Die Vermögensteuer

Systematische Darstellung zur Vermögensteuer-Hauptveranlagung 1986

I. Allgemeine Grundsätze

Die Vermögensteuer - Allgemeine Grundsätze

1. Rechtliche Natur der Vermögensteuer

Die VSt ist eine Besitzsteuer und gehört zu den Personensteuern, da sie weitgehend die persönlichen Verhältnisse der Steuerbelasteten berücksichtigt. Ihr Ertrag fließt als Landessteuer grds. den Ländern zu (Art. 106 Abs. 2 GG). Sie ist ihrem Wesen nach keine echte Substanzsteuer, sondern bezweckt vielmehr eine Ergänzung der Einkommensbesteuerung (BFH v. 10. 10. 73, BStBl 1974 II S. 30; v. 25.1.71, BStBl II S. 274; v. 21.11.67, BStBl 1968 II S. 189). Sie ist eine direkte Steuer; Steuerträger und Steuerschuldner sind die gleichen Personen.

Die Verfassungsmäßigkeit der VSt ist durch den BFH bejaht worden (U. v. 17.11.72, BStBl 1973 II S. 163, und v. 20.2.76, BStBl II S. 267).

2. Zusammenhang mit dem Bewertungsgesetz

Das VStG bildet mit dem BewG eine Einheit. Die gesetzlichen Grundlagen für die Bemessung des der Besteuerung unterliegenden Gesamtvermögens bzw. Inlandsvermögens sind in den Einzelheiten nicht aus dem VStG, sondern aus dem BewG zu entnehmen. Die Bestimmung des § 4 VStG bildet die Brücke zwischen den beiden Gesetzen.

3. Stichtagsprinzip

Die Vermögensbesteuerung ist eine reine Zeitpunktbesteuerung. Die Untersuchung aller Voraussetzungen, die das VStG an die Leistungspflicht des Stpfl. knüpft, darf deshalb nur nach den Verhältnissen an dem für die Veranlagung maßgebenden Zeitpunkt durchgeführt werden. Dieser Zeitpunkt ist grds. der Beginn eines Kj (§ 5 Abs. 1 VStG). Das kann ein Hauptveranlagungszeitpunkt (§ 15 Abs. 1 VStG), ein Neuveranlagungszeit- S. punkt (§ 16 Abs. 3 VStG) oder ein Nachveranlagungszeitpunkt (§ 17 Abs. 2 VStG) sein. Die allgemein in der Rspr. und in der Literatur (so auch in der folgenden Darstellung) gebräuchliche Verwendung des Begriffs „Stichtag„ trägt also grds. in sich eine Ungenauigkeit. Nicht ein Stichtag ist maßgebend, sondern ein Zeitpunkt, der Beginn eines Stichtags; i. d. R., wie oben erwähnt, der Beginn des 1. Januar.

Die Bedeutung des Stichtagsprinzips, das sowohl im VSt- als auch im Bew-Recht gilt, liegt darin, daß lediglich der objektiv sich darstellende Zustand im jeweiligen Veranlagungszeitpunkt maßgebend ist. Mit dieser rein statischen Betrachtungsweise einer „Momentaufnahme„ steht u. E. nicht in Widerspruch, die bessere Einsicht zu verwerten, die nicht zu lange nach diesem Zeitpunkt, z. B. für die Beurteilung des Werts von WG, gewonnen wird, um den objektiven Wert am zurückliegenden Stichtag besser zu erkennen (BFH v. 31. 10. 74, BStBl 1975 II S. 322: Berücksichtigung der späteren Rechtsbehelfsentscheidung bei streitigen Steuerschulden). Eingetretene Veränderungen nach dem Stichtag können jedoch in keinem Fall auf den zurückliegenden Stichtag zurückprojiziert werden. Es müssen also alle Umstände berücksichtigt werden, die bis zum Beginn des 1. 1. eingetreten sind; ebenso alle Vermögensänderungen, die sich im maßgebenden Zeitpunkt vollziehen. Das Prinzip der „Momentaufnahme„ dient der Praktikabilität der Vermögenserfassung und bringt dadurch zwangsläufig Ergebnisse, die sachlich nicht befriedigen (vgl. BFH v. 3. 3. 78, BStBl II S. 366, betr. Bedeutung des Abschlußtags bei der Einheitsbewertung des BV; vgl. auch Abschn. 39 Abs. 5 VStR). Wird in verfassungsrechtlich zulässiger Weise ein Gesetz rückwirkend geändert, so verstößt seine rückwirkende Auswirkung auf die Vermögensbesteuerung an noch nicht bestandskräftigen Stichtagen nicht gegen das Stichtagsprinzip, das lediglich dadurch „modifiziert„ wird (BFH v. 6. 12. 74, BStBl 1975 II S. 284, betr. nachträgliche Herabsetzung von Steuerschulden durch rückwirkende Gesetzesänderung).

Vgl. zu diesem Fragenkreis, für den u. E. im Bew- und VSt-Recht gleiche Grundsätze gelten, insbes. auch RFH v. 10. 2. 38, RStBl S. 537, unter II; BFH v. 26. 7. 57, BStBl III S. 314, insbes. S. 319; v. 8. 1. 60, BStBl III S. 83; v. 4.11.60, BStBl 1961 III S. 251 re. Sp.; v. 8. 9. 61, BStBl 1962 III S. 19; v. 17.1.64, BStBl III S. 145; v. 17.1.64, BStBl III S. 234, hier S. 235; v. 14. 2. 64, BStBl III S. 264, hier S. 265 unter III; v. 12.6.64, BStBl III S. 450, hier S. 451; v. 17. 3. 67, BStBl III S. 486; v. 5.4.68, BStBl II S. 768. Aus dem Sonderfall des BFH-U. v. 9. 1. 59, BStBl III S. 152, können allgemeine Folgerungen nicht gezogen werden (BFH v. 3. 3. 78, BStBl II S. 366). - S. auch BFH v. 22. 11. 68, BStBl 1969 II S. 226 (Zeitpunkt der Zurechnung bei Übertragung des Eigentums an einem Grundstück); v. 16.6.72, BStBl II S. 821 (Entstehung einer Weihnachtsgeldschuld); v. 2. 10., 81, BStBl 1982 II S. 8, hier S. 9 re. Sp.

Zur Frage des Stichtagsprinzips bei Ermittlung des Jahreswerts wiederkehrender Nutzungen und Leistungen (Berücksichtigung nur am Stichtag vorausschaubarer, nicht lange danach liegender Verhältnisse) s. BFH v. 13. 1. 56, BStBl III S. 62; v. 9.9.60, BStBl 1961 III S. 18; v. 4.11.60, BStBl 1961 III S. 250; v. 27.1.61, BStBl III S. 150; v. 19.4.62, BStBl III S. 270; v. 9.2.62, HFR 1963 S. 1; v. 11.2.72, BStBl II S. 448.

4. Die einzelnen Voraussetzungen für die Vermögensbesteuerung

Der Aufbau des VStG folgt im allgemeinen der Reihenfolge jener Fragen, die bei der Durchführung der Vermögensbesteuerung nach den Verhältnissen des jeweiligen Stichtags i. d. R. zu klären sind:

a) Besteht persönliche Steuerpflicht?

Diese Frage soll klären, ob unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht an dem maßgebenden Zeitpunkt vorliegt. Wird sie überhaupt verneint, so kommen weitere stl. Untersuchungen an diesem Zeitpunkt nicht mehr in Betracht. Vgl. §§1, 2 VStG und Einzelheiten in Ziff. 5-13.

b) Ist der Steuerpflichtige von der Vermögensteuer befreit?

Trotz Bejahung der persönlichen Steuerpflicht muß u. U. eine Heranziehung zur VSt unterbleiben, wenn Befreiungstatbestände vorliegen, die in der Person des Stpfl. begründet sind. Vgl. insbes. § 3 VStG und Einzelheiten in Ziff. 14-15. S.

c) Ist der Steuerpflichtige allein zur Vermögensteuer zu veranlagen, oder ist er mit anderen Personen zusammen zu veranlagen?

Diese Frage nach der Zusammenveranlagung taucht nur bei unbeschränkt stpfl. natürlichen Personen auf. Vgl. § 14 VStG und Einzelheiten in Ziff. 16-19.

d) Welches Vermögen kommt als Besteuerungsgrundlage in Betracht?

Zu dieser wichtigsten Frage nach der Bemessungsgrundlage vgl. § 4 VStG mit Hinweis auf die Vorschriften der §§ 114-121 BewG und Einzelheiten in Ziff. 20-36.

e) Wie errechnet sich das steuerpflichtige Vermögen und wie hoch ist die Steuer?

Vgl. §§ 6-13 VStG und Einzelheiten in Ziff. 37-43.

f) Wie wickelt sich das Veranlagungsverfahren ab?

Vgl. §§ 15-19 VStG und Einzelheiten in Ziff. 44-49.

g) In welcher Weise ist die Vermögensteuer zu entrichten?

Vgl. §§ 20-23 VStG und Einzelheiten in Ziff. 50.

II. Die persönliche Steuerpflicht

Die Vermögensteuer - Die persönliche Steuerpflicht

5. Grundsätze

Die Frage der persönlichen (subjektiven) Steuerpflicht ist unabhängig davon zu entscheiden, ob eine Veranlagung zur VSt und eine Steuerentrichtung in Betracht kommen oder nicht. Sie hat auch keinen Zusammenhang mit der Entscheidung, ob und inwieweit bei natürlichen Personen eine Zusammenveranlagung (Haushaltsbesteuerung) stattzufinden hat. Sie entscheidet nur darüber, ob die persönlichen Voraussetzungen für eine Heranziehung zur Besteuerung nach den Verhältnissen des jeweiligen Stichtags gegeben sind. Ebenso wie das EStG unterscheidet auch das VStG zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerplicht.

6. Unbeschränkte Steuerpflicht natürlicher Personen

Natürliche Personen sind unbeschränkt stpfl., wenn sie im Veranlagungszeitpunkt einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 VStG). Für die Frage der unbeschränkten Steuerpflicht sind also Alter, Geschäftsfähigkeit, Geschlecht, Familienstand sowie grds. auch die Staatsangehörigkeit ohne Bedeutung. Die Staatsangehörigkeit spielt jedoch eine Rolle bei Anwendung des § 1 Abs. 2 VStG für Auslandsbedienstete usw. (s. unter Buchst. c) sowie in DBA dann, wenn diese nur auf Angehörige der Vertragsstaaten anwendbar sind.

a) Wohnsitz

Einen Wohnsitz hat nach § 8 AO jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, daß er sie beibehalten und benutzen wird. Während im bürgerlichen Recht Begründung, Beibehaltung und Aufgabe des Wohnsitzes rechtsgeschäftliche Willenserklärungen darstellen, knüpft der Wohnsitzbegriff des Steuerrechts an die tatsächliche Gestaltung an. Steuerrechtlich kann also auch z. B. ein Minderjähriger einen vom Wohnsitz der Eltern abweichenden Wohnsitz begründen oder aufgeben. Bei auswärtiger Berufsausbildung des Kindes bleibt jedoch i. d. R. die Wohnung der Eltern Wohnsitz des Kindes.

Aus der umfangreichen Rspr. lassen sich folgende Grundsätze herausstellen:

Es muß eine Wohnung vorhanden sein, wobei es hierfür unwesentlich ist, ob sie mit eigenen oder fremden Möbeln ausgestattet ist.

Ob eine Wohnung vorliegt, ist nach der Verkehrsauffassung, den besonderen Umständen des Einzelfalls und den örtlichen Verhältnissen zu entscheiden. Bei ledigen Personen wird auch ein möbliertes Zimmer i. d. R. als Wohnung anzusehen sein. Der Stpfl. muß die Wohnung innehaben; er muß sie also entweder ständig benutzen oder wenigstens mit einer gewissen Regelmäßigkeit oder Gewohnheit immer wieder in sie zurückkehren. Er muß schließlich die Wohnung unter solchen Umständen innehaben, die darauf schließen lassen, daß er sie beibehalten und benutzen wird. Die Wohnung darf also nicht nur der Form nach bestehen. Die Ausstattung und die sonst getroffenen Anstalten müssen darauf hinweisen, daß sie auch tatsächlich benutzt wird. Polizeiliche S. An- und Abmeldung ist nicht maßgebend. Es kann nicht verlangt werden, daß die Wohnung standesgemäß ist. Der Wohnungsbegriff des Bew-Rechts, insbes. für die Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheiten des bebauten Grundstücks (Einfamilienhaus/Zweifamilienhaus, Mietwohngrundstück, gemischtgenutztes Grundstück, Geschäftsgrundstück, sonstiges bebautes Grundstück) ist nicht maßgebend. Auch mehrfacher Wohnsitz ist im Steuerrecht möglich, da der Wohnsitzbegriff eine ständige Anwesenheit des Stpfl. nicht verlangt; eine Wohnung im Inland genügt zur Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht.

Rechtsprechungshinweise zum Wohnsitzbegriff: Vgl. z. B. BFH v. 19. 7. 51, BStBl III S. 176; v. 1.8.52, BStBl III S. 251; v. 29.10.59, BStBl 1960 III S. 61; v. 17.3.61, BStBl III S. 298; v. 24.4.64, BStBl III S. 462; 4.6.64, BStBl III S. 535; 6.3.68, BStBl II S. 439; 28.8.68, BStBl II S. 818; v. 24.10.69, BStBl 1970 II S. 109; v. 14.11.69, BStBl 1970 II S. 153; v. 26.7.72, BStBl II S. 949; v. 6.2.85, BStBl II S. 331.

Zum Wohnsitzbegriff nach den DBA, der nicht in jedem Fall mit dem des § 8 AOübereinstimmen muß, s. BFH v. 13. 10. 65, BStBl III S. 738, und v. 23.7.71, BStBl II S. 758.

b) Gewöhnlicher Aufenthalt

Einen gewöhnlichen Aufenthalt hat nach § 9 AO jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, daß er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt ist stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer anzusehen; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt. Das gilt nach § 9 letzter Satz AO wiederum nicht, wenn der Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert. U. U. kann in derartigen Einzelfällen auch die Pauschalbesteuerung des § 13 VStG in Betracht zu ziehen sein (s. unter Ziff. 43).

Der Begriff des gewöhnlichen Aufenthalts erlangt erst dann Bedeutung, wenn der Stpfl. keinen Wohnsitz i. S. des § 8 AO im Inland hat. Auch bei der Frage des gewöhnlichen Aufenthalts kommt es nicht auf die Absicht, sondern auf die äußeren Umstände an. Es ist nicht notwendig, eine Wohnung innezuhaben. Es genügt ein nicht nur vorübergehendes Verweilen im Inland, das auch durch vorübergehende Abwesenheit im Ausland nicht beendet wird.

Rechtsprechungshinweise zum Begriff des gewöhnlichen Aufenthalts: Vgl. zuletzt z. B. BFH v. 23. 7. 71, BStBl II S. 758; v. 15.6.73, BStBl II S. 810; v. 3.8.77, BStBl 1978 II S. 118; v. 10.8.83, BStBl 1984 II S. 11.

c) Unbeschränkte Steuerpflicht bestimmter Staatsangehöriger im Ausland

Die Bestimmung für die unbeschränkte Steuerpflicht der Auslandsbeamten, ihrer Ehefrau und minderjährigen Kinder war in § 14 Abs. 2 StAnpG enthalten. Sie ist durch § 1 Abs. 2 in das VStGübernommen worden und auf Nichtbeamte sowie allgemein auf die zu ihrem Haushalt gehörenden Angehörigen deutscher Staatsangehörigkeit ausgedehnt worden. Voraussetzung für diese Regelung ist, daß sie im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und daß sie zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen (zum Begriff der „öffentlichen Kasse„ s. BFH v. 9. 2. 56, BStBl III S. 183). Weiterhin dürfen diese natürlichen Personen in dem Staat, in dem sie tatsächlich ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, lediglich in einem der beschränkten Steuerpflicht ähnlichen Umfang zu Personensteuern herangezogen werden. Gegen die Fiktion der unbeschränkten Steuerpflicht bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken (BFH v. 18. 12. 68, BStBl 1969 II S. 360, zu § 14 Abs. 2 StAnpG betr. Auslandsbeamte). - S. auch BFH v. 26. 4. 78, BStBl II S. 628, und v. 4.8.82, HFR 1983 S. 156.

d) Zum Inlandsbegriff

Das neue VStG verwendet statt des Begriffs „Geltungsbereich des GG oder Berlin (West)„ den Begriff „Inland„. Sachlich ist dadurch keine Änderung eingetreten (vgl. S.

BVerfG v. 31. 7. 73, BVerfGE 26, 1). Die unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich nach § 1 Abs. 3 VStG auf das Gesamtvermögen. Ausdrücklich sind jedoch Vermögensgegenstände und Nutzungsrechte daran ausgenommen, die auf das Währungsgebiet der Mark der Deutschen Demokratischen Republik entfallen.

Zum Inland i. S. des VStG rechnet nach § 1 Abs. 4 VStG auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil am Festlandsockel, soweit dort Naturschätze des Meeresgrundes und des Meeresuntergrundes erforscht oder ausgebeutet werden. Diese Bestimmung hat vor allem Bedeutung für Einrichtungen zum Auffinden von Erdöl u. dgl. (s. Proklamation der Bundesregierung v. 20. 1. 64, BGBl II S. 104; vgl. auch FR 1974 S. 266).

7. Unbeschränkte Steuerpflicht nichtnatürlicher Personen

a) Kreis der Steuerpflichtigen

Das VStG zählt die unbeschränkt stpfl. Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen in § 1 Abs. 1 Nr. 2 abschließend auf. Es gehören dazu die KapGes, Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, VVaG, die sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts, die nichtrechtsfähigen Vereine, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts, die Kreditanstalten des öffentlichen Rechts sowie Gewerbebetriebe i. S. des GewStG von juristischen Personen des öffentlichen Rechts. Der Kreis der selbständig vstpfl. nichtnatürlichen Rechtspersönlichkeiten ist der gleiche wie bei der KSt.

Weitgehend stimmt die Aufzählung mit § 97 Abs. 1 BewGüberein, worin die Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen aufgeführt sind, deren WG wegen der Rechtsform immer einen gewerblichen Betrieb darstellen. § 1 Abs. 1 Nr. 2 VSt unterscheidet sich aber von § 97 Abs. 1 BewG dadurch, daß er nicht die PersGes des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG enthält (OHG, KG und ähnliche Gesellschaften; GmbH & Co. KG, AG & Co. KG). Für diese wird zwar ein EW des BV festgestellt, da sie selbständig der GewSt unterliegen. Der EW wird aber auf die Beteiligten aufgeteilt, die damit subjektiv vstpfl. sind. Die in § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. g VStG aufgeführten Gewerbebetriebe i. S. des GewStG von juristischen Personen des öffentlichen Rechts sind nicht in § 97 Abs. 1 BewG enthalten. Für sie ist ein EW nach § 95 BewG festzustellen. Nicht aufgeführt sind Kartelle und Syndikate. Ihre vstl. Behandlung richtet sich nach der Rechtsform, die sie im Einzelfall haben (s. nachfolgend unter k).

b) Geschäftsleitung bzw. Sitz

Die in § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG aufgeführten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen sind dann unbeschränkt stpfl., wenn sie im Veranlagungszeitpunkt ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben.

Geschäftsleitung ist nach § 10 AO der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung. Das wird i. d. R. dort sein, wo in geschäftlichen Dingen des Unternehmens das entscheidende Wort gesprochen bzw. der für das Unternehmen maßgebende Wille gebildet wird. Den Sitz hat eine Körperschaft usw. dort, wo er durch Gesetz, Gesellschaftsvertrag, Satzung, Stiftungsgeschäft oder dgl. bestimmt ist (§ 11 AO). Während also für den Begriff der Geschäftsleitung die tatsächliche Gestaltung maßgebend ist, handelt es sich bei dem Sitz um eine Begriffsbestimmung, die nur auf rechtliche Merkmale abstellt.

Rechtsprechungshinweise zu den Begriffen „Geschäftsleitung„ und „Sitz„: Vgl. z. B. BFH v. 12. 8. 60, BStBl III S. 441; v. 10.6.64, HFR 1965 S. 170; v. 17.7.68, BStBl II S. 695; v. 26.5.70, BStBl II S. 759; v. 3.8.77, BStBl II S. 857. Zum Begriff der Geschäftsleitung einer Organschaft s. insbes. BFH v. 9. 8. 57, BStBl III S. 341.

c) Kapitalgesellschaften

Zu den KapGes gehören AG, KGaA, GmbH und bergrechtliche Gewerkschaften.

Die Kolonialgesellschaften sind in § 1 Abs. 1 Nr. 2a VStG wegen ihrer geringen Bedeutung nicht mehr aufgeführt; soweit noch vorhanden, werden sie weiterhin durch § 1 Abs. 1 Nr. 2d VStG erfaßt.

Bei KapGes bilden nach § 97 Abs. 1 Nr. 1 BewG alle ihnen gehörenden WG einen gewerblichen Betrieb, für den ein EW festzustellen ist (s. auch Ziff. 21). Wegen Beginn und Ende der Steuerpflicht bei KapGes vgl. Ziff. 11, 12. S.

d) Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften

Die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sind nach dem Gesetz betreffend die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften v. 1. 5. 1889 in der heute gültigen Fassung Rechtspersonen. Sie sind i. d. R. mittelständische Organe auf dem land- und forstwirtschaftlichen und gewerblichen Gebiet. Ebenso wie bei KapGes bilden nach § 97 Abs. 1 Nr. 2 BewG alle ihnen gehörenden WG einen gewerblichen Betrieb, für den ein EW festzustellen ist.

Wegen der Befreiung bestimmter land- und forstwirtschaftlicher Genossenschaften s. § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG und Ziff. 15 Buchst. h, zum Freibetrag der stpfl. Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften Hinweis auf § 7 VStG und Ziff. 40.

Hervorgehoben sei, daß nicht unter § 1 Abs. 1 Nr. 2b VStG die genossenschaftlichen Vereinigungen alten Rechts, wie Deich-, Wasser-, Fischereigenossenschaften u. ä. fallen, die i. d. R. Körperschaften des öffentlichen Rechts sind und nur mit ihren Gewerbebetrieben nach § 1 Abs. 1 Nr. 2g) VStG der VSt unterliegen. Ebenso fallen hierunter nicht die sog. Realgemeinden (s. Neuregelung in § 3a BewG). - S. auch Ziff. 15 Buchst. h.

e) Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit

Vgl. hierzu § 97 Abs. 1 Nr. 3 BewG und hinsichtlich etwaiger Schachtelvergünstigungen § 102 BewG. Kleine VVaG sowie Pensions-Sicherungsvereine a. G. werden von der VSt freigestellt (§ 3 Abs. 1 Nr. 6 und 6a VStG und Ziff. 15 Buchst. f, g).

f) Sonstige juristische Personen des privaten Rechts

Hierzu gehören vor allem die rechtsfähigen Vereine, die rechtsfähigen Stiftungen und die rechtsfähigen Anstalten.

Wegen der Steuerbefreiung für Vereine, die Land- und Forstwirtschaft betreiben, s. § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG und Ziff. 15 Buchst. h. Rechtsfähige Vereine und Stiftungen, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, können nach § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG steuerbefreit sein (s. unten Ziff. 15 Buchst. n). Ein Verein ist auch dann persönlich steuerpflichtig, wenn seine Mitglieder (z. B. Körperschaften des öffentlichen Rechts) steuerfrei sind (RFH, RStBl 1933 S. 1312).

Unter diese Vorschrift können auch politische Parteien und politische Vereine fallen, die jedoch nach § 3 Abs. 1 Nr. 10 VStG steuerfrei sind, wenn sie nicht einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (s. auch unter Ziff. 15 Buchst. l).

Im übrigen sind die unter § 1 Abs. 1 Nr. 2d VStG fallenden Rechtspersönlichkeiten, wenn ihr Gesamtvermögen die Besteuerungsgrenze des § 8 Abs. 1 VStGüberschritten hat, voll stpfl. Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so bilden die dazu gehörenden WG insoweit einen gewerblichen Betrieb i. S. des § 97 Abs. 2 BewG, für den ein EW festzustellen ist. - S. Abschn. 13 VStR.

g) Nichtrechtsfähige Vereine, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts

Nur diese aufgeführten nichtrechtsfähigen Gebilde sind wegen ihrer erheblichen Selbständigkeit persönlich stpfl. Die übrigen nichtsrechtsfähigen Gesellschaften und Gemeinschaften, insbes. die PersGes und die GbR sind dagegen im VSt-Recht keine selbständigen Steuersubjekte. Die Grenzen zwischen Gesellschaft des bürgerlichen Rechts und nichtrechtsfähigem Verein sind flüssig (vgl. dazu RFH, RStBl 1933 S. 990; 1939 S. 702, 746; 1941 S. 374). S. auch Ziff. 10.

Weitere Rechtsprechungshinweise: Nichtrechtsfähige Vereine (BFH v. 18. 10. 60, BStBl III S. 496; v. 15.6.65, BStBl III S. 554); Zweckvermögen (BFH v. 19. 12. 52, BStBl 1953 III S. 54); Gemeinschaft von Siedlern kein rechtsfähiger Verein, da Mitgliedschaft zwingend und automatisch an das Innehaben einer Siedlerstelle geknüpft ist (FG Berlin v. 11. 5. 79, EFG 1980, S. 51).

Hinsichtlich der steuerlichen Behandlung und möglichen Begünstigungen gelten die Ausführungen unter Buchst. f. sinngemäß. S.

h) Kreditanstalten des öffentlichen Rechts

Diese Rechtspersönlichkeiten sind grds. stpfl., ein Teil von ihnen ist jedoch nach § 3 Abs. 1 Nr. 2 VStG steuerbefreit (s. unter Ziff. 15 Buchst. b). S. hierzu auch Abschn. 109 VStR und die Überleitungsvorschrift des § 121b BewG für Staatsbanken und die Deutsche Genossenschaftskasse. - Rechtsprechungshinweise: RFH v. 17. 7. 41, RStBl S. 800; BFH v. 17. 2. 61, BStBl III S. 237, betr. Leihanstalten.

i) Gewerbebetriebe i. S. des GewStG von juristischen Personen des öffentlichen Rechts

Als Gewerbebetrieb gilt nach § 1 Abs. 1 Nr. 2g VStG auch die Verpachtung eines Gewerbebetriebs. Im GewSt-Recht wird die Verpachtung eines Gewerbebetriebs beim Verpächter i. d. R. nicht als Gewerbebetrieb, sondern als Vermögensverwaltung angesehen (s. dazu jedoch unterschiedlich für die Vermögensbesteuerung die Behandlung der Verpachtung eines Gewerbebetriebs mit den wesentlichen Betriebsgegenständen als BV des Verpächters nach § 95 BewG).

Als Gewerbebetrieb gelten bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts auch Anteile an einer OHG, KG oder einer ähnlichen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind.

Steuersubjekt ist stets die Körperschaft selbst, nicht der einzelne Betrieb. Trotzdem ist für jeden Betrieb gewerblicher Art das Vermögen gesondert zu ermitteln und die VSt gesondert gegen die Körperschaft des öffentlichen Rechts festzusetzen (so BFH hinsichtlich der KSt im U. v. 13.3.74, BStBl II S. 391; s. auch BFH v. 6. 4. 73, BStBl II S. 616). Hinsichtlich der bedeutsamen Frage, ob mehrere gewerbliche Betriebe einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zusammengefaßt einen Betrieb im Bew-Recht darstellen oder mehrere selbständige wirtschaftliche Einheiten bilden, s. insbes. BFH v. 16. 1. 67, BStBl III S. 240, und v. 19.5.67, BStBl III S. 510. Eine Zusammenfassung von stpfl. Betrieben mit steuerfreien Hoheitsbetrieben ist nicht zulässig (BFH v. 10. 7. 62, BStBl III S. 448). S. hierzu auch Abschn. 7a und 105 VStR.

k) Kartelle und Syndikate

Die Rechtsform der Kartelle (= Zusammenschlüsse zwischen wirtschaftlich selbständig bleibenden Unternehmen, die zum Zwecke der Wettbewerbsregelung gegründet werden) und Syndikaten (= Zusammenschlüsse zur Regelung des Einkaufs oder Absatzes der Erzeugnisse ihrer Mitglieder) ist verschieden. Sie können z. B. BGB-Gesellschaft, eingetragener Verein oder KapGes sein. Sie sind früher ohne Rücksicht auf ihre Rechtsform auf Grund der VO v. 20.12.41, RStBl S. 953, und dem dazu ergangenen RdF-Erl. v. 20.12.41, RStBl S. 954, grds. als selbständig unbeschränkt vstpfl. behandelt worden, sofern sie Geschäftsleitung oder Sitz im Inland haben. Die VO v. 20.12.41 ist durch den BFH im U. v. 3. 7. 74, BStBl II S. 695, für rechtsungültig hinsichtlich der KSt erklärt worden, da sie in § 12 RAO keine ausreichende Ermächtigungsgrundlage hatte. Die VO v. 20.12.41 ist durch Art. 15 EGKStRG v. 6.9.76, BGBl I S. 2641, BStBl I S. 476, außer Kraft gesetzt worden. S. auch Ziff. 7a.

l) Organverhältnis

Die Theorie der Vermögenseinheit bei Organverhältnissen wird für das Gebiet der VSt im allgemeinen abgelehnt. Nur dann wäre eine Ausnahme zuzulassen, wenn ein besonderes Treuhandverhältnis vereinbart ist, kraft dessen der Obergesellschaft das wirtschaftliche Eigentum an dem Vermögen der Organgesellschaft zusteht (BFH v. 25. 2. 55, BStBl III S. 96; v. 8.10.71, BStBl 1972 II S. 111). Grds. werden also Muttergesellschaft und Tochtergesellschaft vstl. als selbständige Gesellschaften behandelt. Das gilt auch dann, wenn zwischen beiden Gesellschaften Gewinn- und Verlustausschlußvereinbarungen bestehen. Vgl. auch Abschn. 12 VStR und BFH v. 16. 2. 79, BStBl II S. 278.

8. Gesamtvermögen

Die unbeschränkte Steuerpflicht der natürlichen und der subjektiv stpfl. nichtnatürlichen Personen erstreckt sich auf das Gesamtvermögen. Dabei bleiben jedoch Vermögensgegenstände außer Ansatz, die auf das Währungsgebiet der Mark der Deutschen Demokratischen Republik entfallen; das gleiche gilt für Nutzungsrechte an solchen Gegenständen (§ 1 Abs. 3 Satz 2 VStG; Abschn. 92 Abs. 1 Nr. 1 VStR). Mit diesen WG zusammenhängende Schulden sind nach § 118 Abs. 2 BewG nabz. S.

Sie sind auch dann nabz., wenn sie höher sind als der Wert dieser WG (RFH v. 3. 6. 43, RStBl S. 567). Schulden, die mit teilbefreiten WG in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, können nur insoweit abgezogen werden, als sie auf den stpfl. Anteil entfallen (BFH v. 14. 11. 69, BStBl 1970 II S. 397; Abschn. 92 Abs. 2 VStR).

Weitere Ausnahmen von der Erfassung des Gesamtvermögens bei unbeschränkter Steuerpflicht:

1. Nichtansatz von Vermögenswerten im Ausland auf Grund von DBA (s. unter Ziff. 9c, 23).

2. Anrechnung ausländischer Steuern bei Auslandsvermögen (§ 11 VStG; s. unter Ziff. 41) bzw. Steuerermäßigung bei Auslandsvermögen (§ 12 VStG; s. unter Ziff. 42).

3. Steuerbefreiung außerhalb des VStG für bestimmte Vermögenswerte auf Grund anderer Gesetze. S. im einzelnen Abschn. 117 VStR (vgl. auch Abschn. 24 VStR).

Erweiterung der unbeschränkten VSt-Pflicht durch § 15 AStG (Zurechnung des Vermögens einer Familienstiftung mit Geschäftsleitung und Sitz im Ausland an Stifter, wenn dieser unbeschränkt stpfl. ist).

9. Beschränkte Steuerpflicht

a) Grundsätze

Beschränkt stpfl. sind natürliche Personen dann, wenn sich in dem maßgebenden Veranlagungszeitpunkt weder ein Wohnsitz noch ihr gewöhnlicher Aufenthalt im Inland befanden (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 VStG). Bei nichtnatürlichen Personen besteht beschränkte Steuerpflicht dann, wenn sie in dem maßgebenden Zeitpunkt weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland haben (§ 2 Abs. 1 Nr. 2 VStG). Beschränkt stpfl. sind also im Gegensatz zur unbeschränkten Steuerpflicht nicht nur die in § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG aufgeführten nichtnatürlichen Rechtspersönlichkeiten, sondern auch solche ausländische Rechtsgebilde, die nach inländischem Recht mit den Mitunternehmerschaften (z. B. OHG, KG) sowie den GbR vergleichbar sind. S. auch BFH v. 20. 12. 57, BStBl 1958 III S. 79.

Zur stl. Behandlung von Basisgesellschaften im Ausland s. BFH v. 16. 1. 76, BStBl II S. 401.

Die beschränkte Steuerpflicht wird nur dann wirksam, wenn im jeweiligen Veranlagungszeitpunkt WG i. S. des § 121 Abs. 2 BewG vorhanden sind, die auf das Inland entfallen.

Zur Begründung der beschränkten Steuerpflicht ist das Vorhandensein von Inlandsvermögen erforderlich. Wird Inlandsvermögen außerhalb eines Hauptveranlagungszeitpunkts erworben, so ist keine Neuveranlagung, sondern eine Nachveranlagung nach § 17 Abs. 1 Nr. 1 VStG durchzuführen (OFD Frankfurt v. 29. 7. 82, NWB DokSt Erl. F. 9B § 2 VStG Rz. 2/83).

b) Umfang der beschränkten Steuerpflicht

In der abschließenden Aufzählung des § 121 Abs. 2 BewG handelt es sich um folgende WG bzw. wirtschaftliche Einheiten:

c) Ausnahmen von der Erfassung des Inlandsvermögens

Nach § 121 Abs. 3 BewG gilt u. a. auch im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht § 114 Abs. 2 BewG, d. h. zum Inlandsvermögen rechnen nicht WG, die nach den Vorschriften des VStG oder anderer Gesetze von der VSt befreit sind, vorausgesetzt, daß die Befreiung nicht ausdrücklich auf unbeschränkt Stpfl. beschränkt ist, wie durch § 3 Abs. 2 VStG. Ebenso sind entsprechend §§ 115-117, 117a Abs. 1 und 2 BewG anzuwenden (s. nachfolgend unter cc und dd).

aa) Doppelbesteuerungsabkommen

Besteht mit einem ausländischen Staat ein DBA, so gehen die Bestimmungen dieses Abkommens der allgemeinen, oben dargestellten Regelung des § 121 BewG vor. Andererseits werden durch die Regelung der DBA keine neuen stpfl. Tatbestände geschaffen. Derartige Vereinbarungen können somit nur bewirken, daß Vermögensteile, die an sich nach § 121 BewG zum Inlandsvermögen gehören, freigestellt werden. Spricht das DBA das Besteuerungsrecht an einem WG der Bundesrepublik zu, ohne daß der Vermögenswert in § 121 BewG aufgeführt ist, so kommt eine Vermögensbesteuerung nicht in Betracht. Übersicht der DBA nach dem Stand 1.1.86 s. BMF v. 10. 1. 86 (BStBl I S. 2; NWB F. 2 S. 4611). S.

bb) Begünstigungen nach § 2 Abs. 3 VStG

Der Umfang des der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Inlandsvermögens wird durch diese Vorschrift eingeschränkt. Sie kommt nur bei beschränkt Stpfl. zur Anwendung, die Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Ort der Geschäftsleitung in einem ausländischen Staat haben, mit dem kein DBA besteht. Es muß jedoch das Prinzip der Gegenseitigkeit gewahrt sein. Der ausländische Staat muß also eine entsprechende Steuerbefreiung für derartige WG gewähren, und es muß darüber Einvernehmen zwischen dem BMF und den zuständigen Behörden des ausländischen Staats hergestellt sein. Weiterhin muß der Bundesminister für Verkehr die Steuerbefreiung für verkehrspolitisch unbedenklich erklären.

Unter diesen Voraussetzungen steuerbefreit ist das inländische BV, das dem Betrieb von eigenen oder gecharterten Seeschiffen oder Luftfahrzeugen eines Unternehmens dient, dessen Geschäftsleitung sich in dem ausländischen Staat befindet. - S. auch Abschn. 106 VStR und DB 1984 S. 211 ff.

cc) Gegenstände, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt, private Krankenanstalten, Versorgungs- und Verkehrsunternehmen

Nach § 121 Abs. 3 BewG sind die Vorschriften der §§ 115-117 BewG entsprechend bei der Ermittlung des Inlandsvermögens im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht anzuwenden. Die darin aufgeführten WG sind also, wenn die Voraussetzungen der genannten Bestimmungen gegeben sind, auch kein Teil des BV oder übrigen Vermögens innerhalb der beschränkten Steuerpflicht.

dd) Begünstigungen bei Ansatz des inländischen Betriebsvermögens

§ 117a Abs. 1 und 2 BewG sind entsprechend anzuwenden (§ 121 Abs. 3 BewG). Das bedeutet, daß auch für beschränkt Stpfl. die darin enthaltenen Begünstigungen anzuwenden sind.

d) Begünstigungen bei beschränkter Steuerpflicht

Das Besteuerungsrecht im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht geht grds. nicht weiter als bei unbeschränkter Steuerpflicht. Die Freibeträge des § 110 Abs. 2 BewG für Kapitalforderungen usw. sind auch beim Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 Nr. 7 und 8 BewG anzuwenden (BFH v. 3. 10. 69, BStBl 1970 II S. 240). Ebenso ist auch bei zum Inlandsvermögen gehörenden Rentenrechten (§ 121 Abs. 2 Nr. 7 BewG) der Freibetrag des § 111 Nr. 9 BewG bei Vorliegen der darin genannten Voraussetzungen zu gewähren. Sind Rentenansprüche nach § 111 BewG bei unbeschränkter Steuerpflicht steuerfrei, dann können sie auch bei dinglicher Sicherung nicht nach § 121 Abs. 2 Nr. 7 BewG erfaßt werden. Im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht können jedoch, wie bereits erwähnt, nicht die Befreiungen des § 3 VStG angewandt werden, da § 3 Abs. 2 VStG sie ausdrücklich bei beschränkter Steuerpflicht für nicht anwendbar erklärt. Vgl. auch Abschn. 103 Abs. 2 VStR.

e) Schulden und Lasten

Von den als Inlandsvermögen anzusetzenden Vermögenswerten dürfen nach § 121 Abs. 3 BewG Schulden und Lasten nur insoweit abgezogen werden, als sie mit diesen Werten in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen und dieses Vermögen belasten (Abschn. 103 Abs. 1 VStR; BFH v. 17. 12. 65, BStBl 1966 III S. 483; v. 19.5.67, BStBl III S. 596). Eine Ausnahme gilt für Schulden, die mit steuerfreien WG i. S. des § 115 BewG (Gegenstände, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt) zusammenhängen. Sie sind, ebenso wie bei unbeschränkter Steuerpflicht, auch im Rahmen beschränkter Steuerpflicht voll abzugsfähig (§ 121 Abs. 3 Satz 2 i. V. mit § 118 Abs. 2 Satz 2 BewG; Abschn. 92 Abs. 2 VStR).

Rechtsprechungshinweise: Die Schuld zur Leistung des Pflichtteils steht in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Erbschaft, durch deren Anfall der Pflichtteilsanspruch ausgelöst wird; sie lastet also insoweit auf dem Inlandsvermögen, als die Erb- S. schaft zum Inlandsvermögen gehört (BFH v. 21. 7. 72, BStBl 1973 II S. 3). Der wirtschaftliche Zusammenhang mit dem inländischen Grundvermögen wird bejaht, wenn der Eigentümer des Grund und Bodens sein Eigentum mitbelastet, damit ein Erbbauberechtigter die Gebäude errichten kann und die Gebäude am Ende der Erbbauberechtigung unentgeltlich auf den Eigentümer des Grund und Bodens übergehen (BFH v. 12. 12. 75, BStBl 1976 II S. 209). Vorlagekredite, die ein ausländisches Stammhaus seinen inländischen Niederlassungen gewährt, sind Schulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Inlandsvermögen stehen (FG Düsseldorf, rkr. U. v. 13.9.79, EFG 1980 S. 379). Wird eine Rentenverpflichtung im Zusammenhang mit Unterhaltsansprüchen übernommen, kann ein wirtschaftlicher Zusammenhang dieser Verbindlichkeit mit dem Inlandsvermögen nicht angenommen werden (BFH v. 19. 2. 82, BStBl II S. 449).

Nießbrauchs- und Rentenverpflichtungen, die aus familiären Gründen oder auf Grund sonstiger persönlicher Erwägungen, insbes. im Wege vorweggenommener Erbfolge eingegangen worden sind und keine Gegenleistung im Rahmen eines gleichartigen Leistungsaustausches darstellen, sind nicht abzugsfähig (OFD Frankfurt v. 8. 4. 83, NWB F. 1, EN-Nr. 923/83).

Ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Inlandsvermögen kann auch bei Schulden und Lasten bestehen, die nicht mit einem gewerblichen Betrieb in wirtschaftlichem Zusammenhang steht (§ 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG). Das kann auch bei Steuerschulden zu bejahen sein (Bewertung entsprechend § 105 BewG). Abz. ist z. B. die rückständige ErbSt für das ererbte Inlandsvermögen und die rückständige ESt für das Einkommen aus diesem Inlandsvermögen (RFH v. 2. 4. 35, RStBl 1936 S. 618). Abzugsfähig können bei wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Inlandsvermögen auch Pensionsverpflichtungen sein, bei denen der Versorgungsfall noch nicht eingetreten ist (§ 118 Abs. 1 Nr. 2 i. V. mit § 104 BewG).

f) Besteuerungsgrenze

Eine Heranziehung des Inlandsvermögens darf nur erfolgen, wenn es nach Abrundung auf volle 1 000 DM nach unten mindestens 20 000 DM beträgt (§ 8 Abs. 2 VStG).

Sinkt das Inlandsvermögen nach der Veranlagung unter die Besteuerungsgrenze, ohne daß die Wertgrenze von 10 000 DM für eine Neuveranlagung (§ 16 Abs. 1 Nr. 1 VStG) erreicht wird, so kann eine Neuveranlagung nicht durchgeführt werden. Auf Antrag soll aus Billigkeitsgründen von der Erhebung der VSt abgesehen werden, wenn das Vermögen unter die Besteuerungsgrenze sinkt (OFD Frankfurt v. 3. 8. 82, NWB DokSt Erl. F. 9B § 16 VStG Rz. 2/85).

g) Steuerpflichtige mit Wohnsitz oder Sitz in der DDR

Dieser Personenkreis unterliegt der beschränkten Steuerpflicht mit Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 BewG unter Abzug der damit wirtschaftlich zusammenhängenden Schulden und Lasten. Diese Stpfl. sollen jedoch nicht zu einer höheren VSt herangezogen werden, als sie im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht für das im Geltungsbereich des Gesetzes belegene Vermögen zu zahlen haben würden (vgl. Abschnitt 104 Abs. 3 VStR).

Befreit sind Vermögensgegenstände, die nach § 1 Abs. 3 VStG außer Ansatz bleiben. Die Befreiung gilt für alle Vermögensgegenstände, die auf das Währungsgebiet der DDR entfallen, also z. B. auch für Guthaben bei Geldinstituten in der DDR und Berlin (Ost). Sie gilt auch für Nutzungsrechte an solchen Gegenständen (Abschn. 92 Abs. 1 Nr. 1 VStR; s. auch DB 1985 S. 2325).

Die Billigkeitsregelung des Abschn. 104 Abs. 3 VStR soll auch dann anzuwenden sein, wenn der Ehegatte eines im Bundesgebiet oder in Berlin (West) unbeschränkt Stpfl. seinen Wohnsitz in der DDR hat und die Ehegatten im stl. Sinn nicht dauernd getrennt leben. Nach der Vfg. OFD Frankfurt v. 29. 7. 82 (NWB DokSt Erl. F. 9B § 1 VStG Rz. 1/83) entspricht es dem Grundgedanken der Regelung, in derartigen Fällen die Ehegatten ausnahmsweise zusammen zu veranlagen mit der Folge, daß dem unbeschränkt stpfl. Ehegatten aus Billigkeitsgründen der Freibetrag nach § 6 Abs. 1 VStG auch für seinen in der DDR lebenden Ehegatten zu gewähren ist. Ebenso erhöhen sich auch die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG. S.

h) Diplomatische Missionen und konsularische Vertretungen sowie deren Mitglieder

Für die stl. Behandlung gelten

i) Sonderbestimmungen für Stationierungsstreitkräfte und für auf Grund des Nordatlantikvertrags errichtete internationale militärische Hauptquartiere

Die Vorrechte und Befreiungen, die sich für die Stationierungsstreitkräfte, die NATO-Hauptquartiere, deren Personal und ihre Angehörigen ergeben, sind in einer Reihe von Abkommen u. dgl. geregelt worden.

k) Sonstige völkerrechtliche Vereinbarungen

Für überstaatliche und zwischenstaatliche Organisationen mit Sitz im Inland oder im Ausland, für die Vertreter der Mitglieder solcher Organisationen und für das Personal solcher Organisationen sowie für ausländische Vertretungen im Inland ergeben sich auf Grund von Gesetzen, VO, Abkommen u. dgl. Vorrechte und Befreiungen.

l) Ständige Vertretung der DDR und deren Mitglieder

Rechtsgrundlage für die ständige Vertretung der DDR und deren Mitglieder sowie die zu ihrem Haushalt gehörenden Familienmitglieder sind § 3 Abs. 1 und § 14 Abs. 1 Buchst. b und d sowie Abs. 2 der VO über die Gewährung von Erleichterungen, Vorrechten und Befreiungen an die Ständige Vertretung der DDR v. 24.4.74 (BGBl I S. 1022, BStBl I S. 681); vgl. Abschn. 107a VStR.

m) Die erweitere beschränkte Steuerpflicht

Durch das AStG ist die sog. erweiterte beschränkte Steuerpflicht eingeführt worden. Im Verhältnis zur Schweiz ist dabei außerdem das DBA mit der Schweiz v. 11.8.71 zu beachten.

Nachstehend einige Grundsätze:

aa) Persönliche Voraussetzungen

§ 3 AStG gibt die Rechtsgrundlage für die VSt. Hinsichtlich der persönlichen Voraussetzungen wird darin auf § 2 Abs. 1 AStG verwiesen und dadurch die Parallele zur einkommensteuerlichen Regelung geschaffen. Danach gilt die erweiterte beschränkte Steuerpflicht in den Fällen, in denen eine natürliche Person deutscher Staatsangehörigkeit in den letzten 10 Jahren vor dem Ende der unbeschränkten Steuerpflicht mindestens 5 Jahre lang unbeschränkt stpfl. nach § 1 Abs. 1 EStG war und danach unter Beibehaltung wesentlicher wirtschaftlicher Interessen im Inland ihren Wohnsitz in ein niedrig besteuerndes Land verlegt. Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht soll ab Ende des Jahres der Wohnsitzverlegung grds. 10 Jahre lang bestehenbleiben. Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht wird für die VSt mit Beginn des Kj wirksam, das dem Zeitpunkt folgt, in dem die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 i. V. mit § 3 Abs. 1 AStG erfüllt sind. Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht endet mit Ablauf des Jahres, in dem der S. 10-Jahres-Zeitraum beendet ist, u. U. früher bei Tod oder Wegfall der genannten Voraussetzungen. Die vstl. Auswirkung ergibt sich wegen des Stichtagsprinzips jeweils zum Beginn des nächsten Kj.

bb) Umfang

Nach § 3 Abs. 1 AStG unterliegt der erweiterten beschränkten Steuerpflicht über das Inlandsvermögen i. S. des § 121 Abs. 2 BewG hinaus alles Vermögen, dessen Erträge bei unbeschränkter ESt-Pflicht nicht ausländische Einkünfte i. S. des § 34c Abs. 1 EStG wären.

Der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen über die in § 121 Abs. 2 BewG aufgeführten WG hinaus:

Nach § 3 Abs. 1 letzter Satz AStG sind die §§110, 111 und 121 Abs. 3 BewG entsprechend anzuwenden. Es sind also die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG sowie die Befreiungen des § 111 BewG zu berücksichtigen. Es gelten § 114 Abs. 2 und 3, §§ 115-117 BewG und auch § 118 BewG hinsichtlich des Abzugs der Schulden und Lasten, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Vermögenswerten stehen, die der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen.

Von dem Vermögen, auf das sich die erweiterte beschränkte Steuerpflicht - über das in § 121 Abs. 2 BewG genannte Inlandsvermögen hinaus - erstreckt, bleiben nach § 3 Abs. 2 AStG 60 000 DM steuerfrei. Die Freigrenze des § 8 Abs. 2 VStG ist zusätzlich zu berücksichtigen.

cc) Zwischengeschaltete Gesellschaften

Das AStG schafft die Rechtsgrundlage für den Durchgriff durch eine ausländische Zwischengesellschaft. Liegen die Voraussetzungen der §§5 und 7 AStG vor, so sind die Vermögenswerte der Gesellschaft, deren Erträge bei unbeschränkter Steuerpflicht nicht ausländische Einkünfte i. S. des § 34c Abs. 1 EStG wären, bei dem nach § 3 Abs. 1 AStG der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Stpfl. entsprechend dem Umfang seiner Beteiligung an der Gesellschaft zu erfassen.

n) Ausländische Familienstiftungen

Nach § 15 AStG wird das Vermögen einer Familienstiftung, die Geschäftsleitung und Sitz im Ausland hat, dem unbeschränkt oder erweitert beschränkt stpfl. Stifter zuge- S. rechnet. Ist ein solcher nicht vorhanden, wird das Vermögen den unbeschränkt oder erweitert beschränkt stpfl. Bezugsberechtigten in der anteiligen Höhe ihrer Bezugsberechtigung zugerechnet. Beim Fehlen von Bezugsberechtigten ist das Vermögen den unbeschränkt oder erweitert beschränkt stpfl. Anfallsberechtigten zuzurechnen.

Zu m) und n): Wegen weiterer Einzelheiten s. BMF v. 11. 7. 74,BStBl I S. 442 ff., betr. Grundsätze zur Anwendung des AStG und v. 20.2.75, BStBl I S. 262, betr. stl. Behandlung von Schachtelbeteiligungen an ausländischen KapGes sowie Flick-Wassermeyer-Becker, Kommentar zum AStG; Wöhrle, Kommentar zum AStG; DB 1972 S. 2275; GmbHR 1972 S. 228.

10. Steuerpflicht der Mitunternehmerschaften und der sonstigen nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen

Von den nichtsrechtsfähigen Personenvereinigungen sind als selbständige Steuersubjekte in § 1 VStG nur die nichtrechtsfähigen Vereine, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts aufgeführt. Die anderen nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen, insbes. die OHG, KG, GbR, Partenreedereien, Erbengemeinschaften usw. unterliegen als solche nicht der selbständigen unbeschränkten VSt-Pflicht (bei beschränkter Stpfl. sind jedoch auch diese Personenvereinigungen selbständig stpfl.). Die Erfassung ihres Vermögens erfolgt mithin nur bei den Beteiligten.

a) Mitunternehmerschaften (z. B. OHG, KG, GbR)

Für ihr gesamtes BV, das einen gewerblichen Betrieb bildet (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG), wird ein EW und gleichzeitig auch die Verteilung dieses Werts auf die einzelnen Gesellschafter festgestellt (§ 179 Abs. 2 Satz 2 AO, § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i. V. mit § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG). Der festgestellte anteilige EW ist bei der VSt-Veranlagung jedes Gesellschafters unverändert zu übernehmen (§ 182 Abs. 1 AO, § 114 Abs. 3 BewG). Er stellt in jedem Fall beim Gesellschafter BV dar (§ 110 Abs. 1 Nr. 3 BewG) und kann u. U. auch bei dem Gesellschafter Teil eines ihm gehörenden Gewerbebetriebs sein. In diesem Fall ist er bereits bei der Einheitsbewertung dieses Gewerbebetriebs mit dem auf die Beteiligung entfallenden anteiligen EW anzusetzen. S. auch Abschn. 15-19 VStR mit Rechtsprechungshinweisen.

b) GmbH & Co. KG

Für diese Unternehmensform ist ebenfalls ein EW und, da es sich um eine Personengesellschaft handelt, sind gleichzeitig die EW-Anteile der einzelnen Gesellschafter (der GmbH als Komplementär und der Kommanditisten) festzustellen. Zum BV der KG gehören, wenn die Kommanditisten gleichzeitig die Gesellschafter der GmbH sind, i. d. R. auch die GmbH-Anteile der Kommanditisten (s. hierzu insbes. BFH v. 6. 2. 76, BStBl II S. 412). Bei der Aufteilung des EW der KG sind die GmbH-Anteile den Kommanditisten vorweg zuzurechnen. WG im Eigentum der Komplementär-GmbH, die der KG dienen, sind dagegen dem BV der GmbH zuzurechnen.

Zu a) und b): S. hierzu die Änderung des § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 v. 19.12.85 (BGBl I S. 2436, BStBl I S. 735). Hierdurch soll die sog. Gepräge-Rechtsprechung (vgl. BFH v. 25. 6. 84, BStBl II S. 751) auch für das Bew-Recht gesetzlich verankert werden; vgl. NWB F. 9 S. 2147.

S. auch Abschn. 14-19 VStR mit Rechtsprechungshinweisen; NWB F. 9 S. 2123 sowie DB 1985 S. 2476, 2528 ff.

c) Sonstige Personengemeinschaften (z. B. Erbengemeinschaften)

Soweit für einzelne wirtschaftliche Einheiten dieser Gemeinschaften, die keinen Gewerbebetrieb unterhalten, ein EW festzustellen ist (z. B. Grundbesitz, Mineralgewinnungsrechte), erfolgt die Feststellung ebenso wie bei den Mitunternehmerschaften einheitlich. Der dabei für das einzelne Mitglied der Gemeinschaft festgestellte Anteil wird bei der VSt-Veranlagung jedes Mitglieds unverändert übernommen (§ 182 Abs. 1 AO, § 114 Abs. 3 BewG). S.

Die Einzelheiten der gesonderten Vermögensfeststellung des gemeinschaftlichen Vermögens bei solchen Gemeinschaften, die nicht nur Grundbesitz und/oder BV besitzen, sind in § 180 AO geregelt. Der Bescheid über diese gesonderte Vermögensfeststellung ist ein Grundlagenbescheid und für die VSt-Veranlagung der Beteiligten bindend (§ 171 Abs. 10, § 182 Abs. 1 AO). S. mit weiteren Einzelheiten Abschn. 93a VStR.

Die Aufteilung ist nach Abschn. 93a Abs. 2 Nr. 3 VStR auch für Schulden der Gemeinschaft gegenüber einem Beteiligten vorzunehmen. Da nach wirtschaftlicher Betrachtung ein Stpfl. gegen sich selbst keine Forderungen oder Schulden haben kann, andererseits der Grundlagenbescheid für die VSt-Veranlagung der Beteiligten bindend ist, hat die FinVerw folgende Lösung gefunden: Bei der VSt-Veranlagung des Beteiligten ist eine Forderung gegen die Gemeinschaft im Ergebnis nur gekürzt um den aus der Gemeinschaft auf ihn entfallenden Schuldanteil anzusetzen. Das für die gesonderte Feststellung zuständige FA hat deshalb den auf den Beteiligten entfallenden Anteil der Schuld der Gemeinschaft durch einen entsprechenden Vermerk im Feststellungsbescheid und in der Mitteilung für das Wohnsitz-FA besonders zu kennzeichnen. Das Wohnsitz-FA hat dann diese besondere Schuld bei der korrespondierenden Gesamtforderung gegen die Gemeinschaft abzusetzen. Damit wird der Schuldanteil seiner Höhe nach als Grundlagenfeststellung übernommen, bei der VSt-Veranlagung des Beteiligten aber in einen Kürzungsanteil der Forderung umgewandelt, weil es bei der VSt-Veranlagung des Beteiligten nur auf dessen persönliche Verhältnisse nach Abschn. 93a Abs. 3 VStR ankommt (so Bayer. FinMin v. 13.9.78, DB S. 1911).

11. Beginn der persönlichen Steuerpflicht

Die VSt-Veranlagung kann nur bei den Stpfl. erfolgen, deren persönliche Steuerpflicht im Veranlagungszeitpunkt gegeben ist.

1. Bei natürlichen Personen beginnt die unbeschränkte Steuerpflicht in dem Zeitpunkt, in dem im Inland ein Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthalt begründet wird. Bei Kindern, deren Eltern in diesen Gebieten wohnen, entsteht also die unbeschränkte Steuerpflicht im Zeitpunkt der Vollendung der Geburt.

2. Bei Körperschaften beginnt die unbeschränkte Steuerpflicht mit ihrer Entstehung im Inland.

   Eine KapGes entsteht handelsrechtlich mit der Eintragung in das Handelsregister. Dieser Zeitpunkt deckt sich nicht mit dem Beginn der stl. Rechtsfähigkeit. Sie beginnt bereits, sobald der Gesellschaftsvertrag abgeschlossen oder die Satzung beschlossen und Vermögen auf die Gesellschaft übertragen worden ist. Die Aufnahme des Betriebs ist nicht Voraussetzung. Die Gründergesellschaft stellt grds. mit der durch die alsbald nachfolgende Eintragung in das Handelsregister handelsrechtlich zur Entstehung gelangenden KapGes dasselbe Rechtssubjekt dar, falls es sich bei der Gründergesellschaft um einen selbständig vstpfl. nichtrechtsfähigen Verein (§ 1 Abs. 1 Nr. 2e VStG) handelt. Ist die Gründergesellschaft eine GbR, so ist Gleichheit mit der daraus durch alsbaldige Eintragung in das Handelsregister entstehenden juristischen Person dann gegeben, wenn die Gründergesellschaft nach außen geschäftlich in Erscheinung tritt. Eine derartige Tätigkeit ist bereits in der Eröffnung eines Kontos auf den Namen der Gründergesellschaft zu sehen. Löst sich die Gründergesellschaft auf, bevor es zur Entstehung der juristischen Person kommt, so ist sie entweder als nicht selbständige Personengesellschaft oder als selbständig vstpfl. nichtsrechtsfähiger Verein zu behandeln.

   Rechtsprechungshinweise: BFH v. 6. 5. 52, BStBl III S. 172; v. 16.5.52, BStBl III S. 180; v. 23.3.53, StRK R. 15 zu § 1 KStG; v. 5. 12. 56, BStBl 1957 III S. 28; v. 12.11.57, BStBl 1958 III S. 42; v. 5.5.59, BStBl III S. 369; v. 8.4.60, BStBl III S. 319; v. 11.4.73, BStBl II S. 568; v. 13.3.81, BStBl II S. 600.

   Vgl. auch Abschn. 10 Abs. 1 VStR.

3. Zur KGaA s. RFH v. 20. 2. 36, RStBl S. 231, und BFH v. 8. 11. 74, BStBl 1975 II S. 470.

4. Zur bergrechtlichen Gewerkschaft s. RFH v. 29. 8. 39, RStBl S. 1235; v. 27.5.31, RStBl S. 837. S.

5. Bei nichtrechtsfähigen Personen i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 2e VStG - nichtrechtsfähigen Vereinen, Stiftungen und anderen Zweckvermögen des privaten Rechts - genügt zum stl. Beginn die Gründung bzw. Vermögenswidmung.

6. Die beschränkte Steuerpflicht entsteht mit dem Erwerb des Inlandsvermögens i. S. des § 121 BewG (vgl. Ziff. 9).

12. Ende der persönlichen Steuerpflicht

1. Bei natürlichen Personen endet die unbeschränkte Steuerpflicht mit dem Tod oder mit dem Wegzug aus dem Inland. Hat ein Stpfl. Inlandsvermögen i. S. des § 121 BewG, so tritt durch den Wegzug Umwandlung der unbeschränkten Steuerpflicht in beschränkte Steuerpflicht ein. Vgl. § 17 Abs. 1 Nr. 3 VStG und unten Ziff. 46.

2. Bei verschollenen Personen ist die Besonderheit des § 49 AO zu beachten. Danach gilt als Todestag der Tag, mit dessen Ablauf der Beschluß über die Todeserklärung nach § 29 des Verschollenheitsgesetzes wirksam wird. Bis zur Rechtskraft der Todeserklärung gilt also das Vermögen einer verschollenen Person als deren Vermögen (vgl. auch BFH v. 24. 8. 56, BStBl III S. 310, und v. 21.9.56, BStBl III S. 373). Hiervon zu unterscheiden sind die Todesfeststellungsfälle, in denen lediglich nach § 39 des Verschollenheitsgesetzes der Tod einer Person festgestellt wird, weil zwar der Zeitpunkt des Todes, nicht aber der eingetretene Tod selbst zweifelhaft ist. In diesen Fällen gilt auch stl. der durch Todesfeststellungsbescheid festgestellte Tag als Todestag (BFH v. 26. 6. 53, BStBl III S. 237).

3. Bei KapGes wird die stl. Rechtsfähigkeit durch den Wegfall des Vermögens beendet. Im Fall der Abwicklung (Liquidation) ist dieser Zeitpunkt erst nach der Verteilung unter die Gesellschafter, frühestens aber mit Ablauf des gesetzlich vorgeschriebenen Sperrjahres, eingetreten. Nach Abschn. 10 Abs. 2 VStR kann in diesen Fällen die Löschung im Handelsregister als Zeitpunkt des Wegfalls der stl. Rechtsfähigkeit angesehen werden. Das muß jedoch nicht immer der Fall sein (vgl. z. B. BFH v. 17. 7. 62, HFR S. 310; v. 6.5.77, BStBl II S. 783). Die Beendigung kann auch ohne Liquidation dadurch erfolgen, daß eine KapGes in eine PersGes oder ein Einzelunternehmen umgewandelt wird. Ebenso kann die Beendigung der persönlichen Steuerpflicht durch Umwandlung in eine andere KapGes oder durch Verschmelzung mehrerer KapGes durchgeführt werden. Wegen der Besonderheiten des Übergangs des Vermögens einer KapGes, einer Erwerbs- oder Wirtschaftsgenossenschaft oder eines VVaG durch Gesamtrechtsnachfolge auf einen anderen gelten die Vorschriften des UmwStG 1977 und des UmwG. Das UmwStG 1977 bezieht die Vermögensübertragung, die mit der Eintragung des Umwandlungsbeschlusses in das Handelsregister erfolgt, auf den stl. Übertragungsstichtag zurück. Die VSt-Zahlungspflicht der umgewandelten Körperschaft endet nach § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG mit Ende des Kj, in das der stl. Übertragungsstichtag fällt. Auf diesen Stichtag wird die Veranlagung aufgehoben. Zur Ausschaltung von Vermögenserhöhungen, die sich aus dieser Rückbeziehung ergeben, s. § 2 Abs. 4 UmwStG 1977. Vgl. auch Abschn. 10 Abs. 2 VStR; BFH v. 19. 8. 58, BStBl III S. 468; v. 21.12.78, BStBl 1979 II S. 294.

   Bei den in § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG aufgeführten nichtrechtsfähigen Personen des privaten Rechts endet die unbeschränkte Steuerpflicht grds. mit ihrer Auflösung.

4. Die beschränkte Steuerpflicht endet mit dem Wegfall des Inlandsvermögens. Bei Umwandlung zur unbeschränkten Steuerpflicht erfolgt Nachveranlagung (§ 17 Abs. 1 Nr. 3 VStG; s. Ziff. 46).

13. Wegfall der Steuerzahlungspflicht - Aufhebung der Veranlagung

Das Ende der persönlichen Steuerpflicht und das Ende der Steuerzahlungspflicht sind nicht gleich. Die Steuerzahlungspflicht endet erst mit dem Ende des Jahres, in dem die Steuerpflicht erlischt. Denn nach § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG wird im Fall des Erlöschens der Steuerpflicht die Veranlagung mit Wirkung vom Beginn des Kj an aufgehoben, der auf den Eintritt des maßgebenden Ereignisses folgt. S. hierzu auch Ziff. 47.

III. Die persönlichen Steuerbefreiungen

Die Vermögensteuer - Die persönlichen Steuerbefreiungen

14. Grundsätze

§ 3 VStG erhält nur persönliche Befreiungen und gilt nur für unbeschränkt Stpfl. (§ 3 Abs. 2 VStG). Die Beschränkung der Befreiungsvorschriften des § 3 Abs. 1 VStG auf unbeschränkt Stpfl. verstößt nicht gegen das GG (BFH v. 18. 4. 75, BStBl II S. 595). Die Befreiungen kommen nach dem geltenden Stichtagsprinzip nur dann in Betracht, wenn sie im Veranlagungszeitpunkt bestanden haben. Sind die Voraussetzungen erst nach diesem Zeitpunkt eingetreten, so wird die VSt nur bis zum Schluß des Kj erhoben, in dem der persönliche Befreiungsgrund eingetreten ist (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 i. V. mit § 18 Abs. 2 Nr. 1 VStG). Fällt ein persönlicher Befreiungsgrund nach dem Veranlagungszeitpunkt fort, so führt das bei Vorhandensein von stpfl. Vermögen zu einer Nachveranlagung auf den Beginn des nächsten Kj (§ 17 Abs. 1 Nr. 2 i. V. mit § 17 Abs. 2 VStG).

Sachliche Befreiungen von der VSt ergeben sich vor allem aus dem BewG, so z. B. beim BV, sonstigen Vermögen, Gesamtvermögen, Inlandsvermögen aus §§ 101, 102, 109a, 110, 111, 114 Abs. 2, 115-117, 121 Abs. 3 BewG.

Hingewiesen sei noch auf Befreiungen außerhalb des VStG und BewG z. B. aus allgemeinen Grundsätzen des Völkerrechts, aus sonstigen zwischenstaatlichen Vereinbarungen (s. auch Abschn. 107 und 107a VStR; Ziff. 9h bis l), aus DBA sowie hinsichtlich der in Abschn. 117 VStR aufgeführten Rechtsgebilde.

15. Die einzelnen Befreiungen

Nachstehend werden die einzelnen persönlichen Befreiungen des § 3 VStG kurz besprochen. Dabei wird auf die Erläuterungen in den VStR verwiesen.

a) Staatliche Monopolunternehmen

Die Deutsche Bundesbahn, die Deutsche Bundespost, die Monopolverwaltungen des Bundes, die staatlichen Lotterieunternehmen und der Erdölbevorratungsverband nach § 2 Abs. 1 des Erdölbevorratungsges. v. 25.7.78 (BGBl I S. 1073) sind ohne Einschränkung von der VSt befreit. Das gilt u. E. also auch für die Vermögensteile, die nicht unmittelbar dem eigentlichen Aufgabenkreis dieser Unternehmen dienen.

Lotterieunternehmen in Form von KapGes sind nicht steuerbefreit, auch dann nicht, wenn sämtliche Anteile sich in der Hand des Staates befinden (BFH v. 14. 3. 61, BStBl III S. 212; v. 13.11.63, BStBl 1964 III S. 190).

b) Bestimmte Kreditanstalten des des öffentlichen Rechts

Der Kreis der voll steuerbefreiten Kreditinstitute ist genau abgegrenzt. Es bedarf bei ihnen keiner Nachprüfung, inwieweit sie Aufgaben staatswirtschaftlicher Art erfüllen. Es gehören dazu nur solche, die mit anderen Kreditanstalten nicht im Wettbewerb stehen, d. s. die Deutsche Bundesbank, die Kreditanstalt für Wiederaufbau, die Deutsche Ausgleichsbank, die Landwirtschaftliche Rentenbank, die Bayerische Landesanstalt für Aufbaufinanzierung, die Landeskreditbank Baden-Württemberg, die Hessische Landesentwicklungs- und Treuhandgesellschaft mbH, die Wirtschaftsaufbaukasse Schl.-Holst. AG, die Nds. Gesellschaft für öffentliche Finanzierungen mbH, die Finanzierungs-AG Rhld.-Pf., die Hanseatische Gesellschaft für öffentliche Finanzierungen mbH Bremen und die Liquiditäts-Konsortial GmbH.

Die übrigen Kreditanstalten des öffentlichen Rechts sind grds. voll stpfl. S. hierzu Ziff. 7h und Abschnitt 109 VStR.

c) Bundeswasserstraßen

§ 3 Abs. 1 Nr. 3 VStG regelt die Steuerbefreiung von Unternehmen, die durch Staatsverträge verpflichtet sind, die Erträge ihres Vermögens zur Aufbringung der Mittel für die Errichtung von Bundeswasserstraßen zu verwenden. Steuerfrei bleiben auch Tochtergesellschaften, solange und soweit deren Erträge den Muttergesellschaften zufließen. S. im einzelnen Abschn. 109a und 109c VStR.

d) Einrichtungen des Kultur-, Gesundheits-, Wohlfahrtswesen usw.

Steuerbefreit sind nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 VStG Einrichtungen, die unmittelbar dem Unterrichts-, Erziehungs- und Bildungswesen, der körperlichen Ertüchtigung, der S. Kranken-, Gesundheits-, Wohlfahrts- und Jugendpflege dienen, ohne Rücksicht auf die Rechtsform, in der sie bestehen, wenn sie Gebietskörperschaften oder Sozialversicherungsträgern, den Religionsgemeinschaften öffentlichen Rechts und ihren Einrichtungen gehören. Hinzuweisen ist insbes. darauf, daß diese Befreiungsvorschrift über die Voraussetzungen der §§ 51 ff. AO hinausgeht. Vgl. hierzu Abschn. 109b und 109c VStR.

Die vstl. Behandlung kommunaler Müllverbrennungsanlagen regelt der Erl. des Nds. FinMin v. 15.1.80 (NWB Erl. F. 9B § 3 VStG Rz. 2/80). Danach sind solche Anlagen, die nur Müllbeseitigung betreiben und keinen Gewerbebetrieb darstellen, entweder als Regiebetrieb wegen der hoheitlichen Tätigkeit nicht vstpfl. oder sie sind als privatrechtliches Unternehmen nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 VStG steuerbefreit, weil die Müllbeseitigung unmittelbar der Gesundheitspflege dient. Anlagen, die innerhalb eines Gewerbebetriebs (z. B. eines Energieunternehmens), aber als selbständige Betriebsabteilung und ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden, sind ebenfalls steuerfrei (Abschn. 109b Abs. 3 VStR). Stellen die Anlagen Gewerbebetriebe dar (Verbrennung nach kommerziellen Merkmalen), dann besteht uneingeschränkte VSt-Pflicht.

Wegen der Abgrenzung der einzelnen Teile des BV der Staatsbäder und Kurbetriebe der Gemeinden, die nicht den begünstigten Zwecken dienen, insbesondere beim Vertrieb von Heil-, Thermal- und Mineralwasser, vgl. auch OFD Frankfurt v. 29. 9. 82 (NWB DokSt Erl. F. 9B § 3 VStG Rz. 6/83).

e) Pensions- und Unterstützungskassen

Die Vorschrift des § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG stimmt inhaltlich mit § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStGüberein. Abschn. 114 VStR weist deshalb darauf hin, daß hinsichtlich der Befreiung der Pensions- und Unterstützungskassen die zur KSt getroffenen Feststellungen übernommen werden können.

Über die partielle VSt-Pflicht der Pensions- und Unterstützungskassen nach § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG enthält das BMF-Schr. v. 17. 8. 77 (DB S. 1630) eingehende Auslegungsgrundsätze. Diese Vorschrift hängt eng mit den entsprechenden Bestimmungen des KStG (§ 5 Abs. 1 Nr. 3 und § 6 KStG) zusammen, die sinngemäß auf die VSt zu übertragen sind. Bei Pensionskassen ist die Deckungsrückstellung als versicherungstechnische Rückstellung i. S. des § 103 Abs. 2 BewG i. V. mit § 53 Abs. 1 BewDV und Abschn. 36 VStR abz. Satz 3 des § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG, nach dem bei der Ermittlung des Gesamtvermögens oder BV „noch nicht erbrachte Leistungen„ nicht abgezogen werden dürfen, kann sich nicht auf die Deckungsrückstellung von Pensionskassen beziehen, sondern nur für Unterstützungskassen gelten (s. hierzu § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. e KStG).

Die partielle VSt-Pflicht der Pensions-, Sterbe-, Kranken- und Unterstützungskassen besteht nach § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG nur für das Kj, das einem Kj folgt, für das die Kasse kstpfl. ist. Der FinMin NW weist im Erl. v. 27.5.80 (NWB DokSt Erl. F. 9B § 3 VStG Rz. 3/83) darauf hin, daß § 3 Abs. 1 Nr. 5 VStG gegenüber § 15 VStG nicht als Sondervorschrift anzusehen sei. Die VSt sei eine Jahressteuer, so daß allgemein für jedes Kj der Fortbestand der VSt-Pflicht erneut zu prüfen sei. Bestehe für mehrere aufeinanderfolgende Kj eine KSt-Pflicht, so bestehe für die jeweils folgenden Kj eine fortdauernde VSt-Pflicht. Die §§ 15-18 VSt seien somit sowohl bei den Pensions-, Sterbe-, Kranken- und Unterstützungskassen wie bei anderen VSt-Pflichtigen anzuwenden.

Rechtsprechungshinweise (zur KSt ergangene U.): BFH v. 20. 9. 67, BStBl 1968 II S. 24; v. 29.1.69, BStBl II S. 269; v. 20.11.69, BStBl 1970 II S. 227; v. 24.3.70, BStBl II S. 473; v. 24.5.73, BStBl II S. 632; v. 15.12.76, BStBl 1977 II S. 490; v. 27.1.77, BStBl II S. 442.

S. auch DB 1980 S. 511 ff.

f) Kleinere Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit

Kleinere VVaG i. S. des § 53 VersAufG sind von der VSt befreit, wenn sie die für eine Befreiung von der KSt erforderlichen Voraussetzungen erfüllen. Maßgebend sind § 5 Abs. 1 Nr. 4 KStG und § 4 KStDV, auf die verwiesen wird. S.

g) Pensions-Sicherungs-Verein

Der Pensions-Sicherungs-Verein ist nach § 3 Abs. 1 Nr. 6a VStG steuerbefreit, wenn er die für die Befreiung von der KSt erforderlichen Voraussetzungen erfüllt. Sie ergeben sich aus § 5 Abs. 1 Nr. 15 KStG und müssen für die Befreiung von der KSt geprüft werden. Für die VSt können die Ergebnisse unverändert übernommen werden.

h) Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften; Vereine

Für die stl. Beurteilung im Rahmen der VSt lassen sich die nachfolgenden 4 Gruppen unterscheiden:

aa) Steuerbefreite Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und Vereine

Hierbei handelt es sich um die landwirtschaftlichen Nutzungs- und Verwertungsgenossenschaften, Dienst- und Werkleistungsgenossenschaften, Beratungsgenossenschaften sowie Vereine mit entsprechender Betätigung unter den in § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG genannten Voraussetzungen.

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. a VStG sind Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine persönlich steuerbefreit, wenn sich ihr Geschäftsbetrieb auf die gemeinschaftliche Benutzung land- und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder Betriebsgegenstände beschränkt. S. hierzu Abschn. 16-21 KStR, die sinngemäß anzuwenden sind, und Abschn. 110 VStR.

Die Befreiungsvorschrift des § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. b VStG betrifft den genannten Personenkreis, wenn sich der Geschäftsbetrieb auf Leistungen im Rahmen von Dienst- oder Werkverträgen für die Produktion land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse für die Betriebe der Mitglieder beschränkt. Voraussetzung ist, daß die Leistungen im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegen. Auch Leistungen zur Erstellung und Unterhaltung von Betriebsvorrichtungen, Wirtschaftswegen und Bodenverbesserungen fallen hierunter.

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. c VStG sind die genannten Genossenschaften und Vereine steuerbefreit, wenn sich ihr Geschäftsbetrieb auf die Bearbeitung oder die Verwertung der von den Mitgliedern selbst gewonnenen land- und forstwirtschaftlichen Erzeugnisse beschränkt. Voraussetzung ist, daß die Bearbeitung oder die Verwertung im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegt. S. hierzu Abschn. 16-21 KStR, die sinngemäß anzuwenden sind, und Abschn. 110 VStR.

Steuerbefreit sind ferner durch § 3 Abs. 1 Nr. 7 Buchst. d VStG die genannten Genossenschaften und Vereine, die sich auf die Beratung für die Produktion oder Verwertung land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse der Betriebe der Mitglieder beschränkt.

Wegen der Behandlung der Genossenschaften und Vereine, die mehrere Zwecke verfolgen, Hinweis auf Abschn. 111 VStR und BFH v. 6. 10. 67, BStBl 1968 II S. 114.

Die Auswirkungen der Beteiligung einer Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft oder eines Vereins an einem anderen Unternehmen ergeben sich aus § 3 Abs. 1 Nr. 7 Sätze 2-4 VStG. S. hierzu auch Abschn. 110 Abs. 2 VStR.

Wegen der Behandlung der Zentralen von landwirtschaftlichen Nutzungs- und Verwertungsgenossenschaften Hinweis auf Abschn. 21 KStR, der sinngemäß anzuwenden ist.

Hinsichtlich der Zentralkassen s. Abschn. 110 Abs. 6 VStR.

S. auch BFH v. 16. 12. 77, BStBl 1978 II S. 285, betr. Steuerbefreiung einer landwirtschaftlichen Nutzungsgenossenschaft, der als Mitglied ein Verein (eine Erzeugergemeinschaft) angehört.

bb) Begünstigte, Land- und Forstwirtschaft betreibende Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und Vereine

Darunter fallen Genossenschaften und Vereine, die nicht nach § 3 Abs. 1 Nr. 7 VStG steuerbefreit sind, aber mit ihrer Tätigkeit in Form von Zusammenschlüssen die begünstigenden Voraussetzungen des § 7 VStG erfüllen. Bei ihnen bleiben in den der Gründung folgenden 10 Jahren 100 000 DM steuerfrei. S.

cc) Genossenschaften der gewerblichen Wirtschaft und Warengenossenschaften

Sie können, wenn die Voraussetzungen des § 104a BewG gegeben sind, von ihrem Roh-BV die Geschäftsguthaben der Genossen abziehen.

dd) Voll steuerpflichtige Genossenschaften und Vereine

Die Genossenschaften und Vereine, die nicht unter die Begünstigungen unter aa bis cc fallen und auch nicht Körperschaften des öffentlichen Rechts darstellen (wie z. B. als Zusammenschlüsse alten Rechts Deich-, Wasser-, Fischereigenossenschaften u. dgl.) oder Realgemeinden (vgl. § 3a BewG) sind, unterliegen der vollen Besteuerung unter Beachtung der Besteuerungsgrenze des § 8 Abs. 1 VStG.

i) Berufsverbände ohne öffentlich- rechtlichen Charakter

Sie sind, wenn ihr Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist, voll subjektiv steuerfrei. Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so sind sie insoweit stpfl. Es ist dabei gleichgültig, ob der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb dem Verbandszweck dient oder nicht. S. hierzu Abschn. 115 VStR.

Rechtsprechungshinweise zum Begriff des Berufsverbandes: z. B. BFH v. 17. 5. 66, BStBl III S. 525; v. 8.6.66, BStBl III S. 632; v. 15.7.66, BStBl III S. 638; v. 29.11.67, BStBl 1968 II S. 236; v. 11.8.72, BStBl 1973 II S. 39.

Berufsverbände mit öffentlich-rechtlichem Charakter werden i. d. R. nicht subjektiv stpfl. sein, da sie im allgemeinen keinen Gewerbebetrieb unterhalten.

k) Vermögensverwaltungsgesellschaften

Unter die Befreiungsvorschrift fallen Körperschaften und Personenvereinigungen, die nach dem VStG sonst selbständig stpfl. wären, dann, wenn ihr Hauptzweck die Vermögensverwaltung für einen nichtrechtsfähigen Berufsverband i. S. von Buchst. i ist. Weitere Voraussetzung ist, daß die Erträge der Vermögensverwaltungsgesellschaft im wesentlichen aus dieser Vermögensverwaltung herrühren und ausschließlich dem Berufsverband zufließen.

l) Politische Parteien

Durch das Ges. zur Änderung des Parteiengesetzes und anderer Ges. v. 22.12.83 (BGBl I S. 1577) ist die Steuerbefreiung der politischen Vereine mit Wirkung ab 1.1.84 weggefallen. Befreit sind nur noch die politischen Parteien und ihre Bezirksverbände. S. zum Begriff der politischen Partei § 2 des Parteiengesetzes i. d. F. der Bekanntmachung v. 15.2.84 (BGBl I S. 242). Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, ist die Steuerfreiheit insoweit ausgeschlossen. S. Abschnitt 116 VStR.

m) Öffentlich-rechtliche Versicherungs- und Versorgungseinrichtungen von Berufsgruppen

Steuerfreiheit besteht, sofern die Mitgliedschaft auf Grund gesetzlicher Verpflichtung besteht und die Beiträge bestimmte Grenzen nicht übersteigen.

n) Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die gemeinnützigen, mildtätigen und kirchlichen Zwecken dienen

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen von der VSt befreit, wenn sie nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen. Unterhalten sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so sind sie insoweit stpfl. Nähere Erläuterungen zu dieser Befreiungsvorschrift, die im Steuerrecht (vgl. z. B. die im wesentlichen übereinstimmenden Vorschriften in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, § 3 Nr. 6 GewStG, § 3 Nr. 3, 4 GrStG) eine erhebliche Bedeutung besitzt, befinden sich in den §§ 51-68 AO. Vgl. hierzu den Einführungs-Erl. zur AO 1977 v. 1.10.76 (BStBl I S. 576). S.

Nach Abschn. 113 Abs. 1 VStR ist für die Frage der VSt-Freiheit eine zur Befreiung von der KSt getroffene Entscheidung zu übernehmen.

Hinsichtlich der Einzelheiten und der umfangreichen Rspr. wird auf NWB F. 4 S. 3227 ff., 3416 ff. verwiesen.

o) Wohnungsunternehmen, Organe der staatlichen Wohnungspolitik, Siedlungsunternehmen und Unternehmen i. S. des Reichsheimstättengesetzes

§ 3 Abs. 1 Nr. 13 VStG regelt die Steuerbefreiung der Wohnungsunternehmen. S. hierzu Abschn. 113 Abs. 2 VStR und BFH v. 10. 12. 54, BStBl 1955 III S. 63.

Die Befreiung der Unternehmen, die als Organe der staatlichen Wohnungspolitik anerkannt sind, regelt § 3 Abs. 1 Nr. 14 VStG. Die Befreiung erstreckt sich auch auf die betriebswirtschaftlich und organisatorisch getrennten Teile des Unternehmens. Hierunter fallen nach Abschn. 116a VStR i. d. R. auch die Landesbodenkreditanstalten; sie sind anerkannte Organe der staatlichen Wohnungspolitik und wegen Gemeinnützigkeit vermögensteuerfrei.

Die Befreiung der gemeinnützigen Siedlungsunternehmen und der gemeinnützigen Unternehmen i. S. des Reichsheimstättengesetzes enthält § 3 Abs. 1 Nr. 15 und 16 VStG. Bei Siedlungsunternehmen ist die Steuerfreiheit insoweit ausgeschlossen, als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, der über die Durchführung von Siedlungs-, Agrarstrukturverbesserungs- und Landentwicklungsmaßnahmen oder von sonstigen Aufgaben, die den Siedlungsunternehmen gesetzlich zugewiesen sind, hinausgeht. Auch bei Unternehmen i. S. des Reichsheimstättengesetzes ist die Steuerfreiheit gesetzlich insoweit ausgeschlossen, als ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, der über die Begründung und Vergrößerung von Heimstätten hinausgeht.

p) Sicherungseinrichtungen von Verbänden der Kreditinstitute und der gemeinnützigen Wohnungswirtschaft

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 17 VStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen als Sicherungseinrichtungen der Verbände der Kreditinstitute und der gemeinnützigen Wohnungswirtschaft von der VSt befreit, wenn sie ausschließlich den satzungsmäßigen Zweck haben, bei Gefahr für die Erfüllung der Verpflichtungen eines Kreditinstituts bzw. bei den Einrichtungen der gemeinnützigen Wohnungswirtschaft Hilfe zu leisten. Das Vermögen und etwaige Überschüsse dürfen nur zur Erreichung dieses satzungsmäßigen Zwecks verwendet werden.

IV. Zusammenveranlagung

Die Vermögensteuer - Die Zusammenveranlagung

16. Grundsätze

Die Zusammenveranlagung, die nur für unbeschränkt stpfl. natürliche Personen in Betracht kommt, faßt eine Reihe von Personen zu einer Veranlagungsgemeinschaft zusammen (§ 14 VStG). Das Vermögen dieser Personen wird für die Ermittlung des einheitlichen Gesamtvermögens zusammengerechnet (§ 119 BewG). Durch diese Zusammenveranlagung ergibt sich jedoch keine „Personenidentität der zusammen Veranlagten„. Die Eigenschaft der Ehegatten bzw. Eltern oder Einzelpersonen und Kinder als selbständige Steuersubjekte bleibt erhalten. Sie alle sind Stpfl. (s. auch BFH v. 6. 3. 52, BStBl III S. 107). S. zur Rechtsgültigkeit des § 11 VStG (als Vorgängerin des § 14 VStG) auch BFH v. 9. 12. 60, HFR 1961 S. 117; v. 1.12.67, BStBl 1968 II S. 319; v. 1.12.67, BStBl 1968 II S. 332; v. 12.10.79, BStBl 1980 II S. 166, hier S. 167 unter 2b.

Als weitere Folgerungen aus der Zusammenveranlagung und der Zusammenrechnung des Vermögens zu einem einheitlichen Gesamtvermögen ergeben sich:

1. Die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG sind mit der Zahl der zur Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Personen zu vervielfachen (§ 110 Abs. 3 BewG).

2. Für jede zur Veranlagungsgemeinschaft gehörende Person ist der ihr zustehende persönliche Freibetrag nach § 6 Abs. 1 und 2 VStG und Altersfreibetrag nach § 6 Abs. 3 und 4 VStG zu berücksichtigen. S.

3. Forderungen und Schulden zwischen den zur Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Person sind getrennt anzusetzen.

   S. hierzu auch Abschn. 125 Abs. 1-3 VStR.

Maßgebend für die Zusammenveranlagung sind die Verhältnisse im Veranlagungszeitpunkt, dem Beginn eines Kj. Das kann ein Hauptveranlagungszeitpunkt (z. B. 1.1.1986), ein Neuveranlagungszeitpunkt oder eine Nachveranlagungszeitpunkt sein (§ 5 Abs. 1 VStG). Die VSt wird nach den Verhältnissen dieses Zeitpunkts festgesetzt und entsteht zu diesem Zeitpunkt.

Die zusammenveranlagten Personen sind Gesamtschuldner (§ 44 AO). Jeder Gesamtschuldner schuldet daher regelmäßig die ganze Leistung. Der Gesamtschuldner, gegen den Zwangsvollstreckungsmaßnahmen durchgeführt werden, kann aber beantragen, daß die Zwangsvollstreckung auf den Betrag beschränkt wird, der sich bei einer Aufteilung des Steuerrückstandes auf die zusammenveranlagten Personen ergibt. Zu diesem Zweck muß der rückständige Betrag in dem Verhältnis aufgeteilt werden, in dem die Steuerbeträge zueinander stehen, die bei einer getrennten Veranlagung festzusetzen gewesen wären (§§ 268-280 AO).

17. Zusammenveranlagung der Ehegatten

Ehegatten werden zusammen veranlagt, wenn im Veranlagungszeitpunkt die Ehe bestand, sie an diesem Zeitpunkt nicht dauernd voneinander getrennt lebten und unbeschränkt stpfl. waren. Das Güterrecht ist für die Frage der Zusammenveranlagung ohne Bedeutung. Dauerndes Getrenntleben erfordert nicht nur Trennung im Haushalt und in der Wirtschaftsführung, sondern auch im ehelichen Leben (BFH v. 2. 7. 53, BStBl III S. 256; v. 5.10.66, BStBl 1967 III S. 84, 110). Die Nichtführung eines gemeinsamen Haushalts genügt grds. nicht zur Aufhebung der Zusammenveranlagung (RFH v. 2. 12. 36, RStBl 1937 S. 435). Befindet sich ein Ehegatte in einer Heilanstalt oder verbüßt er eine zeitlich begrenzte Freiheitsstrafe, so ist dadurch i. d. R. eine dauernde Trennung nicht anzunehmen (RFH v. 22. 7. 36, RStBl S. 1081). Ein dauerndes Getrenntleben liegt jedoch vor, wenn an sich Neigung zum Zusammenleben besteht, aber nur unter Voraussetzungen, die sich nicht verwirklichen lassen (RFH v. 10. 6. 36, RStBl S. 888). Die Zusammenveranlagung von Ehegatten hat der BFH als verfassungsgemäß bestätigt (U. v. 3.4.64, BStBl III S. 414; v. 24.7.64, BStBl III S. 590). S. zur Beurteilung der Frage, ob Ehegatten dauernd getrennt leben, auch Abschn. 174 Abs. 2 EStR, Abschn. 125 Abs. 5 VStR.

Die Billigkeitsregelung des Abschn. 104 Abs. 3 VStR soll auch dann anzuwenden sein, wenn der Ehegatte eines im Bundesgebiet oder in Berlin (West) unbeschränkt Stpfl. seinen Wohnsitz in der DDR hat und die Ehegatten im stl. Sinn nicht dauernd getrennt leben. Nach dem Erl. des FinMin NW v. 30.7.69 (BB 1970 S. 961) entspricht es dem Grundgedanken der Regelung in derartigen Fällen die Ehegatten ausnahmsweise zusammen zu veranlagen mit der Folge, daß dem unbeschränkt stpfl. Ehegatten aus Billigkeitsgründen der Freibetrag nach § 6 Abs. 1 VStG auch für seinen in der DDR lebenden Ehegatten zu gewähren ist. Ebenso erhöhen sich auch die Freibeträge und Freigrenzen des § 110 BewG.

18. Zusammenveranlagung mitKindern

a) Haushaltsgemeinschaft der unbeschränkt steuerpflichtigen Beteiligten

Eine Zusammenveranlagung kommt nur dann in Betracht, wenn alle Beteiligten unbeschränkt stpfl. sind und alle Beteiligten eine Haushaltsgemeinschaft bilden. Das können Ehegatten mit ihren Kindern sein. Das können aber auch Einzelpersonen (z. B. die geschiedene oder dauernd getrennt lebende Ehefrau, die unverheiratete Mutter, der verwitwete Ehegatte u. dgl.) mit ihrem Kind oder ihren Kindern sein. Ein Kind kann nur mit dem Elternteil zusammen veranlagt werden, zu dessen Haushalt es gehört. In Zweifelsfällen ist anzunehmen, daß dies der Elternteil ist, desen Wohnung bei der polizeilichen Anmeldung als dessen Hauptwohnung angegeben worden ist (BFH v. 14. 8. 81, S. BStBl 1982 II S. 111; v. 4. 6. 82, BStBl II S. 733). Haben nicht zusammen zu veranlagende Elternteile eine gemeinsame Wohnung oder gibt die melderechtliche Behandlung keine eindeutigen Anhaltspunkte, so ist vorbehaltlich einer abweichenden Bescheinigung des Jugendamts davon auszugehen, daß das Kind zum Haushalt der Mutter gehört (Abschn. 125a VStR).

Die FinVerw (vgl. z. B. Nds. FinMin v. 24.9.77, NWB DokSt Erl. F. 9B § 14 VStG Rz. 1/79) vertritt nachstehende Auffassung in folgenden Zweifelsfällen:

Nach dem BMF-Schreiben v. 17. 9. 80 (NWB EN-Nr. 1888/80) kann für die Beurteilung der Haushaltszugehörigkeit nicht gefordert werden, daß die Kinder mit den Eltern dauernd in einer gemeinsamen Wohnung leben. Für die Annahme der Haushaltsgemeinschaft genügt es vielmehr, daß der Haushalt der Eltern auch den Mittelpunkt der privaten Lebensinteressen des Kindes bildet. Deshalb schließt eine zeitweilige - wenn auch längere Zeit dauernde - ausbildungsbedingte Abwesenheit des Kindes die Annahme einer Haushaltsgemeinschaft nicht aus. Die Haushaltszugehörigkeit kann aber nicht schon deshalb bejaht werden, weil das Kind ausschließlich auf Kosten der Eltern unterhalten wird. Ist die Haushaltsgemeinschaft aus persönlichen Gründen aufgelöst worden, so können Unterhaltsleistungen der Eltern allein eine Zusammenveranlagung nicht mehr rechtfertigen.

b) Der Begriff „Kind„

Kinder i. S. des VStG sind nach § 6 Abs. 2 Satz 2 VStG eheliche Kinder, für ehelich erklärte Kinder, nichteheliche Kinder, Stiefkinder, Adoptivkinder und Pflegekinder. Ein Pflegekindschaftsverhältnis ist nur anzunehmen, wenn ein Kind von den Pflegeeltern auf Dauer wie ein leibliches Kind betreut wird und eine Haushaltsgemeinschaft mit seinen leiblichen Eltern nicht mehr besteht (Abschn. 118 Abs. 2 VStR).

c) Zusammenveranlagung mit Kindern unter 18 Jahren

Die Kinder dürfen im Veranlagungszeitpunkt noch nicht das 18. Lebensjahr vollendet haben und müssen mit den Eltern oder den erwähnten Einzelpersonen eine Haushaltsgemeinschaft bilden (§ 14 Abs. 1 Nr. 2 VStG).

d) Zusammenveranlagung mit Kindern zwischen 18 und 27 Jahren

Die Zusammenveranlagung aller Beteiligten erfolgt auf ihren gemeinsamen Antrag, wenn die nachstehenden Voraussetzungen (aa-dd) sämtlich im Veranlagungszeitpunkt erfüllt sind:

e) Zusammenveranlagung mit Kindern über 27 Jahren

Abgesehen von den nachstehend unter f dargestellten Fällen kommt eine Zusammenveranlagung von Ehegatten oder Einzelpersonen mit Kindern, die das 27. Lebensjahr im Veranlagungszeitpunkt vollendet haben, bei gemeinsamem Antrag nur unter den vorstehend in dd aufgeführten Voraussetzungen in Betracht, wenn der Abschluß der Berufsausbildung durch Umstände verzögert worden ist, die keiner der Antragsteller zu vertreten hat. Als ein solcher Umstand ist stets die Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes oder Zivildienstes, das Fehlen eines Studienplatzes sowie der berufsbe- S. dingte Wohnortwechsel des Stpfl. anzusehen (§ 14 Abs. 2 Nr. 1 VStG). Zu solchen Umständen, die zwingend von außen eingreifen und auf deren Eintritt bzw. Nichteintritt die Beteiligten keinen Einfluß nehmen können, gehören z. B. Erkrankungen, Schwierigkeiten in der Finanzierung der Ausbildung u. dgl. Nicht darunter fallen also grds. Umstände , die man selbst auf Grund freier Willensentschließung herbeigeführt hat. Die Anrechnung eines freiwillig geleisteten Dienstes auf den Grundwehrdienst wird nur bis zur Dauer von 15 Monaten als ein solcher Umstand anerkannt. S. hierzu auch Abschn. 125b Abs. 6 VStR und BFH v. 7. 5. 71, BStBl II S. 696.

f) Zusammenveranlagung mit erwerbsunfähigen Kindern

Nach § 14 Abs. 2 Nr. 2 VStG erfolgt auf gemeinsamen Antrag aller Beteiligten Zusammenveranlagung der Ehegatten oder Einzelpersonen mit Kindern ohne Rücksicht auf deren Lebensalter, wenn diese wegen körperlicher oder geistiger Gebrechen dauernd außerstande sind, sich selbst zu unterhalten. Diese Voraussetzung ist insbes. gegeben, wenn das Kind erwerbsunfähig i. S. von § 6 Abs. 3 Nr. 1 und Abs. 4 Nr. 1 VStG ist. Nach Abschn. 121 Abs. 1 VStR ist Erwerbsunfähigkeit bei einer Minderung der Erwerbsfähigkeit von mehr als 90 v. H. anzunehmen (BFH v. 30. 4. 85, BStBl II S. 408).

Werden Eltern nicht zusammen veranlagt, kann die Zusammenveranlagung mit einem Elternteil beantragt werden. Eine Zusammenveranlagung mit den Eltern ist ausgeschlossen, wenn das Kind bereits nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 VStG mit seinem Ehegatten zusammen zu veranlagen ist. S. auch Abschn. 125c und 121 Abs. 1 VStR.

19. Änderungen in der Zusammenveranlagung

Nach dem Veranlagungszeitpunkt können Änderungen der Zusammenveranlagung, z. B. durch Tod eines Ehegatten, Scheidung einer Ehe, Tod eines Kindes, Vollendung des 18. Lebensjahres eines Kindes, Eheschließung, Geburt eines Kindes, eintreten. Diese Gründe können innerhalb des Hauptveranlagungszeitraums zu Neuveranlagungen führen (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 VStG). Scheidet ein Stpfl. aus der Haushaltsgemeinschaft aus, so wird er am nächsten Veranlagungszeitpunkt, falls er eigenes stpfl. Vermögen besitzt, selbständig veranlagt. Im Fall des Todes einer der zusammenveranlagten Personen beschränkt sich die Zusammenveranlagung auf die Überlebenden. Scheidet ein Stpfl. deshalb aus der Zusammenveranlagung aus, weil er beschränkt stpfl. wird, so wird für ihn eine Nachveranlagung (§ 17 Abs. 1 Nr. 3 VStG), für die übrigen Beteiligten eine Neuveranlagung auf den nächsten Veranlagungszeitpunkt (vorausgesetzt, daß dieser nicht mit einem Hauptveranlagungszeitpunkt zusammenfällt) erforderlichenfalls durchgeführt. Wegen Neuveranlagung bei Beendigung der Berufsausbildung eines Kindes s. BFH v. 15. 2. 74, BStBl II S. 347.

Für einen Stpfl. kann es auch ohne besondere Mitteilung des FA allein auf Grund des gesamten Sachverhalts erkennbar i. S. von § 174 Abs. 3 Satz 1 AO sein, daß das FA in der irrtümlichen Annahme, er und sein Kind seien einzeln zur VSt zu veranlagen, eine Zusammenveranlagung nicht durchgeführt hat. Erkennbarkeit in diesem Sinne kann z. B. vorliegen, wenn ein Kindesvermögen von beachtlicher Größenordnung in dem VSt-Bescheid des Stpfl. nicht berücksichtigt und ein VSt-Freibetrag für das Kind nicht gewährt worden ist (BFH v. 21. 12. 84, BStBl 1985 II S. 283).

V. Bemessungsgrundlage

Die Vermögensteuer - Bemessungsgrundlage

20. Grundsätze

1. Die Behandlung des Gesamtvermögens, das bei unbeschränkt Stpfl. die Bemessungsgrundlage bildet (vgl. § 1 Abs. 3 VStG), und des Inlandsvermögens, das bei beschränkt Stpfl. anzusetzen ist (vgl. § 2 Abs. 2 VStG), wird in § 4 VStG erläutert.

   Bei unbeschränkt Stpfl. ist darunter das Gesamtvermögen i. S. des BewG, und zwar der §§ 114-120 BewG zu verstehen.

   Nach § 114 Abs. 2 BewG gehören zum Gesamtvermögen nicht die WG, die nach den Vorschriften des VStG oder anderer Gesetze von der VSt befreit sind. S. hierzu Ziff. 8 und nachfolgend unter Ziff. 24. Das Gesamtvermögen der zusammen zu veranlagenden Personen (vgl. Ziff. 16-19) ist zusammenzurechnen.

   Auch die stl. Zurechnungsvorschrift des § 120 BewG ist zu beachten, nach der bei der fortgesetzten Gütergemeinschaft das ganze Gesamtgut dem überlebenden Ehe- S. gatten zugerechnet wird, wenn dieser unbeschränkt stpfl. ist. S. auch BFH v. 10. 11. 67, BStBl 1968 II S. 170, und BB 1972 S. 217 ff.

2. Das Inlandsvermögen bei beschränkt Stpfl. ergibt sich aus § 121 BewG und bei erweiterter beschränkter Steuerpflicht aus dem AStG. Wegen der Einzelheiten vgl. Ziff. 9.

21. Ermittlung des Gesamtvermögens

Die Errechnung des Gesamtvermögens i. S. des BewG erfolgt i. d. R. nach dem folgenden Schema:

Aus diesem Gesamtvermögen ist das „stpfl. Vermögen„ zu errechnen (vgl. unten Ziff. 37).

Bei Körperschaften i. S. des § 97 Abs. 1 BewG, bei denen alle WG gewerblichen Betrieb bilden, wird trotzdem nicht immer der EW des BV gleichzeitig das Gesamtvermögen darstellen. Das wird z. B. dann nicht der Fall sein, wenn für die Ermittlung des Gesamtvermögens noch Befreiungen nach § 3 Abs. 1 Nr. 3, 4 VStG bzw. § 117 BewG in Betracht kommen (s. im einzelnen Abschn. 109c Abs. 2 VStR). Bei den unter § 97 Abs. 2 BewG fallenden Rechtspersönlichkeiten muß die Ermittlung des Gesamtvermögens wie bei natürlichen Personen erfolgen.

22. Übernahme der Einheitswerte

a) Grundsätze

Im Rahmen der VSt-Veranlagung braucht bei der Errechnung des Rohvermögens eine Ermittlung und Bewertung der zu den ersten drei Vermögensarten (land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Grundvermögen, BV) gehörenden WG bzw. wirtschaftlichen Einheiten i. d. R. nicht zu erfolgen. Hierfür müssen, wenn es sich um inländisches Sachvermögen handelt, bereits in einem gesonderten Verfahren EW festgestellt worden sein. Ausnahmsweise kann es auch zum Ansatz eines bereits festgestellten EW beim sonstigen Vermögen kommen, nämlich dann, wenn ein Mineralgewinnungsrecht außerhalb eines gewerblichen Betriebs beim Verpächter anzusetzen ist.

Die Feststellungen in diesem EW-Verfahren hinsichtlich des Werts, der Art und der Zurechnung (des Eigentümers bzw. Miteigentümers) sind bindend und deshalb unverändert bei der VSt-Veranlagung zu übernehmen (vgl. § 182 AO, § 114 Abs. 3 BewG, Abschn. 93 VStR).

b) Sondervorschrift für die Anwendung der Einheitswerte 1964

Während der Geltungsdauer der auf den Wertverhältnissen am 1.1.1964 beruhenden EW des Grundbesitzes ist bei der VSt die Sondervorschrift des § 121a BewG zu beachten: Die zum Grundvermögen gehörenden Grundstücke sind mit 140 v. H. des EW anzusetzen. Für die EW der Betriebe der Land- und Forstwirtschaft kommt dieser Zuschlag nicht in Betracht.

Gehören zu einem gewerblichen Betrieb wie Grundvermögen bewertete Betriebsgrundstücke, so sind diese ebenfalls bereits bei der Ermittlung des EW des gewerblichen Betriebs mit 140 v. H. des EW angesetzt worden. S. auch Abschn. 1 und 3 VStR. S.

23. Ausländisches Sachvermögen

Es muß, wenn überhaupt ein Ansatz in Betracht kommt (z. B. DBA, Beschlagnahme, Enteignung u. dgl.; s. auch Ziff. 8 und Abschn. 91 VStR), im Rahmen der Veranlagung ermittelt und bewertet werden, da für solche wirtschaftlichen Einheiten keine EW vorhanden sind. Die Abgrenzung der wirtschaftlichen Einheiten ist nach § 2 BewG vorzunehmen. Beim ausländischen Grundbesitz sind nicht nur die Bestandteile, sondern auch das Zubehör einzubeziehen. Nicht einzubeziehen sind Zahlungsmittel, Geldforderungen, Wertpapiere und Geldschulden.

Die Bewertung erfolgt in diesen Fällen mit dem gemeinen Wert am Stichtag. Das gilt auch für Grundbesitz und Mineralgewinnungsrechte, da § 27 BewG nur für die Feststellung von EW gilt. Vgl. § 31 BewG, Abschn. 54, 91 VStR.

Nach manchen DBA (z. B. Argentinien, Brasilien, Spanien und Schweiz) unterliegt das in diesen Staaten belegene unbewegliche Vermögen eines in der Bundesrepublik unbeschränkt Stpfl., das nicht einer dort gelegenen Betriebsstätte gehört (also privater Grundbesitz, Ferienhaus, Ferienwohnung), der deutschen VSt mit dem gemeinen Wert.

24. Vermögensteuerliche Begünstigung bestimmter wirtschaftlicher Einheiten und Gegenstände

Bei der Ermittlung des Gesamtvermögens (und auch bei Feststellung des Inlandsvermögens beschränkt Stpfl.) sind bestimmte wirtschaftliche Einheiten bzw. Gegenstände nur mit einem Teil ihres Wertes bzw. EW oder gar nicht anzusetzen.

a) Gegenstände, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt

Zu aa) und bb): Vgl. auch z. B. BFH v. 14. 11. 80, BStBl 1981 II S. 251, und Abschn. 94 VStR; s. auch NWB F. 2 S. 4053.

Zur Vergünstigung für rekultivierte Baggerseen, die als Erholungsgebiete genutzt werden, vgl. OFD München v. 11. 12. 78, NWB DokSt Erl. F. 9A § 115 BewG Rz. 2/79, und für Grundbesitz bei Nutzung durch „Besichtigung„ Nds. FinMin v. 26.11.80, BB S. 1839.

Schulden und Lasten, die mit derartigen WG in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind ohne Rücksicht darauf, daß das WG selbst bei der Vermögensermittlung nur S. mit 40 v. H. seines Werts oder überhaupt nicht angesetzt wird, stets in vollem Umfang abz. (vgl. § 118 Abs. 2 BewG und Ziff. 36 insbes. wegen des Abzugs der kapitalisierten Erhaltungslast aus der Denkmalspflege).

S. auch BFH v. 15. 6. 83, BStBl II S. 658 (Unterhaltslasten bei unter Denkmalschutz stehendem Grundbesitz nur bei rechtlich verbindlicher Verpflichtung abzugsfähig) sowie Aufsatz Kurth „Denkmalgeschützte Immobilie als steuerbegünstigte Kapitalanlage„ (Beilage 19 zu DB Nr. 33/1985) und gemeins. Länder-Erl. v. 21.10.85, BStBl. I S. 648 (wegen der Bewertung des unter Denkmalschutz stehenden Grundbesitzes). Die auf einem Grundstück ruhende Grunddienstbarkeit ist nur im Sinne eines Veränderungsverbots zu verstehen, welche keine Verpflichtung zur Instandhaltung eines unter Denkmalschutz stehenden Gebäudes enthält (BVerfG v. 10. 4. 84 1 BvR 1474/83).

b) Krankenhäuser

Der für das BV einer vom Eigentümer betriebenen Krankenanstalt festgestellte EW oder der auf die Krankenanstalt entfallende Teil des EW bleibt außer Ansatz, wenn die Krankenanstalt im vorausgegangenen Kj in besonderem Maße der minderbemittelten Bevölkerung gedient hat. Diese Begünstigungsvorschrift hat vor allem für Privatpersonen bzw. private Personengesellschaften Bedeutung, die Inhaber einer Privatkrankenanstalt sind. Juristische Personen des privaten Rechts werden i. d. R. bereits nach § 3 Abs. 1 Nr. 12 VStG von der VSt befreit sein. Voraussetzung für die Begünstigung ist, daß das Krankenhaus in dem Kj, das dem Veranlagungszeitpunkt vorangeht, die Voraussetzungen des § 67 Abs. 1 oder 2 AO erfüllt hat. Nach dieser Vorschrift müssen bei Krankenhäusern, die unter die BundespflegesatzVO fallen, mindestens 40 v. H. der jährlichen Pflegetage auf Patienten entfallen, bei denen nur der allgemeine Pflegesatz nach § 3 oder der besondere Pflegesatz nach § 4 der BundespflegesatzVO zuzüglich gesondert berechenbarer Kosten nach §§ 5, 7 dieser VO berechnet werden. Bei Krankenhäusern, die nicht unter die BundespflegesatzVO fallen, dürfen für die genannten Pflegetage keine höheren Entgelte berechnet werden. Die Voraussetzungen des § 116 BewG decken sich - abgesehen von dem Fall der Verpachtung des Privatkrankenhauses, bei der die Steuerbefreiung nicht eintritt - mit denen des § 3 Nr. 20 GewStG. Die zur GewSt getroffenen Feststellungen können deshalb auch für die VSt übernommen werden (Abschn. 95 VStR).

Nach dem BFH-U. v. 21. 11. 69, BStBl 1970 II S. 200, bleibt der EW für das BV einer Krankenanstalt nach § 116 BewG nur dann außer Ansatz, wenn er positiv ist. Ein negativer EW ist aber bei der Ermittlung des Gesamt- oder Inlandsvermögens zu berücksichtigen, sonst würde sich eine Benachteiligung für den Eigentümer ergeben. Betrifft der EW sowohl begünstigtes Vermögen (Krankenhaus) als auch nichtbegünstigtes Vermögen (z. B. ärztliche Privatpraxis), so ist er aufzuteilen. Nach Abschn. 95 Abs. 2 VStR bestehen keine Bedenken, wenn die WG, die dem Krankenhaus dienen, bei der Ermittlung des EW nicht erfaßt werden. Für das Grundstück, in dem sowohl das Krankenhaus als auch die Privatpraxis sich befinden, werden u. E. die Regeln des § 99 BewG zu gelten haben. Dienen mehr als 50 v. H. des Grundstücks dem Krankenhaus, so bleibt u. E. das ganze Grundstück außer Ansatz. Die anderen WG werden entsprechend ihrer Nutzung aufzuteilen sein. Bei einer Nutzung von mehr als 50. v. H. für den begünstigten Zweck wird das WG voll außer Ansatz bleiben dürfen (vgl. sinngemäß Abschn. 5 Abs. 3 VStR). Schulden und Lasten im Zusammenhang mit dem Krankenhaus bleiben ebenfalls außer Ansatz (§ 118 Abs. 2 BewG).

c) Versorgungs- und Verkehrsunternehmen

aa) Öffentliche Versorgung mit Wasser

Das BV, das unmittelbar und nicht nur vorübergehend der Gewinnung, Lieferung und Verteilung von Wasser zur öffentlichen Versorgung dient, ist bei der Ermittlung des Gesamtvermögens außer Ansatz zu lassen. Dient es gleichzeitig auch anderen Zwecken, so ist es entsprechend der jeweiligen Nutzung aufzuteilen (§ 117 Abs. 2 BewG). Die S. Begünstigung gilt nach § 121 Abs. 3 BewG auch im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht. S. im einzelnen ab 1.1.80 gem. Länder-Erl. v. 25.3.80, BStBl I S. 224 (Begriff des Versorgungsunternehmens und der „öffentlichen Versorgung„, begünstigtes BV, Aufteilung des Betriebsvermögens).

bb) Verkehrsbetriebe, Hafenbetriebe, Flughafenbetriebe

Bei der Ermittlung des Gesamtvermögens wird außer Ansatz gelassen das BV von Verkehrs-, Hafen- und Flugplatzbetrieben des Bundes, eines Landes, einer Gemeinde, eines Gemeindeverbandes oder eines Zweckverbandes sowie von rechtlich selbständigen Unternehmen dieser Art, deren Anteile ausschließlich dem Bund, einem Land, einer Gemeinde, einem Gemeindeverband oder einem Zweckverband gehören und deren Erträge ausschließlich diesen Körperschaften zufließen. Darüber hinaus sind auch sonstige Unternehmen dieser Art, die sich nicht ausschließlich im Eigentum von juristischen Personen des öffentlichen Rechts befinden, von der VSt befreit, soweit ihr Vermögen dazu bestimmt ist, unter der Auflage der Beförderungspflicht (Kontrahierungspflicht), der Betriebspflicht und des Tarifzwangs dem öffentlichen Verkehr zu dienen.

Die unter § 117 Abs. 1 Nr. 2 BewG fallenden Unternehmen müssen sich also ausschließlich im Eigentum der öffentlichen Hand befinden. Zu den Verkehrsbetrieben rechnen auch Verbundgesellschaften, nicht jedoch zentrale Omnibusbahnhöfe und Parkstättenbetriebe (Bayer. FinMin v. 9.11.81, NWB DokSt Erl. F. 9A § 117 BewG Rz. 2/82). Wegen der Beurteilung eines in einem Betrieb zusammengefaßten Verkehrs- und Versorgungsbetriebs s. BFH v. 26. 6. 81, BStBl II S. 640.

Die unter § 117 Abs. 1 Nr. 3 BewG fallenden Unternehmen stehen mindestens teilweise in privatem Eigentum. Bei ihnen bleibt nur der Teil des Vermögens außer Ansatz, der unter der Auflage der Betriebspflicht, der Beförderungspflicht und des Tarifzwangs dem öffentlichen Verkehr dient.

Wegen Einzelheiten s. gem. Länder-Erl. v. 25.3.80, BStBl I S. 224, insbes. Abschn. 2 und 3. Nach dem BFH-U. v. 21. 1. 83 (n. v.) ist Vermögen bei Hafenbetrieben, das Umschlags- und Lagerzwecken dient, auch vermögensteuerbefreit. Insoweit ist der Erl. v. 25.3.80 überholt (FinMin NW v. 6.1.84, BB S. 198).

Zu aa) und bb): Eine Befreiung von der GewKapSt besteht nicht.

Über die Gewährung der Steuerbegünstigung ist im VSt-Veranlagungsverfahren zu entscheiden (BFH v. 17. 10. 80, BStBl 1981 II S. 249; Abschn. 109c VStR).

§ 117 BewG gilt auch für Inlandsvermögen (§ 121 Abs. 3 BewG). - Ergibt sich bei Aufteilung des Vermögens eine Überschuldung des begünstigten Teils, wird eine sinngemäße Anwendung des zu § 116 BewG ergangenen BFH-U. v. 21. 11. 69, BStBl 1970 II S. 200 (nur positive EW bleiben außer Ansatz, negative EW werden bei Ermittlung des Gesamtvermögens berücksichtigt) von der FinVerw abgelehnt (FinMin NW v. 4.9.70, Bew-Kartei NW, Anw. 6 zu 117 BewG).

25. Freibetrag beim inländischen Betriebsvermögen

Durch das StEntlG 1984 ist § 117a BewG eingefügt worden. Es gewährt für das inländische BV zwei Vergünstigungen (§ 117a Abs. 1 BewG) und für Handelsschiffe eine zusätzliche Vergünstigung (§ 117a Abs. 2 BewG). Zu dieser Vorschrift ist ein gleichlautender Länder-Erl. v. 30.1.84 (BStBl I S. 149) ergangen. Weitere Erläuterungen sind im Abschn. 95a VStR enthalten. Vgl. auch NWB F. 9 S. 2143.

a) Freibetrag nach

Bei Ermittlung des Gesamtvermögens wird beim inländischen positiven BV ein Freibetrag von 125 000 DM gewährt. Das gilt nur bei unbeschränkt Stpfl., da nur diese „Gesamtvermögen„ haben. Bei beschränkt Stpfl. kommt diese Befreiung über § 121 Abs. 3 Satz 1 BewG ebenfalls in Betracht, ebenso für erweitert beschränkt Stpfl. i. S. des § 3 AStG.

Maßgebend ist das BV, für das ein EW festgestellt werden kann. Dazu rechnet also auch das den freien Berufen dienende Vermögen sowie Beteiligungen an PersGes. Bei erweiterter beschränkter Steuerpflicht gehört dazu auch das im erweiterten Inlandsvermögen zu erfassende Vermögen einer ausländischen Zwischengesellschaft. S.

b) Ansatz des 125 000 DM übersteigenden Teils des inländischen Betriebsvermögens

Der den Freibetrag nach § 117a Abs. 1 Satz 1 BewGübersteigende Teil des inländischen BV ist mit 75 v. H. anzusetzen. Diese Begünstigung gilt nicht nur für unbeschränkt Stpfl., sondern auch für das inländische BV beschränkt Stpfl. (§ 121 Abs. 3 i. V. mit § 117a Abs. 1 und 2 BewG).

c) Die besondere Begünstigung für Handelsschiffe

Das BV, das auf Handelsschiffe entfällt, ist, soweit es 125 000 DM übersteigt, nicht mit 75 v. H., sondern nur mit der Hälfte anzusetzen. Es muß sich um Handelsschiffe i. S. des § 34c Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG handeln. Das sind eigene oder gecharterte Handelsschiffe, die im Wj vor dem Stichtag im internationalen Verkehr betrieben werden, d. h. überwiegend in einem Seeschiffahrtsregister eingetragen sind und die Flagge der Bundesrepublik Deutschland führen, ferner in diesem Wj überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden. Es gehören auch Handelsschiffe dazu, die für den genannten Zeitraum verchartert werden, wenn sie vom Unternehmer ausgerüstet sind, und die mit dem Betrieb und der Vercharterung in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Neben- und Hilfsgeschäfte.

Das positive BV, das solchen Handelsschiffen dient, ist aus dem übrigen inländischen BV auszusondern. Von diesem Vermögen sind die mit den Handelsschiffen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten abzuziehen. Der Freibetrag von 125 000 DM i. S. des § 117a Abs. 1 Satz 1 BewG ist bei diesem so errechneten, auf die Handelsschiffe entfallenden Vermögen nach § 117a Abs. 2 Satz 2 BewG insoweit zu berücksichtigen, als er nicht schon bei anderem inländischen BV berücksichtigt worden ist. Dazu gehört auch das BV, aus dem das den Handelsschiffen dienende Vermögen ausgesondert worden ist. Bleibt nach Abzug dieses Freibetrags noch ein Teil des Handelsschiffsvermögens übrig, so ist dieser Teil nur mit der Hälfte anzusetzen.

d) Begünstigung bei mehreren zusammenveranlagten Steuerpflichtigen

Bei Zusammenveranlagung erhält jedes Mitglied der Veranlagungsgemeinschaft für sein ihm zugerechnetes BV, soweit dies insgesamt positiv ist, den Freibetrag bis zur Höhe von 125 000 DM. Ein nicht ausgeschöpfter Teil des Freibetrags ist nicht auf andere Mitglieder der Veranlagungsgemeinschaft übertragbar. Für das den Freibetrag übersteigende BV gilt § 117a Abs. 1 Satz 2 bzw. § 117a Abs. 2 BewG. Es muß also bei jedem Beteiligten der Freibetrag und der Ansatz des übersteigenden Teils mit 75 v. H. berechnet werden. Das gleiche gilt für jeden Beteiligten bei Vorhandensein von Handelsschiffsvermögen. Auch hier muß für jeden Beteiligten der anteilige Freibetrag gesondert berechnet werden. S. Beispiele in Abschn. 95a Abs. 3 und 4 VStR.

e) Begünstigung zum 1.1.84 und 1. 1. 85

Wegen der Begünstigung zum 1. 1. 84 und 1.1.85 als persönlicher Freibetrag s. § 124 Abs. 2 BewG und FinMin Schl.-Holst. v. 20.2.85 (DB S. 1164).

26. Ermittlung und Bewertung des sonstigen Vermögens

a) Grundsätze

Während im allgemeinen für die zu den ersten drei Vermögensarten gehörenden wirtschaftlichen Einheiten EW vorhanden sind (vgl. Ziff. 22), ist beim sonstigen Vermögen eine Ermittlung und Bewertung der zu dieser Vermögensart gehörenden WG erforderlich. Für diese WG bestehen keine EW (Ausnahme für EW von Mineralgewinnungsrechten bei Verpachtung außerhalb eines Gewerbebetriebs).

Beim sonstigen Vermögen handelt es sich um WG, die weder zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen noch zum Grundvermögen oder zum BV zu rechnen sind. Es sind entweder Rechte oder körperlich bewegliche Gegenstände. Hinsichtlich der Rechte S. ist die Aufzählung in § 110 BewG eine beispielhafte, hinsichtlich der beweglichen körperlichen WG dagegen eine abschließende (vgl. § 111 Nr. 10 BewG). Zu den als Vermögenswert ansetzbaren Rechten gehören also auch solche, die in § 110 BewG nicht aufgezählt sind. Dazu gehören insbes. Forderungen auf Sachleistungen, z. B. Forderungen auf Übereignung eines Grundstücks (BFH v. 3. 3. 78, BStBl II S. 398), Anspruch auf Herstellung eines Wohnhauses (BFH v. 28. 8. 59, DStZ/B S. 545), Anspruch des Verpächters eines landwirtschaftlichen Betriebs auf Rückgabe des Inventars zum Schätzpreis (RFH v. 16. 2. 34, RStBl S. 374), Anspruch auf Lieferung steuerbefreiter WG (BFH v. 10. 10. 58, BStBl III S. 477), Anspruch auf Herstellung des versprochenen Werks (BFH v. 17. 12. 80, BStBl 1981 II S. 322).

Die Bewertung von Sachleistungsansprüchen wird nicht anders erfolgen können als mit dem stl. Wert der Sache selbst (vgl. BFH v. 3. 3. 78, a. a. O., in Abkehr von früherer Rechtspr.; Abschn. 55 Abs. 7 VStR).

Zu den nicht besonders genannten Rechten gehört auch das Bezugsrecht des Aktionärs gegen die Gesellschaft auf Zuteilung neuer Aktien; es gehört nicht zu den in § 110 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 BewG aufgeführten WG, ist jedoch Teil des sonstigen Vermögens und mit seinem gemeinen Wert anzusetzen (VSt-Kartei OFD München/Nürnberg, K. 1 zu § 110 BewG). Soweit dagegen bewegliche körperliche WG in § 110 BewG nicht ausdrücklich aufgeführt sind; ist ihre Heranführung zur VSt als Teil des sonstigen Vermögens nicht möglich.

Die Heranziehung des sonstigen Vermögens, vor allem der Wertpapiere, verstößt nach Feststellung des BFH und des BVerfG nicht gegen das GG (BFH v. 1. 12. 67, BStBl 1968 II S. 302; v. 1.12.67, BStBl 1968 II S. 293; v. 1.12.67, BStBl II S. 332; BVerfG v. 28. 12. 67 und v. 6.2.68, BStBl 1968 II S. 133). Ebensowenig verstößt nach dem BFH-U. v. 7. 8. 70, BStBl 1971 II S. 292, die Heranziehung eines freiberuflich tätigen RA mit dem zu seiner Altersversorgung angesparten Vermögen (Barvermögen, Wertpapiere) zur VSt nach den Vorschriften des BewG und VStG gegen verfassungsrechtliche und steuerrechtliche Vorschriften.

b) Beteiligung an Realgemeinde

Nach § 3a BewG sind WG, die einer Hauberg-, Wald-, Forst- oder Laubgenossenschaft oder ähnlichen Realgemeinde mit eigener Rechtspersönlichkeit gehören, so zu behandeln, als ob sie den an der Realgemeinde beteiligten Personen zur gesamten Hand gehörten. Die Aufteilung erstreckt sich auf alle WG und alle Schulden und Lasten der Realgemeinde und erfolgt nach Abschn. 93a VStR. Das sonstige Vermögen der Genossenschaft wird also den Genossen entsprechend dem Verhältnis der Genossenschaftsanteile zugerechnet. Bei den Genossen können auch die anteiligen Schulden abgezogen werden. Besteht das Vermögen der Genossenschaft aus Nutzungsrechten am Grundbesitz eines Dritten, das den Genossen anteilig überlassen ist, so wird dieses Recht i. d. R. nach § 34 Abs. 5 BewG in das land- und forstwirtschaftliche Vermögen der Genossen einbezogen sein. Andernfalls ist es als Recht auf wiederkehrende Leistungen sonstiges Vermögen i. S. von § 110 Abs. 1 Nr. 4 BewG.

Im folgenden werden die einzelnen Rechte und körperlichen beweglichen Gegenstände mit kurzen Erläuterungen und Hinweisen auf die VStR 1986 aufgeführt.

27. Unverzinsliche und verzinsliche Kapitalforderungen

Hierzu gehören insbes. Darlehensforderungen, Forderungen aus Kaufverträgen und anderen Schuldverhältnissen, der Anspruch des stillen Gesellschafters auf Grund seiner Kapitaleinlage, Tantiemeansprüche, Forderungen aus festverzinslichen Wertpapieren, Ansprüche aus bereits am Stichtag fälligen Versicherungen usw. Nicht hierunter fallen Forderungen auf andere Leistungen, z. B. Sachforderungen (Bewertung mit dem steuerlichen Wert der zu liefernden Sache), Ansprüche auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen (Bewertung nach §§ 13-16 BewG).

Die Bewertung der Kapitalforderungen erfolgt nach den Grundsätzen des § 12 BewG (mit Ausnahme der nach § 11 BewG zu bewertenden festverzinslichen Wertpapiere; s. hierzu Ziff. 29). Es lassen sich folgende Grundsätze herausstellen, die für Kapitalschulden sinngemäß gelten: S.

a) Ansatz mit dem Nennwert

Das ist nach § 12 Abs. 1 BewG der Regelfall. Nennwert ist der Betrag, der bei Fälligkeit vom Schuldner zu entrichten ist. Wegen „Aufgeld„ und „Abgeld„ s. nachstehenden Stichwortkatalog.

Die Tatsache, daß bei Auszahlung von Tantiemeforderungen LSt und KiSt sowie bei der Auszahlung von Dividendenforderungen KapErtSt einzubehalten ist, stellt keinen „besonderen Umstand„ dar, der eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigt (BFH v. 15. 12. 67, BStBl 1968 II S. 338, 340; v. 16.3.84, BStBl II S. 539).

Die Belastung mit künftiger USt ist bei Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten ein wertmindernder Umstand (BFH v. 16. 1. 70, BStBl II S. 410); s. Abschn. 55 VStR.

b) Ansatz unter dem Nennwert

aa) Uneinbringliche Forderungen

Sie bleiben nach § 12 Abs. 2 BewG außer Ansatz. Maßgebend dafür, ob eine Forderung uneinbringlich ist, sind die Verhältnisse am Stichtag. Ist nach den Einzelverhältnissen zweifelhaft, ob eine Forderung verjährt ist oder ob der Einwand der Verjährung aus besonderen Gründen als Verstoß gegen Treu und Glauben und somit als unzulässige Rechtsausübung angesehen werden müßte, so kann die Forderung entsprechend der Wahrscheinlichkeit, sie durchzusetzen, mit einem unter dem Nennwert liegenden niedrigeren Schätzwert anzusetzen sein (BFH v. 2. 3. 71, BStBl II S. 533; Abschn. 55 Abs. 5 VStR).

bb) Zweifelhafte Forderungen

Die Zweifelhaftigkeit einer Forderung ist ein „besonderer Umstand„, der nach § 12 Abs. 1 BewG den Ansatz mit einem Wert, der unter dem Nennwert liegt, rechtfertigen kann. Ein solcher Fall ist z. B. gegeben, wenn nach den Verhältnissen des Stichtags mit Wahrscheinlichkeit anzunehmen ist, daß mit Verlusten gerechnet werden muß (RFH v. 2. 10. 30, RStBl 1931 S. 182). Das ist auch bei solchen Forderungen denkbar, die zwar dinglich gesichert sind, bei denen der Gläubiger aber trotzdem mit Einbußen rechnen muß (BFH v. 9. 2. 62, HFR 1962 S. 74). Nicht als wertmindernd und nicht als „besonderer Umstand„ sind solche Tatsachen anzusehen, die auf dem Kapitalmarkt oder dem gerade in Betracht kommenden Ausschnitt des Kapitalmarkts allgemein anzutreffen sind und mit denen sich jeder Gläubiger abfinden muß (BFH v. 24. 4. 51, BStBl III S. 124). Auch Schwierigkeiten in der Beurteilung der Rechtslage sind i. d. R. kein besonderer, einen Abschlag vom Nennbetrag rechtfertigender Umstand (BFH v. 1. 9. 61, BStBl III S. 493).

Eine Delkredere-Versicherung wird bei der Forderungsbewertung zu berücksichtigen sein. Der Erfolgsbeitrag bei der Versicherung ist mit dem künftigen negativen Beitrag in dem Forderungsausfall zu saldieren (s. DB 1985 S. 2361). S. auch unter e bei dem nachstehenden Stichwort „Forderungen, strittige und rechtshängige„.

cc) Niedrig verzinsbare Forderungen

Die niedrige Verzinsung einer Forderung ist dann ein „besonderer Umstand„ i. S. von § 12 Abs. 1 BewG, der eine Bewertung unter dem Nennwert begründet, wenn die Realisierbarkeit der Forderung durch Kündigungsbeschränkung für längere Zeit, d. h. für mindestens 4 Jahre ab dem Stichtag, eingeschränkt oder ausgeschlossen ist (BFH v. 2. 12. 55, BStBl 1956 III S. 49; v. 3.3.72, BStBl II S. 516; v. 22.2.74, BStBl II S. 330). Als niedrige, eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigende Verzinsung gilt eine solche unter 4 v. H. S. auch BFH v. 17. 10. 80, BStBl 1981 II S. 247. Wegen der Berechnung nach der Zinsdifferenzmethode s. Abschn. 56 Abs. 4 VStR. Die Langfristigkeit einer gesicherten Forderung ist jedoch für sich allein grds. kein „besonderer Umstand„, der bereits eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigt (BFH v. 20. 3. 59, BStBl III S. 262).

Stehen einer niedrig verzinslichen Kapitalforderung (wie z. B. Guthaben aus Bausparverträgen) wirtschaftliche Vorteile gegenüber, so kommt eine Bewertung unter dem Nennwert nicht in Betracht (Abschn. 56 Abs. 5 VStR und BFH v. 9. 7. 82, BStBl II S. 639). Ist für eine Forderung nicht ein fester Zinssatz maßgebend, sondern hängt die Verzin- S. sung von der Gewinnentwicklung eines Gewerbebetriebs ab, so ist die nach den Verhältnissen des Veranlagungszeitpunkts maßgebende Verzinsung in entsprechender Anwendung des § 15 Abs. 3 BewG zu bestimmen (BFH v. 3. 3. 72, a. a. O.).

Eingehende Einzelheiten mit Berechnungsbeispielen und Formeln bei sog. Ratenkrediten, bei denen der Zinssatz von der Anfangsschuld und nicht von der jeweiligen Restschuld abhängt, enthält der Erl. des FinMin NW v. 12.3.76 (Bew-Kartei NW, Anw. 15 zu § 12 BewG).

dd) Unverzinsliche Forderungen

Nach § 12 Abs. 3 BewG sind unverzinsliche Forderungen, deren Laufzeit mehr als ein Jahr beträgt, und die zu einem bestimmten Zeitpunkt fällig sind, mit dem Betrag zu bewerten, der vom Nennbetrag nach Abzug von Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen (Zinssatz 5,5 v. H.) verbleibt. Für die Berechnung des Gegenwartswerts bestehen Hilfstabellen (Hilfstafel 1 und 1a). Gesetzlich ist festgelegt, daß die Forderungen eine Laufzeit von mehr als einem Jahr haben müssen. Außerdem muß ein bestimmter Fälligkeitszeitpunkt bestehen. Ob dieser Zeitpunkt durch Rechtsgeschäft oder durch Gesetz bestimmt ist, bleibt bedeutungslos. Fehlt ein fester Fälligkeitstermin, fällt die Forderung begrifflich nicht unter § 12 Abs. 3 BewG, sondern unter § 12 Abs. 1 BewG; ihr Wert ist ggf. zu schätzen (s. auch BFH v. 22. 11. 62, BStBl 1963 III S. 46).

Auch bei unverzinslichen Forderungen ist zu beachten, daß eine Abzinsung nicht in Betracht kommt, wenn dem Nachteil der Unverzinslichkeit andere wirtschaftliche Vorteile gegenüberstehen (Abschn. 56 Abs. 5 VStR und BFH v. 8. 11. 55, BStBl III S. 391).

Ist eine unverzinsliche Forderung erst mit dem Tode einer Person fällig, so können nicht die Vervielfältiger des § 14 Abs. 2 BewG, in denen die Verzinsung bereits berücksichtigt ist, zur Berechnung des Gegenwartswerts angewendet werden. Maßgebend ist die mittlere Lebenserwartung, die sich aus der „Allgemeinen Sterbetafel für die Bundesrepublik Deutschland 1970/72„ ergibt (BFH v. 8. 6. 56, BStBl III S. 208; v. 22.11.63, HFR 1964 S. 147; Abschn. 56 Abs. 2 VStR).

Ist eine Forderung ohne weitere Verzinsung in Raten zu tilgen, so kann für die Berechnung der Abzinsung auch die Hilfstafel 2, die für die Berechnung des gegenwärtigen Kapitalwerts von Renten und anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen auf eine bestimmte Zahl von Jahren geschaffen wurde, verwendet werden.

Kaufpreisraten sind regelmäßig auch dann nach § 12 Abs. 3 BewG abzuzinsen, wenn die Vertragsparteien eine Verzinsung ausdrücklich ausgeschlossen haben (BFH v. 25. 6. 74, BStBl 1975 II S. 431, zur ESt).

c) Ansatz über dem Nennwert

Eine Bewertung über dem Nennwert kann nach § 12 Abs. 1 BewG dann gerechtfertigt sein, wenn „besondere Umstände„ einen höheren Wert begründen. Ein solcher Umstand ist i. d. R. insbesondere dann gegeben, wenn die Kapitalforderung hoch verzinslich ist, von seiten des Schuldners für längere Zeit, d. h. für mindestens 4 Jahre ab dem Stichtag, keine Kündigungsmöglichkeit besteht und dieser hohen Verzinsung nicht andererseits wirtschaftliche Nachteile gegenüberstehen. Nach Abschn. 56 Abs. 6 VStR liegt eine solche hohe Verzinsung vor, wenn der Zinssatz über 10 v. H. beträgt. Der Gegenwartswert ist dann in der Weise zu berechnen, daß dem Nennwert der Forderung der Kapitalwert der über den Zinssatz von 10 v. H. hinausgehenden Jahreszinsen hinzugerechnet wird.

Für die Feststellung der normalen Laufzeit solcher Forderungen dürfte i. d. R. nicht die formale Kündigungsmöglichkeit aus § 247 BGB ausschlaggebend sein. Es wird vielmehr auf die wirtschaftliche Betrachtung des Einzelfalls ankommen (vgl. hierzu sinngemäßBFH v. 22.2.74, BStBl II S. 330 und v. 10.2.82, BStBl II S. 351).

Wegen der Bewertung der Einlage des typischen stillen Gesellschafters s. im nachstehenden Stichwortkatalog unter „Stiller Gesellschafter, Ansprüche„.

d) Freibetrag

Wegen des Freibetrags für WG, die unter § 110 Abs. 1 Nr. 1-3 BewG fallen, s. § 110 Abs. 2 und 3 BewG sowie unter Ziff. 30 und die Zusammenstellung in Ziff. 34. S.

e) Einzelheiten in alphabetischer Reihenfolge

Abgeld, Abschlußprovision, Disagio, Damnum

Derartige Beträge, die oft mit einer Darlehensaufnahme zusammenhängen, sind nicht als selbständige Vermögenswerte anzusehen. Die Forderung ist (bei normaler Verzinsung) mit ihrem Rückzahlungsbetrag = Nennbetrag anzusetzen. S. auch OFD München v. 4. 4. 85 (NWB DokSt Erl. F. 9 A § 109 BewG Rz. 9/85); Abschn. 55 Abs. 4 VStR; a. A. 1985 S. 1434.

Aufgeld

Ist ein Aufgeld vereinbart worden, so umfaßt der anzusetzende Wert der Forderungen (und entsprechend der Nennwert der Schuld) auch das Aufgeld. Vgl. Abschn. 55 Abs. 4 VStR.

Auflösend bedingte Ansprüche

werden wie unbedingte angesehen (§ 5 BewG). Der Begriff „auflösend bedingt„ ist streng nach den Grundsätzen des bürgerlichen Rechts auszulegen. Wegen auflösend bedingter Darlehensforderungen s. BFH v. 2. 2. 62, BStBl III S. 159. Rücktrittsrecht als auflösende Bedingung s. BFH v. 27. 10. 67, BStBl 1968 II S. 116. Zum Begriff „Bedingung„ s. auch BFH v. 16. 7. 75, BStBl 1976 II S. 17; v. 6.10.76, BStBl 1977 II S. 211; v. 30.4.71, BStBl II S. 670.

Aufrechnung

Die Aufrechnungsmöglichkeit von Forderungen und Schulden (z. B. bei Steuerschulden und Steuererstattungsansprüchen) ist wegen der Freibeträge nach § 110 Abs. 2 und 3 BewG von wesentlicher Bedeutung. Eine Saldierung kann nur dann vorgenommen werden, wenn am Stichtag bereits Voraussetzungen für eine Aufrechnung gegeben waren (z. B. muß der Steuererstattungsanspruch festgesetzt und die Steuerschuld fällig sein). Ein Steuererstattungsanspruch der Ehefrau kann nicht gegen Steuerschulden des Ehemannes aufgerechnet werden (s. BFH v. 10. 11. 53, BStBl 1954 III S. 26; v. 9.12.54, BStBl 1955 III S. 32; Abschn. 47 Abs. 2 VStR).

Aufschiebend bedingte Ansprüche

sind nicht anzusetzen. Die Begriffe „aufschiebende„ bzw. „auflösende Bedingung„ sind nach ständiger Rspr. des BFH auch im Steuerrecht streng nach den Grundsätzen des bürgerlichen Rechts auszulegen. Vgl. § 4 BewG; aus der umfangreichen Rechtsprechung z. B. BFH v. 25. 2. 72, BStBl II S. 664; v. 26.5.72, BStBl II S. 668; v. 21.7.72, BStBl II S. 872; v. 11.5.73, BStBl II S. 606; v. 16.7.75, BStBl 1976 II S. 17; v. 6.10.76, BStBl 1977 II S. 211.

Das Recht, eine Erklärung über die Verlängerung eines Erbbauvertrags einseitig abzugeben, ist eine echte Bedingung i. S. des § 4 BewG, die im Sprachgebrauch als Option bezeichnet wird (BFH v. 5. 3. 71, BStBl II S. 481). Die Regelungen der §§ 4 ff. BewG gelten nur für rechtsgeschäftliche Bedingungen kraft Parteivereinbarungen, jedoch nicht für gesetzlich bestehende reine Rechtsbedingungen (BFH v. 30. 4. 71, BStBl II S. 670, betr. bewertungsrechtliche Bedeutung von behördlichen Genehmigungen bei Grundstücksverträgen). S. auch Verpflichtung gegenüber nachfolgend Berechtigten (BFH v. 11. 3. 77, BStBl II S. 406).

Zur Verpflichtung, in der Zukunft einen Grundstückskaufvertrag abzuschließen, als aufschiebend bedingte Bedingung (BFH v. 15. 7. 83, BStBl II S. 706); Vorbehalt der Genehmigung eines Grundstückskaufvertrags ist keine aufschiebende Bedingung (BFH v. 25. 7. 84, BStBl II S. 771); Einzahlungsansprüche auf beschlossene, aber an den Stichtagen noch nicht in das Handelsregister eingetragene Kapitalerhöhungen einer GmbH sind nicht anzusetzen, da die Rechtswirksamkeit erst mit der Eintragung entsteht (BFH v. 6. 3. 85, BStBl II S. 388).

Baukostenzuschüsse, anrechenbare,

werden beim sonstigen Vermögen u. E. nach den gleichen Grundsätzen wie Mietvorauszahlungen zu behandeln sein. Vgl. Stichwort „Mietvorauszahlungen„; s. auch Abschn. 49 VStR. S.

Befristete Ansprüche

i. S. des § 8 BewG. Zur Rechtsauslegung s. BFH v. 24. 11. 72, BStBl 1973 II S. 354. Bei gegenseitigen Verträgen setzt eine Befristung (§ 163 BGB) eine Vereinbarung voraus, durch die das Wirksamwerden einer Leistung bis zum Erreichen des in der Zukunft liegenden Termins hinausgeschoben wird. Aufschiebend befristete Ansprüche sind nicht anzusetzen.

„Bewind„, Forderungen nach holländischem Recht

Bei einer Kapitalforderung unter Begründung eines „bewind„ ist nach Feststellung des BFH der Vermögensanfall unbedingt. Es tritt lediglich eine auflösend bedingte Verfügungsbeschränkung ein, die es nicht rechtfertigt, die Kapitalforderung mit einem niedrigeren Wert als dem Nennwert anzusetzen (BFH v. 12. 1. 73, BStBl II S. 440).

Brandversicherungsansprüche

Ist der Brandschaden am Stichtag bereits eingetreten, so ist die Brandversicherungsforderung als Vermögenswert anzusetzen, auch wenn es sich um Hausratsversicherungsansprüche handelt. Steht die Forderung zu, weil ein Gebäude abgebrannt ist, so ist der Anspruch bei Zweckgebundenheit mit dem gemeinen Wert des mit der Versicherungssumme herzustellenden Gebäudes anzusetzen (so RFH, RStBl 1928 S. 58; 1933 S. 845; s. auch RFH, RStBl 1942 S. 461).

Bundesschatzbriefe

Bundesschatzbriefe A sind mit ihrem Nennwert anzusetzen. Das gilt auch für Bundesschatzbriefe B innerhalb der Sperrfrist für die Rückzahlung. Nach Ablauf der Sperrfrist sind sie mit ihrem Rückzahlungswert anzusetzen. Für die Erfassung der Stückzinsen gilt nach Abschn. 58 Abs. 2 VStR die Anweisung in Abschn. 60 Abs. 3 VStR. Danach sind die Zinsansprüche nur dann zusätzlich zu erfassen, soweit sie auf vorangegangene volle Jahreszeiträume entfallen.

Der BMF hat für die Bundesschatzbriefe B die Wertansätze zum 1.1.84, 1.1.85 und 1.1.86 mit Schr. v. 18.1.84 bekanntgegeben (DB 1984 S. 326). Für die Stichtage 1.1.85, 1.1.86 und 1.1.87 s. Bekanntgabe durch Nds. FinMin v. 16.1.85 (DB S. 576) und für die Stichtage 1.1.86, 1.1.87 und 1. 1. 88 s. Zusammenstellung Nds. FinMin v. 21.1.86 (DB S. 556).

Contergan-Schadensfälle, Ansprüche auf Leistungen

Derartige Ansprüche gehören nach § 21 Abs. 1 des Ges. über die Errichtung einer Stiftung „Hilfswerk für behinderte Kinder„ v. 17.12.71 (BGBl I S. 2045) nicht zum sonstigen Vermögen.

Dividendenanspruch

Der Dividendenanspruch des Gesellschafters einer KapGes entsteht erst mit der Beschlußfassung über die Gewinnausschüttung durch die General- bzw. Hauptversammlung (RFH v. 11. 7. 40, RStBl S. 823; v. 13.11.41, RStBl 1942 S. 43). Bei der Bewertung der Forderung ist die einzubehaltene KapErtSt nicht abziehbar (BFH v. 15. 12. 67, BStBl 1968 II S. 340). - S. auch BFH v. 25. 3. 83, BStBl II S. 444.

Entschädigungsforderung

wegen Enteignung eines Grundstücks s. BFH v. 11. 10. 68, BStBl 1969 II S. 123.

Erbauseinandersetzungsforderungen

S. BFH v. 20. 3. 59, BStBl III S. 262.

Erbbauzinsen

Vorleistungen auf künftige Erbbauzinsen stellen keinen selbständigen Vermögenswert dar (BFH v. 10. 11. 82, BStBl 1983 II S. 116).

Finanzierungsschätze des Bundes

Bewertung nach den Grundsätzen des Abschn. 58 Abs. 1 und 60 Abs. 3 VStR vereinfacht in der Weise, daß im ersten Laufjahr der Kaufpreis, im zweiten Laufjahr der Rückzahlungswert abzüglich der Hälfte des gesamten Zinsertrags angesetzt wird (Nds. FinMin v. 3.5.82, DB S. 1145). S.

Flurbereinigungsverfahren, Anspruch auf Geldabfindung

Der Entstehungsanspruch richtet sich allein nach dem Flurbereinigungsgesetz. Er ist rechtlich mit der Einwilligung der Flurbereinigungsbehörde zu der Verhandlungsniederschrift entstanden, in der der Teilnehmer seine Zustimmung zu der Geldabfindung gibt (BFH v. 22. 2. 74, BStBl II S. 332).

Forderungen in ausländischer Währung

Ansatz mit Umrechnungskurs vom Stichtag, der jeweils in einer Zusammenstellung auf den 31. 12. eines Kalenderjahrs im BStBl Teil I veröffentlicht wird. Diese Umrechnungskurse tragen nur den Währungsverhältnissen Rechnung. Wertmindernde Umstände sind nach den allgemeinen Regeln des § 12 Abs. 1-3 BewG auszugleichen (s. Hess. FG, rkr. U. v. 8.4.81, EFG S. 439, wertmindernder Umstand, wenn Devisenbestimmungen des ausländischen Staates nur gestatten, daß solche Gelder dort belassen oder investiert werden).

Forderungen, strittige oder rechtshängige

Nach ständiger Rspr. können Forderungen und Schulden, die am Stichtag sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach zweifelhaft waren, grds. entweder sofort mit einem nach dem Grad der Wahrscheinlichkeit ihres Bestehens geschätzten Wert berücksichtigt oder aber unter Anwendung des § 165 AO zunächst durch eine vorläufige Veranlagung berücksichtigt und nach Entscheidung des Rechtsstreits oder sonstiger Klärung der Rechtslage bei der endgültigen Veranlagung mit ihrem dann feststehenden Wert angesetzt werden. Diese Rspr. ist aber nur anwendbar, wenn am Stichtag die Forderung oder Schuld bestritten oder rechtshängig war (BFH v. 18. 12. 70, BStBl 1971 II S. 375). Wegen Ansatz und Bewertung einer möglicherweise am Stichtag verjährten Forderung s. das zur GrESt ergangene BFH-U. v. 2. 3. 71, BStBl II S. 553. S. zu diesem Fragenkreis auch unter „Schulden, strittige„ in Ziff. 36b.

Gewinnanspruch des stillen Gesellschafters. S. Stichwort „Stiller Gesellschafter„.

Gewinnausschüttungen einer GmbH

Der Anspruch eines Gesellschafters auf Ausschüttung des Jahresgewinns entsteht erst mit Feststellung der Jahresbilanz und Beschluß der Gesellschafter über die Gewinnverteilung. Bis zu diesem Zeitpunkt ist der Anspruch aufschiebend bedingt (BFH v. 25. 3. 83, BStBl II S. 444).

Gewinnungsrechte in der Erdöl- und Erdgasgewinnungswirtschaft

Die Einzelfragen, insbes. hinsichtlich der Entstehung immaterieller WG bei Erwerb und Gewinnung der Rechte, sind im Erl. des Nds. FinMin v. 15.2.82 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 109 BewG Rz. 34/82) zusammengestellt.

Grundschuld, forderungslose

Sie gehört nach dem U. des FG Köln v. 19. 9. 84 (EFG 1985 S. 59) dann zum sonstigen Vermögen, wenn sie nicht einredebehaftet ist. Im Streitfall wurde die vom Eigentümer an seinem Grundstück bestellte Briefgrundschuld nach Übereignung des Grundstücks an seine Söhne zur Fremdgrundschuld, die den bisherigen Eigentümer zur Forderung einer bestimmten Geldsumme berechtigte.

Heimfallrecht

Die Forderung des Verpächters auf entschädigungslose Überlassung eines auf gepachtetem Grund und Boden vom Pächter errichteten Gebäudes muß als Wirtschaftsgut angesetzt werden (BFH v. 9. 10. 64, BStBl III S. 628).

Hypothekenforderungen und sonstige langfristige Forderungen

S. Ausführungen oben unter a und b hinsichtlich des Wertansatzes.

Investitionshilfeabgabe

Der Anspruch auf Rückzahlung der Investitionshilfeabgabe ist als Kapitalforderung anzusetzen. Wegen der Unverzinslichkeit errechnet sich bei vereinfachter Annahme S. der Rückzahlung spätestens Ende 1993 am 1.1.86 ein Gegenwartswert von 65,160 % (Hilfstafel 1 zum BewG). - Noch nicht entrichtete Investitionshilfeabgabe ist mit dem Nennbetrag abzugsfähig. S. Nds. FinMin v. 21.5.85 DB S. 1319; DB 1984 S. 144; 1985 S. 1718.

Kaufpreisforderungen, insbesondere bei Grundstücksverkäufen

Solche Forderungen sind nur dann als Kapitalforderungen ansetzbar, wenn sie im Veranlagungszeitpunkt bereits entstanden sind. Sie entstehen erst mit der notariellen Beurkundung des Grundstücksveräußerungsgeschäfts (BFH v. 21. 1. 74, BStBl II S. 263).

Keine Zerlegung einer gestundeten Kaufpreisforderung in Kapital- und Zinsanteil bei offenem Zahlungszeitpunkt (BFH v. 14. 2. 84, BStBl II S. 550). Bewertung einer gestundeten Kaufpreisforderung mit Nennwert bei Laufzeit unter einem Jahr (BFH v. 10. 10. 84, BStBl 1985 II S. 105). Ansatz einer Kaufpreisforderung bei Grundstücksüberlassung im Rahmen einer Erbauseinandersetzung statt des anteiligen EW (BFH v. 6. 3. 85, BStBl II S. 380). Eine Kapitalforderung ist als endgültig entstanden anzusehen, wenn der Anspruch vertraglich festgelegt ist und am maßgebenden Stichtag lediglich in der Höhe vom Geschäftsergebnis abhängt, das Geschäftsjahr aber abgelaufen ist (BFH v. 17. 4. 85, BStBl II S. 389).

Kaufpreisraten, Ansprüche

Zur Abgrenzung gegenüber Renten s. BFH v. 3. 10. 69, BStBl 1970 II S. 240. Kaufpreisraten sind regelmäßig auch dann nach § 12 Abs. 3 BewG abzuzinsen, wenn die Vertragsparteien eine Verzinsung ausdrücklich ausgeschlossen haben (BFH v. 25. 6. 74, BStBl 1975 II S. 431).

Mietvorauszahlungen

Mietvorauszahlungen sind mit dem Kapitalwert des Mietwohnrechts nach § 110 Abs. 1 Nr. 4 BewG unter Beachtung des § 16 BewG (Jahreshöchstwert!) anzusetzen; jedoch keine Beschränkung, wenn es sich um Mieterdarlehen handelt. Vgl. auch Ziff. 31 und BFH v. 10. 4. 63, BStBl III S. 356.

Packing-Anteil bei Forderungsbewertung

Unter Packing-Gebühr ist der Betrag zu verstehen, den der Kreditgeber (z. B. Bank) dem Kreditvermittler auf Grund des Abschlusses des Kreditvertrags für seine Vermittlungsleistung zahlt. Sie wird dem Kreditnehmer über einen entsprechend erhöhten Zins in Rechnung gestellt. Die Packing-Gebühr ist nach dem Erl. FinMin NW v. 5.1.84 (DB 589) vom Nennbetrag der Darlehensforderung abzuziehen, weil sie als kalkulatorischer Bestandteil der Kreditgebühr rechtlich deren Schicksal teile, insbes. als Forderung erst mit Ablauf der jeweiligen Zinsperiode entstehe und bei vorzeitiger Darlehensrückzahlung wie der übrige Teil der Kreditgebühr nur für die verkürzte Laufzeit erhoben werde. Insoweit unterscheide sich die Packing-Gebühr vom Disagio und von der einmaligen Kreditbearbeitungsgebühr.

Pflichtteilsanspruch

ist ein Geldanspruch gegen den Erben, der mit dem Tod des Erblassers entstanden ist (§§2303, 2311 BGB). S. BFH v. 30. 3. 62, HFR 1963 S. 1 S. auch Ziff. 36 unter Stichwort „Pflichtteilslasten„.

Planungs- und Projektierungskosten

Entstehen sie vor Beginn der Bautätigkeit, so führen sie zu einem selbständigen immateriellen Wert, der als Teil des BV oder sonstigen Vermögens anzusetzen ist. Die Bewertung erfolgt beim sonstigen Vermögen mit dem gemeinen Wert. - Sobald mit dem Bau begonnen wird, liegt ein Grundstück im Zustand der Bebauung vor. In diesem Wert sind auch die Planungskosten mit zu berücksichtigen. Der Ansatz eines immateriellen Werts entfällt (Nds. FinMin v. 12.12.85, DB 1986 S. 253).

Schadensersatzforderungen, strittige

Bewertung nach § 12 Abs. 1 BewG unter Berücksichtigung des später klärenden zivilrechtlichen U. i. d. R. kein Verstoß gegen das Stichtagsprinzip; u. U. zunächst vorläufige Veranlagung. In Ausnahmefällen ist jedoch bei erheblichem Prozeßrisiko keine S. Berücksichtigung des späteren Ausgangs des Prozesses zulässig, sondern Schätzung nach dem Grad der Durchsetzbarkeit der Forderung nach den Verhältnissen des Bewertungsstichtags erforderlich (BFH v. 12. 6. 64, HFR 1965 S. 155; v. 5.4.68, BStBl II S. 768).

Schatzanweisungen, unverzinsliche

Diese sog. U-Schätze sind entgegen der Bezeichnung nicht unverzinslich. Die Bezeichnung kennzeichnet nur eine vom sonst üblichen Verfahren abweichende Verzinsungsart. Die Verzinsung erfolgt durch Zinsabzug vom Nominal- oder Einlösungswert (Abzinsungspapier). Die Laufzeit beträgt längstens zwei Jahre. - Die vereinfachte Wertermittlungsmethode des Abschn. 58 Abs. 1 VStR (Nichtberücksichtigung des am Stichtag jeweils laufenden Zinsjahres bei der Bewertung) kann dazu führen, daß der Zinsanspruch u. U. vstl. nicht angesetzt wird (FinMin NW v. 2.3.79, DB S. 869, mit Katalog der einzelnen Schatzanweisungen).

Schwebende Verträge

Rechte daraus sind dann anzusetzen, wenn der eine Vertragsteil seine Verpflichtung im voraus erfüllt hat (RFH, RStBl 1936 S. 618). - Ein Kaufvertrag über ein Grundstück, dessen Vollzug von der durch einen Bebauungsplan zu realisierenden Bebaubarkeit abhängig gemacht wird, ist ein schwebendes Geschäft ohne Ansatzmöglichkeit für Forderungen und Verbindlichkeiten (FG Ba.-Wü., rkr. U. v. 12.6.80, EFG S. 540). S. Abschn. 48 VStR.

Sparbriefe

1. Abgezinste Sparbriefe

   Die vereinfachte Wertermittlungsmethode des Abschn. 58 Abs. 1 VStR soll sinngemäß so durchgeführt werden, daß das am Stichtag laufende Zinsjahr voll der Restlaufzeit zugeordnet wird (vgl. auch FinMin NW v. 14.3.78, NWB DokSt Erl. F. 9A § 12 BewG Rz. 3/79).

2. Aufgezinste Sparbriefe

   Sie werden zum Nennwert verkauft. Für die Zinszahlung bestehen unterschiedliche Regelungen. Für die vstl. Erfassung der Zinsansprüche gelten die Grundsätze des Abschn. 60 Abs. 3 VStR. Zu erfassen sind nur die Zinsen der abgelaufenen vollen Zinsjahre. Die Zinsen des laufenden und der folgenden Zinsjahre bleiben unberücksichtigt.

   Die von den Banken und Sparkassen bei bestimmten Sparmodellen („Sparen mit Zuschlag„ oder „Zuwachssparen„) neben der Verzinsung der Spareinlage nach Ablauf der Festlegungsfrist zu zahlenden Prämien oder Boni stellen wie die Zinsen eine Gegenleistung für die Sparleistung dar. Die Verpflichtung zur Zahlung der Prämien oder Boni ist damit in jedem Jahr der Sparleistung anteilig verursacht worden und deshalb auf die Laufzeit des Sparvertrags zu verteilen (Nds. FinMin v. 29.10.84, NWB DokSt Erl. F. 9A § 103 BewG Rz. 1/85). Beim Sparer wird entsprechend zu verfahren sein.

Sparprämien, Anspruch

S. unter Stichwort „Wohnungsbauprämien„. Es gelten die gleichen Grundsätze.

Steuererstattungsansprüche

Derartige Ansprüche auf Erstattung nichtbetrieblicher Steuern sind anzusetzen, wenn sie am Stichtag bereits entstanden waren und in diesem Zeitpunkt einigermaßen greifbare Aussichten auf Erstattung bestanden (RFH v. 19. 10. 33, RStBl 1934 S. 70). Der Anspruch auf Erstattung der Steuer entsteht mit Ablauf des für die Steuer maßgebenden Steuerabschnitts (OFH v. 25.8.48, Bd. 54 S. 265; BFH v. 28. 4. 64, HFR S. 344; s. auch FG Rhld.-Pf., rkr. U. v. 15.8.83, EFG 1984 S. 220). Ansatz i. d. R. mit Nennbetrag (s. BFH v. 12. 7. 68, BStBl II S. 837). Steuererstattungsansprüche, die durch ein Bp aufgedeckt S. worden sind, müssen nach den gleichen Grundsätzen wie Steuernachzahlungen abgezinst werden (BFH v. 10. 5. 72, BStBl II S. 688, 691; v. 25.5.73, BStBl II S. 623). - Nach dem (rkr.) U. des FG Düsseldorf v. 20. 5. 80 (EFG S. 537) sind Steuererstattungsansprüche, die durch eine Bp aufgedeckt worden sind, als Vermögenswert auf frühere Stichtage zu erfassen. Der Anspruch habe mit dem abgezinsten Wert zu erfolgen. Nach Verwaltungsanweisungen könne die Abzinsung nicht ausgeschlossen werden. Nach diesen Verwaltungsanweisungen sollen Steuerschulden bzw. Steuererstattungsansprüche nur abgezinst werden, wenn die Höhe je Steuerart mindestens 50 000 DM beträgt. Hinsichtlich eines Steuererstattungsanspruchs soll diese Verwaltungsanweisung nur in Betracht kommen, wenn der Stpfl. nicht widerspricht (FinMin NW v. 3.7.81, DB S. 1437). S. auch Abschn. 59 und 47 VStR und Stichtwort „Aufrechnung„.

Stiller Gesellschafter, Ansprüche

Die Einlage des typischen stillen Gesellschafters ist bewertungsrechtlich als Kapitalforderung zu behandeln und rechnet beim stillen Gesellschafter zum sonstigen Vermögen i. S. des § 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG, falls sie nicht ausnahmsweise innerhalb eines gewerblichen Betriebs gegeben wurde und dann Teil des Gewerbebetriebs ist. Der Anspruch auf den Gewinnanteil entsteht mit Schluß des abgelaufenen Wj (vgl. BFH v. 11. 10. 68, BStBl 1969 II S. 123; Abschn. 57 Abs. 2 VStR). Die Kapitalforderung ist nach den Grundsätzen des § 12 Abs. 1 BewG zu bewerten, d. h. mit dem Nennwert anzusetzen, falls nicht besondere Umstände einen höheren oder niedrigeren Wert begründen. Besonders gute, dauernde Gewinnaussichten können u. U. einen höheren Wertansatz rechtfertigen. Das wird jedoch nach dem BFH-U. v. 21. 1. 66 (BStBl III S. 419) nur dann der Fall sein können, wenn der stille Gesellschafter sein festgelegtes Kapital auch für einige Zeit ungestört arbeiten lassen kann und seine Einlage für eine gewisse Zeit seitens des Geschäftsinhabers unkündbar ist.

Der Ansatz mit einem Betrag über dem Nennwert bei besonders guter Verzinsung kommt nur dann in Betracht, wenn die Einlage nach der Vertragsgestaltung seitens des Geschäftsherrn für längere Zeit unkündbar ist, es sich also um eine langfristige Kapitalanlage handelt. Sie liegt nur vor, wenn sie am maßgebenden Zeitpunkt noch wenigstens 4 Jahre währt (BFH v. 7. 5. 71, BStBl II S. 642). Nach Abschn. 56 Abs. 7 VStR wird dafür ein Zeitraum von 5 Jahren angenommen. Dieser Zeitraum gilt auch für die Bewertung nichtnotierter Aktien und Anteile, s. Abschn. 79 Abs. 2 VStR, dessen Grundsätze für die Wertermittlung der Einlage des stillen Gesellschafters übernommen werden sollen (s. auch Beispiel in Abschn. 56 Abs. 7 VStR). Zwischen dem Ansatz bei dem stillen Gesellschafter als Forderung und bei der Gesellschaft als Schuld besteht keine bindende korrespondierende Wirkung. Bei der Gesellschaft selbst erfolgt der Wertansatz mit dem Teilwert, der nicht über dem Nennwert liegt (so BFH v. 2. 2. 73, BStBl II S. 472). Das FG Hamburg hat im (rkr.) U. v. 25.2.80 (EFG S. 402) eine stille Beteiligung, die für mindestens vier Jahre eine Verzinsung von 15 v. H. der Einlage erwarten läßt, mit einem über dem Nennwert liegenden Wert nach § 12 Abs. 1 BewG angesetzt.

Der atypische stille Gesellschafter ist Mitunternehmer. Sein Anspruch ist Teil des Gewerbebetriebs der PerGes und wird mit dem anteiligen EW erfaßt.

Tantiemenansprüche

Diese sind dann anzusetzen, wenn am Stichtag bereits ein vertraglich zugesicherter Anspruch bestand. Ist er nur davon abhängig, daß im betreffenden Wj ein Gewinn erzielt ist, so ist er am Schluß des Wj unbedingt entstanden. Hängt er jedoch davon ab, daß der Gewinn ausgeschüttet wird, so ist er bis zum Zeitpunkt der Beschlußfassung durch die Hauptversammlung aufschiebend bedingt (BFH v. 10. 5. 68, BStBl II S. 703). Im Gegensatz zu den früheren Entscheidungen (BFH v. 10. 5. 63, BStBl III S. 349) vertritt der BFH nach Einführung des LStJA die Auffassung, daß die LSt nicht immanent an die Tantiemeforderung gebunden und damit nicht als wertmindernder Umstand berücksichtigungsfähig sei (vgl. BFH v. 15. 12. 67, BStBl 1968 II S. 338; v. 16.3.84, BStBl II S. 539; Abschn. 55 Abs. 2 VStR). Der BFH bestätigt im U. v. 26.6.70 (BStBl II S. 735) seine Auffassung, daß grds. gewinnabhängige Tantiemen bereits am Schluß des jeweiligen Wj entstanden sind, weil die Feststellung des Jahresergebnisses nur deklaratorische Bedeutung hat. Auch der Umstand, daß der Gewinnanteil eines Vorstandsmitglieds sich aus dem Reingewinn berechnet, der sich nach Vornahme von Abschreibun- S. gen, Wertberichtigungen und Bildungen von Rücklagen und Rückstellungen ergibt, könne an dieser Rechtsauffassung nichts ändern. Ist jedoch die Zahlung der Tantiemen jährlich in das Ermessen der Hauptversammlung bzw. des Vorstands gestellt, so entsteht die rechtliche Verpflichtung zur Zahlung durch den jedes Jahr wieder neu zu fassenden Beschluß des maßgebenden Organs. Liegt der Veranlagungszeitpunkt vor der Beschlußfassung, so ist der Anspruch aufschiebend bedingt und nach § 4 BewG nicht ansetzbar (BFH v. 21. 7. 72, BStBl II S. 872).

Umbauaufwendungen auf gemietete und gepachtete Grundstücke

Aus der Rspr. sowie aus den Verwaltungsanweisungen (Abschn. 50 Abs. 2 und 3 i. V. mit Abschn. 29 Abs. 4 VStR) ergeben sich folgende Grundsätze:

1. Ein- und Umbauten zu vorübergehendem Zweck

   Ansatz des WG„Ein- oder Umbauten„ als immaterielles WG mit seinem gemeinen Wert am Stichtag. Dieser Wert wird im Zeitpunkt der Errichtung den Selbstkosten entsprechen. Bei erheblichen Preisschwankungen der Baukosten wird im Laufe der Nutzung u. U. an den einzelnen Stichtagen Neuberechnung entsprechend dem Kostenindex unter Berücksichtigung der abgelaufenen Nutzungszeit durchzuführen sein. Bei der Bemessung der AfA ist grds. auf die Vertragsdauer des Mietverhältnisses abzustellen. Ist die Nutzungsdauer kürzer oder fehlen vertragliche Vereinbarungen über die Mietdauer, ist die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer maßgebend (BFH v. 24. 8. 84, BStBl II S. 818). Ein Restwert ist nicht anzuhalten (FinMin NW v. 18.4.85, DB S. 1507). Am Stichtag unbedingt bestehende Wiederherstellungsverpflichtungen, Entschädigungen u. dgl. nach Ablauf der Pachtdauer sind mit dem Gegenwartswert zu berücksichtigen. Vgl. hierzu BFH v. 14. 7. 67, BStBl III S. 770, in dem während der Pachtdauer allerdings das Bestehen einer nichtabzugsfähigen aufschiebend bedingten Last deshalb angenommen wurde, weil erst nach Beendigung der Pacht auf ausdrückliches Verlangen des Vermieters der ursprüngliche Zustand wiederhergestellt werden sollte (vgl. auch BFH v. 7. 8. 70, BStBl II S. 842; v. 24.5.84, BStBl II S. 617; v. 24.8.84, BStBl 1985 II S. 40).

   Beim Vermieter ergeben sich keine Besonderheiten, da die Ein- oder Umbauten weder Bestandteil noch Zubehör des Grundstücks sind (§ 95 BGB; BFH v. 18. 6. 71, BStBl II S. 618).

2. Ein- oder Umbauten auf Dauer

   (1)

   Mieterdarlehen durch den Mieter, der den Umbau durchführt. Forderung beim Mieter, Schuld beim Vermieter; bei diesen u. U. Fortschreibung des EW des Grundstücks.

   (2)

   Mietvorauszahlung durch den Mieter, der den Umbau durchführt. Beim Mieter Recht auf wiederkehrende Nutzungen, beim Vermieter entsprechende Verpflichtung. Wegen der Schwierigkeiten der Wertermittlung nach § 16 Abs. 1 BewG kann im Zweifelsfall statt einer Mietvorauszahlung eine Darlehensgewährung angenommen werden.

   (3)

   Keine besonderen Abmachungen über eine Verrechnung des Umbauaufwands

   Ansatz grds. mit gemeinem Wert beim Mieter, der bei Fertigstellung der Baumaßnahmen regelmäßig der Summe der Bauaufwendungen entsprechen wird. Beim Vermieter kann Werterhöhung ggf. zu einer Wert- und u. U. auch Artfortschreibung des EW des Grundstücks führen. Bei ihm ist in diesem Fall eine zusätzliche Belastung zu berücksichtigen. Für die Ermittlung der Höhe dieser Last ist als Jahreswert ein Achtzehntel des Betrags zu berücksichtigen, um den sich der EW des Grundstücks infolge der Wertfortschreibung erhöht hat. Kommt es zu einer solchen Wertfortschreibung, so soll nach Abschn. 50 Abs. 3 letzter Satz VStR wie bei einem Ertragszuschuß verfahren werden. Beim Mieter wäre dann statt des gemeinen Werts - ebenso wie bei einer Mietvorauszahlung - auch nur ein entsprechendes Nutzungsrecht anzusetzen. S.

   Wird der Umbauaufwand durch eine PersGes auf einem Betriebsgrundstück durchgeführt, das einem Gesellschafter gehört, so ist der Umbau so zu betrachten, als ob er vom Eigentümer durchgeführt worden wäre (BFH v. 18. 6. 71, BStBl II S. 618).

   Der BFH hat im U. v. 9. 11. 73 (BStBl 1974 II S. 81) Einbauten und Umbauten in gepachteten und weiter unterverpachteten Grundstücken einer Brauerei als immaterielle WG bezeichnet.

Vermächtnisforderung

Zur Bewertung einer - s. BFH v. 15. 4. 66, HFR S. 403.

Warenrückvergütungen, Ansprüche

Solche Ansprüche sind nur dann anzusetzen, wenn sie am Stichtag bereits unbedingt bestanden haben, wenn auch vielleicht die Höhe des Anspruchs am Stichtag noch nicht genau bekannt war, weil z. B. der dafür maßgebende Gewinn oder Umsatz des Geschäftsjahres noch ermittelt werden mußte. Sie sind jedoch als aufschiebend bedingte Ansprüche nach § 4 BewG nicht anzusetzen, wenn die Gewährung im freien Ermessen des Unternehmens liegt und der Beschluß über die Gewährung erst nach dem Stichtag gefaßt wird. Vgl. Abschn. 57 VStR; s. auch FinMin NW v. 10.12.85 (NWB DokSt Erl. F. 9B § 103 BewG Rz. 7/86).

Wertpapiere, festverzinsliche

die weder an einer deutschen Börse zum amtlichen Handel zugelassen noch in den geregelten Freiverkehr einbezogen sind, können nach § 12 Abs. 1 BewG im allgemeinen in Anlehnung an die Kursnotierungen gleichartiger oder ähnlich ausgestatteter Wertpapiere bewertet werden. Die Vergleichskurse werden vom BMF für die einzelnen Stichtage bekanntgemacht und im BStBl Teil I veröffentlicht. - Ansatz eines gesonderten Zinsanspruchs nur dann, wenn die Voraussetzungen des Abschn. 60 Abs. 3 VStR gegeben sind (s. nachst. Ziff. 28 unter Stichwort „Zinsen . . .„).

Der BFH bestätigt im U. v. 3. 10. 84 (BStBl 1985 II S. 73), daß festverzinsliche Wertpapiere und Stückzinsen getrennt auszuweisende Vermögensgegenstände darstellen.

Bewertung von Pfandbriefen mit abgekürzter Laufzeit in Anlehnung an Kursnotierungen von in Ausstattung und Laufzeit vergleichbaren Pfandbriefen als Grundlage des gemeinen Werts (BFH v. 28. 9. 82, BStBl 1983 II S. 166; s. auch FinMin NW v. 10.12.85, NWB DokSt Erl. F. 9A § 11 BewG Rz. 1/86). S. auch nachstendes Stichwort „Zero-Coupon-Bonds„.

Wohnungsbauprämien, Ansprüche

Der Anspruch entsteht mit Ablauf des Kj, für das die Prämie gewährt wird (BFH v. 12. 10. 73, BStBl II S. 82). Nach Abschn. 59 Abs. 2 VStR soll er nur dann erfaßt werden, wenn er auch tatsächlich geltend gemacht wird. Die Möglichkeit einer späteren Zurückzahlung unter bestimmten Voraussetzungen ist als auflösende Bedingung nach § 5 BewG nicht zu berücksichtigen.

Zero-Coupon-Bonds

Im Kapitalmarkt werden seit kurzer Zeit sog. Zero-Coupon-Bonds angeboten. Sie sind ihrer Natur nach festverzinsliche Wertpapiere, bei denen die Zinsen nicht wie gewöhnlich zu bestimmten Terminen in festen Beträgen an den Inhaber geleistet werden, sondern in dem Unterschiedsbetrag zwischen Emissionspreis und Einlösungspreis (Diskont) liegen. Dieser Kapitalertrag fließt am Ende der Laufzeit zu (s. BMF v. 14. 1. 83, DB S. 422, betr. estl. Behandlung) - Bei der VSt sind börsennotierte Bonds nach § 11 Abs. 1 BewG i. d. R. mit dem maßgebenden Kurs anzusetzen. Wegen besonderer Umstände s. § 12 Abs. 1 BewG. Nichtbörsennotierte Bonds sind in Anlehnung an Kursnotierungen von in Ausstattung und Laufzeit vergleichbaren Zero-Bonds zu bewerten, falls solche vorliegen. Sind solche Werte nicht vorhanden, muß der Rückzahlungswert entsprechend der Handhabung bei abgezinsten Sparbriefen ermittelt werden. Dabei könnte u. E. die Aufzinsungsmethode des Abschn. 60 Abs. 3 VStR sinngemäß angewendet werden. U. U. wird auch eine „Überverzinsung„ werterhöhend zu berücksichtigen sein. S. hierzu auch mit Beispielen DB 1986 S. 150 und 993. S.

28. Spareinlagen, Bankguthaben, Postscheckguthaben, inländische und ausländische Zahlungsmittel§ 110 Abs. 1 Nr. 2 BewG

Die Bewertung erfolgt i. d. R. mit dem Nennbetrag (§ 12 Abs. 1 BewG). Bei natürlichen Personen ist ein Freibetrag von 1 000 DM für Beträge zu gewähren, die auf DM lauten, also nicht für Devisen (§ 110 Abs. 1 Nr. 2 BewG). Der Freibetrag ist, wenn mehrere Stpfl. zusammen veranlagt werden, mit der Zahl zu vervielfachen, die der Anzahl der zusammen zu veranlagenden Stpfl. entspricht (§ 110 Abs. 3 BewG).

Wegen des Freibetrags nach § 110 Abs. 1 Nr. 1-3 BewG s. § 110 Abs. 2 und 3 BewG und Ziff. 30 sowie die Zusammenstellung in Ziff. 34. Weitere Einzelheiten:

Bausparverträge, Ansprüche,.

gelten als Spareinlagen

Kapitalansammlungsverträge

Die hierauf bis zum Stichtag angesammelten Beträge rechnen zu den Sparguthaben. Der Anspruch auf die Wohnungsbauprämie oder Sparprämie fällt unter § 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG, soll allerdings nach Abschn. 59 Abs. 2 VStR nur dann angesetzt werden, wenn er tatsächlich geltend gemacht wird. Sparforderung eines Kommanditisten, die im Privatvermögen gehalten wird, ist nicht bei Verpfändung zur Sicherung eines Betriebskredits BV der PerGes geworden (FG Köln, rkr. U. v. 18.5.82, EFG S. 605).

Zinsen, Gehälter und andere wiederkehrende Einnahmen

Soweit sie am Stichtag bereits zugeflossen sind, stellen sie Teile des Vermögens dar und sind dementsprechend zu behandeln. Es ist dabei unbeachtlich, für welchen Zeitraum die Bezahlung erfolgt ist. Ansprüche auf Zinsen, Gehälter usw. sind nur dann anzusetzen, wenn sie entweder bereits am Stichtag fällig waren, oder, ohne fällig zu sein, dem Stpfl. für einen Zeitraum geschuldet werden, der spätestens im Veranlagungszeitraum geendet hat. Der Anspruch auf Wertpapierzinsen ist jedoch auch unter diesen Voraussetzungen nicht anzusetzen, wenn er sich bereits im Kurs der Wertpapiere, z. B. bei solchen mit variabler Verzinsung, niedergeschlagen hat. Vgl. Abschn. 60 VStR. Nach dem BFH-U. v. 12. 5. 61 (HFR 1962 S. 51) ist gesetzmäßig vorausgezahltes Gehalt einem Beamten als Vermögen zuzurechnen, wenn es vor dem Stichtag ausgezahlt ist. Abzug einer Verpflichtung wird aus dem Hoheitscharakter der Dienstleistung abgelehnt. Dieser Grundsatz wird u. E. keine Geltung bei privaten Dienstleistungen haben, bei denen eine Verpflichtung aus den Grundsätzen der Vorleistung bei schwebenden Verträgen anzuerkennen sein wird (s. BFH v. 22. 4. 66, BStBl III S. 362).

29. Aktien und Anteilscheine, Kuxe, Geschäftsanteile, andere Gesellschaftseinlagen und Geschäftsguthaben bei Genossenschaften

1. Wertpapiere und Schuldbuchforderungen, die am Stichtag an einer deutschen Börse zum amtl. Handel zugelassen oder in den geregelten Freiverkehr einbezogen sind, sind mit den nach § 11 Abs. 1 BewG maßgebenden Kursen anzusetzen. Diese Kurse werden vom BMF in einer Liste im BStBl Teil I veröffentlicht. Bindende Steuerkurswerte bestehen nicht. Es kann deshalb noch im Verfahren über die Veranlagung zur VSt verlangt werden, einen im amtl. Handel an der Börse oder im geregelten Freiverkehr notierten Kurs deshalb nicht anzusetzen, weil ungewöhnliche oder persönliche Umstände diesen Kurs beeinflußt hätten. In diesem Sinn sind jedoch persönliche oder ungewöhnliche Umstände nur solche, die bei einem Antrag auf Streichung des Kurses durch den Börsenvorstand im Hinblick auf § 29 Abs. 3 BörsG deshalb hätten berücksichtigt werden können, weil der Börsenpreis nicht der wirklichen Geschäfts- S. lage des Verkehrs an der Börse entsprochen habe (BFH v. 26. 7. 74, BStBl II S. 656; v. 23.2.77, BStBl II S. 427).

2. Besteht für Wertpapiere ein Kurswert nach § 11 Abs. 1 BewG

   nicht, so sind anzusetzen:

   aa)

   für Wertpapiere, die Anteile an KapGes verbriefen, der gemeine Wert nach § 11 Abs. 2 BewG;

   bb)

   für Wertpapiere, die Forderungsrechte verbriefen, der sich nach § 12 Abs. 1 BewG ergebende Wert. Dabei sind vom Nennwert abweichende Kursnotierungen für vergleichbare oder ähnlich ausgestattete festverzinsliche Wertpapiere als besonderer Umstand i. S. des § 12 Abs. 1 BewG anzusehen, der auch hier einen vom Nennwert abweichenden Wertansatz rechtfertigt. Er ist im allgemeinen aus diesen Kurswerten abzuleiten. Vergleichskurse, werden vom BMF für die einzelnen Stichtage bekanntgemacht und im BStBl Teil I veröffentlicht. Pfandbriefe mit persönlicher Sonderausstattung ohne Kurswert sind in Anlehnung an die Kurse vergleichbarer Pfandbriefe zu bewerten (BFH v. 28. 9. 82, BStBl 1983 II S. 166). Vgl. Abschn. 74 Abs. 1 und 2 VStR und Nds. FinMin v. 10.1.86 (DB S. 515).

3. Anteile an KapGes, für die keine Wertpapiere bestehen, insbes. GmbH-Anteile, sind mit dem gemeinen Wert nach § 11 Abs. 2 BewG zu bewerten.

Zu b) und c): Die Ermittlung des gemeinen Werts nach § 11 Abs. 2 BewG erfolgt in einem besonderen Feststellungsverfahren, das von dem FA vorgenommen wird, das für die Besteuerung der Gesellschaft zuständig ist. Die Rechtsgrundlagen ergeben sich aus § 113a BewG i. V. mit der AnteilsbewertungsVO v. 19.1.77 (BGBl I S. 171, BStBl I S. 37); vgl. auch NWB F. 9 S. 2165 ff. und Abschn. 76-90 VStR.

Zu a)-c): Es verstößt nicht gegen das GG, wenn Wertpapiere mit ihrem Kurswert bzw. gemeinen Wert bei der VSt zugrunde gelegt werden. Ebensowenig verstößt es gegen das GG, wenn sowohl die KapGes mit ihrem BV als auch die Anteilseigner mit dem Wert der Anteile zur VSt herangezogen werden (BFH v. 30. 7. 65, BStBl III S. 574; v. 1.12.67, BStBl 1968 II S. 293, 302, 332; v. 6. 5. 77, BStBl II S. 626).

S. auch NWB F. 9 S. 2093 ff.

30. Freibeträge für das nichtgewerbliche Kapitalvermögen i. S. des § 110 Abs. 1 Nr. 1-3 BewG

Von der Summe der unter Ziff. 27-29 aufgeführten Vermögenswerte, dem sog. nichtgewerblichen Kapitalvermögen, wird - nach Abzug des Freibetrags für die WG aus § 110 Abs. 1 Nr. 2 BewG (Ziff. 28) - ein weiterer Freibetrag von 10 000 DM abgesetzt. Dieser Freibetrag vervielfacht sich entsprechend der Anzahl der zu einer Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Personen (§ 110 Abs. 3 BewG). S. auch die Aufstellung in Ziff. 34.

31. Kapitalwert von Nießbrauchsrechten und Rechten auf Renten und andere wiederkehrende Nutzungen und Leistungen

a) Grundsätze

Rechte auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen gehören grds. zum sonstigen Vermögen. Eine Beschränkung hinsichtlich einer bestimmten Zeitdauer besteht nicht. Allerdings ist von Bedeutung, zwischen Zeitrenten und Kaufpreisraten (= Kapitalforderung nach § 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG) zu unterscheiden. Wegen dieses begrifflichen Unter- S. schieds s. auch BFH v. 20. 1. 59, BStBl III S. 192; v. 7.8.59, BStBl III S. 463; v. 3.10.69, BStBl II S. 240. Zum Begriff der Renten s. BFH v. 29. 3. 62, BStBl III S. 304.

Eine Reihe von Ansprüchen auf wiederkehrende Leistungen ist von der Besteuerung ausgenommen. S. hierzu § 110 Abs. 1 Nr. 6 BewG (Ziff. 33) und den Befreiungskatalog in § 111 Nr. 1-7 BewG (Ziff. 35a-g). Begünstigt sind weiterhin die Ansprüche, die unter § 111 Nr. 9 BewG fallen (s. Ziff. 35i).

Die Vorschriften der §§ 13-16 BewG gelten auch für Rechte auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen und entsprechende Verpflichtungen, die zum BV gehören (BFH v. 26. 8. 55, BStBl III S. 278; v. 30.3.62, BStBl III S. 232).

b) Bewertungsschema

Die Bewertung richtet sich nach den Grundsätzen der §§ 13-16 BewG. Dazu läßt sich die folgende kurze Übersicht geben:

Zur Erleichterung der Berechnung des Kapitalwerts von Nutzungen und Leistungen, die auf bestimmte Zeit beschränkt sind, dient die Hilfstafel 2. Von dieser Hilfstafel kann jedoch unmittelbar das Ergebnis nur dann abgelesen werden, wenn der Jahresbetrag der Rente usw. am 1. 1. eines Jahres fällig ist. Für die anderen Fälle bei monatlich, vierteljährlich und halbjährlich vorschüssig zahlbaren Renten sind durch koord. Länder-Erl. v. 2.4.75 (BStBl I S. 508) zwei neue Tabellen entwickelt worden, aus denen ohne Zwischenrechnung das Ergebnis abgelesen werden kann.

Nach dem BMF-Schr. v. 19. 3. 84 (DB S. 695) besteht z. Z. keine Notwendigkeit, Anl. 9 zum BewG wegen der etwas gestiegenen Lebenserwartung zu ändern.

c) Jahreswert

Bei Ermittlung des Jahreswerts sind nur am Stichtag vorausschaubare, nicht lange danach liegende Verhältnisse zu berücksichtigen (s. z. B. BFH v. 9. 9. 60, BStBl 1961 III S. 18; v. 4.11.60, BStBl 1961 III S. 250; v. 27.1.61, BStBl III S. 150; v. 15.12.61, BStBl 1962 III S. 171; v. 19.4.62, BStBl III S. 270; v. 31.10.69, BStBl 1970 II S. 196; v. 3.3.72, BStBl II S. 516). Bei Bemessung des Jahreswerts eines Anspruchs auf Kaliförderzinsen ist nach dem BFH-U. v. 11. 2. 72 (BStBl II S. 148) grds. von dem Durchschnittsertrag der dem Veranlagungszeitpunkt vorausgegangenen drei Jahre auszugehen. Nur dann, wenn am Stichtag feststeht, daß die Förderung in Zukunft rückläufig sein werde, sei die Förderung der Vergangenheit keine geeignete Grundlage. S. auch Abschn. 61 Abs. 1 und 2 VStR.

Die Bewertung der Jahresleistung hat nicht nach der vereinbarten, sondern nach der tatsächlichen Leistung zu erfolgen (BFH v. 5. 11. 54, BStBl III S. 381, betr. Altenteil). Zum Jahreswert eines bäuerlichen Verwaltungs- und Nutzungsrechts s. BFH v. 4. 12. 62 (HFR 1963 S. 386). S.

Beim Nießbrauch an einer Vermögensmasse kommt es bei Ermittlung des Jahreswerts auf den Ertrag des gesamten Vermögens an. Von den Einnahmen der dazu gehörenden ertragbringenden WG sind die Aufwendungen auf ertraglose oder verlustbringende WG abzuziehen (BFH v. 21. 11. 69, BStBl 1970 II S. 368; Abschn. 63 VStR).

d) Begrenzung des Jahreswerts von Nutzungen eines Wirtschaftsguts

aa) Grundsätze

Bei der Ermittlung des Kapitalwerts der Nutzungen eines WG kann nach § 16 BewG der Jahreswert dieser Nutzungen nicht mehr als den achtzehnten Teil des Werts betragen, der sich nach den Vorschriften des BewG für das genutzte WG ergibt. Handelt es sich bei dem genutzten WG um ein Grundstück (§ 70 BewG) oder ein wie Grundvermögen bewertetes Betriebsgrundstück (§ 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG), so beträgt dieser Wert während der Geltungsdauer der auf der Wertebene 1.1.64 festgestellten EW 140 v. H. des EW (§ 121a BewG; s. auch Ziff. 22b) vor Abzug von Schulden und Lasten (Abschn. 63 VStR). Die FinVerw teilt somit nicht die Auffassung des FG Nds. im (rkr.) U. v. 11.3.75 (EFG S. 373) zur ErbSt, das für die Ermittlung des Kapitalwerts eines Grundstücksnießbrauchs den EW des Grundstücks bei der Begrenzung des Jahreswerts nach § 16 BewG um die auf dem Grundstück ruhenden dinglichen Belastungen kürzen will (s. a. BFH v. 23. 7. 80, BStBl II S. 748). Diese Vorschrift gilt sowohl beim Nutzungsberechtigten als auch beim Nutzungsverpflichteten (vgl. a. BFH v. 20. 1. 78, BStBl II S. 257). Wegen der Beschränkung des Höchstwerts bei Teilnutzung s. Abschn. 63 VStR.

bb) Nießbrauchs- und ähnliche Nutzungsrechte

Unter diese Begrenzungsvorschrift fallen vor allem Nießbrauchsrechte und das Wohnrecht. Obligatorische Nutzungsrechte fallen darunter nur dann, wenn der Anspruch auf die Nutzung des WG beschränkt ist, es sich also um eine sachbezogene Nutzung des WG selbst handelt, und darüber hinausgehende Ansprüche gegen den Nutzungsverpflichteten ausgeschlossen sind (BFH v. 24. 4. 70, BStBl II S. 591). Die Begrenzung des § 16 BewG gilt nicht, wenn der Anspruch auf Zahlung einer lebenslänglichen Rente die Gegenleistung für den Erwerb eines Grundstücks ist. Hier besteht der Anspruch unabhängig von dem weiteren Schicksal des Grundstücks, insbes. ohne Rücksicht auf dessen Ertragsfähigkeit (BFH v. 2. 12. 71, BStBl 1972 II S. 473).

Weitere Rechtsprechungshinweise: Dauerwohnrecht als bewertbares WG, sofern es sich nicht um ein eigentumsähnliches Nutzungsrecht handelt (BFH v. 23. 4. 53, BStBl III S. 171); keine Beschränkung hinsichtlich der Höhe des Rechts bei Bewertung des Anspruchs eines nur obligatorisch Berechtigten gegen den Betriebsinhaber auf Leistung eines Anteils am Reingewinn (BFH v. 4. 11. 55, BStBl III S. 371; 17.5.63, BStBl III S. 530); besteht das Nutzungsrecht an einem steuerfreien WG, so erstreckt sich die Steuerbefreiung nicht ohne weiteres auf das Nutzungsrecht (BFH v. 31. 5. 57, BStBl III S. 242); keine Beschränkung bei der Bewertung eines obligatorischen Anspruchs auf Reinerträge aus einem Grundstück (BFH v. 26. 7. 63, BStBl III S. 434); Nießbrauchsrecht der Eltern am Kindesvermögen i. d. R. kein bewertbares WG (BFH v. 15. 4. 55, BStBl III S. 162); s. jedoch Anerkennung des Nießbrauchsvorbehalts der Eltern aus Grundstückübertragung an Kinder bei gleichzeitiger Verpachtung (BFH v. 17. 1. 75, BStBl II S. 402). Begrenzung des Jahreswerts bei obligatorischem Nutzungsrecht anerkannt, bei dem enge rechtliche und wirtschaftliche Bindungen zwischen dem Anspruch und dem WG deshalb bestanden, weil der Anspruch auf die Nutzung des WG beschränkt war und darüber hinausgehende Ansprüche ausgeschlossen waren (BFH v. 30. 3. 79, BStBl II S. 540). S. auch BFH v. 27. 7. 83, BStBl II S. 740.

Behält sich ein nichtgeschäftsführender Gesellschafter einer PersGes bei Übertragung seines Gesellschaftsanteils auf einen Mitgesellschafter einen „Nießbrauch„ an diesem Gesellschaftsanteil vor, so ist die Höchstwertvorschrift des § 16 BewG bei der Bewertung der Belastung anzuwenden. Dies gilt auch dann, wenn der vorbehaltene Nießbrauch nur schuldrechtlich wirksam sein sollte (BFH v. 4. 6. 80, BStBl II S. 609). Im U. v. 19.6.80 (BStBl II S. 631) hat der BFH die Höchstwertregelung des § 16 BewG für die Wertermitt- S. lung der lebenslänglichen Nießbrauchslast an dem Geschäftsanteil einer GmbH bejaht. Eine Minderung des Jahreswerts eines Nießbrauchsrechts an bebauten Grundstücken bei Ermittlung des Höchstwerts des § 16 BewG um die Zinsbelastungen lehnt der BFH im U. v. 23. 7. 80 (BStBl II S. 748) ab. Bei Abtretung von GmbH-Geschäftsanteilen unter Vorbehalt eines Nießbrauchs- und Stimmrechts ist die Ausschüttung auf Gewinn als Schuld des Beschenkten anzuerkennen (FG Rhld.-Pf. v. 26.5.81, DB 1982 S. 206). Die Entscheidung, ob wirtschaftliches Eigentum des Nießbrauchers vorliegt, wird Bestandteil des Feststellungsbescheids, der als Grundlagenbescheid für die Folgebescheide bindend ist (OFD Hamburg v. 29. 10. 81, NWB DokSt Erl. F. 9A § 19 BewG Rz. 1/83). S. auch Abschn. 63 VStR.

Einbauten eines Nießbrauchers an dem Wohngebäude des Nießbrauchsbestellers gehen nicht in dessen Eigentum über. Sie können also auch nicht in die wirtschaftliche Einheit des Grundvermögens einbezogen werden. Die dadurch geschaffenen WG sind, wenn sie nicht dem Betrieb eines Gewerbes dienen, mit dem gemeinen Wert anzusetzen (BFH v. 13. 10. 82, BStBl 1983 II S. 62).

cc) Erbbauzins

Das Recht auf den Erbbauzins ist beim Eigentümer des durch das Erbbaurecht belasteten Grundstücks mit dem vollen Kapitalwert anzusetzen. Eine Begrenzung ergibt sich weder aus § 16 BewG in der ab 1974 geltenden Fassung noch aus § 16 Abs. 1 BewG 1965 (BFH v. 13. 11. 81, BStBl 1982 II S. 184); die Verfassungsbeschwerde gegen diese Entscheidung wurde nicht angenommen (vgl. FinMin NW v. 12.11.82, DB 1983 S. 153). Erwirbt der Erbbauberechtigte auch das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück, ohne aus Kostengründen das Erbbaurecht im Grundbuch löschen zu lassen, so soll nach der Vfg. der OFD Frankfurt v. 28. 7. 82 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 92 BewG Rz. 1/85) wie folgt verfahren werden: Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise, der auch im § 92 Abs. 2 BewG Rechnung getragen wird, ist der Gesamtwert in vollem Umfang und zwar ohne Rücksicht auf die restliche Dauer des Erbbaurechts, dem jetzigen Grundstückseigentümer zuzurechnen. Da mit dem Erwerb des belasteten Grundstücks durch den Erbbauberechtigten eine neue Einheit „bebautes Grundstück„ entsteht, ist dafür auch eine Nachfeststellung durchzuführen. Die bisherigen Einheiten „Erbbaurecht„ und „belastetes Grundstück„ fallen weg. Die dafür festgestellten EW sind nach § 24 Abs. 1 BewG aufzuheben.

dd) Versorgungszusage

Wegen des Ansatzes des Kapitalwerts einer Versorgungszusage an die Witwe eines Gesellschafter-Geschäftsführers einer PerGes s. BFH v. 7. 12. 84, BStBl 1985 II S. 239.

e) Ansatz des gemeinen Werts

Der Ansatz eines von der Regelbewertung (s. unter b) abweichenden gemeinen Werts, der nachweislich geringer oder höher als der Kapitalwert ist (§ 13 Abs. 3, § 14 Abs. 4 BewG), ist nur dann gerechtfertigt, wenn die Abweichung vom Kapitalwert bei dem im Einzelfall festgestellten Sachverhalt auf Grund von Erfahrungssätzen oder nach den Denkgesetzen zwingend ist (z. B. BFH v. 31. 10. 69, BStBl 1970 II S. 196; v. 24.4.70, BStBl II S. 715; Abschn. 61 Abs. 6b VStR). S. auch BFH v. 19. 5. 72, BStBl II S. 748, betr. Ansatz des gemeinen Werts bei Ruhen eines bestehenden Rentenanspruchs.

f) Verschiedene gebräuchliche Rechtsformen bei Ansprüchen auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen

1. Fall: Beide Ehegatten haben zu Lebzeiten Anspruch auf eine Rente, deren Höhe sich nach dem Tod des zuerst Sterbenden vermindert.

Berechnung: (1) Anwendung des niedrigeren Vervielfältigers nach § 14 Abs. 1 BewG entsprechend dem Lebensalter und

Geschlecht der Ehegatten auf die ihnen beiden zustehende Jahresrente; dazu

(2) Anwendung des Vervielfältigers, der sich aus der Differenz zwischen dem höheren und niedrigeren Vervielfältiger ergibt, auf die Jahresrente nach dem Tod des Erstversterbenden.

S. Beispiel in Abschn. 61 Abs. 4 VStR.

2. Fall: Rentenanspruch des Ehemannes in bestimmter Höhe auf Lebenszeit. Ehefrau erhält nur dann eine Rente, wenn sie den Ehemann überlebt. S.

Berechnung: Jahresrente x Vervielfältiger nach § 14 Abs. 1 BewG entsprechend dem Lebensalter des Ehemannes.

Künftiger Rentenanspruch der Ehefrau bleibt als aufschiebend bedingt (§ 4 BewG) außer Ansatz (BFH v. 31. 1. 64, BStBl III S. 179; Abschn. 61 Abs. 5 VStR).

3. Fall: Rentenanspruch einer Witwe auf Lebenszeit, längstens bis zu ihrer Wiederverheiratung.

Berechnung: Jahreswert der Rente x Vervielfältiger nach § 14 Abs. 1 BewG entsprechend dem Alter der Berechtigten. Der etwaige Wegfall bei Wiederverheiratung ist als auflösende Bedingung unbeachtlich (BFH v. 15. 10. 65, BStBl 1966 III S. 2; Abschn. 61 Abs. 6 VStR).

4. Fall: Anspruch auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen von unbestimmter Dauer, jedoch durch die Lebenszeit einer Person begrenzt.

Berechnung: Jahreswert x Vervielfältiger aus § 14 Abs. 1 BewG.Dieser Wert hat immer den Vorrang, wenn wiederkehrende Nutzungen und Leistungen von unbestimmter Dauer neben der Begrenzung durch ungewisse Ereignisse allgemeiner Art auch mit dem Tod eines Menschen enden (BFH v. 11.8. 61, BStBl III S. 477; v. 28.11.69, BStBl 1970 II S. 171).

5. Fall: Rentenanspruch auf bestimmte Zeit, der jedoch spätestens beim Tod des letzten Mitglieds einer Familie endet.

Berechnung: Kapitalwert nach § 13 Abs. 1 BewG, höchstens jedoch Kapitalwert, der sich für das Familienmitglied ergibt, für das der höchste Vervielfältiger nach § 14 Abs. 1 BewG anzusetzen ist (BFH v. 21. 4. 72, BStBl II S.665; Abschn. 61 Abs. 6 VStR).

g) Weitere Hinweise in alphabetischer Reihenfolge

Amerikanische Erbschaftstrusts

Sie sind i. d. R. als wiederkehrende Nutzungen i. S. des § 110 Abs. 1 Nr. 4 BewG zu behandeln und mit ihrem Kapitalwert zu bewerten. Auf Grund der Vertragsfreiheit bei der Gestaltung der Trusts ist aber auch eine andere Sachbehandlung denkbar (z. B. unmittelbare Zurechnung des Substanzvermögens). Die Entscheidung muß deshalb von Fall zu Fall getroffen werden (OFD Frankfurt v. 4. 10. 82, NWB DokSt Erl. F. 9A § 110 BewG Rz. 1/83).

Ehefrau, geschiedene

Vertragliche Rentenansprüche, die nicht auf gesetzlicher Unterhaltspflicht beruhen, als sonstiges Vermögen (BFH v. 28. 7. 67, HFR 1968 S. 3).

Gehälter, Arbeitslöhne

Der Anspruch auf Gehälter, Arbeitslöhne usw. gehört nicht zu den bewertbaren wiederkehrenden Leistungen (RFH, RStBl 1936 S. 690).

Gewinnbeteiligung

Obligatorische Gewinnbeteiligungsansprüche als sonstiges Vermögen (BFH v. 11. 2. 66, BStBl III S. 307). Das Gewinnbezugsrecht der Witwe eines verstorbenen Teilhabers stellt ein Recht auf wiederkehrende Leistungen dar (RFH, RStBl 1940 S. 1062). Wegen des Ansatzes des Kapitalwerts einer Versorgungszusage an die Witwe eines Gesellschafter-Geschäftsführers einer PersGes s. BFH v. 7. 12. 84, BStBl 1985 II S. 239.

Immerwährende Nutzungen

Sie liegen immer dann vor, wenn das Ende von Ereignissen abhängt, bei denen es ungewiß ist, ob und wann sie in absehbarer Zeit eintreten (BFH v. 11. 12. 70, BStBl 1971 II S. 386; Abschn. 61 Abs. 6a VStR). Wiederkehrende Leistungen sind dann nicht beim Verpflichteten als „immerwährend„ anzusetzen, wenn sie beim Berechtigten solche von „unbestimmter Dauer„ sind (BFH v. 18. 1. 63, HFR S. 282). S.

Mietvorauszahlungen

als Rechte auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen (BFH v. 10. 4. 63, BStBl III S. 356).

Rentenversicherungen

Fällige Ansprüche aus privaten Rentenversicherungen sind grds. sonstiges Vermögen, auch wenn sie zwangsweise abgeschlossen sind (s. Abschn. 62 Abs. 1 VStR). Vielfach werden jedoch Befreiungsvorschriften (§ 111 Nr. 1-3, 9 BewG) anzuwenden sein.

Sicherheit der Leistung

Wiederkehrende zu kapitalisierende Leistungen können auch dann vorliegen, wenn kein klagbarer Anspruch besteht, aber mit Sicherheit mit fortdauernder Zahlung gerechnet werden kann (BFH v. 5. 10. 56, BStBl III S. 374; v. 9.9.60, BStBl 1961 II S. 18).

„Verlängerte„ Leibrenten

Bei einer auf Lebenszeit des Berechtigten abgeschlossenen Rente mit garantierter Mindestlaufzeit, innerhalb der die Rentenleistung nicht vorzeitig durch den Tod einer Person endet (verlängerte Leibrente), ist der jeweilige höhere Vervielfältiger der Tabelle zu § 13 Abs. 1 BewG oder § 14 Abs. 1 BewG anzuwenden (BFH v. 2. 10. 81, BStBl 1982 II S. 11; Abschn. 61 Abs. 3a VStR).

32. Urheberrechte, geschützte und nichtgeschützte Erfindungen

Erfindungen, gleichgültig ob geschützt oder nicht geschützt, sind beim unbeschränkt stpfl. Erfinder und im Todesfall beim unbeschränkt stpfl. Ehegatten oder den unbeschränkt stpfl. Kindern stets vermögensteuerfrei. Es kommt dabei nicht darauf an, ob sie selbst ausgenutzt werden oder durch Dritte gegen Zahlung fester oder nicht fester Beträge ausgenutzt werden. Die gleiche Regelung gilt für Ansprüche auf Vergütungen für eigene Diensterfindungen und für eigene Urheberrechte sowie Originale urheberrechtlich geschützter Werke.

Bei anderen als den genannten Personen sind Erfindungen und Urheberrechte vstl. zu erfassen. Das können unbeschränkt Stpfl. sein, die diese Werte entgeltlich mit vollem Verfügungsrecht (z. B. durch Patentkauf) oder unentgeltlich (jedoch nicht im Ausnahmefall des § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG = Übergang im Todesfall auf Ehegatten oder Kinder) erworben haben. Diensterfindungen sind auch beim Arbeitgeber solange steuerfrei, als er sie im eigenen Betrieb verwertet. Steuerpflicht kommt weiterhin u. U. bei beschränkter Steuerpflicht in Betracht (vgl. Ausführungen in Ziff. 9). Wegen Einzelheiten und Rspr. s. die eingehende Darstellung in NWB F. 9 S. 1976 ff.; s. auch Abschn. 64 VStR.

33. Noch nicht fällige Ansprüche aus Lebens- und Kapitalversicherungen oder Rentenversicherungen

Die Bewertung erfolgt mit 2/3 der bis zum Stichtag eingezahlten Prämien oder Kapitalbeiträge bzw. nachgewiesenem niedrigeren Rückkaufswert (§ 12 Abs. 4 BewG). Beträgt der Rückkaufswert null DM, so bleibt der Versicherungsanspruch außer Ansatz (Abschn. 65 Abs. 2 VStR). Bei einer Bewertung mit 2/3 der eingezahlten Prämien sind ausgezahlte oder mit den Prämien verrechnete Gewinnanteile (z. B. Überschußanteile, Beitragsrückerstattungen, Versicherungsdividenden) an den Prämien zu kürzen. Dagegen sind gutgeschriebene Gewinnanteile usw. von den eingezahlten Prämien nicht abzuziehen. In diesen Fällen sind die Prämien voll anzusetzen. Die gutgeschriebenen Gewinnanteile brauchen nicht besonders angesetzt zu werden (Abschn. 65 Abs. 3 VStR).

Bei der Bewertung mit dem Rückkaufswert werden i. d. R. gutgeschriebene Gewinnanteile usw. darin enthalten sein. Sind sie im Rückkaufswert nicht berücksichtigt, so sind sie als Kapitalforderungen i. S. von § 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG, die bis zum Eintritt des Versicherungsfalls befristet sind, besonders anzusetzen (Abschn. 65 Abs. 4 VStR).

Der nach diesen Grundsätzen ermittelte Wert ist nur insoweit sonstiges Vermögen, als er den Betrag von insgesamt 10 000 DM übersteigt (§ 110 Abs. 1 Nr. 6 Buchst. c BewG). Werden mehrere Stpfl. zusammen veranlagt, so ist der Betrag von 10 000 DM entsprechend zu vervielfältigen (§ 110 Abs. 3 BewG; Abschn. 65 Abs. 6 VStR).

Noch nicht fällige Rentenversicherungen, die mit Rücksicht auf ein Arbeits- oder Dienstverhältnis abgeschlossen worden sind (z. B. betriebliche Direktversicherungen S. für Arbeitnehmer), oder solche, bei denen die Ansprüche erst fällig werden, wenn der Berechtigte das 60. Lebensjahr vollendet hat oder erwerbsunfähig ist, bleiben vollständig außer Ansatz. Zu diesen Rentenversicherungen gehört auch eine Rentenversicherung, die in eine Kapitalversicherung umgewandelt werden kann, bei der an Stelle der Rente die Auszahlung einer Kapitalabfindung beantragt werden kann oder für die unter bestimmten Voraussetzungen eine Prämienrückgewähr vorgesehen ist. Nicht begünstigt ist dagegen eine kombinierte Lebens- und Rentenversicherung, z. B. eine Lebensversicherung mit Rente im Invaliditätsfall (vgl. Abschn. 65 Abs. 5 VStR). Zum Begriff der Erwerbsunfähigkeit s. auch BFH v. 11. 7. 67, BStBl III S. 551; v. 25.1.80, BStBl II S. 265; v. 30.4.85, BStBl II S. 408; Abschn. 121 Abs. 1 VStR. S. auch Ziff. 39d.

Noch nicht fällige Ansprüche aus anderen Versicherungen, insbes. Sachversicherungen (z. B. Feuer-, Haftpflicht-, Einbruch-, Glas-, Kranken-, Unfallversicherung) bleiben ganz außer Ansatz. Bei Koppelung einer Unfallversicherung mit einer Lebensversicherung Ansatz eines Werts vor Eintritt des Versicherungsfalls (BFH v. 28. 11. 61, BStBl 1962 III S. 101).

Wegen der Vergünstigungen von Versicherungen bei ausländischen Versicherungsunternehmen vgl. Abschn. 65 Abs. 8 VStR und Anl. 5 EStR.

Die Versicherungsansprüche sind dem Berechtigten zuzurechnen. Bei Begünstigung eines Dritten ist dieser „Berechtigter„ nur dann, wenn die Begünstigung im Versicherungsvertrag unwiderruflich erfolgt ist. Bei widerruflicher Begünstigung erfolgt die Zurechnung weiterhin bei dem Versicherungsnehmer (RFH, RStBl 1933 S. 857; 1936 S. 1126). Vgl. auch RFH, RStBl 1929 S. 209; 1938 S. 550; 1940 S. 414.

34. Bewegliche körperliche Gegenstände des sonstigen Vermögens

Zum sonstigen Vermögen gehören nur diejenigen körperlichen WG, die ausdrücklich in § 110 BewG aufgeführt sind (vgl. § 111 Nr. 10 BewG und Ziff. 26).

a) Überbestand an umlaufenden Betriebsmitteln

eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft. Vgl. im einzelnen Abschn. 66 VStR; BFH v. 10. 8. 56, BStBl III S. 276.

b) Wirtschaftsgüter für Land- und Forstwirtschaft oder Gewerbebetrieb

WG, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft oder einem gewerblichen Betrieb üblicherweise zu dienen bestimmt sind, am maßgebenden Veranlagungszeitpunkt aber einem solchen Betrieb des Eigentümers tatsächlich nicht dienen, gehören zum sonstigen Vermögen, z. B. bei stillgelegten Betrieben, verpachteten oder vermieteten Betriebsmitteln u. dgl. Bewertung mit dem gemeinen Wert nach § 9 BewG. Ein Ansatz erfolgt nur dann, wenn ihr Wert insgesamt 10 000 DM übersteigt. Werden mehrere Stpfl. zusammen veranlagt, so ist der Betrag von 10 000 DM entsprechend zu vervielfachen (§ 110 Abs. 3 BewG; Abschn. 66a VStR). Vgl. auch BFH v. 24. 2. 67, BStBl III S. 362 (Vermietung einer Straßenwalze).

Im U. v. 30.1.70, BStBl II S. 298, hatte der BFH zu der Frage, wann ein WG einem gewerblichen Betrieb „zu dienen bestimmt ist„, Stellung genommen. Maßgebend sei die Zweckbestimmung durch den Eigentümer bzw. den Verfügungsberechtigten, sofern sie nach außen erkennbar und der Wille des Eigentümers bzw. des Verfügungsberechtigten mit den tatsächlichen Gegebenheiten und insbesondere mit der Verkehrsauffassung vereinbar sei. S. auch Abschn. 66a VStR.

Hierunter können in Ausnahmefällen auch die sog. Betriebsvorrichtungen fallen (s. § 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG), die i. d. R. Teil des BV sein werden und dort wie bewegliche Anlagegüter behandelt werden. Dienen sie beim Eigentümer keinem gewerblichen Betrieb, sind sie als sonstiges Vermögen zu erfassen und mit dem gemeinen Wert anzusetzen. S. im einzelnen NWB F. 9 S. 1965 ff., 2041. Weitere Ergänzungen: S. Feuerlöschanlagen sind i. d. R. keine Betriebsvorrichtungen (BMF v. 31. 5. 85,BStBl I S. 205; s. auch Abschn. 42a Abs. 4 Satz 4EStR).

Mobilheime. Vgl. FinMin NW v. 11.3.83, NWB DokSt Erl. F. 9A § 68 BewG Rz. 3/83.

Sportanlagen. Vgl. zur Abgrenzung der Gebäude von den Betriebsvorrichtungen FinMin NW v. 19.5.82 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 68 BewG Rz. 2/82), v. 1.2.83 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 68 BewG Rz. 2/83) und v. 15.3.84 (NWB DokSt Erl. F. 11 § 3 GrStG Rz. 1/84).

Sprinkleranlagen werden i. d. R. keine Betriebsvorrichtungen sein, sondern als unselbständige Gebäudebestandteile dem Grundvermögen zuzurechnen sein. Vgl. BFH v. 7. 10. 83, BStBl 1984 II S. 258; FinMin NW v. 28. 2. 85 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 68 BewG Rz. 1/85) und v. 28.10.85 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 68 BewG Rz. 2/85).

Zelthallen. Vgl. FinMin NW v. 6.3.84 (NWB DokSt Erl. F. 9A § 68 BewG Rz. 1/84).

Leasing-Verträge. Wegen der Zurechnung s. NWB F. 3c S. 3366 ff.; F. 9S S. 1988, 2049; Beilage 13 zu DB Nr. 22/85).

c) Wirtschaftsgüter in möblierten Wohnungen

WG in möblierten Wohnungen, die Nichtgewerbetreibenden gehören und ständig zusammen mit Wohnräumen vermietet werden, sollen als sonstiges Vermögen erfaßt werden, soweit sie nicht bereits bei der Grundstücksbewertung als Bestandteil oder Zubehör berücksichtigt werden. Weitere Voraussetzung ist, daß ihr Wert insgesamt 10 000 DM übersteigt (Freigrenze). Dieser Betrag vervielfacht sich entsprechend den zu einer Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Personen (§ 110 Abs. 3 BewG).

d) Edelmetalle, Edelsteine, Perlen, Münzen und Medaillen jeglicher Art

Hierunter fallen Edelmetalle, Edelsteine und Perlen, ungefaßt und unverarbeitet, sowie Münzen und Medaillen jeder Art. Die Freigrenze von 1 000 DM vervielfacht sich entsprechend, wenn mehrere Personen zu einer Veranlagungsgemeinschaft gehören (§ 110 Abs. 3 BewG). Soweit Münzen gesetzliche Zahlungsmittel darstellen, sind sie in § 110 Abs. 1 Nr. 2 BewG einzuordnen.

e) Schmuckgegenstände, Gegenstände aus edlem Metall, Luxusgegenstände

Münzen und Medaillen fallen stets unter § 110 Abs. 1 Nr. 10 BewG (oden unter d), also auch dann, wenn sie Schmuckgegenstände oder Gegenstände aus edlem Metall darstellen. Luxusgegenstände rechnen zum sonstigen Vermögen, auch wenn sie zur Ausstattung der Wohnung des Stpfl. gehören. Ein Ansatz erfolgt nur dann, wenn ihr Wert (gemeiner Wert § 9 BewG) insgesamt 10 000 DM übersteigt (Freigrenze). Dieser Betrag vervielfacht sich entsprechend der Zahl der zu einer Veranlagungsgemeinschaft gehörenden Personen (§ 110 Abs. 3 BewG).

Die FinVerw gibt zu den einzelnen Stichtagen über die gemeinen Werte von Goldmünzen und Edelmetallen Tabellen heraus, deren Werte ohne weitere Prüfung übernommen werden können (s. z. B. zum 1.1.85 FinMin Saarland v. 23. 4. 85, DB S. 1056, zum 1.1.86 gleichlautender Ländererlaß v. 5.3.86 (BStBl I S. 153).

Nach der Rechtsprechung des BFH sind Luxusgegenstände alle WG, deren Anschaffung und Haltung einen Aufwand darstellt, der die als normal empfundene Lebenshaltung auffallend oder unangemessen übersteigt. Abzustellen ist dabei auf das Verhältnis des Wertes eines WG zu seinem Nutzen oder seiner Verwendungsmöglichkeit. Für diese Wertung ist auf die Anschauung abzustellen, die urteilsfähige und unvoreingenommene Bürger von einer Sache haben oder gewinnen, wenn sie mit ihr befaßt werden. Im BFH-U. v. 19. 12. 69 (BStBl 1970 II S. 293) wird der Begriff „Luxusgegenstand„ für eine Segeljacht mit einem Zeitwert von 35 000 bis 60 000 DM und Neubaukosten von 150 000 DM an den Stichtagen 1.1.1957, 1.1.1959 und 1.1.1960 bejaht. Ebenso wird eine Segeljacht am 1.1.1965 mit einem gemeinen Wert von 80 000 DM und Anschaffungskosten von 86 000 DM im Jahr 1964 als Luxusgegenstand im BFH-U. v. 30. 7. 71 (BStBl 1972 II S. 26) behandelt. Nach Abschn. 67 VStR sind serienmäßig hergestellte Pkw, Wohnwagen, Segelflugzeuge und kleinere Segelboote i. d. R. keine Luxusgegenstände. Dazu gehören jedoch in der Regel Motorflugzeuge, Motorjachten, Segeljachten sowie Renn- und Zuchtställe, die aus S. Liebhaberei unterhalten werden. - Bei Ermittlung der gemeinen Werte soll nicht kleinlich verfahren werden (OFD Frankfurt v. 9. 10. 82, NWB DokSt Erl. 9A § 110 BewG Rz. 2/83). S. a. BFH v. 29. 11. 63, BStBl 1964 III S. 58.

f) Kunstgegenstände und Sammlungen

Unter diese Vorschrift fallen nicht Sammlungen von Gegenständen, die in § 110 Abs. 1 Nr. 10 BewG genannt sind (also Edelmetalle, Edelsteine, Perlen, Münzen und Medaillen). Kunstgegenstände und Sammlungen werden nur erfaßt, wenn ihr Wert insgesamt 20 000 DM übersteigt. Diese Freigrenze vervielfacht sich entsprechend den zusammen veranlagten Stpfl. Nicht zum sonstigen Vermögen gehören Kunstgegenstände ohne Rücksicht auf den Wert, wenn sie von Künstlern geschaffen sind, die im Zeitpunkt der Anschaffung noch leben. Für selbst geschaffene Kunstwerke ergibt sich für den Künstler selbst sowie nach seinem Tod für seinen Ehegatten und seine Kinder die Freistellung dieser Werke aus § 110 Abs. 1 Nr. 5 BewG (s. Ziff. 32). Außerdem sind weitere Begünstigungen durch § 115 BewG gewährleistet, wenn die Erhaltung der Gegenstände im öffentlichen Interesse liegt und die in dieser Bestimmung aufgeführten Voraussetzungen erfüllt sind (s. auch Ziff. 24). Der gemeine Wert von Kunstgegenständen ist, insbes. wegen der schwierigen Verwertungsmöglichkeit, besonders vorsichtig zu ermitteln (Abschn. 68 Abs. 4 VStR).

g) Sonstige nicht in aufgeführte körperliche Gegenstände

Sie sind kein Teil des sonstigen Vermögens (s. § 111 Nr. 10 BewG und Ziff. 35k)

h) Tabellarische Zusammenstellung der Freibeträge und Freigrenzen beim sonstigen Vermögen

Zu beachten ist, daß die Vergünstigungen nur bei der Ermittlung des sonstigen Vermögens, nicht dagegen bei der Einheitsbewertung der gewerblichen Betriebe gewährt werden. Sie können nicht nur für natürliche Personen, sondern auch für Körperschaften in Betracht kommen, die nicht KapGes sind und deshalb sonstiges Vermögen haben können.

Wegen der Freibeträge und Freigrenzen hat die Frage der Saldierung von Forderungen und Schulden Bedeutung. S. hierzu Stichwort „Aufrechnung„ in Ziff. 27e.

Auch Forderungen und Schulden zwischen zusammen zu veranlagenden Personen sind getrennt anzusetzen (Abschn. 125 Abs. 3 VStR).

35. Nicht zum sonstigen Vermögen gehörige Wirtschaftsgüter

a) Ansprüche an Witwen-, Waisen- und Pensionskassen

sowie Ansprüche auf Renten und ähnliche Bezüge, die auf ein früheres Arbeits- oder Dienstverhältnis (als Arbeitnehmer) zurückzuführen sind. S. hierzu Abschn. 70 Abs. 1 VStR.

Rechtsprechungshinweise zum Begriff des früheren Arbeits- oder Dienstverhältnisses: BFH v. 29. 7. 60, BStBl III S. 404; v. 15.12.61, BStBl 1962 III S. 171; v. 11.2.66, BStBl III S. 307; v. 17.5.66, BStBl III S. 500; v. 20.12.67, BStBl 1968 II S. 171; v. 3.5.68, BStBl II S. 685; v. 20.6.69, BStBl II S. 544; v. 26.10.70, BStBl 1971 II S. 194; v. 29.6.73, BStBl II S. 696; v. 28.1.77, BStBl II S. 450; v. 25.3.77, BStBl II S. 625.

b) Ansprüche aus der Sozialversicherung, der Arbeitslosenversicherung oder einer sonstigen Kranken- oder Unfallversicherung

Zu den Ansprüchen aus der Sozialversicherung gehören insbes. die Ansprüche aus der Kranken-, Unfall-, Invaliden-, Hinterbliebenen-, Alters-, Angestelltenversicherung, Knappschaftsversicherung. Ansprüche aus der Kranken- und Unfallversicherung rechnen auch dann dazu, wenn sie sich gegen private Versicherungsgesellschaften richten. Nicht hierunter fallen die Ansprüche auf Altersversorgung aus der sog. erweiterten Honorarverteilung der kassenärztlichen Vereinigung Hessens (BFH v. 17. 5. 66, BStBl III S. 500; v. 29.6.73, BStBl II S. 696), die Witwen- und Waisenrenten aus der Ärzteversicherung (BFH v. 20. 10. 67, BStBl 1968 II S. 171), die Hinterbliebenenansprüche aus der berufsständischen Zwangsversicherung eines Zahnarztes (BFH v. 25. 3. 77, BStBl II S. 625).

c) Fällige Ansprüche auf Renten aus Rentenversicherungen,

wenn der Versicherungsnehmer das 60. Lebensjahr vollendet hat oder voraussichtlich für mindestens drei Jahre erwerbsunfähig ist. Nach dem Versicherungsvertrag muß die Rente im Fall des Todes des Versicherungsnehmers seiner Ehefrau (seinem Ehegatten) oder seinen Kindern bis zur Vollendung des 18. Lebensjahres oder - im Fall der Berufsausbildung - bis zur Vollendung des 27. Lebensjahres zustehen. Sind diese Bedingungen gegeben, so bleibt nach dem Tod des Versicherungsnehmers die Rentenversicherung auch bei der Ehefrau und den genannten Kindern außer Ansatz. Nach dem BFH-U. v. 25. 3. 77 (BStBl II S. 625) sind Hinterbliebenenansprüche aus einer durch Satzung geregelten Zwangsversicherung dann befreit, wenn es sich um eine Rentenversicherung handelt und wenn am jeweiligen Stichtag für die Festsetzung der VSt keine anderen als die in § 112 Nr. 3 Satz 2 BewG genannten Personen aus der Versicherung anspruchsberechtigt sind. Eine Rentenversicherung ist auch dann gegeben, wenn eine Kapitalversicherung erst beim Versicherungsfall in eine Rentenversicherung umgewandelt wird (Abschn. 70a Abs. 1 Satz 2 VStR).

Die nach dem Tod des Versicherungsnehmers seinem Ehegatten und seinen Kindern zustehenden Rentenansprüche bleiben auch dann außer Ansatz, wenn bei diesen Personen die Voraussetzungen des § 111 Nr. 3 BewG nicht erfüllt sind. Das gleiche gilt auch, wenn beim Tod des Versicherungsnehmers eine Lebens- oder Kapitalversicherung fällig geworden ist und die fällige Versicherungssumme als Einmalbetrag zu einer sofort beginnenden Rentenversicherung für eine dieser Personen verwendet wird. Diese Voraussetzung gilt nach Abschn. 70a Abs. 2 VStR noch als erfüllt, wenn die Rentenversi- S. cherung innerhalb eines halben Jahres nach dem Tod des Versicherungsnehmers zustande kommt und die Versicherungssumme zuvor noch nicht unmittelbar an die Berechtigten ausgezahlt worden ist.

Hinsichtlich weiterer Einzelheiten vgl. den Wortlaut des § 111 Nr. 3 BewG und Abschn. 70a VStR. Zum Begriff Erwerbsunfähigkeit s. auch BFH v. 13. 11. 64, HFR 1965 S. 306; v. 11.7.67, BStBl III S. 551; v. 25.1.80, BStBl II S. 262; v. 30.4.85, BStBl II S. 408, sowie Abschn. 121 Abs. 1 VStR.

Die berufsständischen Renten der Ärzte aus der Bayer. Versicherungskammer (Bayer. Ärzteversorgung) setzen sich aus Pflichtleistungen und freiwilligen Leistungen zusammen. Nach Auffassung der FinVerw (OFD Koblenz v. 18. 8. 78, DB S. 1766) handelt es sich dabei einschl. der freiwilligen Leistungen um eine einheitliche Rente. Der gesamte Rentenanspruch ist somit nach § 111 Nr. 3 BewG von der VSt befreit.

d) Ansprüche auf gesetzliche Versorgungsbezüge

ohne Rücksicht darauf, ob diese laufend oder in Form von Kapitalabfindungen gezahlt werden. Dazu gehören auch die Versorgungsansprüche der Abgeordneten des Deutschen Bundestags, des Europäischen Parlaments, der Landtage sowie die Ansprüche ihrer Hinterbliebenen. S. hierzu Abschn. 70 Abs. 1a VStR und BFH v. 17. 5. 66, BStBl III S. 500; v. 29.6.73, BStBl II S. 696, sowie die unter b angeführten BFH-U. v. 20. 10. 67 und 25.3.77.

e) Ansprüche nach folgenden Gesetzen

in der jeweils geltenden Fassung, gleichgültig, ob auf Renten oder Kapitalabfindung: Lastenausgleichsgesetz, Währungsausgleichsgesetz, Altsparergesetz, Flüchtlingshilfegesetz, Reparationsschädengesetz, Allgemeines Kriegsfolgengesetz, Gesetz zur Regelung der Verbindlichkeiten nat. soz. Einrichtungen und der Rechtsverhältnisse an deren Vermögen, Kriegsgefangenenentschädigungsgesetz, Häftlingshilfegesetz sowie Ansprüche auf Leistungen, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nat. soz. Unrechts für Schäden an Leben, Körper, Gesundheit und Freiheitsentzug zustehen. S. hierzu Abschn. 71 und 73 VStR.

f) Ansprüche auf Renten, die auf gesetzlicher Unterhaltspflicht

beruhen, wenn Unterhaltsverpflichteter und Unterhaltsberechtigter nach § 14 VStG zusammen veranlagt werden (vgl. Ziff. 16-18). In diesem Fall ist auch beim Unterhaltsverpflichteten ein Schuldabzug nach § 118 Abs. 3 BewG ausgeschlossen (vgl. Ziff. 36b, Stichwort „Renten usw.„).

Werden Unterhaltsberechtigter und Unterhaltsverpflichteter nicht zusammen veranlagt, dann ist der Anspruch nur insoweit mit seinem Kapitalwert anzusetzen, als er 20 000 DM nicht übersteigt. Der Betrag von 20 000 DM stellt also eine Höchstgrenze für den Ansatz des Anspruchs als sonstiges Vermögen dar. Die entsprechende Vorschrift für die Verpflichtung befindet sich in § 118 Abs. 3 BewG. Für die Abgrenzung der Rentenansprüche, die auf gesetzlicher Unterhaltspflicht beruhen, sind nach Abschn. 70 Abs. 1b VStR die Anweisungen in Abschn. 123 EStR sinngemäß anzuwenden. Der Kapitalwert ist als Zeitrente nach § 13 Abs. 1 BewG oder, wenn die Dauer der Leistung ausschließlich von der Lebenszeit des Berechtigten oder Verpflichteten abhängt, nach § 14 Abs. 1 BewG zu berechnen.

Die VStR weisen darauf hin, daß Ansprüche nach dem Gesetz über die Errichtung einer Stiftung „Hilfswerk für behinderte Kinder„ v. 17.12.71 (BGBl I S. 2018) nach § 21 Abs. 1 dieses Gesetzes stets in vollem Umfang außer Ansatz bleiben.

Renten zur Erfüllung der gesetzlichen Unterhaltspflicht sind i. d. R. Geldrenten (§§1610, 1612 BGB). Jedoch sollten auch andere Leistungen begünstigt sein (z. B. Gewährung einer Wohnung); s. a. FG Hamburg v. 6. 1. 61, EFG S. 303.

Rechtsprechungshinweise: BFH v. 30. 6. 53, BStBl III S. 265; v. 13.11.64, HFR 1965 S. 306. S.

g) Anspruch auf Renten, die dem Stpfl. als Entschädigung

für den durch Körperverletzung oder Krankheit herbeigeführten gänzlichen oder teilweisen Verlust der Erwerbsfähigkeit zustehen. Das gleiche gilt für entsprechende Ansprüche der Angehörigen der geschädigten Person.

h) Ansprüche auf Kapitalabfindungen

an Stelle von Renten der unter Buchst. f und g aufgeführten Art.

i) Ansprüche auf Renten und andere wiederkehrende Nutzungen

und Leistungen, soweit der Jahreswert der Nutzungen und Leistungen insgesamt 4 800 DM nicht übersteigt, wenn der Berechtigte über 60 Jahre alt oder voraussichtlich für mindestens drei Jahre erwerbsunfähig ist.

Im einzelnen:

k) Hausrat und andere bewegliche körperliche Gegenstände

soweit sie nicht besonders als zum sonstigen Vermögen gehörig in § 110 BewG bezeichnet worden sind. S. hierzu auch Ziff. 26a dieser Darstellung. S.

36. Schulden und sonstige Abzüge

a) Grundsätze

Nach § 118 BewG sind vom Rohvermögen zur Ermittlung des Gesamtvermögens die Schulden und sonstigen Abzüge abzuziehen. Allgemeine Voraussetzungen:

b) Einzelheiten zum Schuldenabzug in alphabetischer Reihenfolge

Abbruchverpflichtung

Die in der Abbruchverpflichtung für ein auf fremdem Grund und Boden errichtetes Gebäude sich ergebende Belastung ist - unabhängig von der Auswirkung der Abbruchgefahr bei der Einheitsbewertung - ein bei der Vermögensbesteuerung abz. Schuldposten, wenn am Stichtag eine rechtliche Verpflichtung dazu bestand und diese Verpflichtung den Schuldner auch tatsächlich und wirtschaftlich belastet. Die Höhe richtet sich nach den zu erwartenden Abbruch- und Planierungskosten. Dieser Betrag ist auf den Gegenwartswert erforderlichenfalls abzuzinsen (BFH v. 31. 1. 64, BStBl III S. 178). Vgl. auch BFH v. 26. 9. 75, BStBl 1976 II S. 110; v. 3.7.81, BStBl II S. 759.

Altenteilslasten

Maßgebend sind nicht die vertraglich vereinbarten, sondern die tatsächlichen Leistungen (BFH v. 5. 11. 54, BStBl III S. 381). Der Vertrag muß in der gesetzlich vorgeschriebenen Form aufgestellt worden sein. S. auch BFH v. 14. 12. 62, HFR 1963 S. 194; v. 15.4.55, BStBl III S. 162. Wegen der Bewertung der Jahresleistung vgl. Abschn. 101 Abs. 3 VStR. Zur Höhe der Altenteilslasten hat die FinVerw Erfahrungssätze bekanntgegeben. S. zur Behandlung von Altenteilsleistungen auch DB 1984 S. 2534 ff.

Ansprüche der weichenden Erben

aus § 30 RErbhG und Brit. Höfeordnung. Vgl. BFH v. 6. 7. 56, BStBl III S. 271; v. 14.3.60 BStBl III S. 223; v. 6.4.62, BStBl III S. 267; v. 14.12.62, HFR 1963 S. 386; v. 16.8.63, BStBl III S. 453, und Abschn. 101 Abs. 2 VStR.

Ansprüche des überlebenden Ehegatten nach dem Reichserbhofgesetz

Vgl. BFH v. 15. 4. 55, BStBl III S. 162, und v. 6.7.56, BStBl III S. 271.

Auflösend bedingte Lasten

werden wie unbedingt bestehende behandelt und berücksichtigt (§ 7 BewG). S. auch BFH v. 30. 4. 59, BStBl III S. 315; v. 2.2.62, BStBl III S. 159; v. 25.2.72, BStBl II S. 664. Vgl. auch Stichwort „Auflösend bedingte Ansprüche„ in Ziff. 27.

Aufschiebend bedingte Schulden und Lasten

sind bei Ermittlung des Gesamtvermögens nabz. Beispiele aus der Rspr., in denen ein Abzug abgelehnt wurde: Verpflichtungen aus Bürgschaften und Garantieverpflichtungen, wenn der Stpfl. daraus noch nicht in Anspruch genommen worden ist und auch nicht mit Sicherheit mit der Inanspruchnahme rechnen muß (BFH v. 8. 1. 60, BStBl III S. 83); Rückzahlungsverpflichtung des Darlehensabgelds bei etwaiger vorzeitiger Tilgung des Darlehens (BFH v. 14. 2. 64, BStBl III S. 264); Verpflichtung S. zur Rückzahlung von Mitgliedsbeiträgen bei etwaigem künftigen Ausscheiden des Mitglieds (BFH v. 22. 5. 64 III 89/60, n. v.); künftige stl. Belastung von Honorarforderungen bei Einnahme-Überschuß-Rechnung eines RA (BFH v. 10. 3. 72, BStBl II S. 519); eine durch das Erleben des Todes des gegenwärtig Berechtigten entstehende Unterhaltsverpflichtung gegenüber einem nachfolgend Berechtigten (BFH v. 11. 3. 77, BStBl II S. 406). - S. auch unter „Aufschiebend bedingte Ansprüche„ in Ziff. 27.

Ausgleichsschuld

eines Ehegatten bei Beendigung der Zugewinngemeinschaft (§ 1380 BGB) ist vor Beendigung der Gemeinschaft keine abz. Schuld.

Ausstattungsverpflichtung

Sie kann nur dann abgezogen werden, wenn am Stichtag ernsthaft ein Ausstattungsversprechen abgegeben worden ist (FG Rhld.-Pf., U. v. 26.3.58, DStZB 1959 S. 16).

Aussteuerversicherung

Eine rechtliche Verpflichtung des Vaters, seiner Tocher eine angemessene Aussteuer im Fall der Eheschließung zu gewähren, besteht nicht. Die im allgemeinen als bestehend anerkannte sittliche Verpflichtung reicht vstl. nicht aus, um sie als Schuld anzuerkennen. Eine Berücksichtigung käme nur dann in Betracht, wenn eine rechtsverbindliche Zusage am Stichtag vorliegt und nachgewiesen werden kann und die Ehe am maßgebenden Stichtag bereits geschlossen oder für einen nahen Zeitpunkt bestimmt in Aussicht genommen ist (FinMin NW v. 27.12.60, DStZ B 1961 S. 30; OFD Stuttgart v. 26. 5. 53, FR 1954 S. 143; BFH v. 6. 4. 62, HFR 1963 S. 27).

Baukostenzuschüsse

der Mieter, die als Mietvorauszahlungen auf ein für längere Zeit abgeschlossenes Mietverhältnis entrichtet und später auf die mit dem Vermieter vereinbarte Miete verrechnet werden, sind beim Mieter grds. als Rechte auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen und beim Vermieter als entsprechende Verbindlichkeiten nach § 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG zu behandeln (BFH v. 10. 4. 63, BStBl III S. 356).

Bürgschaften

Vgl. unter „Aufschiebend bedingte Schulden und Lasten„.

Darlehensabgeld

Abzug nicht möglich (BFH v. 14. 2. 64, BStBl III S. 264). S. auch Stichwort „Abgeld„ in Ziff. 27.

Darlehensschulden

bei Ermittlung des Gesamtvermögens abz., soweit sie keine Betriebsschulden sind. Vgl. Abschn. 26 und 27 VStR.

Eigentümergrundschuld

die dem Eigentümer nach Tilgung einer auf seinem Grundstück ruhenden Hypothek zusteht, ist keine wirtschaftliche Belastung und nabz. (RFH, StW 1930 Nr. 919).

Einzahlungsverpflichtungen der Gesellschafter bei Kapitalgesellschaften

sind dann abz. Lasten, wenn nach den Verhältnissen des Stichtags mit der Einforderung zu rechnen war. Ist der Anspruch bei der KapGes selbst mit null DM bewertet worden, so ist auch für den Ansatz einer Verpflichtung beim Gesellschafter kein Raum (RFH v. 13. 4. 28, RStBl S. 171). Vgl. auch BFH v. 18. 7. 75, BStBl 1976 II S. 5.

Die Verpflichtungen sind nur dann absetzbar, wenn der Anspruch auf Einzahlung des Restkapitals im BV der Gesellschaft erfaßt wird. Im BFH-U. v. 19. 12. 79 (BStBl 1980 II S. 483) und v. 8.2.80 (BStBl II S. 485) wird die bisherige Rspr. bestätigt, daß ausstehende Stammeinlagen grds. bewertbare und ansetzbare Forderungen darstellen. Es sei im Einzelfall gerechtfertigt, sie mit einem unter dem Nennwert liegenden Wert anzusetzen. Er könne auch bei null DM liegen, wenn nach den tatsächlichen Verhältnissen zum Feststellungszeitpunkt nicht ernstlich mit den Einforderungen der restlichen S. Stammeinlagen zu rechnen sei. Im U. v. 19.12.79 (a. a. O.) erkannte der BFH die Bewertung mit null DM bei einer GmbH als Komplementärin einer GmbH & Co. KG an, die keine Einlage zu erbringen hatte und Ersatz ihrer Auslagen erhielt. Im U. v. 8. 2.80 (a. a. O.) wird zum Ausdruck gebracht, daß bei einer GmbH in der Aufbauphase, wenn sie selbst ein gewerbliches Unternehmen betreibt, die Vermutung dafür besteht, daß das satzungsgemäße Stammkapital für den Geschäftsbetrieb benötigt und deshalb auch eingefordert werde. Diese Vermutung (Anscheinsbeweis) könne die Gesellschaft durch die Darlegung entkräften, daß nach den Verhältnissen zum Feststellungszeitpunkt keine Notwendigkeit und keine Absicht bestand, das ausstehende Stammkapital einzufordern. S. auch BFH v. 2. 10. 81 (BStBl 1982 II S. 13). Bei GmbH mit bisherigem Stammkapital unter 50 000 DM besteht ab 1.1.81 ein Kapitalbedarf von mindestens 25 000 DM, falls die Gesellschaft über den 31.12.85 hinaus bestehen bleiben soll (Art. 12 des Ges. v. 4.7.80, BGBl I S. 836). Da die Altgesellschaft bei Anmeldung der Kapitalerhöhung gegen Einlagen versichern muß, daß die geleisteten Einzahlungen unter Einbeziehung der stets voll zu erbringenden Sacheinlagen mindestens 25 000 DM erreichen, die gesetzliche Mindesteinlage also vor dem zivilrechtlichen Wirksamwerden der Kapitalerhöhung zu zahlen ist, kann nach dem Erl. des FinMin NW v. 6.1.84 (DB S. 433) die Frage des Ansatzes einer Forderung auf noch ausstehende Stammeinlagen bis zur Höhe der gesetzlichen Mindesteinlage von 25 000 DM nicht praktisch werden.

Bei einer sich über den Bewertungsstichtag hinziehenden Kapitalerhöhung gegen Einlage ist in der Vermögensaufstellung der KapGes ein Ausgleichsposten in Höhe der vorgeleisteten Einlage als Schuldverpflichtung abzusetzen.

Sind in einem notariellen Vertrag die Einzahlungstermine für das ausstehende Stammkapital einer neu gegründeten GmbH bestimmt, ohne daß es zur Einforderung der Beträge eines Gesellschafterbeschlusses bedarf, ist die ausstehende Einlage als Vermögenswert anzusetzen (FG Ba.-Wü., rkr. U. v. 20.9.79, EFG 1980, S. 271). Beim Gesellschafter liegt somit eine abz. Verpflichtung vor.

Erbbauzins

Der kapitalisierte Erbbauzins ist eine abz. Last (§ 92 Abs. 5 BewG). Bewertung nach § 13 Abs. 1 BewG entsprechend der Laufzeit des Erbbaurechts.

Erbfolge

Bei der Bewertung des durch die Erbfolge eingetretenen Vermögensanfalls darf die latente Ertragsteuerbelastung nicht berücksichtigt werden, die sich daraus ergibt, daß der Erblasser in seinen Steuerbilanzen stille Reserven oder steuerfreie Rücklagen gebildet hatte, die bei ihrer Auflösung den zukünftigen Gewinn erhöhen können (BFH v. 5. 7. 78, BStBl 1979 II S. 23).

Erschließungskosten

Sie sind dann abz. Schulden, wenn am Stichtag die Schuld im Rechtssinne endgültig entstanden ist. Die Werterhöhung des Grundstücks tritt in dem Zeitpunkt ein, in dem die Erschließungsmaßnahmen endgültig hergestellt sind (Zeitpunkt im technischen Sinne). § 118 BewG stellt auf die Entstehung der Schuld im Rechtssinne ab (§ 133 Abs. 2 BBauG). Es können sich also Erschließungsmaßnahmen bei der Einheitsbewertung des Grundvermögens und bei der Ermittlung des Gesamtvermögens zu unterschiedlichen Zeitpunkten auswirken. Beim Grundvermögen kann bereits eine Werterhöhung zu berücksichtigen sein, ohne daß die damit im Zusammenhang stehenden Erschließungskosten als Schuldposten zum Abzug zugelassen werden können (FinMin NW v. 22.2.85, NWB DokSt Erl. F. 9A § 72 BewG Rz. 4/85).

Familienstiftung

Lasten einer Familienstiftung werden nur insoweit anerkannt, als am Stichtag unmittelbar Berechtigte vorhanden waren (BFH v. 18. 1. 63, HFR 1963 S. 282).

Geldstrafen

stellen nach Rechtskraft des U. abz. Schulden dar (OFH v. 12.1.48, BFMBl S. 73).

Gehälter, Arbeitslöhne und sonstige laufende Vergütungen

gehören grds. nicht zu den mit dem Kapitalwert bewertbaren Renten und deshalb auch nicht zu den abz. wiederkehrenden Leistungen (RFH, RStBl 1936 S. 690). Bei Beamten S. ist das gesetzmäßig vorweggezahlte Gehalt keine Schuld wegen der noch zu erbringenden Dienstleistung (BFH v. 12. 5. 61, HFR 1962 S. 51). S. Stichwort „Zinsen, Gehälter und andere wiederkehrende Einnahmen„ in Ziff. 28.

Gesamtschuldverhältnisse

Bei einem Gesamtschuldverhältnis schulden mehrere eine Leistung in der Weise, daß jeder die Leistung zu bewirken hat, der Gläubiger aber die Leistung nur einmal fordern kann. Eine solche Schuld ist nur in der Höhe abz., in der sie nicht durch Rückgriffsrechte gegen die übrigen Gesamtschuldner als gedeckt gelten muß (RFH, Bd. 19 S. 20). Ist bei einer Gesamthypothek der Eigentümer eines der belasteten Grundstücke nicht persönlicher Schuldner, so wird bei der Ermittlung des Werts des Gesamtvermögens eine abz. Schuld nur angenommen werden können, wenn mit großer Wahrscheinlichkeit damit zu rechnen ist, daß der Gläubiger sich aus dem Grundstück befriedigen wird und die Geltendmachung des Rückgriffsrechts erfolglos bleiben würde (RFH, RStBl 1934 S. 95).

Grundstückslasten

die ohne zeitliche Begrenzung an dem Grundbesitz haften und auf jeden Erwerber übergehen, mindern den Wert des Grundbesitzes und sind deshalb bereits bei der Bewertung des Grundbesitzes zu berücksichtigen. Zu solchen Lasten gehören nicht diejenigen Lasten, die aus persönlichen Beziehungen des Grundeigentümers oder seiner Vorgänger hervorgegangen sind, z. B. Patronatslasten, Wegeunterhaltungslasten, Holzlasten. Sie sind bei der Ermittlung des Gesamtvermögens abz. (BFH v. 19. 6. 51, BStBl III S. 156). Vgl. Abschn. 101 Abs. 1 VStR.

Grundstücksübertragung

Forderungen auf und Verpflichtungen zur Übertragung eines Gegenstands (Sachleistungsansprüche und Sachleistungsverpflichtungen) sind mit dem für den Gegenstand maßgebenden stl. Wert zu bewerten (BFH v. 3. 3. 78, BStBl II S. 398). Der Anspruch auf oder die Verpflichtung zur Übertragung eines Grundstücks ist deshalb mit 140 v. H. des EW anzusetzen (vgl. auch Abschn. 44 Abs. 6 VStR).

Haushaltsschulden

sind abz., Hausratsschulden dagegen nicht (vgl. § 111 Nr. 10 BewG).

Heimfallverbindlichkeiten

d. i. die Verpflichtung auf Übertragung des Eigentums am Grundstück, ist als Sachleistungsschuld abz. (BFH v. 9. 10. 64, BStBl III S. 638; s. auch BFH v. 17. 1. 75, BStBl II S. 377). Sachleistungsverpflichtungen sind mit dem für den Gegenstand maßgebenden stl. Wert anzusetzen, d. i. bei einem Grundstück z. Z. 140 v. H. des EW.

Hypothekenschulden

abz., soweit sie keine Betriebsschulden sind. Vgl. Abschn. 26 und 27 VStR.

Land- und Forstwirtschaft

1. Geldschulden

   Lasten, die aus persönlichen Beziehungen des Grundeigentümers oder seines Rechtsvorgängers hervorgegangen sind und mit der Land- und Forstwirtschaft in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind nicht bei der Ermittlung des EW des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft, sondern bei der Ermittlung des Gesamtvermögens abz. Lasten, die am Betrieb haften und auf den Erwerber übergehen, werden bei der Einheitsbewertung des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft berücksichtigt (z. B. Deichlasten, Siellasten). S. § 33 Abs. 3 Nr. 2 BewG, Abschn. 101 VStR.

2. Pensionslasten

   Lasten aus laufenden Pensionszahlungen und aus Pensionsanwartschaften können nach § 118 Abs. 1 und 2 BewG nur abgezogen werden, wenn sie nicht bereits im EW des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft berücksichtigt worden sind. Deshalb S. sind die Pensionsverpflichtungen bei forstwirtschaftlicher Nutzung bereits im Ertragswert berücksichtigt. Das gilt auch für die Fälle, in denen Forstflächen mit dem Mindestwert (§ 55 Abs. 6 BewG) oder mit dem Festwert (§ 55 Abs. 7 BewG) bewertet worden sind. Auch bei Reinerträgen von unter 50 DM oder negativen Reinerträgen sind die auf diese Flächen entfallenden Pensionslasten und Pensionsanwartschaften in dem mit 50 DM/ha anzusetzenden Wert abgegolten. Bei den anderen land- und forstwirtschaftlichen Nutzungen sind sie zwar im Vergleichswert nicht berücksichtigt, weil solche Lasten nicht gegendüblich sind. In den Fällen, in denen laufende Pensionen gezahlt werden bzw. Pensionsanwartschaften bestehen, müssen sie aber unter den Voraussetzungen des § 41 Abs. 1 BewG durch Abschlag berücksichtigt werden. Im Einzelertragsverfahren sind die Pensionslasten unmittelbar bei der Ermittlung des Einzelertrags zu berücksichtigen. Soweit so verfahren ist, bleibt für einen Abzug nach § 118 BewG kein Raum. S. hierzu FinMin NW v. 5.11.70, Bew-Kartei NW, Anw. 17 zu § 104 BewG; BFH v. 15. 3. 68, BStBl II S. 766, und v. 18. 2. 72, BStBl II S. 450; Kritik wegen der Nabz. bei forstwirtschaftlichen Betrieben in BB 1980 S. 96. Zur Vermögensbesteuerung ab 1.1.84 s. gem. Länder-Erl. v. 30.10.85 (BStBl I S. 652).

3. Besonderer Abzug des Einnahme-Überschusses

   Bei der Feststellung des EW eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft werden die umlaufenden Betriebsmittel nach dem Stand vom Ende des dem Feststellungszeitpunkt vorangehenden Wj erfaßt (§ 35 Abs. 2 BewG). Erhöhungen des übrigen Vermögens nach diesem Zeitpunkt, aber vor dem Veranlagungszeitpunkt würden somit doppelt erfaßt werden, wenn sie aus Einnahmen durch Veräußerung umlaufender Betriebsmittel herrühren. Dies soll § 118 Abs. 1 Nr. 3 BewG verhindern. Dazu ist bei der VSt-Veranlagung des Inhabers eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft der Überschuß der laufenden Betriebseinnahmen über die laufenden BA dieses Zeitraums entweder pauschal auszugleichen oder auf Antrag mit dem nachgewiesenen Betrag bei Vorhandensein von Buchführung abzuziehen. Dieses Wahlrecht kann nur einheitlich für die wirtschaftliche Einheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens ausgeübt werden (s. Abschn. 102 Abs. 2 Satz 7 VStR). Vgl. Abschn. 102 VStR.

4. Pachtverhältnisse

   Verpflichtung des Pächters, dem Eigentümer bei Pachtende ein ordnungsmäßig bestelltes Pachtgut zurückzugeben, ohne Ersatz der Bestellungskosten verlangen zu können, ist als Schuld nabz. (RFH, RStBl 1943 S. 783). Ebenso bleibt die zukünftige Ausgleichsverpflichtung des Pächters oder Verpächters nach § 589 Abs. 3 BGB während des Pachtverhältnisses unberücksichtigt (RFH, RStBl 1941 s. 973).

5. Kinder des Landwirts

   Rückständiger Arbeitslohn für von Kindern des Landwirts im Betrieb geleistete Dienste ist nabz. (RFH, RStBl 1934 S. 983; s. auch RFH, RStBl 1932 S. 328).

Letztwillige Auflagen

das ererbte Vermögen in einem bestimmten Zustand zu erhalten, begründen keine abz. Schuld (RFH, RStBl 1940 S. 1052).

Mietvorauszahlungen

sind beim Vermieter ohne Rücksicht auf den Vorauszahlungszeitraum abz. Last nach § 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG. Wegen der Begrenzung des Jahreswerts s. § 16 Abs. 1 BewG. Vgl. auch Stichwort „Baukostenzuschüsse„ und Ziff. 27 gleiches Stichwort.

Nießbrauchslasten

Wegen der Abzugsfähigkeit, insbes. auch hinsichtlich der Frage der Beschränkung in der Höhe, vgl. Ziff. 31 sowie Abschn. 63 VStR. Vgl. auch BFH v. 21. 10. 55, BStBl III S. 342, betr. Nießbrauchsrecht, das mehreren Personen nacheinander nach dem Tod des jeweils Berechtigten zusteht.

Nutzungsbeschränkungen

Verpflichtungen des Grundeigentümers, sein Grundstück einem anderen unentgeltlich zur Benutzung zu überlassen, sind bei Ermittlung des Gesamtvermögens als Schuld abz. (RFH, RStBl 1938 S. 716). S.

Pensionsverpflichtungen

Pensionsanwartschaften außerhalb eines gewerblichen Betriebs sind nach § 118 Abs. 1 Nr. 2 BewG i. V. mit § 104 BewG abz. Bei Privatpersonen sind solche Fälle denkbar bei Pensionszusagen an Angestellte im persönlichen Bereich, z. B. Haus- und Vermögensverwaltung, Haushälterin, Gärtner u. dgl. Von Bedeutung kann die Vorschrift auch bei nichtnatürlichen Personen sein, die nicht nur Betriebsvermögen haben können, z. B. Vereine, Stiftungen u. dgl.

Für die Vermögensbesteuerung ab 1.1.84 s. BStBl 1985 I S. 652.

Pensionslasten aus laufenden Zahlungen fallen unter § 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG, Bewertung nach §§14, 15 BewG.

S. hierzu auch unter „Land- und Forstwirtschaft„.

Pflichtteilslasten

(nach § 2317 BGB mit dem Tod des Erblassers entstandene, nicht aufschiebend bedingte Nachlaßverbindlichkeiten) sind dann abz. Schulden, wenn der Schuldner am Stichtag ernsthaft mit der Geltendmachung zu rechnen hatte. Für minderjährige Kinder kann die Geltendmachung nur durch einen Pfleger gegenüber dem überlebenden Elternteil erfolgen (§§ 181, 1630, 1795, 1909 BGB). Solange der Pflichtteilsberechtigte seinen Anspruch nicht geltend gemacht hat und mit einer Geltendmachung auch nicht ernsthaft zu rechnen ist, liegt keine wirtschaftliche Last und damit keine abz. Schuld vor (BFH v. 24. 1. 58, BStBl III S. 134; v. 30.3.62, HFR 1963 S. 1; v. 17. 1. 64, HFR 1965 S. 197; v. 27.8.71, BStBl 1972 II S. 100).

Renten und andere wiederkehrende Leistungen

1. Unterhaltspflichten, gesetzliche

   Die Regelung in § 118 Abs. 2 BewG entspricht der Vorschrift in § 111 Nr. 7a BewG beim Berechtigten (s. Ziff. 35f). Danach sind Schulden und Lasten, die auf gesetzlicher Unterhaltspflicht beruhen, nabz., wenn Unterhaltsberechtigter und Unterhaltsverpflichteter zusammen veranlagt werden. Erfolgt keine Zusammenveranlagung, so ist beim Verpflichteten, die Last mit dem Kapitalwert, höchstens jedoch mit 20 000 DM für die einzelne Unterhaltsverpflichtung abz. Bei zusammen veranlagten Ehegatten, die gemeinsam unterhaltsverpflichtet sind, können als Kapitalwert höchstens 40 000 DM abgezogen werden. Der über die Höchstgrenze von 20 000 DM/40 000 DM hinausgehende Kapitalwert ist also nicht als Schuld berücksichtigungsfähig. Der Kapitalwert ist nach den Grundsätzen der §§ 13 Abs. 1, 14 BewG zu ermitteln. Für die Abgrenzung der Schulden und Lasten, die auf gesetzlicher Unterhaltspflicht beruhen, gelten die Anweisungen in Abschn. 123 EStR sinngemäß (s. Abschn. 100 Abs. 2 VStR).

2. Sonstige Verpflichtungen zu wiederkehrenden Leistungen

   Die Abzugsfähigkeit des Kapitalwerts von Renten und anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen - außer den unter a) genannten Fällen - ergibt sich aus § 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG, ohne daß es darauf ankommt, wie lange das Recht ab dem Stichtag dem Berechtigten zusteht. Abzugsfähig sind auch Verpflichtungen, die beim Berechtigten steuerbefreit sind, z. B. aus § 111 Nr. 9 BewG u. dgl.

   Wegen Einzelheiten zum Ansatz und zur Bewertung s. Ziff. 31. Vgl. auch die Stichwörter „Altenteilslasten„, „ Ansprüche der weichenden Erben„, „Ansprüche des überlebenden Ehegatten„, „Erbbauzins„, „Gehälter usw.„, „Grundstückslasten„, „Land- und Forstwirtschaft„, „Mietvorauszahlungen„, „Nießbrauchslasten„, „Pensionsverpflichtungen„, „Ruhegehälter„, „Unterhaltsleistungen, freiwillige„ sowie Abschn. 100, 101 VStR.

Reparaturen

Kein Abzug wegen aufgestauten Reparaturbedarfs beim Grundstück (BFH v. 14. 3. 58, BStBl III S. 274). S.

Rückerstattung

Eine Rückerstattungsverpflichtung in Höhe des Werts des zurückzuerstattenden Vermögens kann abgezogen werden, wenn der Rückerstattungsverpflichtete am Stichtag ernsthaft mit der Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs rechnen mußte (BFH v. 5. 11. 54, BStBl 1955 III S. 23).

Ruhegehälter

können auch ohne rechtliche Verpflichtung eine abz. Schuld dann darstellen, wenn mit Sicherheit mit ihrem Bezug zu rechnen ist (RFH, RStBl 1938 S. 531). Bewertung nach den Grundsätzen der §§14, 15 BewG. S. auch „Pensionsverpflichtungen„.

Sachleistungsverpflichtung

zur Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums an einem Grundstück s. BFH v. 22. 11. 68 (BStBl 1969 II S. 226). S. hierzu, insbes. wegen Änderung der Rspr. in der Frage der Bewertung der Sachleistungsverpflichtung „Grundstücksübertragung„ und „Heimfallverbindlichkeit„. Vgl. auch Abschn. 44 Abs. 6 VStR.

Schadensersatzverbindlichkeiten

Abz. Verpflichtungen liegen nur dann vor, wenn Ersatzforderung am Stichtag geltend gemacht war oder mit Geltendmachung am Stichtag ernstlich zu rechnen war (RFH, RStBl 1932 S. 216; 1937 S. 603; 1938 S. 354). - S. auch Ziff. 27e „Schadensersatzforderungen„.

Schenkungsversprechen

sind ohne gerichtliche oder notarielle Beurkundung i. d. R. keine abz. Schuld, da nicht die Sicherheit gegeben ist, daß die Leistung auch tatsächlich bewirkt wird (BFH v. 1. 8. 52, BStBl III S. 262; v. 1.2.63, BStBl III S. 131).

Schulden, strittige

Grds. wird ein Wahlrecht zu bejahen sein, entweder die Schuld mit einem geschätzten Wert nach den Verhältnissen des Stichtages anzusetzen oder zunächst vorläufig zu veranlagen und die wertaufhellenden Umstände abzuwarten. Vgl. z. B. BFH v. 5. 4. 68, BStBl II S. 768; v. 18.12.70, BStBl 1971 II S. 375. S. auch Stichwort „Steuerschulden„.

Schulden im Verhältnis zur DDR

Nach § 1 Abs. 3 VStG bleiben Vermögensgegenstände auf dem Gebiet der DDR und Nutzungsrechte daran außer Ansatz (s. Ziff. 8). Mit diesen Vermögenswerten zusammenhängenden Schulden sind nach § 118 Abs. 2 BewG nabz. Schulden auf enteignetem Grundbesitz hat der BFH im U. v. 15. 2. 63 (BStBl III S. 278) für abz. erklärt, da der enteigenete Grundbesitz keinen Vermögenswert mehr darstelle. Hinzukommen muß jedoch u. E. das Vorhandensein einer am Stichtag bestehenden wirtschaftlichen Last. (Vgl. hierzu § 82 BVFG; Ausnahmeregelung § 83 BVFG). S. a. BFH v. 22. 9. 61, HFR 1962 S. 124; Abschn. 104 Abs. 3 VStR.

Steuerschulden

Straßenanliegerbeiträge

sind dann als Schuld absetzbar, wenn diese Verpflichtung am Stichtag bereits entstanden war (BFH v. 31. 7. 64, HFR 1965 S. 349). S.

Testamentsvollstrecker

Die Verpflichtung der Erben zur Zahlung der Vergütung an den Testamentsvollstrecker, auf die dieser einen gesetzlichen Anspruch hat, sind eine abz., mit dem Kapitalwert anzusetzende Last (BFH v. 22. 4. 66, BStBl III S. 362).

Unterhaltslast

für ein Schloß, das unter Denkmalschutz steht, als rechtsverbindliche Verpflichtung zu wiederkehrenden Leistungen (BFH v. 21. 7. 72 BStBl II S. 750).

Unterhaltsleistungen, freiwillige

Auch freiwillig gewährte Unterhaltsleistungen sind dann als abz. Last anzuerkennen, wenn mit Sicherheit mit der Fortdauer der Leistungen zu rechnen ist (BFH v. 5. 10. 56, BStBl III S. 374; v. 9.9.60, BStBl III S. 18). Sie können nach dem (rkr.) U. des FG Köln v. 18. 12. 80 (EFG 1981 S. 496) ohne Nachweis der Bedürftigkeit nicht mit ihrem Kapitalwert vom Rohvermögen abgezogen werden. Dabei sei es gleichgültig, ob es sich um ein Verhältnis der gesetzlichen Unterhaltsverpflichtung handele oder nicht. Das U. steht bewußt im Gegensatz zum BFH-U. v. 5. 10. 56 (a. a. O.) und ist u. E. bedenklich.

Unterhaltsverpflichtungen, gesetzliche

S. Stichwort „Renten und andere wiederkehrende Leistungen„ unter a).

Verlustrücktrag

Sind nach § 10d EStG rückwirkend für einen VZ Verluste abzuziehen, so sind diese an Stichtagen vor dem VZ, in dem der rücktragsfähige Verlust entstanden ist, nicht zu berücksichtigen (BFH v. 17. 7. 81, BStBl 1982 II S. 54; Abschn. 37 Abs. 3 Satz 4 VStR).

Vermächtnis

Die durch einen Erbvertrag begründete Zuwendung eines Vermächtnisses kann der Erblasser nicht als Schuld abziehen (BFH v. 29. 11. 62, BStBl 1963 III S. 112).

Verwandtendarlehen

erfordern für ihre Anerkennung, daß klare, jeden Zweifel ausschließende Vereinbarungen getroffen worden sind (BFH v. 28. 9. 56, BStBl III S. 345). S. auch BFH v. 2. 2. 62 (BStBl III S. 159).

Wohnungsbaudarlehen

Schulden aus zinslosen Mieter- und LA-Darlehen sowie aus niedrig verzinslichen Wohnungsbaudarlehen sind nach dem BFH-U. v. 9. 7. 82 (BStBl II S. 639) mit dem Nennwert anzusetzen. Die Zinsvergünstigung ist kein für den Grundstückseigentümer bestimmter Vorteil. Sie muß in Form von preisgünstigen Mieten an die Mieter weitergegeben werden. S. hierzu BFH v. 11. 7. 80 (BStBl II S. 559).

Zinsen, Löhne und andere wiederkehrende Ausgaben

Für den Abzug gelten sinngemäß die gleichen Grundsätze wie für die entsprechenden Einnahmen (vgl. Ziff. 28; Abschn. 96 VStR).

Zusammenveranlagung

Forderungen und Schulden zwischen den zusammen zu veranlagenden Personen sind zu berücksichtigen. Forderungen (ggf. gekürzt um Freibeträge des § 110 BewG) und Schulden sind voneinander getrennt anzusetzen (Abschn. 125 Abs. 3 VStR).

c) Bewertung der Schulden und sonstigen Abzüge

VI. Die Berechnung der Vermögensteuer

Die Vermögensteuer - Die Berechnung der Vermögensteuer

37. Besteuerungsgrenze, steuerpflichtiges Vermögen

1. Bei unbeschränkt stpfl. natürlichen Personen errechnet sich das stpfl. Vermögen aus dem Gesamtvermögen (§ 4 VStG) nach Abzug der Freibeträge (§ 6 VStG); § 9 Nr. 1 Buchst. a VStG.

2. Bei unbeschränkt stpfl. Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i. S. von § 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG deckt sich das Gesamtvermögen (§ 4 VStG) mit dem stpfl. Vermögen, wenn das Gesamtvermögen mindestens 20 000 DM (Besteuerungsgrenze) beträgt; § 8 Abs. 1, § 9 Nr. 1 Buchst. b VStG. Bei Gewerbebetrieben von juristischen Personen des öffentlichen Rechts gilt die Besteuerungsgrenze für jeden einzelnen gewerblichen Betrieb (Abschn. 105 Abs. 3 VStR). Bei Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereinen, die Land- und Forstwirtschaft betreiben, sind ggf. die Freibeträge nach § 7 VStG zu berücksichtigen.

3. Bei beschränkt Stpfl. ist das Inlandsvermögen (§ 4 VStG) gleichzeitig das stpfl. Vermögen, wenn das Inlandsvermögen mindestens 20 000 DM (Besteuerungsgrenze) beträgt; § 8 Abs. 2, § 9 Nr. 2 VStG.

38. Steuersatz

Er beträgt 0,5 v. H. des stpfl. Vermögens für unbeschränkt und beschränkt stpfl. natürliche Personen und 0,6 v. H. für die unbeschränkt und beschränkt stpfl. Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i. S. von § 1 Abs. 1 Nr. 2 und § 2 Abs. 1 Nr. 2 VStG. S. auch gemeinsamen Länder-Erl. v. 30.1.84 (BStBl I S. 149).

39. Freibeträge für natürliche Personen

a) Grundsätze

Die Gewährung von Freibeträgen knüpft an die Zugehörigkeit zur Haushaltsgemeinschaft an (vgl. Ziff. 16-19). Dadurch wird die Möglichkeit ausgeschaltet, Freibeträge für dieselbe Person mehrfach zu gewähren, z. B. Bei Kindern aus geschiedenen Ehen. Freibeträge nach § 6 Abs. 1 und Abs. 2 VStG sowie ggf. der erhöhte Freibetrag nach § 6 Abs. 3 und 4 VStG sind für jede zu einer Veranlagungsgemeinschaft gehörende natürliche unbeschränkt stpfl. Person zu berücksichtigen. Für beschränkt stpfl. Personen werden Freibeträge nicht gewährt.

b) Stichtag

Maßgebend für die Gewährung der Freibeträge sind die Verhältnisse des jeweiligen Veranlagungszeitpunkts. Bei der Hauptveranlagung 1986 ist das der Beginn des 1.1.1986, bei Neu- oder Nachveranlagungen der Neu- oder Nachveranlagungszeitpunkt.

c) Freibeträge nach § 6 Abs. 1 und Abs. 2 VStG

d) Altersfreibetrag nach § 6 Abs. 3 VStG

Ein weiterer Betrag von 10 000 DM ist steuerfrei, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

Werden Ehegatten zusammen veranlagt, so gilt folgendes: Sind bei beiden Ehegatten die Voraussetzungen zu aa gegeben und beträgt das Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM, so erhöht sich der Freibetrag auf 20 000 DM. Erfüllt die Voraussetzungen zu aa nur ein Ehegatte, so wird der zusätzliche Freibetrag von 10 000 DM gewährt, wenn das Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM beträgt.

Gleitklausel in § 6 Abs. 3 letzter Satz VStG: Übersteigt das Gesamtvermögen 150 000 DM bzw. 300 000 DM, so mindert sich der Freibetrag um den übersteigenden Betrag. Er entfällt somit in vollem Umfang, wenn das Gesamtvermögen 160 000 DM bzw. 320 000 DM beträgt (Abschn. 121 Abs. 2a VStR).

Zum Begriff des Gesamtvermögens s. § 4 VStG sowie insbes. Ziff. 16, 20 und 21. Bezüglich der Vermögensgrenze von 150 000 DM sind grds. die Verhältnisse bei dem einzelnen Stpfl. maßgebend. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz besteht für die Zusammenveranlagung von Ehegatten. Das in diesem Zusammenhang genannte Gesamtvermögen von 300 000 DM bezieht sich nur auf das zusammengerechnete Gesamtvermögen der Ehegatten, wobei es gleichgültig ist, welcher der beiden Ehegatten und in welcher Höhe der einzelne Ehegatte Eigentümer des Vermögens ist (so auch Abschn. 121 Abs. 2 VStR). Werden Eltern mit einem Kind zusammenveranlagt, so kann in die Grenze des Gesamtvermögens jedoch das Kindesvermögen nicht einbezogen werden. Ob für ein erwerbsunfähiges Kind, das mit seinen Eltern zusammenveranlagt wird, der erhöhte Freibetrag gewährt werden kann, ist neben den sonstigen Voraussetzungen nur das Gesamtvermögen des Kindes maßgebend (so BFH v. 12. 10. 79, BStBl 1980 II S. 116). S. in diesem Zusammenhang auch BFH v. 24. 7. 64 (BStBl III S. 598). Bei der Errechnung des Gesamtvermögens kommt es stets auf das tatsächliche Gesamtvermögen am Stichtag an. Dieser Grundsatz gilt auch dann, wenn in einem Neuveranlagungszeitpunkt eine Neuveranlagung nur aus § 16 Abs. 1 Nr. 2 VStG wegen Änderung der Verhältnisse für die Gewährung von Freibeträgen vorgenommen werden kann und eine neue Ermittlung des Gesamtvermögens deshalb unterbleiben muß, weil die Wertabweichungsgrenzen des § 16 Abs. 1 Nr. 1 VStG nicht erreicht sind (BFH v. 13. 6. 69, BStBl 1970 II S. 30; Abschn. 121 Abs. 3 VStR).

Erwerbsunfähigkeit ist nach Abschn. 121 Abs. 1 VStR bei einer Minderung der Erwerbsfähigkeit von mehr als 90 v. H. anzunehmen (BFH v. 30. 4. 85, BStBl II S. 408). Sie muß durch amtl. Unterlagen nachgewiesen werden. Wegen der Annahme der Erwerbsunfähigkeit bei Inhabern größerer gewerblicher Betriebe und bei freiberuflich Tätigen s. BFH v. 11. 7. 67 (BStBl III S. 551). Die VStR weisen darauf hin, daß es für die Erwerbsunfähigkeit nicht darauf ankomme, daß der Stpfl. in der Vergangenheit einen Beruf ausgeübt hat oder daß er genügend Einkünfte, z. B. aus Kapitalvermögen, hat, um seinen Lebensunterhalt bestreiten zu können. Erwerbsunfähig können auch Stpfl. sein, die ihrem Alter nach noch keinem Erwerb nachgehen können (BFH v. 25. 1. 80, BStBl II S. 262).

e) Erhöhter Altersfreibetrag nach § 6 Abs. 4 VStG

Der Freibetrag nach § 6 Abs. 3 VStG von 10 000 DM (s. vorstehend unter d) erhöht sich auf 50 000 DM, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen: S.

Zu den steuerfreien Ansprüchen nach § 111 Nr. 1 bis 4 und 9 BewG s. Ziff. 35. Die Ansprüche müssen bereits fällig sein. Für die Beurteilung der Höhe des Jahreswerts der Ansprüche sind die Verhältnisse des Monats Januar maßgebend, der mit dem Veranlagungszeitpunkt beginnt. Der Jahreswert entspricht dem Zwölffachen der während dieses Monats bezogenen Renten usw. (Abschn. 121a Abs. 2 VStR).

Zu den steuerfreien Ansprüchen nach § 111 Nr. 9 BewG s. auch BFH v. 8. 10. 65, BStBl III S. 702. Bestehen bei einem Stpfl. keine weiteren Ansprüche als nach § 111 Nr. 9 BewG, ist die Voraussetzung zu cc also immer erfüllt.

Werden Ehegatten zusammen veranlagt, so gilt folgendes: Der Freibetrag von 50 000 DM erhöht sich auf 100 000 DM, wenn beide Ehegatten die Voraussetzungen zu aa erfüllen, das Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM beträgt und die Ansprüche zu cc insgesamt jährlich 9 600 DM nicht übersteigen. Erfüllt nur ein Ehegatte die Voraussetzungen zu aa, beträgt das Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM und betragen die Ansprüche dieses Ehegatten zu cc insgesamt jährlich nicht mehr als 4 800 DM, so beträgt der erhöhte Freibetrag 50 000 DM.

Auch hier besteht hinsichtlich des Gesamtvermögens die Gleitklausel: Übersteigt das Gesamtvermögen die Grenze von 150 000 DM bzw. 300 000 DM, so mindert sich der Freibetrag um den übersteigenden Betrag. Er entfällt somit in vollem Umfang bei einem Gesamtvermögen von 200 000 DM bzw. 400 000 DM (Abschn. 121a Abs. 4 VStR).

Liegen bei der Zusammenveranlagung von Ehegatten bei einem Ehegatten die Voraussetzungen für die Gewährung eines Freibetrags nach § 6 Abs. 3 VStG (Freibetrag = 10 000 DM) und bei einem anderen Ehegatten die Voraussetzungen für den erhöhten Freibetrag nach § 6 Abs. 4 VStG (Freibetrag = 50 000 DM) vor und beträgt das Gesamtvermögen mehr als 300 000 DM, so ist die Summe der beiden Freibeträge um den übersteigenden Betrag des Vermögens zu kürzen. Ein Freibetrag wegen Alters oder Erwerbsunfähigkeit ist in diesem Fall dann nicht mehr zu gewähren, wenn das Gesamtvermögen 360 000 DM erreicht (Abschn. 121a Abs. 5 VStR).

Die Voraussetzungen des § 6 Abs. 4 VStG sind selbständig zu prüfen. Ein Freibetrag nach § 6 Abs. 4 VStG kommt daher auch in Betracht, wenn das Gesamtvermögen bei Einzelveranlagung zwischen 160 000 DM und 199 000 DM oder bei Zusammenveranlagung zwischen 310 000 DM bzw. 320 000 DM und 349 000 DM bzw. 399 000 DM liegt (Abschn. 121a Abs. 6 VStR). Sind die Voraussetzungen für den erhöhten Freibetrag wegen Alters oder Erwerbsunfähigkeit nach § 6 Abs. 4 VStG nicht erfüllt, so kann gleichwohl noch der Altersfreibetrag nach § 6 Abs. 3 VStG zu gewähren sein (Abschn. 121a Abs. 7 VStR).

Für die praktische Anwendung des § 6 Abs. 4 VStG ergeben sich somit die folgenden Möglichkeiten (ohne Berücksichtigung der Gleitklausel):

Fall 1: (a) Stpfl. über 65 oder mindestens drei Jahre erwerbsunfähig. (b) Gesamtvermögen nicht mehr als 150 000 DM. (c) Jahreswert der steuerfreien Ansprüche aus § 111 Nr. 1-4, 9 BewG nicht mehr als 4 800 DM. - Erhöhter Freibetrag 50 000 DM (§ 6 Abs. 4 Satz 1 VStG).

Fall 2: (a) Zusammen veranlagte Ehegatten, davon ein Ehegatte über 65 oder mindestens drei Jahre erwerbsunfähig. (b) Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM. (c) Jahreswert der steuerfreien Ansprüche aus § 111 Nr. 1-4, 9 BewG dieses Ehegatten nicht mehr als 4 800 DM. - Erhöhter Freibetrag 50 000 DM (§ 6 Abs. 4 Satz 2 VStG).

Fall 3: (a) Zusammen veranlagte Ehegatten. Beide über 65 oder mindestens drei Jahre insgesamt erwerbsunfähig. (b) Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM. (c) Jahreswert der steuerfreien Ansprüche aus § 111 Nr. 1-4, 9 BewG nicht mehr als 9 600 DM. - Erhöhter Freibetrag 100 000 DM (§ 6 Abs. 4 Satz 3 VStG). S.

Fall 4: (a) Zusammen veranlagte Ehegatten. Beide über 65 oder mindestens 3 Jahre erwerbsunfähig. (b) Gesamtvermögen nicht mehr als 300 000 DM. (c) Jahreswert der steuerfreien Ansprüche aus § 111 Nr. 1-4, 9 BewG insgesamt 10 000 DM, davon Ansprüche des Ehemannes 7 500 DM, der Ehefrau 2 500 DM. - Erhöhter Freibetrag nach § 6 Abs. 4 VStG für Ehefrau 50 000 DM und Altersfreibetrag nach § 6 Abs. 3 VStG 10 000 DM für Ehemann (Abschn. 121a Abs. 3 VStR).

Nach dem BFH-U. v. 25. 1. 80 (BStBl II S. 262) erhält ein Stpfl. für sein mit ihm zusammen veranlagtes Kind, das kein eigenes Vermögen besitzt, den erhöhten Freibetrag von 50 000 DM. Auch Kinder, die mit ihren Eltern oder einem Elternteil zusammen zu veranlagen sind, können unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 4 VStG den erhöhten Freibetrag beanspruchen. Maßgebend ist das Gesamtvermögen des erwerbsunfähigen Stpfl., nicht das Gesamtvermögen der Veranlagungsgemeinschaft.

40. Freibetrag für Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine, die Land- und Forstwirtschaft betreiben

Die Vorschrift soll die genannten Zusammenschlüsse, deren Tätigkeit sich auf den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft beschränkt, aus agrarpolitischen Gründen stl. begünstigen. Bei der Veranlagung inländischer Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und inländischer Vereine, die ausschließlich Land- und Forstwirtschaft betreiben, bleiben in den der Gründung folgenden zehn Kalenderjahren 100 000 DM vermögensteuerfrei. Als Voraussetzungen müssen gegeben sein:

1. Die Mitglieder müssen der Genossenschaft oder dem Verein Flächen zur Nutzung oder für die Bewirtschaftung der Flächen erforderliche Gebäude überlassen.

2. Bei Genossenschaften darf das Verhältnis der Summe der Werte der Geschäftsanteile des einzelnen Mitglieds zu der Summe der Werte aller Geschäftsanteile nicht wesentlich von dem Verhältnis abweichen, in dem der Wert der von dem einzelnen Mitglied zur Nutzung überlassenen Flächen und Gebäude zum Wert der insgesamt zur Nutzung überlassenen Flächen und Gebäude steht. Bei Vereinen darf dieses Verhältnis nicht wesentlich abweichen von dem Verhältnis des Werts des Anteils an dem Vereinsvermögen, der im Fall der Auflösung des Vereins an das einzelne Mitglied fallen würde, zu dem Wert des Vereinsvermögens. Dadurch soll eine rein kapitalistische Beteiligung ausgeschlossen werden.

   Die Vergünstigung gilt auch für inländische Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie inländische Vereine, die eine gemeinschaftliche Tierhaltung i. S. des § 51a BewG betreiben (§ 7 Abs. 2 VStG).

   § 7 VStG stimmt inhaltlich mit § 25 KStGüberein. Die Feststellungen, die hinsichtlich der Gewährung des Freibetrages bei der KSt getroffen worden sind, können deshalb übernommen werden (Abschn. 122 VStR).

41. Anrechnung ausländischer Steuern

Bei unbeschränkt Stpfl., die der Vermögensbesteuerung mit ihrem Gesamtvermögen unterliegen, kann das ausländische Vermögen doppelt stl. erfaßt werden, wenn auch der ausländische Staat eine der deutschen VSt entsprechende Steuer von dem dort gelegenen Vermögen erhebt. Diese doppelte Erfassung kann durch verschiedene Methoden vermieden werden, d. s. die Freistellungsmethode, die Anrechnungsmethode und die Pauschalierungsmethode. Die Freistellungsmethode ergibt sich i. d. R. aus den DBA mit dem betr. ausländischen Staat, der das Besteuerungsrecht des dort belegenen Vermögens erhält, das dann im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht außer Ansatz bleibt. Besteht eine solche Regelung nicht, kann die Doppelbelastung durch Anrechnung der für das ausländische Vermögen gezahlten ausländischen VSt auf die deutsche VSt vermieden werden. Diese Anrechnungsmethode regelt § 11 VStG. Die Bedeutung ist gering, da meist Freistellung des ausländischen Vermögens durch DBA erfolgt.

Die Anrechnung erfordert das Vorhandensein folgender Voraussetzungen:

1. Unbeschränkte Steuerpflicht.

2. Vorhandensein von Auslandsvermögen (§ 11 Abs. 2 VStG).

3. Kein DBA (Abschn. 124 Abs. 3 VStR).

4. Ausländische Steuer, die der inländischen VSt entspricht (Abschn. 124 Abs. 1 VStR). S.

Zu c) und d): Ausländische Staaten, mit denen kein DBA besteht und die eine der deutschen Steuer entsprechende Steuer erheben, sind El Salvador, Kolumbien, Liechtenstein und Uruguay (FinMin NW v. 7.7.83, DB S. 2172).

Bei der Anrechnungsmethode des § 11 VStG wird die festgesetzte und gezahlte und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegende ausländische Steuer auf den Teil der VSt angerechnet, der auf dieses Auslandsvermögen entfällt. Die Ermittlung geschieht in der Weise, daß die sich bei der Veranlagung des Gesamtvermögens (einschl. des Auslandsvermögens) ergebende VSt im Verhältnis des Auslandsvermögens zum Gesamtvermögen aufgeteilt wird. Die ausländische Steuer ist insoweit anzurechnen, als sie auf das Kj entfällt, das mit dem jeweiligen Veranlagungszeitpunkt beginnt. Die anzurechnende ausländische VSt ist nach dem Kurs amtlicher Devisen in DM umzurechnen, der für den Tag ihrer Zahlung im Bundesanzeiger veröffentlicht worden ist.

Soweit ausländisches BV nach § 117a BewG begünstigt worden ist, muß bei der Anrechnung von dem Wert des nicht steuerbefreiten Auslandsvermögens nach Abzug der damit zusammenhängenden Schulden und Lasten ausgegangen werden (Abschn. 124 Abs. 2, 124a Abs. 3 VStR).

Nach § 11 Abs. 3 VStG ist eine Neuveranlagung durchzuführen, wenn sich der anrechenbare Betrag dadurch ändert, daß ausländische Steuern erstmals erhoben, geändert oder nicht mehr erhoben werden. Vorbehaltlich des § 16 VStG werden bei der Neuveranlagung nur die Änderungen berücksichtigt, die sich bei dem anrechenbaren Betrag ergeben. Der Steuerbescheid ist mit rückwirkender Kraft zu ändern, wenn sich nach Erteilung des Steuerbescheids der anrechenbare Betrag dadurch ändert, daß ausländische Steuern nachträglich erhoben oder zurückgezahlt werden. Nach § 11 Abs. 5 VStG können die Vorschriften des § 11 Abs. 1-4 VStG auch dann entsprechend angewandt werden, wenn nach einem DBA die in dem ausländischen Staat erhobene VSt auf die inländische VSt anzurechnen ist (Abschn. 124 Abs. 3 VStR; ESt-Kartei NW, Anw. 21 zu § 21 EStG betr. Besteuerung von im Ausland belegenen Grundbesitz).

§ 11 Abs. 6 VStG ist durch das StEntlG 1984 mit Wirkung ab 1.1.84 eingefügt worden. Dadurch wird die Anrechnung auf Fälle der beschränkten Steuerpflicht erweitert. Hat ein beschränkt Stpfl. in einem ausländischen Staat Vermögen, das zum inländischen land- und forstwirtschaftlichen Vermögen oder zum inländischen BV gehört, so kann die Anrechnung entsprechend durchgeführt werden. Das gilt nicht, wenn der beschränkt Stpfl. im ausländischen Staat mit seinem Vermögen in einem der unbeschränkten Steuerpflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Vermögen herangezogen wird.

Wegen weiterer Einzelheiten s. § 11 Abs. 1-6 VStG, Abschn. 124, 124a VStR und BFH v. 8. 12. 72, BStBl II S. 202.

42. Steuerermäßigung bei Auslandsvermögen

Auf Antrag des Stpfl. kann an Stelle der Anrechnung (§ 11 VStG) die auf ausländisches BV entfallende Steuer auf die Hälfte ermäßigt werden. Es muß sich dabei um BV handeln, das einer im ausländischen Staat (mit dem kein DBA besteht) belegenen Betriebsstätte dient, deren Bruttoerträge ausschließlich oder fast ausschließlich unter eine produktive Geschäftstätigkeit i. S. des § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 AStG fallen. Dazu gehört auch die zum BV eines inländischen Gewerbebetriebs gehörende Beteiligung an einer PersGes oder Arge, soweit die Beteiligung auf BV entfällt, das einer in einem ausländischen Staat belegenen Betriebsstätte mit der oben erwähnten Tätigkeit dient. Der Ermäßigungsantrag muß das gesamte Vermögen des § 12 Abs. 1 Nr. 1 und 2 VStG umfassen. Es kann auf das in einem ausländischen Staat oder mehreren ausländischen Staaten belegene Vermögen begrenzt werden. Dient das im Ausland belegene BV dem Betrieb von Handelsschifften, so ist nach § 12 Abs. 2 VStG die Steuerermäßigung an die weitere Voraussetzung geknüpft, daß der BMVk sie für verkehrspolitisch unbedenklich erklärt. Schiffe, die in ein inländisches Schiffsregister eingetragen sind, gehören nicht zu dem im Ausland belegenen BV. Das Vorliegen von DBA ist hinsichtlich der Steuerermäßigung von ausländischem BV für den Betrieb von Handelsschiffen nicht schädlich. Wegen der Berechnung der Steuerermäßigung s. Abschn. 124a Abs. 3 VStR. S.

Schließlich können nach § 12 Abs. 3 VStG die obersten FinBeh der Länder im Einvernehmen mit dem BMF die auf das Auslandsvermögen entfallende deutsche VSt ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig oder die Anwendung von § 11 Abs. 1 VStG (Anrechnungsverfahren) besonders schwierig ist.

Auch hier ist die Möglichkeit einer Neuveranlagung vorgesehen, wenn die Steuerermäßigung sich ändert oder wegfällt oder wenn der Stpfl. eine Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 1 VStG erstmals beantragt oder wenn er an Stelle einer Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 1 VStG die Anrechnung ausländischer Steuern beantragt (§ 12 Abs. 4 VStG).

43. Pauschbesteuerung bei Zuzug aus dem Ausland und bei beschränkter Steuerpflicht

Die für die FinVerw zuständigen obersten Landesbehörden können die Steuer bei Personen, die durch Zuzug aus dem Ausland unbeschränkt stpfl. werden, bis zur Dauer von 10 Jahren seit Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht in einem Pauschbetrag festsetzen. Die Gründe dafür können sowohl in der Person des Stpfl. als auch im Allgemeininteresse liegen.

Die obersten FinBeh der Länder können nach § 13 Abs. 2 VStG im Einvernehmen mit dem BMF die VSt bei beschränkt Stpfl. ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig oder die Ermittlung der VSt besonders schwierig ist.

VII. Veranlagung

Die Vermögensteuer - Veranlagung

44. Hauptveranlagung

a) Hauptveranlagungszeitpunkt, Hauptveranlagungszeitraum

Die VSt wird im Rahmen einer Hauptveranlagung nach den Verhältnissen zu Beginn des Kj, dem Hauptveranlagungszeitpunkt, allgemein für drei Kj, den Hauptveranlagungszeitraum, festgesetzt (§ 15 Abs. 1, § 5 Abs. 1 VStG). Dieser Hauptveranlagungszeitraum kann von der Bundesregierung mit Zustimmung des Bundesrats durch VO aus Vereinfachungsgründen um ein Jahr verlängert oder verkürzt werden (§ 15 Abs. 2 VStG).

b) Nachholung einer Hauptveranlagung

Die Nachholung einer Hauptveranlagung ist ohne weiteres möglich, wenn die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist. Diese Frist beträgt nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO 4 Jahre. Sie beginnt nach § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kj, in dem die Steuer entstanden ist (wegen Entstehung der VSt s. § 5 Abs. 2 VStG).

Ist die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen, so gilt nach § 15 Abs. 3 VStG folgendes: Die Hauptveranlagung kann unter Zugrundelegung der Verhältnisse des Hauptveranlagungszeitpunkts mit Wirkung für einen späteren Veranlagungszeitpunkt vorgenommen werden, für den diese Frist noch nicht abgelaufen ist. Diese Regelung gilt entsprechend bei Neuveranlagungen und Nachveranlagungen (§ 16 Abs. 3 letzter Satz, § 17 Abs. 2 letzter Satz VStG) und bei Aufhebung von Veranlagungen (§ 18 Abs. 2 letzter Satz VStG).

c) Streitwert bei Vermögensteuer-Streitigkeiten

An Stichtagen ab 1.1.74 beträgt er das Dreifache des streitigen Jahresbetrags. Hat im Einzelfall der VSt-Bescheid nur eine kürzere Geltungsdauer als drei Jahre, kann der Streitwert entsprechend ermäßigt werden (BFH v. 13. 8. 76, BStBl II S. 774; v. 11.5.83, BStBl II S. 528).

45. Neuveranlagung

a) Grundsätze

Die auf den Hauptveranlagungszeitpunkt (z. B. 1.1.1986) durchzuführende Hauptveranlagung soll grds. für den gesamten Hauptveranlagungszeitraum (also z. B. 1986-1988) gelten. Abweichungen in dem Wert des Gesamtvermögens bzw. Inlandsvermögens sowie Änderungen in den Verhältnissen für die Gewährung von Freibeträgen oder die Zusammenveranlagung gegenüber dem letzten Veranlagungszeitpunkt können innerhalb des Hauptveranlagungszeitraums zu einer neuen Veranlagung führen. Ebenso S. kann eine Neuveranlagung, z. B. auf den 1.1.87, durch eine neue Neuveranlagung, z. B. auf den 1.1.88, ersetzt werden.

Der Neuveranlagung werden die Verhältnisse des Neuveranlagungszeitpunkts zugrunde gelegt (§ 5 Abs. 1, § 16 Abs. 3 VStG). Wegen Ausnahmen hinsichtlich der Vermögenswertabweichung s. nachstehend unter b.

Daß eine Hauptveranlagung auf einem Veranlagungszeitpunkt bereits durchgeführt worden ist, ändert nichts an dem Recht, später eine Neuveranlagung auf einen früheren Zeitpunkt durchzuführen. In der Praxis wird häufig das Ergebnis einer Hauptveranlagung dem FA erst Anlaß zur Prüfung geben, ob nicht bereits für einen früheren Zeitpunkt die Voraussetzungen einer Neuveranlagung gegeben waren (BFH v. 30. 6. 72, BStBl II S. 799).

b) Voraussetzungen

Zwei für sich selbständig zu beurteilende Gründe können nach § 16 Abs. 1 VStG zu einer Neuveranlagung führen:

c) Keine Antragsfrist

Die Neuveranlagung erfolgt, wenn dem FA bekannt wird, daß Neuveranlagungsgründe vorliegen. Auf welchem Weg das geschieht, ist gleichgültig. Das Bekanntwerden S. kann durch einen Antrag ausgelöst werden, der Grund kann auch in amtlichem Handeln liegen. S. hierzu unter d wegen des Zeitpunkts der Neuveranlagung bei Fehlerberichtigung.

Es kommt vor, daß ein Antrag auf Durchführung einer Neuveranlagung wegen Verminderung des Vermögens abgelehnt werden muß, weil die Grenzen des § 16 Abs. 1 Nr. 1 VStG nicht erreicht sind. Die Ablehnung erfolgt i. d. R. durch rechtsbehelfsmäßigen Bescheid. Ist nach Rechtskraft dieses Bescheids die Hauptveranlagung zur VSt nachträglich geändert und das Gesamtvermögen so erhöht worden, daß nunmehr die für eine Neuveranlagung erforderlichen Wertabweichungen nach unten erreicht sind, so muß das FA eine Neuveranlagung vornehmen, wenn ihm bekannt wird, daß die Wertabweichungsgrenzen nunmehr überschritten sind. Es handelt sich bei diesem „Bekanntwerden„ um ein „Ereignis„ mit „stl. Wirkung für die Vergangenheit„ i. S. des § 175 Nr. 2 AO. Der frühere Ablehnungsbescheid ist aufzuheben (so auch OFD Frankfurt v. 12. 2. 79, NWB DokSt Erl. F. 9A § 16 VStG Rz. 3/79).

d) Neuveranlagung zur Fehlerberichtigung

Auch Fehler bei der letzten Veranlagung, für die rückwirkende Berichtigungs- oder Änderungsmöglichkeiten nach der AO (z. B. §§129, 172, 173 AO) nicht in Betracht kommen, können durch Neuveranlagung beseitigt werden, wenn die Voraussetzungen unter b gegeben sind. Es muß sich um eindeutige Fehler (Sach- oder Denkfehler) handeln und der Fehler muß dem FA bekannt sein. Soll die Neuveranlagung zugunsten des Stpfl. erfolgen, so wird i. d. R. eine entsprechende Mitteilung an das FA erforderlich sein. Die Neuveranlagung wird nach § 16 Abs. 3 VStG mit Wirkung vom Beginn des Kj an durchgeführt, in dem der Fehler dem FA bekannt wird. Führt der Fehler zu einer Erhöhung der VSt, darf die Neuveranlagung jedoch frühestens auf den Beginn des Kj erfolgen, in dem der Steuerbescheid erteilt wird.

Beruht der Fehler auf einer Änderung der Rspr., so ist § 176 AO entsprechend anzuwenden. Danach darf bei Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids nicht zuungunsten des Stpfl. berücksichtigt werden, daß (1) das BVerfG die Nichtigkeit eines Gesetzes feststellt, auf der die bisherige Steuerfestsetzung beruht, (2) ein oberster Gerichtshof des Bundes eine Norm, auf der die bisherige Steuerfestsetzung beruht, nicht anwendet, weil er sie für verfassungswidrig hält, (3) sich die Rspr. eines obersten Gerichtshofes des Bundes geändert hat, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung von der Finanzbehörde angewandt worden ist. Diese Einschränkung gilt nach § 16 Abs. 2 Satz 2 VStG jedoch nur für Veranlagungszeitpunkte, die vor der Verkündung der maßgebenden Entscheidung eines obersten Gerichts des Bundes liegen.

e) Zeitpunkt der Neuveranlagung

Neuveranlagt wird nach § 16 Abs. 3 VStG

f) Neuveranlagungen aus anderen Gründen

Neuveranlagungen können außerdem auch bei der Anrechnung ausländischer Steuern nach § 11 Abs. 3 VStG (s. Ausführungen in Ziff. 41) und bei der Steuerermäßigung für Auslandsvermögen nach § 12 Abs. 4 VStG (vgl. hierzu Ziff. 42) durchgeführt werden.

g) Nachholung von Neuveranlagungen

Die in Ziff. 44b dargestellten Grundsätze gelten auch sinngemäß für Neuveranlagungen (s. § 16 Abs. 3 letzter Satz VStG) - S. auch BFH v. 22. 4. 77, BStBl II S. 681, betr. Neuveranlagung trotz Verjährung auf den Hauptveranlagungszeitpunkt (§ 13 VStG a. F.). S.

46. Nachveranlagung

Bei der Nachveranlagung handelt es sich um eine nachträgliche, d. h. nach dem Hauptveranlagungszeitpunkt erforderliche Veranlagung, die aus den folgenden Gründen vorgenommen werden kann:

1. Neubegründung der persönlichen Steuerpflicht;

2. Wegfall eines persönlichen Befreiungsgrundes;

3. Änderung der beschränkten Steuerpflicht eines Stpfl. in unbeschränkte Steuerpflicht oder umgekehrt (§ 17 Abs. 1 Nr. 1-3 VStG).

Anlaß einer Nachveranlagung kann auch der Übergang von der unbeschränkten Steuerpflicht zur erweiterten beschränkten Steuerpflicht sein (Ziff. 3.4 des BMF-Schr. v. 11. 7. 74, BStBl I S. 442).

Bei erstmaligem Erwerb von Inlandsvermögen in Höhe von mindestens 20 000 DM ist auch bei einem bereits im Inland wohnenden Stpfl. keine Neuveranlagung, sondern eine Nachveranlagung vorzunehmen (OFD Frankfurt v. 29. 7. 82, NWB DokSt Erl. F. 9A § 2 VStG Rz. 2/83).

Die Nachveranlagung gilt ab dem Nachveranlagungszeitpunkt, d. i. der Beginn des Kj, das dem maßgebenden Ereignis folgt. Der Nachveranlagung wird der Wert des stpfl. Vermögens im Nachveranlagungszeitpunkt zugrunde gelegt (§ 17 Abs. 2, § 5 Abs. 1 VStG).

Wegen der Möglichkeit, Nachveranlagungen nachzuholen, wird auf die Darstellung der Grundsätze in Ziff. 44 verwiesen, die sinngemäß auch hier gelten (s. § 17 Abs. 2 letzter Satz VStG).

47. Aufhebung der Veranlagung

Die Veranlagung ist danach aufzuheben,

1. wenn die Steuerpflicht erloschen oder ein persönlicher Befreiungsgrund eingetreten ist:

   mit Wirkung vom Beginn des Kj an, der auf den Eintritt des maßgebenden Ereignisses folgt;

2. b) wenn die Veranlagung fehlerhaft ist:

   mit Wirkung vom Beginn des Kj an, in dem der Fehler dem FA bekannt wird. Vgl. hierzu auch Ziff. 45d.

Der Beginn des maßgebenden Zeitpunkts ist der Aufhebungszeitpunkt. Wegen der Nachholungsmöglichkeit nimmt auch hier der Gesetzgeber auf § 15 Abs. 3 VStG Bezug (vgl. Ziff. 44b).

48. Pflicht zur Abgabe der Vermögensteuererklärung

VSt-Erklärungen sind nach § 19 Abs. 1 VStG auf jeden Hauptveranlagungszeitpunkt abzugeben. Für andere Veranlagungszeitpunkte hat eine Erklärung abzugeben, wer von der FinBeh dazu aufgefordert wird (§ 149 AO).

Nach § 19 Abs. 2 und 3 VStG haben eine VSt-Erklärung abzugeben:

1. Unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Personen,

   aa)

   die allein veranlagt werden, wenn ihr Gesamtvermögen 70 000 DM überschreitet;

   bb)

   die mit anderen Personen zusammen veranlagt werden, wenn das Gesamtvermögen der zusammen veranlagten Personen den Betrag überschreitet, der sich ergibt, wenn für jede der zusammen veranlagten Personen 70 000 DM angesetzt werden. S.

2. Unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 VStG),

   wenn ihr Gesamtvermögen mindestens 20 000 DM beträgt.

3. Beschränkt Vermögensteuerpflichtige,

   wenn ihr Inlandsvermögen mindestens 20 000 DM beträgt.

Den Zeitpunkt für die Abgabe der Erklärungen bestimmt nach § 19 Abs. 3 VStG der BMF im Einvernehmen mit den obersten FinBeh der Länder.

49. Auswirkung von Einheitswert-Änderungen

Werden EW-Feststellungen, die bereits den VSt-Festsetzungen zugrunde liegen, geändert (z. B. durch Rechtsbehelfsentscheidung), dann entsteht die Frage, ob und inwieweit sich die EW-Änderungen auf die VSt auswirken.

1. Soweit die Feststellung eines geänderten EW einen Zeitpunkt betrifft, der gleichzeitig einen VSt-Hauptveranlagungszeitpunkt darstellt, ist automatisch eine Berichtigung des VSt-Bescheids nach § 175 Nr. 1 AO vorzunehmen.

2. Soweit die EW-Änderung einen Zeitpunkt betrifft, zu dem eine Neuveranlagung vorgenommen worden ist, wirkt sich die Änderung ebenfalls automatisch auf den VSt-Neuveranlagungsbescheid aus (§ 175 Abs. 1 AO). Allerdings muß danach geprüft werden, ob die Voraussetzungen für eine Neuveranlagung noch gegeben sind. Ist das nicht mehr der Fall, muß die Neuveranlagung aufgehoben werden.

3. Betrifft die EW-Änderung einen Neuveranlagungszeitpunkt, an dem bisher keine Neuveranlagung vorzunehmen war, so tritt keine automatische Auswirkung auf diesen Zeitpunkt ein. Unter Zugrundelegung des neuen EW ist zu prüfen, ob die Neuveranlagungsgrenzen erreicht sind. Nur in diesem Fall hat die Änderung des EW auf den Neuveranlagungszeitpunkt stl. Wirkung.

4. Soweit die Änderung einen Zeitpunkt betrifft, der sowohl eine durchgeführte VSt-Hauptveranlagung als auch Neuveranlagungen der VSt berührt, gelten die obigen Grundsätze entsprechend.

VIII. Steuerentrichtung

Die Vermögensteuer - Steuerentrichtung

50. Jahressteuer, Vorauszahlungen, Abrechnung, Nachentrichtung

Die Vierteljahrestermine für die Entrichtung der Jahressteuer sind der 10. Februar, 10. Mai, 10. August und 10. November. Eine Jahressteuer bis zu 500 DM ist in einem Betrag am 10. November zu entrichten (§ 20 VStG).

Von der Festsetzung der VSt ist abzusehen, wenn die Jahressteuer den Betrag von 50 DM nicht übersteigt (§ 20 Abs. 2 VStG).

Nach § 1 KBV wird die Festsetzung der VSt zum Nachteil des Stpfl. nur geändert, wenn die Abweichung von der bisherigen Festsetzung mindestens 20 DM beträgt oder der Stpfl. die Änderungen beantragt. Dabei ist der Unterschied der Jahressteuer maßgebend.

Die KBV ist nicht anwendbar, wenn im Hinblick auf die Wertgrenze des § 20 Abs. 2 VStG von 50 DM zunächst keine Steuer festgesetzt wurde. Das FA kann die Vorauszahlungen der Steuer anpassen, die sich für das Kj voraussichtlich ergeben wird (§ 21 VStG). Wird ein Jahresvorauszahlungsbetrag von mehr als 500 DM im Laufe des Kalenderjahrs auf weniger als 500 DM herabgesetzt, so vertritt die FinVerw wegen des Verfahrens folgende Auffassung: Die bisher festgesetzten Vierteljahresbeträge müssen aufgehoben werden. Der Stpfl. kann auch verlangen, daß ihm die bis zur neuen Festsetzung der Vorauszahlungen geleisteten Vierteljahreszahlungen in vollem Umfang erstattet werden. Liegt ein solcher Antrag nicht vor, soll im Interesse eines möglichst geringen Verwaltungsaufwands nur der Betrag zurückgezahlt werden, um den die Summe der bisher geleisteten Vorauszahlungen den neu festgesetzten Jahresbetrag übersteigt (FinBeh Hamburg v. 8. 2. 79, FinMin NW v. 25.4.80, NWB DokSt Erl. 9 B § 21 VStG Rz. 2/81).

Wegen der Rechtsnatur der Vorauszahlungen s. BFH v. 13. 3. 79, BStBl II S. 461.

Auf die Vorschriften über die Abrechnung der Vorauszahlungen (§ 22 VStG) und die Nachentrichtung der Steuer (§ 23 VStG) wird verwiesen.

Fundstelle(n):
NWB Fach 9 Seite 2183 - 2260
NWB1986
NWB HAAAA-74423