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Share Deals in der Grunderwerbsteuer
Die neuen Anwendungserlasse zu § 1 Abs. 2a und 2b GrEStG
Die Reform des Grunderwerbsteuergesetzes zur Eindämmung von Share Deals ist bereits seit rund einem Jahr in Kraft. Ein Kernelement der Reform war die Einführung eines neuen Ergänzungstatbestands für Änderungen im Gesellschafterbestand einer Kapitalgesellschaft in § 1 Abs. 2b GrEStG, mit dem die bisherige Regelung in § 1 Abs. 2a GrEStG für Personengesellschaften im Prinzip für Kapitalgesellschaften gespiegelt wurde. Mit Datum vom haben die obersten Finanzbehörden der Länder nun die lang erwarteten Erlasse zu § 1 Abs. 2b GrEStG sowie eine Neuauflage der Erlasse zu § 1 Abs. 2a GrEStG veröffentlicht. Beide Verwaltungsanweisungen orientieren sich im Grundsatz an den bisherigen Erlassen zu § 1 Abs. 2a GrEStG. Die Änderungen und Klarstellungen sind im Detail jedoch weitreichend. Der nachfolgende Beitrag gibt einen Überblick über die wesentlichen Neuerungen.
Gleich lautende Erlasse v. zu § 1 Abs. 2a GrEStG, NWB PAAAI-62741, und zu § 1 Abs. 2b GrEStG, NWB YAAAI-62696
Welche Anpassungen an die Share Deal-Reform erfolgen durch die gleich lautenden Erlasse?
Was gilt zur Ewigkeitsklausel bei mittelbarem Gesellschafterwechsel?
Welche Neuerungen sind bei Beteiligungskettenverkürzungen zu beachten?
I. Wesentliche Änderungen im Überblick
1. Anpassungen an Share Deal-Reform
[i]Adrian, Neuregelung von Share Deals bei der Grunderwerbsteuer, StuB 13/2021 S. 513, NWB KAAAH-81769 Hofmann, GrEStG, § 1, NWB FAAAF-81794 Eine Überarbeitung der Erlasse zu § 1 Abs. 2a GrEStG ist im Wesentlichen durch die Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes mit Gesetz vom für Anteilsübertragungen nach dem erforderlich geworden. Darin wurden insbesondere die Beteiligungsgrenzen für unmittelbare und mittelbare Änderungen des Gesellschafterbestands bei einer Personengesellschaft in § 1 Abs. 2a GrEStG von 95 % auf 90 % herabgesetzt. Zudem wurde der Überwachungszeitraum in § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG von fünf auf zehn Jahre erweitert. Entsprechend hat die Finanzverwaltung nun die Erlasse zu § 1 Abs. 2a GrEStG an die neue Regelungslage angepasst. Die Erlasse bilden dabei die Rechtslage ab dem entsprechend der Übergangsregelung in § 23 Abs. 18 GrEStG ab.
Für die Anwendung der Übergangsregelungen des neuen Grunderwerbsteuerrechts verweisen die Erlasse weiterhin auf die Übergangserlasse vom . Indes verbleiben insbesondere bei § 1 Abs. 2a GrEStG Zweifelsfragen zu Übergangsfällen, die auch nach Veröffentlichung der neuen Erlasse weiterhin offen sind.
Grundsätzlich ist die Neuregelung auf Erwerbsvorgänge anzuwenden, die nach dem verwirklicht werden. Dies folgt aus § 23 Abs. 18 und 23 GrEStG.
Bei der Anwendung des neuen § 1 Abs. 2a GrEStG sind allerdings auch Rechtsvorgänge vor dem zu berücksichtigen. § 23 Abs. 19 Satz 2 GrEStG sieht ein Vorziehen der Absenkung von 95 % auf 90 % bei an einer grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligten Kapitalgesellschaft vor. D. h. insoweit gilt hiernach rückwirkend die abgesenkte Beteiligungsquote von 90 %. Durch die ÜberS. 602gangsregelung kann es dazu kommen, dass eine unmittelbar beteiligte Kapitalgesellschaft rückwirkend als Neugesellschafter der grundbesitzenden Personengesellschaft einzustufen ist und damit die von ihr gehaltene Beteiligung bei der Ermittlung der Neugesellschafterquote mitzählt. Für die Anwendung dieses Rückstrahlens ist jedoch zusätzlich ein Gesellschafterwechsel auf unmittelbarer Ebene der grundbesitzenden Personengesellschaft nach dem notwendig, d. h. die Gesetzesänderung alleine kann zu keiner Entstehung von Grunderwerbsteuer führen. Eine rückwirkende Umqualifizierung von Altgesellschaftern zu Neugesellschaftern auf der Ebene von Kapitalgesellschaften, die an grundbesitzenden Personengesellschaften beteiligt sind, kann indes nicht aus § 23 Abs. 19 Satz 2 GrEStG abgeleitet werden. Zum einen ordnet § 23 Abs. 19 Satz 2 GrEStG ausschließlich die rückwirkende Anwendung der Sätze 3 bis 5 des neuen § 1 Abs. 2a GrEStG an, wobei sich der Betrachtungszeitraum aus Satz 1 ergibt. Zum anderen stellt auch die Altgesellschaftereigenschaft von Anteilseignern beteiligter Kapitalgesellschaften eine verfassungsrechtlich geschützte Rechtsposition dar, die nicht rückwirkend entzogen werden darf. Leider enthalten die Erlasse keine weiteren Ausführungen zu dieser Thematik.