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Steuerliches Einlagekonto bei Familienstiftungen
Konsequenzen der BFH-Judikatur für ausländische Familienstiftungen
Der BFH hat mit zwei Grundsatzentscheidungen vom (I R 42/19 und I R 46/21) im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Familienstiftungen die Berechtigung zur Führung eines steuerlichen Einlagekontos versagt. Auch wenn ausländische Familienstiftungen i. S. des § 15 AStG nicht Gegenstand entsprechender höchstrichterlicher Verfahren zur Thematik des steuerlichen Einlagekontos waren, ist davon auszugehen, dass die Judikate auch auf diese Anwendung finden.
Vor dieser Ausgangslage analysiert der Beitrag die Konsequenzen der BFH-Judikatur für ausländische Familienstiftungen nach § 15 AStG und unterzieht den (partiellen) zu den beiden BFH-Entscheidungen einer kritischen Würdigung. Im diesbezüglichen BMF-Schreiben ist die Finanzverwaltung der Auffassung des BFH entgegengetreten, dass es bei rechtsfähigen privaten Stiftungen des bürgerlichen Rechts nicht zwingend einer gesonderten Feststellung nach § 27 Abs. 7 KStG bedürfe, um für die Destinatäre die Anwendbarkeit des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG zu erreichen.
Zuwendungen einer ausländischen Stiftung an Destinatäre sind steuerfrei, wenn ihnen vorgängig besteuerte Einkünfte zugrunde liegen.
Die steuerfreie Rückgewähr von Stiftungskapital ist – entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung – auch ohne eine gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos möglich.
Es widerspricht dem Zweck des § 15 Abs. 11 AStG, die eigentlich ertragsteuerlich unbeachtliche Rückgewährung von zugewendetem Stiftungskapital auf Destinatärsebene als ertragsteuerliche Zuwendungen zu behandeln.
I. Einleitung
Privatnützige ausländische Familienstiftungen zählen zwar nicht zum steuerlichen Massenfallrecht, sie erfreuen sich gleichwohl seit mehreren Jahren hoher Anwendungsrelevanz im Bereich der Strukturierung der Vermögens- und Unternehmensnachfolge im Familienkreis. Normativer Ausgangspunkt bildet die Bestimmung des § 15 AStG. Dessen Erläuterungen seitens der Finanzverwaltung im AEAStG 2023 sind im Vergleich zum AEAStG 2004 von zwölf Textziffern und zwei DIN-A4-Druckseiten auf nunmehr 102 Textziffern und über 23 DIN-A4-Druckseiten angewachsen. Dies dürfte für eine erhebliche Bedeutungszunahme des Themenbereichs „Ausländische Familienstiftungen nach § 15 AStG“ stehen.
Nicht positioniert hat sich die Finanzverwaltung dazu, ob ausländischen Familienstiftungen für inländische Besteuerungszwecke die Möglichkeit zur gesonderten Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos offensteht. Da der BFH den Meinungsstreit für unbeschränkt steuerpflichtige Familienstiftungen geklärt hat, ist davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung auch im Besteuerungskontext ausländischer Familienstiftungen keine Berechtigung zur Führung eines steuerlichen Einlagekontos sieht.
Angesichts dieses Befundes widmet sich die nachfolgende Analyse der sich aus den BFH-Entscheidungen sowie der Interpretation dieser Judikate durch die Finanzverwaltung ergebenden Konsequenzen.