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Qualifizierter Anteilstausch nach § 21 UmwStG bei Errichtung einer Holding-Struktur
Steuerliche Vorteile und Möglichkeiten der steuerneutralen Errichtung
In der Praxis erfreuen sich Holdingstrukturen derzeit einer steigenden Beliebtheit. Der Grund dafür ist nicht zuletzt darin zu sehen, dass aufgrund der steuerlichen Schachtel- oder Konzernprivilegien im Hinblick auf vereinnahmte Gewinnausschüttungen bzw. Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften eine temporär günstige Besteuerung auf der Ebene der Holding eintritt. Nach einer kurzen Darstellung der steuerlichen Vorteile werden die Möglichkeiten der steuerneutralen Errichtung einer Holding-Struktur im Wege des qualifizierten Anteilstauschs nach § 21 UmwStG sowie die damit verbundene siebenjährige Sperrfrist erörtert. Anschließend werden Sonderprobleme des Anteilstauschs bei der GmbH & atypisch Still sowie zur vorzeitigen Beendigung der Sperrfristverhaftung diskutiert.
Kusch, Beteiligung an anderen Körperschaften und
Personenvereinigungen (§ 8b KStG),
Grundlagen,
NWB KAAAE-61145
Was sind die steuerlichen Vorteile einer Holding-Struktur?
Welche Alternativ-Modelle bestehen bei Anteilseignern, die nicht zu mehr als 50 % an einer Kapitalgesellschaft beteiligt sind und somit die Voraussetzungen nach § 21 Abs. 1 UmwStG nicht erfüllen?
Welche Fragen stellen sich bei der Einbringung in eine GmbH & atypisch Still?
I. Steuerliche Vorteile einer Holding-Struktur
[i]Raatz/Schmidt, Tax Compliance in Holdingstrukturen, StuB 2021 S. 278, NWB XAAAH-74829, NWB EAAAE-28096 Geißer, in: Mössner/Oellerich/Valta, KStG, § 8b, NWB GAAAH-79868 Die Vorteile einer Holding-Struktur sind vor allem auf die steuerlichen Schachtelprivilegien im Zusammenhang mit erhaltenen Gewinnausschüttungen von in- oder ausländischen Kapitalgesellschaften zurückzuführen.
Erhaltene Gewinnausschüttungen sind nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei, wobei lediglich 5 % der Gewinnausschüttung als nicht abziehbare Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG gelten. Die Steuerbefreiung ist nach § 8b Abs. 4 KStG an die Voraussetzung geknüpft, dass zu Beginn des jeweiligen Kalenderjahrs der erhaltenen Gewinnausschüttung eine Beteiligung von mindestens 10 % vorgelegen hat. Aufgrund der Rückbeziehungsfiktion des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG erfüllt diese Voraussetzung auch eine im Laufe des Kalenderjahrs hinzuerworbene Beteiligung von mindestens 10 %. Für Zwecke der Gewerbesteuer setzt die Steuerbefreiung von Gewinnausschüttungen nach den Schachtelprivilegien des § 9 Nr. 2a, 7 und 8 GewStG eine Mindest-Beteiligung von 15 % zu Beginn des jeweiligen Erhebungszeitraums voraus. Eine dem § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG vergleichbare Rückbeziehungsfiktion bei unterjährigem Beteiligungserwerb ist bei der Gewerbesteuer nicht vorgesehen.
Unabhängig vom Umfang der Beteiligung sind Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer anderen Körperschaft nach § 8b Abs. 2 KStG steuerfrei, wobei nach § 8b Abs. 3 KStG 5 % des jeweiligen Veräußerungsgewinns nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. Die Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 2 i. V. mit Abs. 3 KStG schlägt auf die Gewerbesteuer durch, so dass Veräußerungsgewinne auch für Zwecke der Gewerbesteuer zu 95 % steuerbefreit sind. Während laufende Aufwendungen im Zusammenhang mit Beteiligungen (z. B. Finanzierungsaufwendungen) regelmäßig voll abzugsfähig sind, können Veräußerungsverluste oder Teilwertabschreibungen im Zusammenhang mit diesen Beteiligungen nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG nicht berücksichtigt werden.
Die günstige Besteuerung auf der Ebene der Holding endet, wenn erhaltene Gewinnausschüttungen oder erzielte VerS. 614äußerungserlöse an deren Gesellschafter weiter ausgeschüttet werden, weil die Gewinnausschüttungen – bei natürlichen Personen – entweder der Abgeltungsteuer von 25 % oder optional auf entsprechenden Antrag nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG dem Teileinkünfteverfahren unterliegen.
Sofern nur einzelne Gesellschafter der Holding eine Gewinnausschüttung wünschen, kann diesem Wunsch nach dem durch eine zeitlich gespaltene Gewinnverwendung und spätere inkongruente Gewinnausschüttung entsprochen werden. Hierzu wird in die Satzung der Holding die Regelung aufgenommen, dass – abweichend von der Gewinnverteilung nach dem Verhältnis der Geschäftsanteile – die Gesellschafterversammlung mit einfacher Mehrheit eine abweichende Gewinnverteilung beschließen kann. Bei den nicht an der Ausschüttung teilnehmenden Anteilseignern wird kein Zufluss angenommen, sondern deren Anteil am Gewinn auf einem personenbezogenen Rücklagenkonto gutgeschrieben. Die auf dem personenbezogenen Rücklagenkonto thesaurierten Gewinne können dann zu einem späteren Zeitpunkt auf der Basis eines neuerlichen Beschlusses der Gesellschafterversammlung – inkongruent – ausgeschüttet werden. Nach Ansicht des BFH stellt eine solche Vorgehensweise keinen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO dar.