Gründe

I.

Die im Jahr 1963 geborene Tochter (T) der Beigeladenen ist aufgrund ihrer Behinderung in einer Pflegeeinrichtung vollstationär untergebracht. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) gewährte T für die Unterbringung Eingliederungshilfe nach den §§ 39 ff. des Bundessozialhilfegesetzes (BSHG), ab 2005 nach den §§ 53 ff. des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch (SGB XII). Ab Januar 2002 wurde die Beigeladene zu einem Kostenbeitrag von monatlich 26 € (§ 91 Abs. 2 BSHG) und ab 1. Januar 2005 von monatlich 46 € (§ 94 Abs. 2 Satz 1 SGB XII) herangezogen.

Die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) gewährte der Beigeladenen zunächst Kindergeld, hob die Festsetzung des Kindergeldes aber mit Bescheid vom 8. September 2004 ab Januar 2003 auf, weil das Kind aufgrund seiner Einkünfte (Eingliederungshilfe) den Lebensunterhalt selbst bestreiten könne. Den Antrag des Klägers vom 15. September 2004, Kindergeld festzusetzen und an ihn abzuzweigen, lehnte die Familienkasse mit Bescheid vom 24. September 2004 unter Hinweis auf den Aufhebungsbescheid an die Beigeladene ab. Den Einspruch des Klägers wies die Familienkasse zurück. Da wegen der eigenen Einkünfte der T materiell-rechtlich kein Anspruch auf Kindergeld bestehe, sei eine Abzweigung nicht zu prüfen.

Im finanzgerichtlichen Verfahren führte die Familienkasse aus, sie sei zwar inzwischen der Auffassung, T sei in den Jahren 2003 und 2004 nicht in der Lage gewesen, ihren Lebensunterhalt zu bestreiten, so dass ein Anspruch auf Kindergeld gegeben sei. Das Kindergeld könne aber nicht an den Kläger abgezweigt werden, weil die Beigeladene den Kostenbeitrag von monatlich 26 € bzw. 46 € erbracht und deshalb ihre Unterhaltspflicht nicht verletzt habe.

Der Kläger beantragte vor dem Finanzgericht (FG), die Familienkasse zu verpflichten, das Kindergeld abzüglich des Kostenbeitrags an ihn abzuzweigen (ab September 2003 in Höhe von 128 € monatlich und ab Januar 2005 in Höhe von 108 € monatlich). Das FG wies die Klage ab. Es führte im Wesentlichen aus: Da die Beigeladene überwiegend nicht für die laufenden Kosten in der Pflegeeinrichtung aufgekommen sei, habe sie ihre Unterhaltspflicht verletzt, so dass die Voraussetzungen des § 74 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für eine Abzweigung dem Grunde nach erfüllt seien. Der die Abzweigung ablehnende Bescheid der Familienkasse sei zwar mangels Ermessensausübung rechtswidrig. Gleichwohl sei er nicht aufzuheben, weil aufgrund des Umfangs der von der Beigeladenen getragenen Aufwendungen allein die Ablehnung der Abzweigung ermessensfehlerfrei sei. Dabei könne dahinstehen, ob der Betreuungsaufwand gemäß der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes 63.3.6.3.2 Abs. 3 mit einem Stundensatz von 8 € zu bewerten sei. Denn auf eine genaue Berechnung komme es für die Ermessensausübung nicht zwingend an. Bei der Ermessensausübung könnten Betreuungsleistungen pauschal berücksichtigt werden und ein zeitlich geringer bis mittlerer Aufwand „mit der von der Abzweigung zu verschonenden Hälfte des Kindergeldes” bewertet werden. Die Beigeladene habe ihr Kind an 11 bis 14 Tagen im Jahr in einem gemeinsamen Urlaub betreut. Dies sei mit erheblichen Aufwendungen für die Reise, die Ferienwohnung und die Gestaltung der Urlaubstage verbunden. Außerdem habe sie ihrem Kind monatlich ein bis zwei Pakete mit Gegenständen des täglichen Gebrauchs oder zum Verzehr im Wert von 50 € und zweimal im Jahr einen Betrag von 20 € geschickt. Aufgrund dieser Aufwendungen neben dem monatlichen Kostenbeitrag könne auch ohne genaue Ermittlung der gesamten Belastung ausgeschlossen werden, dass noch ein Rest von Kindergeld für eine Abzweigung verbleibe.

Mit seiner Revision trägt der Kläger im Wesentlichen vor, der Ablehnungsbescheid und die Einspruchsentscheidung seien mangels Ermessensausübung rechtswidrig. Entgegen der Auffassung des FG sei die volle Auszahlung des Kindergeldes an die Beigeladene nicht die allein ermessensgerechte Entscheidung. Die zusätzlichen Betreuungsaufwendungen gehörten zwar zum Mehrbedarf der vollstationär untergebrachten T, müssten jedoch bei der Ermittlung, welche Aufwendungen zur Deckung des behinderungsbedingten Mehrbedarfs notwendig seien, außer Betracht bleiben. Der Kindergeldberechtigte leiste den erforderlichen Unterhalt durch den gesetzlich vorgesehenen Kostenbeitrag. Übernehme der Sozialleistungsträger mehr als die Hälfte der Kosten für die Pflegeeinrichtung, sei es ermessensgerecht, das Kindergeld abzüglich des Kostenbeitrags an den Sozialleistungsträger abzuzweigen. Der Klage sei daher unter Änderung des angefochtenen Urteils stattzugeben.

Der Kläger beantragt sinngemäß, das Urteil des FG sowie den Ablehnungsbescheid vom 24. September 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2005 aufzuheben und die Familienkasse zu verpflichten, das Kindergeld ab September 2003 in Höhe von monatlich 128 € und ab Januar 2005 in Höhe von monatlich 108 € an ihn abzuzweigen.

Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II.

Die Revision ist teilweise begründet. Sie führt zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils, des Ablehnungsbescheids sowie der Einspruchsentscheidung und zur Verpflichtung der Familienkasse, über den Abzweigungsantrag des Klägers erneut zu entscheiden (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Im Übrigen ist die Revision unbegründet.

1. Nach zutreffender Entscheidung des FG liegen die Voraussetzungen für eine Abzweigung des Kindergeldes dem Grunde nach vor.

a) Nach § 74 Abs. 1 Sätze 1 und 4 EStG kann das für ein Kind festgesetzte Kindergeld nach § 66 Abs. 1 EStG auch an die Person oder Stelle ausgezahlt werden, die dem Kind Unterhalt gewährt, wenn der Kindergeldberechtigte seiner gesetzlichen Unterhaltspflicht nicht nachkommt.

Die Beigeladene ist nach den §§ 1601 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zur Gewährung von Unterhalt verpflichtet, da T sich nicht selbst unterhalten kann. Der Unterhaltsanspruch umfasst nach § 1610 Abs. 2 BGB den gesamten Lebensbedarf. Dazu gehört auch der krankheits- und behinderungsbedingte Mehrbedarf eines behinderten und dauernd pflegebedürftigen Kindes. Die Eingliederungshilfe mindert nicht die Bedürftigkeit des Kindes, da sie subsidiär ist und den Unterhaltspflichtigen nicht von seiner Verpflichtung befreien soll (Senatsurteil vom 23. Februar 2006 III R 65/04, BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753, m.w.N.). Der Unterhaltsanspruch des Kindes, für das Sozialleistungen gewährt werden, geht grundsätzlich nach § 91 Abs. 1 Satz 1 BSHG bzw. § 94 Abs. 1 Satz 1 SGB XII in Höhe der geleisteten Aufwendungen auf den Sozialleistungsträger über.

Die Verpflichtung zur Unterhaltsgewährung bleibt auch insoweit bestehen, als der Unterhaltsanspruch eines volljährigen behinderten Kindes nach § 91 Abs. 2 Satz 3 BSHG nur in Höhe eines Betrages von 26 € monatlich bzw. nach § 94 Abs. 2 Satz 1 SGB XII nur in Höhe eines Betrages von 46 € monatlich auf den Sozialleistungsträger übergeht. Denn diese Regelung hat nur zur Folge, dass der gesetzliche Übergang des Unterhaltsanspruchs auf den Sozialleistungsträger, soweit er den Betrag von 26 € bzw. 46 € überschreitet, ausgeschlossen ist, setzt also voraus, dass überhaupt ein Unterhaltsanspruch besteht (vgl. Senatsurteil in BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753, m.w.N.).

b) Die Beigeladene ist ihrer gesetzlichen Unterhaltspflicht nicht i.S. des § 74 Abs. 1 Satz 1 EStG nachgekommen, da sie die laufenden Kosten für die vollstationäre Unterbringung von T in der Pflegeeinrichtung —mit Ausnahme des Kostenbeitrags— nicht übernommen hat. Auf die Gründe der Nichterfüllung der Unterhaltspflicht kommt es nicht an (Senatsurteil in BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753, m.w.N.).

2. Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass die Familienkasse rechtsfehlerhaft keine Ermessensentscheidung getroffen hat.

Ob und in welcher Höhe das Kindergeld an eine andere Person oder Stelle abgezweigt wird, steht nach § 74 Abs. 1 EStG im Ermessen der Familienkasse („kann”). Die Familienkasse hat aber kein Ermessen ausgeübt, weil nach ihrer Auffassung die Voraussetzungen des § 74 Abs. 1 EStG für eine Abzweigung nicht gegeben waren (sog. Ermessensnichtgebrauch). Im Verwaltungsverfahren hatte sie angenommen, es bestehe materiell-rechtlich kein Anspruch auf Kindergeld, so dass eine Abzweigung nicht zu prüfen sei. Im Klageverfahren war sie der Ansicht, es sei zwar Kindergeld zu gewähren, eine Abzweigung komme aber nicht in Betracht, weil die Beigeladene ihre Unterhaltspflicht durch die Zahlung des Kostenbeitrags von 26 € bzw. 46 € erfüllt habe.

3. Ebenfalls zutreffend hat das FG angenommen, dass von der Aufhebung eines mangels Ermessensausübung rechtswidrigen Ablehnungsbescheids abgesehen werden kann, wenn allein die Ablehnung ermessensgerecht ist (sog. Ermessensreduzierung auf Null). Denn dann ist das FG befugt, —abweichend von § 102 FGO— seine Entscheidung an die Stelle der Ermessensentscheidung der Verwaltungsbehörde zu setzen (Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 10. Oktober 2001 XI R 52/00, BFHE 196, 572, BStBl II 2002, 201). Zu Unrecht hat das FG aber im Streitfall eine Ermessensreduzierung auf Null angenommen.

a) Bei der Ausübung des Ermessens ist der Zweck des Kindergeldes zu berücksichtigen (§ 5 der Abgabenordnung). Das Kindergeld dient der steuerlichen Freistellung des Existenzminimums eines Kindes und, soweit es dafür nicht erforderlich ist, der Förderung der Familie (§ 31 Sätze 1 und 2 EStG).

Kein Kindergeld wird deshalb gewährt, wenn die eigenen Einkünfte und Bezüge des Kindes den —am steuerlich zu belassenden Existenzminimum eines Erwachsenen orientierten— Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG übersteigen. In einem solchen Fall sind die Eltern in der Regel wirtschaftlich nicht mehr in einer Weise belastet, die eine Entlastung im Wege des Familienleistungsausgleichs erfordert (BTDrucks 13/1558, 164; vgl. auch BFH-Urteil vom 21. Juli 2000 VI R 153/99, BFHE 192, 316, BStBl II 2000, 566, unter II. 1. c aa). Bei Einkünften und Bezügen des Kindes bis zur Höhe des Jahresgrenzbetrages wird dagegen typisierend eine Belastung der Eltern mit Unterhaltsaufwendungen unterstellt und daher unter den weiteren Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 EStG Kindergeld gewährt.

Hiervon abweichend hängt der Anspruch auf Kindergeld für ein volljähriges behindertes Kind davon ab, dass das Kind außerstande ist, sich selbst zu unterhalten (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG). Es wird typisierend davon ausgegangen, dass den Eltern Unterhaltsaufwendungen für das Kind entstehen, wenn dessen eigene finanzielle Mittel nicht seinen gesamten Lebensbedarf abdecken. Der Lebensbedarf eines behinderten Kindes besteht aus dem allgemeinen Lebensbedarf (Grundbedarf) in Höhe des Existenzminimums eines Erwachsenen, zu dem z.B. auch Kontakte zur Familie, Teilnahme am kulturellen Leben und Erholung gehören, und dem individuellen behinderungsbedingten Mehrbedarf, der auch ergänzende persönliche Betreuungsleistungen der Eltern und Fahrtkosten umfasst (vgl. BFH-Urteil vom 15. Oktober 1999 VI R 40/98, BFHE 189, 449, BStBl II 2000, 75, unter II. 1. c d).

Da das Kindergeld die finanzielle Belastung der Eltern durch den Unterhalt für das Kind ausgleichen soll, hängt die Entscheidung über die Abzweigung davon ab, ob und in welcher Höhe ihnen —den Grund- und den behinderungsbedingten Mehrbedarf betreffende— Aufwendungen für das Kind entstanden sind. Dabei sind auch im Verhältnis zu den Kosten des Sozialleistungsträgers geringe Aufwendungen für das Kind miteinzubeziehen, nicht aber —wie das FG meint— fiktive Kosten für die Betreuung des Kindes. Zu berücksichtigen sind nur die den Eltern im Zusammenhang mit der Betreuung und dem Umgang mit dem Kind tatsächlich entstandenen und glaubhaft gemachten Aufwendungen.

Das FG beruft sich für seine Auffassung zu Unrecht auf das Senatsurteil in BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753. In diesem Verfahren trug der Vater eines vollstationär untergebrachten volljährigen Kindes vor, er habe für seinen Sohn erhebliche zu dessen Lebensführung erforderliche Aufwendungen erbracht (Kauf von Einrichtungsgegenständen für das Zimmer im Heim, Vorhalten eines Zimmers im Elternhaus, Kosten für Besuchsfahrten und für Urlaube); die nicht mehr exakt nachweisbaren Kosten hätten über 1 000 DM jährlich betragen. Der Senat verpflichtete die Familienkasse, die kein Ermessen ausgeübt hatte, zur erneuten Bescheidung des Abzweigungsantrags. Da die vom Vater erbrachten Aufwendungen der Höhe nach nicht mehr genau ermittelbar und vermutlich geringer als das Kindergeld waren, konnte keine Ermessensreduzierung auf Null aufgenommen werden. Zur Förderung des Verfahrens führte der Senat aus, er hielte es nicht für ermessensfehlerhaft, den vom Vater „geleisteten Betreuungsunterhalt —ohne detaillierte Bewertung der Unterhaltsaufwendungen— pauschal zu berücksichtigen und nur die Hälfte des Kindergeldes abzuzweigen”. Hieraus ergibt sich nicht, dass bei der Ermessensentscheidung über die Abzweigung fiktive Betreuungskosten zu berücksichtigen sind oder grundsätzlich auf eine Bezifferung oder ggf. eine Schätzung des den Eltern entstandenen Aufwands verzichtet werden kann.

b) Entstehen dem Kindergeldberechtigten Aufwendungen für das volljährige behinderte Kind mindestens in Höhe des Kindergeldes, kommt eine Abzweigung an den Sozialleistungsträger nicht in Betracht. Dies folgt mittelbar aus § 74 Abs. 1 Satz 3 Alternative 2 EStG. Danach kann Kindergeld auch abgezweigt werden, wenn der Kindergeldberechtigte mangels Leistungsfähigkeit nicht oder nur in Höhe eines unter dem Kindergeld liegenden Betrages unterhaltspflichtig ist. Hieraus schließt der Senat, dass eine Abzweigung ermessensfehlerhaft ist, wenn der Kindergeldberechtigte Unterhalt in Höhe des Kindergeldes oder darüber hinaus leistet (Senatsurteil in BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753, m.w.N.).

4. Da keine fiktiven Kosten in Höhe des halben Kindergeldes für die Betreuung von T anzusetzen sind, ist zweifelhaft, ob die von der Beigeladenen im Einzelnen nicht bezifferten Aufwendungen mindestens so hoch wie das Kindergeld sind. Die Voraussetzungen für eine Ermessensreduzierung auf Null waren daher nicht gegeben. Vor einer erneuten Entscheidung über den Abzweigungsantrag wird die Familienkasse ermitteln, ob der Beigeladenen im Zeitraum September 2003 bis Dezember 2004 neben dem Kostenbeitrag von 26 € im Durchschnitt monatliche Aufwendungen mindestens in Höhe von 128 € und ab Januar 2005 neben dem Kostenbeitrag von 46 € mindestens monatliche Aufwendungen in Höhe von 108 € entstanden sind. Sind die Aufwendungen geringer oder nicht mehr exakt ermittelbar, kann eine teilweise Abzweigung des Kindergeldes in Betracht kommen (vgl. Senatsurteil in BFHE 212, 481, BStBl II 2008, 753).