errichtung der GmbH ausgerichtet war und diese selbst zügig errichtet sowie in das Handelsregister eingetragen wurde und alsbald den Geschäftsbetrieb aufgenommen hat (BFH vom 5.2.1998 – BStBl 1999 II S. 836, vgl. auch BMF vom 20.12.1999 – BStBl I S. 1135).

250 (2) Bei einer atypisch stillen Gesellschaft ist abweichend von der Anspruchsberechtigung (Rz. 5) der Inhaber des Handelsgeschäfts antragsberechtigt.

3. Antragsfrist

251 (1) Das InvZulG 2007 sieht keine Antragsfrist vor. Die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der AO sind entsprechend anzuwenden. Damit kann der Antrag auf Investitionszulage nach dem InvZulG 2007 bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist gestellt werden. Diese beträgt grundsätzlich vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Investitionen abgeschlossen worden sind. Wird Investitionszulage für Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Teilherstellungskosten oder Teillieferungen beantragt, ist das Kalenderjahr maßgebend, in dem die Anzahlungen auf Anschaffungskosten geleistet worden, Teilherstellungskosten entstanden oder die Teillieferungen erfolgt sind. Bei einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Wirtschaftsjahr endet. Diese Grundsätze gelten auch in Fällen eines Feststellungsverfahrens nach § 7 InvZulG 2007 (vgl. Rz. 263). Wird ein wirksamer Antrag innerhalb der Festsetzungsfrist gestellt, läuft diese nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist (§ 171 Abs. 3 AO).

252 (2) Für begünstigte Investitionen, die bereits vor Betriebseröffnung vorgenommen worden sind, ist der Antrag ebenfalls innerhalb der Festsetzungsfrist zu stellen. Maßgebend ist hierbei allein das Kalenderjahr, in dem die Investition abgeschlossen worden ist. Der Antrag kann rechtswirksam auch schon vor Ablauf des maßgebenden Wirtschafts- oder Kalenderjahrs gestellt werden (BFH vom 23.7.1976 – BStBl II S. 759); vgl. jedoch Rz. 266. Ist die Festsetzungsfrist abgelaufen, führt dies zum Verlust des Antragsrechts. Auch eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gem. § 110 AO ist nicht möglich, da § 110 AO für die Festsetzungsfrist nicht einschlägig ist (BFH vom 19.8.1999 – BStBl 2000 II S. 330).

253 (3) Der Antrag auf Investitionszulage nach dem InvZulG 2007 muss wirksam bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist bei dem für die Gewährung der Investitionszulage zuständigen Finanzamt (vgl. Rz. 261 und 262) eingereicht werden.

4. Form und Inhalt des Antrags

254 (1) Ein Antrag auf Investitionszulage ist nur wirksam, wenn er nach amtlichem Vordruck gestellt wird. Ein Antrag auf Investitionszulage ist grundsätzlich nicht nach amtlichem Vordruck gestellt und deshalb unwirksam, wenn ein für ein anderes Antragsjahr vorgesehener Vordruck verwendet wird (BFH vom 16.7.1997 – BStBl 1998 II S. 31, und vom 4.8.1999 – BStBl 1999 II S. 791).

255 (2) Bei der Verwendung nichtamtlicher Vordrucke sind die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 27. Dezember 1999 (BStBl 1999 I S. 1049) zur Verwendung von Steuererklärungsvordrucken auf Anträge auf Investitionszulage entsprechend anwendbar. Die Textziffern 1.2 und 3 des o. g. BMF-Schreibens sowie die Regelungen des BMF-Schreibens vom 5. Februar 2003 (BStBl 2003 I S. 160) über die elektronische Übermittlung von Steuererklärungsdaten gelten jedoch insoweit nicht. Der Antragsteller muss mit seiner Unterschrift bestätigen, dass er die im amtlichen Vordruck erwähnten Anzeigepflichten erfüllen wird und dass ihm mögliche strafrechtliche Folgen einer Verletzung der Anzeigepflichten bekannt sind.

256 (3) Ein Antrag auf Investitionszulage ist nur wirksam, wenn er vom Anspruchsberechtigten oder seinem gesetzlichen Vertreter unterschrieben worden ist. Ein nicht vom Geschäftsführer einer GmbH, sondern einem anderen Angestellten unterschriebener Antrag auf Investitionszulage ist deshalb unwirksam (BFH vom 15.10.1998 – BStBl 1999 II S. 237 und vom 16.5.2002 – BStBl 2002 II S. 668). Ebenfalls unwirksam ist ein nur durch Telefax übermittelter Antrag (BFH vom 17.12.1998 – BStBl 1999 II S. 313).

257 (4) In dem Antrag auf Investitionszulage müssen die Wirtschaftsgüter, für die eine Investitionszulage beansprucht wird, innerhalb der Festsetzungsfrist so genau bezeichnet werden, dass ihre Feststellung bei einer Nachprüfung möglich ist (BFH vom 29.9.1994 – BStBl 1995 II S. 73, vom 7.11.2000 – BStBl 2001 II S. 200 und vom 21.3.2002 – BStBl 2002 II S. 547). Das gilt auch für den Fall, dass eine Investitionszulage für Anzahlungen auf Anschaffungskosten, für Teilherstellungskosten oder Teillieferungen beantragt wird (BFH vom 30.3.1979 – BStBl 1979 II S. 450).

258 (5) In dem Antrag sind außerdem alle weiteren Anspruchsvoraussetzungen, insbesondere die Anschaffungskosten, Herstellungskosten, Anzahlungen auf Anschaffungskosten und Teilherstellungskosten der begünstigten Investitionen anzugeben, für die eine Investitionszulage beantragt wird.

259 (6) Ein Antrag auf Investitionszulage ist für das Jahr des Abschlusses der Investition auch dann zu stellen, wenn die Anschaffungskosten oder Herstellungskosten nicht über die Anzahlungen auf Anschaffungskosten oder Teilherstellungskosten hinausgehen, für die bereits eine Investitionszulage gewährt worden ist (BFH vom 26.6.2003 – BStBl 2004II S. 22). Das gilt nicht für Investitionen, die nach dem 31. Dezember 2009 abgeschlossen werden, und Investitionszulage für vor dem 1. Januar 2010 erfolgte Teillieferungen oder entstandene Teilherstellungskosten gewährt worden ist.

260 (7) Die für die Wirksamkeit des Antrags erforderlichen Voraussetzungen sowie die Angaben zu den übrigen Anspruchsvoraussetzungen können nachgeholt, ergänzt oder berichtigt werden, solange die Festsetzungsfrist nicht abgelaufen ist und für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr ein Investitionszulagenbescheid noch nicht erteilt ist oder nach den verfahrensrechtlichen Vorschriften noch geändert werden kann (BFH vom 19.10.1984 – BStBl 1985 II S. 63). Für Wirtschaftsgüter des maßgebenden Wirtschafts- oder Kalenderjahrs, die in dem Antrag nicht aufgeführt worden sind, kann unter diesen Voraussetzungen daher auch ein Antrag nachgeholt werden.

II. Gewährung und Festsetzung der Investitionszulage

1. Zuständiges Finanzamt

261 (1) Zuständiges Finanzamt für die Gewährung der Investitionszulage nach dem InvZulG 2007 ist

1. bei Steuerpflichtigen i. S. d. EStG und des KStG das für die Besteuerung nach dem Einkommen zuständige Finanzamt (§§ 19, 20 AO),

2. bei Personengesellschaften und bei Gemeinschaften mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung das für die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte zuständige Finanzamt (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 i. V. m. § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a AO).

Satz 1 Nr. 1 gilt auch bei Anspruchsberechtigten, deren Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b AO gesondert festzustellen sind und für die daher ein Feststellungsverfahren nach § 7 InvZulG 2007 durchzuführen ist. Satz 1 Nr. 2 gilt auch, wenn die Investitionszulage für Wirtschaftsgüter beantragt wird, die Sonderbetriebsvermögen sind (vgl. Rz. 6), oder wenn Anspruchsberechtigter eine atypisch stille Gesellschaft ist.

262 (2) Arbeitsgemeinschaften, bei denen keine gesonderten Feststellungen vorzunehmen sind (vgl. Rz. 7), ist die Investitionszulage von dem für die Umsatzbesteuerung der Gemeinschaft zuständigen Finanzamt (§ 21 AO) zu gewähren. Den für die Beteiligten zuständigen Finanzämtern ist die Gewährung der Investitionszulage mitzuteilen.

2. Gesondertes Feststellungsverfahren

263 (1) Werden beim Anspruchsberechtigten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b AO gesondert festgestellt, sind die Bemessungsgrundlage und der Prozentsatz der Investitionszulage für Wirtschaftsgüter, die zum Anlagevermögen des betroffenen Betriebs gehören, von dem für die gesonderte Feststellung zuständigen Finanzamt ebenfalls gesondert festzustellen (§ 7 InvZulG 2007). Das Feststellungsverfahren ist von Amts wegen auf Grund des Antrags auf Investitionszulage durchzuführen. Hierzu hat das für die Besteuerung nach dem Einkommen zuständige Finanzamt den Antrag und die zum Nachweis beigefügten Unterlagen an das für die Feststellung zuständige Finanzamt unverzüglich weiterzuleiten. Unterliegt die Investitionszulage auf Grund von gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen Beschränkungen (vgl. Rzn. 196 bis 247), sind darüber auch Angaben in den Feststellungsbescheid aufzunehmen.

264 (2) Der Feststellungsbescheid ist Grundlagenbescheid für den Investitionszulagenbescheid. Der Anspruchsberechtigte kann Einwände gegen die festgestellte Bemessungsgrundlage und die Investitionszulagensätze daher nur im Einspruchsverfahren gegen den Feststellungsbescheid vorbringen (§ 351 Abs. 2 AO).

3. Investitionszulagenbescheid

265 (1) Die für die Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften der AO sind sinngemäß anzuwenden (§ 13 InvZulG 2007 i. V. m. § 155 Abs. 4 AO).

266 (2) Eine Investitionszulage darf nicht vor Ablauf des maßgeblichen Wirtschafts- oder Kalenderjahrs festgesetzt werden. Wirtschaftsgüter, die der Anspruchsberechtigte nicht genau bezeichnet hat oder für die der Anspruchsberechtigte das Vorliegen der weiteren für die Begünstigung erforderlichen Voraussetzungen nicht nachweist oder glaubhaft macht, sind bei der Bemessung der Investitionszulage nicht zu berücksichtigen.

267 (3) Sind bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Teilherstellungskosten oder Anschaffungskosten für gelieferte Teile berücksichtigt worden, ist die Investitionszulage insoweit nach § 165 AO vorläufig festzusetzen. In diesen Fällen ist zu überwachen, ob die Wirtschaftsgüter auch angeschafft oder fertig gestellt werden. Wird festgestellt, dass Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Teilherstellungskosten oder Anschaffungskosten für gelieferte Teile ganz oder teilweise zu Unrecht berücksichtigt worden sind, z. B. weil die entsprechenden Wirtschaftsgüter nicht angeschafft oder fertig gestellt worden sind, ist der Investitionszulagenbescheid zu ändern oder aufzuheben (§ 165 Abs. 2 AO).

268 (4) Bei einer atypischen stillen Gesellschaft ist der Bescheid abweichend von der Anspruchsberechtigung (Rz. 5) dem Inhaber des Handelsgeschäfts bekannt zu geben (BFH vom 20.5.1988 – BStBl 1988 II S. 961). Der Anspruchsberechtigte ist im Bescheid anzugeben.

4. Aufhebung und Änderung des Investitionszulagenbescheids

269 (1) Die Rückforderung der Investitionszulage setzt die Aufhebung oder eine Änderung des Investitionszulagenbescheids, die zu einer Herabsetzung der festgesetzten Investitionszulage führt, voraus (BFH vom 16.1.1986 – BStBl 1986 II S. 467). Die für die Berichtigung, Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden geltenden Vorschriften der §§ 129 und 172 bis 177 AO sind entsprechend anzuwenden. Ein Investitionszulagenbescheid ist insbesondere aufzuheben oder zu ändern, wenn Wirtschaftsgüter die Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs- und Verwendungsvoraussetzungen nicht erfüllen. Ist der Bescheid in diesen Fällen bereits bestandskräftig, ist er nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. Abs. 2 AO aufzuheben oder zu ändern. Werden die Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs- und Verwendungsvoraussetzungen in mehreren Jahren der Frist nicht eingehalten, beginnt die Festsetzungsfrist für die Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO am Ende eines jeden Kalenderjahrs, in dem das schädliche Ereignis eingetreten ist, jeweils neu zu laufen (BFH vom 25.9.1996 – BStBl 1997 II S. 269).

270 (2) Ein Investitionszulagenbescheid, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen worden ist, kann ohne Einschränkung aufgehoben oder geändert werden, solange der Vorbehalt wirksam ist (§ 164 AO) und soweit § 176 AO der Aufhebung oder Änderung nicht entgegensteht (BFH vom 21.3.2002 – BStBl 2002 II S. 547). Entsprechendes gilt, wenn ein Investitionszulagenbescheid als vorläufiger Bescheid erlassen worden ist, soweit und solange die Vorläufigkeit reicht (§ 165 AO).

271 (3) Der Anspruch auf Investitionszulage entsteht mit Ablauf des Wirtschafts- oder Kalenderjahrs, in dem die begünstigten Investitionen vorgenommen worden, die Anzahlungen geleistet, die Teilherstellungskosten entstanden oder die Teillieferungen erfolgt sind (vgl. BFH vom 20.9.1999 – BStBl 2000 II S. 208). Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Anspruch entstanden ist (§ 170 Abs. 1 AO). Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). In Fällen des Subventionsbetrugs oder Betrugs (vgl. Rz. 278 bis 280) gilt die verlängerte Frist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO von fünf oder zehn Jahren (BFH vom 28.8.1997 – BStBl 1997 II S. 827). Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist (§ 171 Abs. 3 AO). Die Frist für die Aufhebung oder Änderung der Festsetzung der Investitionszulage beginnt nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Antrag gestellt wurde (§ 170 Abs. 3 AO; BFH vom 29.3.2001 – BStBl 2001 II S. 432).

III. Weitere Verfahrensvorschriften

1. Zulässigkeit von Billigkeitsmaßnahmen

272 Eine entsprechende Anwendung des § 163 AO auf die Investitionszulage ist nicht zulässig (§ 13 InvZulG 2007). Das bedeutet, dass eine Investitionszulage aus Billigkeitsgründen nicht gewährt und nicht höher festgesetzt werden darf, als dies aus Rechtsgründen möglich ist (BFH vom 2.12.1977 – BStBl 1978 II S. 272). Dagegen sind die Vorschriften über Stundung und Erlass (§§ 222, 227 AO) auf die Investitionszulage entsprechend anwendbar. Hieraus folgt, dass im Einzelfall aus Billigkeitsgründen bei Ansprüchen auf Rückzahlung einer Investitionszulage Stundung gewährt oder auf die Rückzahlung ganz oder teilweise verzichtet werden kann. Wegen des Zuschusscharakters der Investitionszulage kommt jedoch ein Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen grundsätzlich nicht in Betracht (BFH vom 27.4.1978 – BStBl 1978 II S. 657 und vom 17.12.1997 – BStBl 1998 II S. 277). Aus Vereinfachungsgründen kann auf die Rückzahlung auch in der Weise verzichtet werden, dass von der Änderung eines Investitionszulagenbescheids zum Zwecke der Herabsetzung der Investitionszulage abgesehen wird (BFH vom 10.6.1975 – BStBl 1975 II S. 789).

2. Stundung fälliger Steuern im Hinblick auf später fällig werdende Investitionszulagenansprüche

273 Eine Aufrechnung durch den Steuerpflichtigen mit noch nicht festgesetzter Investitionszulage gegen fällige Steuern kommt nicht in Betracht (§ 226 Abs. 3 AO). Dagegen können im Hinblick auf eine zu erwartende Investitionszulage fällige Steuern auf Antrag nach § 222 AO gestundet werden. Voraussetzung hierfür ist, dass ein fristgerecht gestellter Antrag auf Investitionszulage und alle für die Festsetzung der Investitionszulage erforderlichen Angaben und Unterlagen (vgl. Rz. 254 bis 260) vorliegen. In diesen Fällen soll gem. § 234 Abs. 2 AO auch auf die Festsetzung von Stundungszinsen verzichtet werden, soweit hierfür innerhalb des Stundungszeitraums keine Erstattungszinsen nach § 233a AO anfallen. Eine Stundung aus sachlichen Billigkeitsgründen vor Ablauf des nach Rz. 271 maßgebenden Wirtschaftsjahrs ist auch dann nicht möglich, wenn der Investitionszulagenantrag vor diesem Zeitpunkt gestellt worden ist.

3. Abtretung, Pfändung und Verpfändung von Ansprüchen auf Investitionszulage

274 Ein Anspruch auf Investitionszulage kann nach Maßgabe des § 46 AO abgetreten, verpfändet und gepfändet werden. Die Abtretung wird jedoch nur wirksam, wenn sie nach Entstehung des Anspruchs auf Investitionszulage dem zuständigen Finanzamt angezeigt wird (§ 46 Abs. 2 AO). Ein Pfändungs- und Überweisungsbeschluss oder eine Pfändungs- und Einziehungsverfügung dürfen erst ab Entstehung des Anspruchs erlassen werden (§ 46 Abs. 6 Satz 1 AO). Zur Entstehung des Anspruchs auf Investitionszulage vgl. Rz. 271.

4. Zinsen und Säumniszuschläge

275 (1) Für die Rückzahlung einer Investitionszulage ist in der Regel eine Frist von einem Monat nach Bekanntgabe des Aufhebungs- oder Änderungsbescheids zu bestimmen. Der Rückforderungsanspruch ist zu verzinsen (§ 11 InvZulG 2007). Der Zinslauf beginnt am Tag der Auszahlung der Investitionszulage, in den Fällen einer Verletzung der Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs- oder Verwendungsvoraussetzungen am Tag des Eintritts dieses Ereignisses. Der Zinslauf endet mit Ablauf des Fälligkeitstages. Wird vor dem Fälligkeitstag gezahlt, endet der Zinslauf mit dem Tag der Zahlung. Die Zinsen betragen für jeden vollen Monat 0,5 % des auf volle 50 Euro abgerundeten Rückzahlungsbetrags (§ 238 AO). Sie sind auf volle Euro-Beträge abgerundet festzusetzen; Beträge unter 10 Euro werden nicht festgesetzt (§ 239 Abs. 2 AO).

276 (2) Wird die Investitionszulage nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages zurückgezahlt, entstehen Säumniszuschläge (§ 240 AO). Bei Stundung des Rückzahlungsanspruchs werden Stundungszinsen nach § 234 AO erhoben; vgl. aber Rz. 273 Satz 4. Im Falle der Aussetzung der Vollziehung richtet sich die Zinspflicht nach § 237 AO. Wird aufgrund einer rechtskräftigen gerichtlichen Entscheidung eine Investitionszulage gewährt oder ein Aufhebungs- oder Änderungsbescheid zugunsten des Anspruchsberechtigten aufgehoben oder geändert, ist die zu gewährende Investitionszulage oder der wieder auszuzahlende Betrag nach § 236 AO zu verzinsen.

5. Haftung

277 Wer den Tatbestand des Subventionsbetrugs nach § 264 StGB oder des Betrugs nach § 263 StGB erfüllt, haftet im Rahmen des entsprechend anzuwendenden § 71 AO für die zu Unrecht gewährte Investitionszulage. Darüber hinaus erstreckt sich die Haftung auch auf Zinsen gem. § 235 AO (BFH vom 27.4.1999 – BStBl 1999 II S. 670).

6. Verfolgung von Straftaten

278 (1) Die unrechtmäßige Erlangung von Investitionszulagen nach dem InvZulG 2007 kann den Straftatbestand des Subventionsbetrugs (§ 264 StGB) oder des Betrugs (§ 263 StGB) erfüllen. Für die Verfolgung einer solchen Straftat, die sich auf die Investitionszulage bezieht, sowie der Begünstigung einer Person, die eine solche Straftat begangen hat, gelten nach § 14 InvZulG die Vorschriften der AO über die Verfolgung von Steuerstraftaten (§ 385 ff. AO) entsprechend.

279 (2) Strafbarkeit nach §§ 263 und 264 StGB kann gegeben sein, wenn

• unrichtige oder unvollständige Angaben zur Erlangung der Investitionszulage gemacht werden,

• der Anspruchsberechtigte seiner Verpflichtung nicht nachkommt, dem Finanzamt unverzüglich anzuzeigen, wenn die Zugehörigkeits-, Verbleibens-, Nutzungs- oder Verwendungsvoraussetzungen verletzt werden, wenn sich bei Anzahlungen auf Anschaffungskosten, bei Teilherstellungskosten oder bei Teillieferungen der angenommene Investitionsabschluss mit Auswirkung auf die Investitionszulage ändert oder nicht eintritt oder wenn sich bei Wirtschaftsgütern die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nachträglich mindern (BFH vom 28.8.1997 – BStBl 1997 II S. 827).

280 (3) Für eine Straftat nach § 264 StGB gilt die Vorschrift des § 371 AO über die strafbefreiende Selbstanzeige nicht. Beim Straftatbestand des Subventionsbetrugs eröffnet § 264 Abs. 5 StGB unter bestimmten Voraussetzungen eine Strafbefreiung.

7. Mitteilungspflichten gem. § 31a AO

281 (1) Wurden Investitionen durch Investitionszulage und darüber hinaus auch mit Mitteln der GRW-Förderung oder mit anderen öffentlichen Fördermitteln gefördert, ist gem. § 10 InvZulG i. V. m. § 31 a AO den jeweils zuständigen Stellen die Höhe der festgesetzten Investitionszulage zur Prüfung der Einhaltung der subventionserheblichen Tatsachen (z. B. Einhaltung der regionalen Förderhöchstsätze und des beihilfefreien Eigenanteils) mitzuteilen.

282 (2) Der Anspruchsberechtigte hat dafür im Investitionszulagenantrag entsprechende Angaben zu machen, ob die Investitionen zu einem Investitionsvorhaben gehören, das auch mit Mitteln der GRW-Förderung oder mit anderen öffentlichen Fördermitteln gefördert worden ist.

283 (3) Für die Mitteilungsverpflichtung gem. § 31a AO genügt die Möglichkeit, dass die gewährte Beihilfe von der anderen Bewilligungsbehörde zurückgefordert werden kann. Die Entscheidung hierüber trifft die informierte Stelle.

284 (4) Die Mitteilung über die festgesetzte Investitionszulage erfolgt formlos durch Übersendung des Investitionszulagenbescheids unter Bezugnahme auf die von dieser Behörde genehmigte Förderung. Eine Information über das Ergebnis einer ggf. erfolgten Überprüfung durch die andere Behörde erfolgt grundsätzlich nicht.

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BMF v. 08.05.2008 - IV C 3 -InvZ 1015/07/0001

Fundstelle(n):
BStBl 2008 I Seite 590
EStB 2008 S. 244 Nr. 7
EStB 2008 S. 299 Nr. 8
StBW 2008 S. 8 Nr. 11
WPg 2008 S. 581 Nr. 12
UAAAC-79702