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Anschaffungsnebenkosten oder Aufwand: Transaktionskosten beim Erwerb von Beteiligungen
Kritische Aufarbeitung der Streitfrage zwischen Rechtsprechung, Finanzverwaltung und Literatur
Transaktionskosten [i]Schmidt, Anschaffungskosten (HGB, EStG), infoCenter NWB LAAAA-41692 haben beim Beteiligungserwerb einen nicht zu unterschätzenden Liquiditätseffekt für den Käufer. Bei einer Beurteilung als Anschaffungsnebenkosten können die Aufwendungen erst bei der Veräußerung gewinnmindernd berücksichtigt werden. Der Beitrag beleuchtet die unterschiedlichen Auslegungen durch die Finanzrechtsprechung sowie die verschiedenen Auffassungen im Schrifttum und gibt einen Überblick über die kritischen Fragen.
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I. Transaktionskosten als Anschaffungsnebenkosten?
Auch im Bereich der mittelständischen Unternehmen wird in jedem Jahr eine größere Anzahl von Unternehmenszukäufen getätigt: Sei es, dass Mitbewerber übernommen werden, weil diese ihr Geschäft nicht mehr rentabel führen können oder kein Nachfolger zu finden ist, oder dass der Käufer seinen Geschäftsbereich erweitern möchte.
[i]Asset Deal vs. Share DealZur Wahl stehen der Asset Deal oder der Share Deal: Beim Asset Deal wird das materielle und immaterielle Inventar der Firma wie Immobilien, Patente oder Maschinen einzeln verkauft, während beim Share Deal Unternehmensanteile übertragen werden.
Der Asset Deal bietet dem Käufer den Vorteil, das erworbene Inventar – mit wenigen Ausnahmen, wie z. B. erworbene Grundstücke – abschreiben zu können, so dass sich der Kaufpreis mittel- bis langfristig auf den Gewinn und damit auf die Steuerlast auswirkt.
In vielen Fällen handelt es sich jedoch um GmbH-Anteile, die von dem Erwerber übernommen werden, und somit um einen Share Deal. Hierbei werden die erworbenen Anteile bilanziert. Eine Abschreibung erfolgt i. d. R. nicht, so dass sich eine steuerliche Auswirkung des Kaufpreises erst beim Verkauf der Anteile ergibt.
So [i]Frage der Nebenkosten strittig und offen einfach sich dieser Vorgang auch darstellt, kann er jedoch bilanzielle und steuerliche Fallstricke enthalten. Während der Kaufpreis, also die Anschaffungskosten, durch einen notariellen Vertrag i. d. R. feststeht, ist die Behandlung der Nebenkosten des Öfteren Gegenstand von Diskussionen mit der Finanzverwaltung. Dies gilt umsoS. 849 mehr, als der Katalog der (unmittelbaren und mittelbaren) Nebenkosten weit gefasst werden kann: Beratungs-, Gerichts- und Notarkosten, interne Kosten z. B. von M & A-Abteilungen bis hin zu den Kosten für Gesellschafterversammlungen. Die Aufwendungen können dabei eine beträchtliche Höhe erreichen.
Im Wesentlichen sind zwei Streitpunkte betroffen: Zum einen stellt sich die Frage, wann mit der Anschaffung begonnen wurde, mit der Folge, dass Nebenkosten, die nach diesem Zeitpunkt angefallen sind, zu aktivieren sind. Zum anderen geht es um die Einstufung von Einzel- und Gemeinkosten.
Zumindest zum letztgenannten Thema liegt noch keine eindeutige Rechtsprechung vor. Dies verwundert schon etwas, da – wie bereits erwähnt – diese Frage immer wieder Diskussionsgegenstand ist. Vermutlich wollen aber weder die Finanzverwaltung noch die Steuerberatung ein Finanzgerichtsurteil riskieren, das die Rechtsauffassung der anderen Seite bestätigt. Hier befinden sich beide Parteien auf „offener See“, und wohin die Richtermeinung tendieren könnte, ist kaum einschätzbar. Somit geben sich beide Seiten mit einer Verhandlungslösung zufrieden, was sicherlich der überlasteten Finanzgerichtsbarkeit entgegenkommt.
II. Externe Anschaffungskosten
1. Begriff der Anschaffungskosten
Beteiligungen [i]Utz/Frank, Beteiligungen (HGB, EStG), infoCenter NWB LAAAE-65838 an Kapitalgesellschaften sind in der Steuerbilanz gem. § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG mit ihren Anschaffungskosten anzusetzen.
Die Steuergesetze, insbesondere das EStG und das KStG, enthalten keine besondere Definition des Anschaffungskostenbegriffs, so dass § 255 HGB auch für steuerbilanzielle Zwecke maßgebend ist (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i. V. mit § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG).
Nach der Definition des § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Dazu gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten (§ 255 Abs. 1 Satz 2 HGB).
[i]Ausschließlich Einzelkosten als AnschaffungskostenDer Begriff der Anschaffungskosten ist wegen der Einbeziehung von Nebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten grundsätzlich umfassend. Er enthält sämtliche mit dem Anschaffungsvorgang verbundenen Kosten, somit neben der Entrichtung des Kaufpreises alle sonstigen Aufwendungen des Erwerbers, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anschaffung stehen, insbesondere zwangsläufig im Gefolge der Anschaffung anfallen. Nicht entscheidend ist, ob diese Kosten bereits im Zeitpunkt des Erwerbs oder erst im Anschluss hieran als Folgekosten des Erwerbsvorgangs entstehen.
Durch die Gesetzesformulierung „soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können“ werden die Gemeinkosten vom Anschaffungskostenbegriff nicht erfasst und unterliegen einem Aktivierungsverbot.
Anschaffungskosten [i]Zweckbestimmung der Aufwendungen maßgebend eines Wirtschaftsguts können nur solche Kosten sein, die nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten dessen Beschaffung tatsächlich zuzuordnen sind. Hierzu ist ein bloßer kausaler oder zeitlicher Zusammenhang mit der Anschaffung nicht ausreichend. Vielmehr kommt es auf die Zweckbestimmung der Aufwendungen an. Dieser Zweck muss – aus der Sicht des Bilanzierenden – auf die beabsichtigte FunktionS. 850 und Eigenschaft („angestrebter Erfolg und betriebsbereiter Zustand“) des angeschafften Wirtschaftsguts als Teil des Betriebsvermögens gerichtet sein.
2. Streitfrage: Beginn der Anschaffung
Kosten, die [i]Cremer, Anschaffungskosten, Aktivierung oder Betriebsausgabenabzug, Kontierungslexikon NWB GAAAG-69882 als Anschaffungsnebenkosten angesehen werden sollen, müssen auch zeitlich dem Anschaffungsvorgang zuzuordnen sein. Sind diese vor Beginn des Vorgangs angefallen, stellen sie keine zu aktivierenden Anschaffungsnebenkosten, sondern sofort abzugsfähige Betriebsausgaben dar.
Hier treffen die verschiedenen Zielrichtungen von Unternehmen und Finanzverwaltung aufeinander: Während ein Unternehmen regelmäßig die Kosten möglichst bald als Betriebsausgabe abziehen möchte, um diese aus den ersparten Steuern zum Teil zu refinanzieren, zielt das Vorgehen der Finanzverwaltung darauf ab, dieses im Rahmen der gesetzlichen Vorgaben zu verhindern.