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Währungsumrechnungen im handelsrechtlichen Jahresabschluss
Eine kritische Betrachtung des Ausweises nach neuer Auffassung
Währungsumrechnungen, unabhängig ob im handelsrechtlichen oder steuerrechtlichen Jahresabschluss, bieten eine Vielzahl von Herausforderungen für den Abschlussersteller. Seit durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz der § 256a HGB eingeführt wurde und es damit zu einer Ausnahme vom Realisations- und Imparitätsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) sowie vom Anschaffungskostenprinzip (§ 253 Abs. 1 Satz 1 HGB) kommt, stellt sich die Frage einer Unterscheidung im Ausweis nach § 277 Abs. 5 Satz 2 HGB zwischen realisierten und unrealisierten Aufwendungen und Erträgen aus der Währungsumrechnung.
Zülch, Währungsumrechnung im Jahresabschluss und Konzernabschluss (HGB, IFRS), infoCenter, NWB IAAAC-32093
§ 277 Abs. 5 Satz 2 HGB fordert einen gesonderten Ausweis der Aufwendungen und Erträge aus der Währungsumrechnung.
Der Ausschuss Rechnungslegung und Prüfung der WPK vertritt die Auffassung, nur ein Ausweis unrealisierter Aufwendungen und Erträge sei nicht (mehr) ausreichend.
Die Auffassung fußt auf der Regelung aus DRS 25 zur Konzernrechnungslegung und soll Ausstrahlwirkung auf handelsrechtliche Einzelabschlüsse entfalten.
I. Grundlagen der handelsrechtlichen Währungsumrechnung nach § 256a HGB
[i]Roos, Änderungen des DRS 25 Währungsumrechnung durch DRÄS 10, StuB 20/2019 S. 784, NWB XAAAH-32423 Küting/Pfirmann/Mojadadr, Einzelfragen der Umrechnung und Bewertung von Fremdwährungsgeschäften im Einzelabschluss nach § 256a HGB – Währungsumrechnung nach BilMoG, StuB 11/2010 S. 411, NWB KAAAD-44177 Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 12. Aufl. 2021, § 256a, NWB FAAAH-61878 Durch die Änderungen des Handelsrechts im Zuge des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes hat der Gesetzgeber § 256a HGB eingeführt, der die Bewertung von Vermögensgegenständen und Verbindlichkeiten, welche auf fremde Währung lauten, zu jedem Bewertungsstichtag regelt. Die Vorschrift fällt unter den Allgemeinen Teil des Dritten Titels des Handelsgesetzbuchs und gilt somit für alle Gesellschaftsformen und Größenklassen. Ausnahme- und Erleichterungsvorschriften für die Währungsumrechnung finden sich im Gesetzeswortlaut keine.
Bei der Anschaffung von Vermögensgegenständen und Verbindlichkeiten in fremder Währung ist die Bewertung nach § 253 Abs. 1 Satz 1 HGB maßgeblich, so dass aus dem Anschaffungsvorgang keine Erträge und Aufwendungen aus Währungsumrechnungen erfolgen, weil diese Vorgänge erfolgsneutral zu erfassen sind. Die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten stellen darüber hinaus die Obergrenze der Bewertung, welche nicht überschritten werden darf, dar. Je nach Art des Vermögensgegenstands ist die Umrechnung nach dem Briefkurs oder nach dem Geldkurs vorzunehmen. Zum Zwecke einer praktischen Handhabung wird es in aller Regel nicht zu beanstanden sein, wenn anstelle dieser beiden Kurse ein Mittelkurs herangezogen wird. Allerdings darf die Vereinfachungsregel keine wesentliche Auswirkung auf die VFE-Lage des Unternehmens haben. Die Umrechnung zum im § 256a Satz 1 HGB genannten Devisenkassamittelkurs im Zugangszeitpunkt ist nicht einschlägig. Für Verbindlichkeiten ist der Erfüllungsbetrag gem. § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB anzusetzen. S. 59