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Sonderbilanz eines Gesellschafters
Aufstellung anhand eines Praxisbeispiels
Überlässt ein Gesellschafter (Mitunternehmer) „seiner“ Personengesellschaft ein Wirtschaftsgut zur Nutzung, ist von der Personengesellschaft für den entsprechenden Mitunternehmer eine Sonderbilanz aufzustellen und nach steuerrechtlichen Aspekten fortzuführen.
Zu diesem Zweck müssen die entsprechenden Wirtschaftsgüter zunächst vom privaten Bereich in den Sonderbereich eingelegt werden. Dabei kann es im Hinblick auf die Bewertung der Einlage zu Besonderheiten kommen.
Einkommensteuerrechtlich umfasst das Betriebsvermögen einer Personengesellschaft neben dem Gesamthandsvermögen u. a. auch das Sonderbetriebsvermögen, also Wirtschaftsgüter, die einem, mehreren oder allen Mitunternehmern gehören.
Innerhalb des „Sonderbereichs“ können für den einzelnen Mitunternehmer sowohl Sonderbetriebseinnahmen als auch Sonderbetriebsausgaben anfallen, die für ihn zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören.
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I. Sonderbetriebsvermögen
Das [i]Arten des SonderbetriebsvermögensBetriebsvermögen einer Personengesellschaft umfasst nicht nur das Gesamthandsvermögen aller Mitunternehmer, sondern schließt auch das Sonderbetriebsvermögen ein. So müssen auch diejenigen Wirtschaftsgüter, die nicht der Personengesellschaft, sondern einem, mehreren oder allen Mitunternehmern gehören, als sogenanntes Sonderbetriebsvermögen erfasst werden. Dabei werden grundsätzlich folgende Arten des (nur steuerrechtlich geführten) Sonderbetriebsvermögens unterschieden: S. 322
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Notwendiges Sonderbetriebsvermögen I | Wirtschaftsgüter, die unmittelbar dem Betrieb der Personengesellschaft dienen, z. B. an die Personengesellschaft zur betrieblichen Nutzung entgeltlich oder unentgeltlich überlassene Grundstücke oder Grundstücksteile, die im Eigentum eines oder mehrerer Mitunternehmer stehen. In diesem Zusammenhang spielt es keine Rolle, ob die Nutzungsüberlassung durch einen Miet-, Pacht- oder Leihvertrag oder aufgrund eines anderen Rechtsverhältnisses zustande gekommen ist. |
Notwendiges Sonderbetriebsvermögen II | Wirtschaftsgüter, die die Beteiligung des Mitunternehmers an der Personengesellschaft entweder erst ermöglichen oder stärken, z. B. ein zur Finanzierung der Einlage aufgenommenes Darlehen (= negatives notwendiges Sonderbetriebsvermögen II) oder wenn sich der Kommanditist einer GmbH & Co. KG an der Komplementär-GmbH beteiligt, es sei denn, dass die Komplementär-GmbH außer ihrer Geschäftsführungstätigkeit für die KG noch einen eigenen Geschäftsbetrieb von nicht ganz untergeordneter Bedeutung ausübt. |
Gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen | Gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen können grundsätzlich alle Wirtschaftsgüter sein, die auch ein Einzelunternehmer zu gewillkürtem Betriebsvermögen machen kann, z. B. verpfändete Wertpapiere eines Gesellschafters für ein von der Personengesellschaft aufgenommenes Darlehen. |
Das [i]Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmerpositive bzw. negative Sonderbetriebsvermögen wird nicht in der von der Handelsbilanz abgeleiteten Steuerbilanz der Gesellschaft, sondern in einer Sonderbilanz der einzelnen Gesellschafter/Mitunternehmer bilanziert. Die Einbeziehung des Sonderbetriebsvermögens in den Betriebsvermögensvergleich findet seine rechtliche Grundlage in § 4 Abs. 1 EStG, die durch § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG konkretisiert wird. Einkünfte aus Gewerbebetrieb setzen voraus, dass es sich bei dem zugrunde liegenden Vermögen um Betriebsvermögen handelt. Daraus kann gefolgert werden, dass auch die von einem Mitunternehmer der Personengesellschaft zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgüter zum Betriebsvermögen (konkret: zum Sonderbetriebsvermögen des Mitunternehmers) gerechnet werden müssen.