Anwendung der Vorschriften für die Bewertung des Grundvermögens im Sechsten Abschnitt des Zweiten Teils des Bewertungsgesetzes in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2022 vom 16. Dezember 2022 (BGBl I S. 2294 [1])
- AEBew JStG 2022 -

I Einleitung

1¹Mit dem Jahressteuergesetz 2022 wurden die Vorschriften des Sechsten Abschnitts des Zweiten Teils des Bewertungsgesetzes, insbesondere zur Bewertung des Grundvermögens im Ertrags- und Sachwertverfahren sowie zur Bewertung der Sonderfälle, an die Verordnung über die Grundsätze für die Ermittlung der Verkehrswerte von Immobilien und der für die Wertermittlung erforderlichen Daten (Immobilienwertermittlungsverordnung – ImmoWertV) vom 14. Juli 2021, BGBl 2021 I S. 2805, für Bewertungsstichtage nach dem 31. Dezember 2022 angepasst. ²Infolge der Änderungen in §§ 177, 181, 183, 184, 185, 187, 188, 189, 190, 191, 193, 194, 195 BewG sowie in den Anlagen 21 bis 25 BewG ergehen nachstehende Regelungen:

II Allgemeines

Zu § 177 BewG

Bewertungsmaßstab (R B 177 ErbStR 2019)

2¹Bei der Bewertung des Grundvermögens ist der gemeine Wert nach § 9 BewG zu Grunde zu legen. ²Dieser entspricht inhaltlich dem Verkehrswert (Marktwert) nach § 194 BauGB.

3¹Bei den Bewertungen nach den §§ 182 bis 196 BewG sind die von den Gutachterausschüssen im Sinne der §§ 192 ff. BauGB ermittelten sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten im Sinne des § 193 Absatz 5 Satz 2 BauGB anzuwenden, wenn diese Daten unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Modellkonformität (> Rz. 6) als geeignet anzusehen sind. ²Zu den sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten gehören insbesondere Vergleichsfaktoren (§ 183 Absatz 2 BewG, § 20 ImmoWertV), Liegenschaftszinssätze (§ 188 Absatz 1 und 2 Satz 1 BewG, § 21 Absatz 1 und 2 ImmoWertV) und Sachwertfaktoren (§ 191 Satz 1 BewG, § 21 Absatz 1 und 3 ImmoWertV).

4¹Hat der Gutachterausschuss die sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten im Sinne des § 193 Absatz 5 Satz 2 BauGB gemäß § 12 Absatz 1 Satz 3 ImmoWertV auf einen Stichtag bezogen, ist für deren Anwendung der letzte Stichtag vor dem Bewertungsstichtag maßgeblich, sofern dieser nicht mehr als drei Jahre vor dem Bewertungsstichtag liegt. ²Liegt der Bezugsstichtag mehr als drei Jahre zurück oder ist kein Bezugsstichtag bestimmt, sind die sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten anzuwenden, die von den Gutachterausschüssen für den letzten Auswertungszeitraum abgeleitet werden, der vor dem Kalenderjahr endet, in dem der Bewertungsstichtag liegt. ³Diese Daten sind für längstens drei Jahre ab dem Ende des Kalenderjahres maßgeblich, in dem der vom Gutachterausschuss zugrunde gelegte Auswertungszeitraum endet. ⁴Bei einem Zeitraum von mehr als drei Jahren zwischen Bezugsstichtag oder Auswertungszeitraum und Bewertungsstichtag kann die Geeignetheit der Daten nicht mehr unterstellt werden. ⁵Nur soweit sich die maßgeblichen Wertverhältnisse nicht wesentlich geändert haben, können die Daten auch über einen längeren Zeitraum als drei Jahre hinaus angewendet werden.

5Anwendung der Daten der Gutachterausschüsse

6¹Unter der Prämisse des Grundsatzes der Modellkonformität sind gemäß § 10 Absatz 1 Satz 1 ImmoWertV bei Anwendung der von den Gutachterausschüssen ermittelten sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten grundsätzlich dieselben Modelle und Modellansätze zu verwenden, die der Ermittlung dieser Daten zugrunde lagen. ²Durch die enge Anlehnung der Vorschriften für die Grundbesitzbewertung im BewG an die ImmoWertV ist hinreichend sichergestellt, dass die von den Gutachterausschüssen auf der Grundlage der ImmoWertV, insbesondere den Modellansätzen nach Anlage 1 bis 4 ImmoWertV, abgeleiteten sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten, für die Bewertungen nach den §§ 182 bis 196 BewG geeignet sind. ³Eine Ableitung der sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten durch die Gutachterausschüsse auf der Grundlage der Vorschriften des Bewertungsgesetzes ist nicht erforderlich. ⁴Soweit die Gutachterausschüsse z. B. auf der Grundlage der Übergangsregelung in § 53 Absatz 2 ImmoWertV bis zum Ablauf des 31. Dezember 2024 bei der Ermittlung der sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten die Gesamtnutzungsdauer abweichend von § 12 Absatz 5 Satz 1 und Anlage 1 ImmoWertV sowie die Restnutzungsdauer abweichend von § 12 Absatz 5 Satz 1 und Anlage 2 ImmoWertV ermitteln, bestehen keine Bedenken, die Geeignetheit anzunehmen.

7¹Soweit in den §§ 179 und 182 bis 196 BewG nichts anderes bestimmt ist, werden Besonderheiten, wie z. B. die den Wert beeinflussenden Belastungen privatrechtlicher und öffentlich-rechtlicher Art, nicht berücksichtigt (§ 177 Absatz 4 Satz 1 BewG). ²Als derartige Besonderheiten sind insbesondere die besonderen objektspezifischen Grundstücksmerkmale im Sinne des § 8 Absatz 3 ImmoWertV anzusehen.

III Bebaute Grundstücke

Zu § 181 BewG

Grundstücksarten (R B 181.1 ErbStR 2019)

8¹Bei bebauten Grundstücken wird nach § 181 BewG zwischen folgenden Grundstücksarten unterschieden.

²Die Grundstücksart ist für die Zuordnung des Bewertungsverfahrens von entscheidender Bedeutung (§ 182 BewG, > R B 182 ErbStR 2019). ³Die Abgrenzung der Grundstücksarten ist nach dem Verhältnis der Wohn- und Nutzfläche vorzunehmen. ⁴Dabei sind Nutzflächen, die in einem Nutzungszusammenhang mit Wohnflächen stehen (z. B. Garagen, Kellerräume), nicht einzubeziehen. ⁵Maßgeblich ist die Wohnfläche nach der Wohnflächenverordnung (WoFlV). ⁶Ist die Wohnfläche bis zum 31. Dezember 2003 nach der II. Berechnungsverordnung (II. BV) berechnet worden, bleibt es bei dieser Berechnung (> § 5 WoFlV), soweit nach dem 31. Dezember 2003 keine baulichen Änderungen an dem Wohnraum vorgenommen worden sind, die eine Neuberechnung erforderlich machen. ⁷Abzustellen ist auf die tatsächliche Nutzung am Bewertungsstichtag.

9¹Bei der Festlegung der Grundstücksart ist stets die gesamte wirtschaftliche Einheit zu betrachten. ²Dies gilt auch, wenn sich auf einem Grundstück mehrere Gebäude oder Gebäudeteile unterschiedlicher Bauart oder Nutzung befinden.

10¹§ 181 Absatz 9 BewG definiert die Wohnung im bewertungsrechtlichen Sinn für Zwecke der Erbschaft-und Schenkungsteuer sowie der Grunderwerbsteuer. ²Eine Wohnung ist danach in der Regel die Zusammenfassung mehrerer Räume, die in ihrer Gesamtheit so beschaffen sein müssen, dass die Führung eines selbständigen Haushalts möglich ist. ³Diese Räume müssen eine von anderen Wohnungen oder Räumen, insbesondere Wohnräumen, baulich getrennte, in sich abgeschlossene Wohneinheit bilden und einen selbständigen Zugang haben. ⁴Außerdem ist erforderlich, dass die für die Führung eines selbständigen Haushalts notwendigen Räume (Küche, Bad oder Dusche, Toilette) vorhanden sind. ⁵Die Wohnfläche soll mindestens 20 Quadratmeter aufweisen. ⁶Es ist im Einzelfall zu prüfen, ob bei einer geringeren Wohnfläche nach der Verkehrsanschauung noch von einer Wohnung im bewertungsrechtlichen Sinn ausgegangen werden kann (z. B. bei sogenannten Tiny-Häusern, d. h. Kleinst- oder Mikrohäusern, Wohnungen in einem Studentenwohnheim). ⁷Wohnungen des Hauspersonals sind auch Wohnungen im bewertungsrechtlichen Sinn.

III.1 Bewertung im Vergleichswertverfahren

Zu § 183 BewG

Vergleichswertverfahren (R B 183 ErbStR 2019)

11¹Bei der Anwendung des Vergleichswertverfahrens wird der Grundbesitzwert des zu bewertenden bebauten Grundstücks entweder aus Vergleichspreisen (> Rz. 12) für vergleichbare Grundstücke oder aus Vergleichsfaktoren (> Rz. 13) abgeleitet. ²Vergleichspreis- und Vergleichsfaktorverfahren stehen gesetzessystematisch gleichrangig nebeneinander; es besteht ein Auswahlermessen. ³Der Vergleichswert bebauter Grundstücke umfasst den Boden- und Gebäudewert.

12¹Im Vergleichspreisverfahren wird der Vergleichswert aus einer ausreichenden Zahl von geeigneten Vergleichspreisen ermittelt. ²Für die Ableitung der Vergleichspreise sind Kaufpreise solcher Grundstücke heranzuziehen, die mit dem zu bewertenden Grundstück hinreichend übereinstimmende Grundstücksmerkmale aufweisen (Vergleichsgrundstücke, § 183 Absatz 1 BewG). ³Eine hinreichende Übereinstimmung der Grundstücksmerkmale der Vergleichsgrundstücke liegt vor, wenn sie insbesondere hinsichtlich ihrer Lage, Art und Maß der baulichen Nutzung, Größe, Erschließungszustand, Gebäudeart und Alter des Gebäudes mit dem zu bewertenden Grundstück weitgehend übereinstimmen bzw. die Abweichungen in sachgerechter Weise (> Rz. 14) berücksichtigt werden können. ⁴Vorrangig ist auf die von den Gutachterausschüssen mitgeteilten Vergleichspreise zurückzugreifen. ⁵Liegen mehrere Vergleichspreise vor, soll der Durchschnittswert angesetzt werden. ⁶Sofern der Gutachterausschuss nur Durchschnittskaufpreise (Kaufpreismittel) aus einer Vielzahl von Kauffällen einer Grundstücksart ohne Berücksichtigung unterschiedlicher wertbeeinflussender Grundstücksmerkmale abgeleitet hat, sind diese als Vergleichspreise nicht geeignet. ⁷Soweit von den Gutachterausschüssen keine Vergleichspreise vorliegen, kann das zuständige Finanzamt geeignete Vergleichspreise aus anderen Kaufpreissammlungen als nach § 195 BauGB berücksichtigen.

13¹Anstelle von Vergleichspreisen können zur Ermittlung des Vergleichswerts auch Vergleichsfaktoren herangezogen werden, die vom Gutachterausschuss für Grundstückswerte für geeignete Bezugseinheiten, z. B. die Wohnfläche (Gebäudefaktor) oder den erzielbaren jährlichen Ertrag (Ertragsfaktor), ermittelt und mitgeteilt werden (§ 183 Absatz 2 BewG). ²Anzuwenden sind die von den Gutachterausschüssen ermittelten Vergleichsfaktoren nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG. ³Der Vergleichswert ergibt sich dann durch Vervielfachung der Bezugseinheit mit dem Vergleichsfaktor. ⁴Vergleichsfaktoren sind geeignet, wenn die Grundstücksmerkmale der ihnen zugrunde liegenden Grundstücke hinreichend mit denen des zu bewertenden Grundstücks übereinstimmen bzw. die Abweichungen in sachgerechter Weise (> Rz. 14) berücksichtigt werden können. ⁵Beziehen sich die Vergleichsfaktoren nur auf den Gebäudewert, ist der Bodenwert zusätzlich nach Maßgabe des § 179 BewG zu ermitteln.

14¹Weichen die Grundstücksmerkmale der Vergleichsgrundstücke bzw. der den Vergleichsfaktoren zugrunde liegenden Grundstücke von den Grundstücksmerkmalen des zu bewertenden Grundstücks ab, so sind diese Abweichungen durch Zu- oder Abschläge nach Vorgabe des Gutachterausschusses für Grundstückswerte zu berücksichtigen. ²Besonderheiten, insbesondere die den Wert beeinflussenden Rechte und Belastungen privatrechtlicher und öffentlich-rechtlicher Art, werden in dem typisierenden Vergleichswertverfahren nach § 183 Absatz 1 und 2 BewG nicht berücksichtigt (§ 177 Absatz 4 Satz 1 BewG).

III.2 Bewertung im Ertragswertverfahren

Zu § 184 BewG

Allgemeine Grundsätze des Ertragswertverfahrens (R B 184 ErbStR 2019)

15¹Im Ertragswertverfahren nach den §§ 184 bis 188 BewG wird der Grundbesitzwert (Ertragswert) aus der Summe von Bodenwert (Bodenertragswert) und Gebäudewert (Gebäudeertragswert) gebildet. ²Der Bodenwert ist wie bei einem unbebauten Grundstück nach Maßgabe des § 179 BewG zu ermitteln. ³Der Gebäudewert ist getrennt vom Bodenwert auf der Grundlage des Ertrags zu bestimmen. ⁴Als Ertragswert (Grundbesitzwert) ist mindestens der Bodenwert anzusetzen. ⁵Der Wert der baulichen Außenanlagen und sonstigen Anlagen ist mit dem ermittelten Ertragswert abgegolten (§ 184 Absatz 4 BewG).

16Überblick über das Verfahren - Schema (H B 184 ErbStH 2019)

17Bewertung im Ertragswertverfahren

Zu § 185 BewG

Restnutzungsdauer (R B 185.3 ErbStR 2019)

18¹Die Restnutzungsdauer wird grundsätzlich aus dem Unterschied zwischen der typisierten Gesamtnutzungsdauer (> Rz. 19) und dem Alter des Gebäudes am Bewertungsstichtag ermittelt. ²Das Alter des Gebäudes ist durch Abzug des Jahres der Bezugsfertigkeit des Gebäudes (Baujahr) vom Jahr des Bewertungsstichtags zu bestimmen.

19¹Die typisierte Gesamtnutzungsdauer eines Gebäudes ist der Anlage 22 BewG zu entnehmen. ²Sie richtet sich nach der Grundstücksart im Sinne des § 181 BewG und den in der Anlage 22 BewG ausgewiesenen Gebäudearten. ³Die Gesamtnutzungsdauer für nicht aufgeführte Gebäudearten ist aus der Gesamtnutzungsdauer vergleichbarer Gebäudearten abzuleiten. ⁴Wird ein Gebäude mit nichtselbständigen Gebäudeteilen unterschiedlich genutzt, ist die Wahl der maßgeblichen Gesamtnutzungsdauer entsprechend der Grundstücksart des § 181 BewG wie folgt vorzunehmen:

1. ¹Handelt es sich bei der zu bewertenden wirtschaftlichen Einheit um ein Mietwohngrundstück, ist die typisierte Gesamtnutzungsdauer für Mietwohngrundstücke in Höhe von 80 Jahren anzunehmen. ²Dies gilt unabhängig davon, ob im Gebäude enthaltene Räume (z. B. Verkaufsräume oder Büros) für Zwecke genutzt werden, für die eine abweichende Gesamtnutzungsdauer anzunehmen wäre.

2. ¹Handelt es sich bei der zu bewertenden wirtschaftlichen Einheit um ein Geschäftsgrundstück, das aus einem Gebäude mit nicht selbständigen Gebäudeteilen verschiedener Bauart oder Nutzung (z. B. geschossweise unterschiedliche Bauart, Tiefgarage unter Bankgebäude) besteht, ist zur Ermittlung einer einheitlichen Restnutzungsdauer die typisierte Gesamtnutzungsdauer für Geschäftsgrundstücke laut Anlage 22 zum BewG anzunehmen, die dem durch die Hauptnutzung des Gebäudes bestimmten Gesamtgepräge des Gebäudes entspricht. ²Dies gilt unabhängig davon, ob im Gebäude enthaltene Räume (z. B. Wohnungen) für Zwecke genutzt werden, für die eine abweichende Gesamtnutzungsdauer anzunehmen wäre. ³Ist keine der Nutzungen des Gebäudes prägend, ist für dieses Gebäude bei der Ermittlung der Restnutzungsdauer von der durchschnittlichen Gesamtnutzungsdauer der jeweiligen Gebäudearten der Anlage 22 BewG auszugehen.

3. Handelt es sich bei der zu bewertenden wirtschaftlichen Einheit um ein gemischt genutztes Grundstück, ist die typisierte Gesamtnutzungsdauer für gemischt genutzte Grundstücke in Höhe von 80 Jahren anzunehmen.

⁵Zur Bestimmung der Gesamtnutzungsdauer bei einer wirtschaftlichen Einheit mit mehreren selbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen > Rz. 25.

20Sind nach Bezugsfertigkeit des Gebäudes Veränderungen eingetreten, die die Restnutzungsdauer des Gebäudes wesentlich verlängert haben, ist von der entsprechend verlängerten Restnutzungsdauer auszugehen (> Rz. 21).

21¹Eine wesentliche Verlängerung der Restnutzungsdauer ist nur anzunehmen, wenn in den letzten zehn Jahren durchgreifende Modernisierungen vorgenommen wurden, die nach dem Punktesystem der nachfolgenden Tabelle 1 eine überwiegende oder umfassende Modernisierung ergeben. ²Hinsichtlich der durchgeführten Modernisierungsarbeiten ist auf die überwiegende Erneuerung bzw. Verbesserung der jeweiligen einzelnen Bauteile (Modernisierungselemente) abzustellen. ³Die Punkte der Tabelle 1 sind für das jeweilige Bauteil folglich nur insgesamt oder gar nicht anzusetzen. ⁴Die verlängerte Restnutzungsdauer ergibt sich aus den nachfolgenden Tabellen 2 bis 7. ⁵Eine Interpolation ist nicht vorzunehmen. ⁶Die nachfolgenden Tabellen sind für Wohngebäude und analog für Nichtwohngebäude anzuwenden.

Tabelle 1

Tabelle 2

Tabelle 3

Tabelle 4

Tabelle 5

Tabelle 6

Tabelle 7

22¹Die Restnutzungsdauer eines noch nutzbaren Gebäudes beträgt nach § 185 Absatz 3 Satz 6 BewG vorbehaltlich einer bestehenden Abbruchverpflichtung mindestens 30 % der Gesamtnutzungsdauer. ²Die Regelung unterstellt einen durchschnittlichen Erhaltungszustand und macht insbesondere bei älteren Gebäuden in vielen Fällen die Prüfung entbehrlich, ob die restliche Lebensdauer infolge baulicher Maßnahmen verlängert wurde. ³Bei bestehender Abbruchverpflichtung für das Gebäude kann die Mindest-Restnutzungsdauer jedoch unterschritten werden (> Rz. 23).

23¹Eine Verkürzung der Restnutzungsdauer kommt nur bei bestehender Abbruchverpflichtung für das Gebäude in Betracht (§ 185 Absatz 3 Satz 7 BewG). ²In diesen Fällen ist die Restnutzungsdauer auf den Unterschiedsbetrag zwischen der tatsächlichen Gesamtnutzungsdauer und dem Alter des Gebäudes am Bewertungsstichtag begrenzt. ³Baumängel und Bauschäden oder wirtschaftliche Gegebenheiten können im typisierenden Bewertungsverfahren zu keiner Verkürzung der Restnutzungsdauer führen.

Grundstück mit mehreren Gebäuden bzw. Gebäudeteilen (R B 185.4 ErbStR 2019)

24Besteht eine wirtschaftliche Einheit aus mehreren Gebäuden oder Gebäudeteilen mit einer gewissen baulichen Selbständigkeit, die eine verschiedene Bauart aufweisen, unterschiedlich genutzt werden oder die in verschiedenen Jahren bezugsfertig geworden sind, können sich unterschiedliche Restnutzungsdauern ergeben.

25Die typisierte Gesamtnutzungsdauer bestimmt sich bei einer wirtschaftlichen Einheit aus mehreren selbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen unter Berücksichtigung der Grundstücksarten nach § 181 BewG wie folgt:

1. ¹Bei Mietwohngrundstücken gilt für alle Gebäude bzw. Gebäudeteile - unabhängig von ihrer Nutzung - eine Gesamtnutzungsdauer von 80 Jahren. ²Dies gilt auch für Garagen und Nebengebäude. ³Liegen keine anderweitigen Erkenntnisse vor, bestehen keine Bedenken, bei Garagen und Nebengebäuden die Bezugsfertigkeit im Zeitpunkt der Bezugsfertigkeit des Hauptgebäudes zu unterstellen.

2. Bei Geschäftsgrundstücken und gemischt genutzten Grundstücken mit mehreren selbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen können sich - je nach Nutzung - unterschiedliche Gesamtnutzungsdauern ergeben.

26Ergeben sich bei einer wirtschaftlichen Einheit aus mehreren selbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen unterschiedliche Restnutzungsdauern ist eine gewogene Restnutzungsdauer unter Berücksichtigung der jeweiligen Roherträge zu ermitteln (Formel zur Ermittlung der gewogenen Restnutzungsdauer > H B 185.4 ErbStH 2019).

27Können die Roherträge nur mit einem unverhältnismäßig hohen Aufwand den einzelnen selbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen zugeordnet werden (z. B. bei Vermietung sämtlicher Gebäude zu einem Gesamtentgelt), bestehen keine Bedenken, von einer nach Wohn- bzw. Nutzflächen gewichteten Restnutzungsdauer auszugehen (Formel zur Ermittlung der gewichteten Restnutzungsdauer > H B 185.4 ErbStH 2019).

28¹Anbauten teilen im Allgemeinen auf Grund ihrer Bauart oder Nutzung das Schicksal des Hauptgebäudes. ²Ist dagegen anzunehmen, dass ein Erweiterungsbau nach Größe, Bauart oder Nutzung eine andere Restnutzungsdauer als das Hauptgebäude haben wird, gelten die Rz. 24 bis 27 entsprechend. ³Für Aufstockungen ist im Allgemeinen das Baujahr der unteren Geschosse zu Grunde zu legen. ⁴Es ist jedoch zu prüfen, ob durch die baulichen Maßnahmen die Restnutzungsdauer des Gebäudes wesentlich verlängert worden ist (> Rz. 21).

29¹Bei einer wirtschaftlichen Einheit mit mehreren nichtselbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen ist von einer einheitlichen Restnutzungsdauer auszugehen. ²Zur Bestimmung der Gesamtnutzungsdauer gelten Rz. 19 Sätze 1 bis 4 entsprechend.

30Auf R B 182 Absatz 5 ErbStR 2019 wird verwiesen.

Zu § 187 BewG

Bewirtschaftungskosten (R B 187 ErbStR 2019)

31¹Die im Rahmen des Ertragswertverfahrens anzusetzenden Bewirtschaftungskosten sind die bei gewöhnlicher Bewirtschaftung nachhaltig entstehenden Verwaltungskosten, Betriebskosten, Instandhaltungskosten und das Mietausfallwagnis; durch Umlagen oder sonstige Kostenübernahmen gedeckte Kosten bleiben unberücksichtigt. ²Zinsen für Hypothekendarlehen und Grundschulden oder sonstige Zahlungen für auf dem Grundstück lastende privatrechtliche Verpflichtungen bleiben ebenfalls außer Ansatz.

32¹Die Bewirtschaftungskosten sind mit den nach Maßgabe des § 187 Absatz 3 BewG an den Bewertungsstichtag angepassten Einzelansätzen für Verwaltungs- und Instandhaltungskosten sowie das Mietausfallwagnis aus der Anlage 23 BewG zu berücksichtigen. ²Ein Ansatz in tatsächlicher Höhe oder nach Erfahrungssätzen kommt nicht in Betracht.

33¹Die Verwaltungs- und Instandhaltungskosten für Wohnnutzung in der Anlage 23 BewG sind jährlich anhand des vom Statistischen Bundesamt festgestellten Verbraucherpreisindex für Deutschland anzupassen. ²Die Anpassung erfolgt gem. § 187 Absatz 3 Satz 2 BewG mit dem Prozentsatz, um den sich der Verbraucherpreisindex für den Monat Oktober 2001 gegenüber demjenigen für den Monat Oktober des Jahres, das dem Bewertungsstichtag vorausgeht, erhöht oder verringert hat. ³Die indizierten Bewirtschaftungskosten sind für alle Bewertungsstichtage des Kalenderjahres anzuwenden. ⁴Das Bundesministerium der Finanzen veröffentlicht den maßgebenden Verbraucherpreisindex im Bundessteuerblatt.

34Indizierung der Basiswerte für die Verwaltungs- und Instandhaltungskosten in der Anlage 23 BewG für Bewertungsstichtage in 2023

Der Verbraucherpreisindex beträgt für den Monat Oktober 2022 (2015 = 100) 122,2 und für den Monat Oktober 2001 (2015 = 100) 81,6. Hieraus ergeben sich für die Bewertungsstichtage in 2023 folgende indizierte Verwaltungs- und Instandhaltungskosten:

35¹Die Verwaltungskosten für Wohnungen sowie für Garagen und ähnliche Einstellplätze, die der Wohnnutzung dienen, bestimmen sich jeweils nach deren Anzahl und den hierfür in der Anlage 23 BewG für Wohnnutzung aufgeführten und auf den Bewertungsstichtag indizierten Einzelansätzen. ²Für Wohnräume, die den Wohnungsbegriff nicht erfüllen, und alle weiteren Räumlichkeiten, die zu anderen als Wohnzwecken genutzt werden, sind jeweils 3 % des jährlich auf diese Räume entfallenden Rohertrages als Verwaltungskosten zu berücksichtigen. ³Der entsprechende Rohertrag ist gesondert zu ermitteln.

36¹Die Instandhaltungskosten bestimmen sich bei Wohnnutzung nach den hierfür in Anlage 23 BewG aufgeführten und auf den Bewertungsstichtag indizierten Einzelansätzen je Quadratmeter Wohnfläche und je Garage oder ähnlichen Einstellplatz. ²Bei Nichtwohnnutzung bestimmen sich die Instandhaltungskosten je Quadratmeter Nutzfläche grundsätzlich nach den für Wohnflächen geltenden und indizierten Basiswerten. ³Bei den Gebäudearten 13, 15 bis 16 und 18 der Anlage 24 Teil II. BewG ist nach Maßgabe der Anlage 23 BewG als Instandhaltungskosten je Quadratmeter Nutzfläche nur ein anteiliger Ansatz der für Wohnflächen geltenden und indizierten Basiswerte zu berücksichtigen. ⁴Für die mit der Nichtwohnnutzung im Nutzungszusammenhang stehenden Garagen und ähnlichen Einstellplätze sind entsprechend die für die Wohnnutzung indizierten Einzelansätze je Garage oder ähnlichen Einstellplatz anzusetzen. ⁵Bei Gebäuden mit unterschiedlicher Nutzung sind die Instandhaltungskosten für jede Nutzung gesondert zu ermitteln.

37¹Als Mietausfallwagnis sind für Wohnungen, Wohnräume und die dazugehörenden Garagen und ähnlichen Einstellplätze (Wohnnutzung) insgesamt 2 % des hierauf entfallenden jährlichen Rohertrags anzusetzen. Für alle Räumlichkeiten, die zu anderen als Wohnzwecken genutzt werden, sind insgesamt 4 % des hierauf entfallenden jährlichen Rohertrages zu berücksichtigen. ²Die entsprechenden anteiligen Roherträge sind gesondert zu ermitteln.

38Ermittlung der Bewirtschaftungskosten

Zu § 188 BewG

Liegenschaftszinssatz (R B 188 ErbStR 2019)

39¹Liegenschaftszinssätze sind die Kapitalisierungszinssätze, mit denen Verkehrswerte von Grundstücken je nach Grundstücksart im Durchschnitt marktüblich verzinst werden (> § 188 Absatz 1 BewG, § 21 Absatz 2 Satz 1 ImmoWertV). ²Mit den Liegenschaftszinssätzen werden die allgemein vom Grundstücksmarkt erwarteten künftigen Entwicklungen, insbesondere der Ertrags- und Wertverhältnisse sowie der üblichen steuerlichen Rahmenbedingungen, berücksichtigt.

40¹Der angemessene und nutzungstypische Liegenschaftszinssatz ist nach der Grundstücksart (§ 181 BewG, > R B 181.1 ErbStR 2019) und der Lage auf dem Grundstücksmarkt zu bestimmen. ²Dabei ist vorrangig auf den für diese Grundstücksart vom Gutachterausschuss für Grundstückswerte ermittelten und veröffentlichten Liegenschaftszinssatz zurückzugreifen. ³Werden durch den Gutachterausschuss keine geeigneten Liegenschaftszinssätze (> Rz. 41) ermittelt, so sind die typisierten Liegenschaftszinssätze des § 188 Absatz 2 Satz 2 BewG anzuwenden.

41¹Liegenschaftszinssätze sind nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG als geeignet anzusehen (> Rz. 3 bis 6).

III.3 Bewertung im Sachwertverfahren

Zu § 189 BewG

Allgemeine Grundsätze des Sachwertverfahrens (R B 189 ErbStR 2019)

42¹Bei Anwendung des Sachwertverfahrens (§§ 189 bis 191 BewG) ist der Gebäudesachwert getrennt vom Bodenwert auf der Grundlage von durchschnittlichen Herstellungskosten zu bemessen. ²Der Bodenwert ist wie bei einem unbebauten Grundstück nach Maßgabe des § 179 BewG zu ermitteln. ³Die Summe aus Gebäudesachwert und Bodenwert ergibt den vorläufigen Sachwert, der zur Anpassung an den gemeinen Wert mit einer Wertzahl nach § 191 BewG zu multiplizieren ist. ⁴Der Wert der sonstigen baulichen Anlagen, insbesondere der Außenanlagen, und sonstigen Anlagen, wie z. B. gärtnerische Anpflanzungen, ist grundsätzlich mit dem Gebäude- und dem Bodenwert abgegolten (§ 189 Absatz 4 Satz 1 BewG). ⁵Nur in Ausnahmefällen mit besonders werthaltigen baulichen Außenanlagen, wie z. B. ein größerer Swimmingpool, und sonstigen Anlagen werden hierfür gemäß § 189 Absatz 4 Satz 2 BewG gesonderte Wertansätze nach durchschnittlichen Herstellungskosten berücksichtigt (> Rz. 61).

43Überblick über das Verfahren (Regelfall: ohne besonders werthaltige bauliche Außenanlagen und sonstige Anlagen) (H B 189 ErbStH 2019)

44Bewertung im Sachwertverfahren

Zu § 190 BewG

Durchschnittliche Herstellungskosten

45¹Zur Ermittlung des Gebäudesachwerts sind zunächst die durchschnittlichen Herstellungskosten des Gebäudes zu ermitteln. ²Diese ergeben sich gemäß § 190 Absatz 3 Satz 2 BewG durch Multiplikation der Regelherstellungskosten im Sinne des § 190 Absatz 1 und 2 i. V. m. Anlage 24 Teil II. und III. BewG mit der jeweiligen Brutto-Grundfläche des Gebäudes nach Anlage 24 Teil I. BewG (> R B 190.6 ErbStR 2019) und dem Baupreisindex im Sinne des § 190 Absatz 4 BewG (> Rz. 49, 50).

Regelherstellungskosten (R B 190.1 ErbStR 2019)

46¹Die Regelherstellungskosten (RHK) im Sinne des § 190 Absatz 1 i. V. m. der Anlage 24 BewG sind nicht die tatsächlichen, sondern die durchschnittlichen Herstellungskosten je Quadratmeter Brutto-Grundfläche einschließlich Umsatzsteuer. ²Sie werden unterteilt nach Grundstücksarten, Gebäudearten und Gebäudestandards, wie sie in der Anlage 24 Teil II. und III. BewG dargestellt sind. ³Sie wurden aus den Normalherstellungskosten 2010 (NHK 2010) abgeleitet.

47¹Die NHK 2010 und infolgedessen die RHK stellen Bundesmittelwerte dar, d. h. es handelt sich um Durchschnittswerte für das gesamte Bundesgebiet. ²Der Unterschied zwischen dem bundesdurchschnittlichen und dem regionalen Baukostenniveau wird durch Regionalfaktoren berücksichtigt (> Rz. 51). ³Die Berücksichtigung der allgemeinen Wertverhältnisse erfolgt ausschließlich über die Anwendung der Wertzahl nach § 191 BewG.

48Zur Ermittlung der nach Anlage 24 Teil II. BewG anzunehmenden Gebäudeart > R B 190. 2 ErbStR 2019 und H B 190.2 (1) und (2) ErbStH 2019 sowie zur Feststellung des Gebäudestandards in Anlage 24 Teil III. BewG > R B 190.3 ErbStR 2019.

Baupreisindex (R B 190.4 ErbStR 2019)

49¹Die in der Anlage 24 BewG enthaltenen Regelherstellungskosten mit Kostenstand 2010 sind auf den Bewertungsstichtag zu beziehen. ²Für diese Anpassung ist nach § 190 Absatz 4 Satz 2 BewG auf die Preisindizes für die Bauwirtschaft, die das Statistische Bundesamt für den Neubau in konventioneller Bauart von Wohn- und Nichtwohngebäuden jeweils als Jahresdurchschnitt ermittelt hat, abzustellen. ³Diese Preisindizes sind für alle Bewertungsstichtage des folgenden Kalenderjahres anzuwenden. ⁴Das Bundesministerium der Finanzen veröffentlicht die maßgebenden Baupreisindizes im Bundessteuerblatt (§ 190 Absatz 4 Satz 4 BewG).

50¹Zu den Wohngebäuden gehören die Gebäudearten 1.01 bis 5.1 der Anlage 24 Teil II. BewG (freistehende Ein- und Zweifamilienhäuser, Doppel- und Reihenhäuser, Mehrfamilienhäuser, gemischt genutzte Grundstücke bzw. Wohnhäuser mit Mischnutzung). ²Die übrigen Gebäudearten werden den Nichtwohngebäuden zugeordnet.

Regionalfaktor

51¹Zur Berücksichtigung des Unterschieds zwischen dem bundesdurchschnittlichen und dem regionalen Baukostenniveau sind die Regelherstellungskosten des jeweiligen Gebäudes gemäß § 190 Absatz 3 Satz 1 i. V. m. Absatz 5 BewG mit dem Regionalfaktor zu multiplizieren, der vom Gutachterausschuss bei der Ableitung der Sachwertfaktoren nach § 191 Satz 1 BewG zugrunde gelegt worden ist. ²Liegt vom Gutachterausschuss kein Sachwertfaktor vor oder ist der vom Gutachterausschuss ermittelte Sachwertfaktor nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG nicht geeignet, kommt der Regionalfaktor in Höhe von 1,0 nach § 190 Absatz 5 Satz 3 BewG zur Anwendung. ³Die Wertzahlen in der Anlage 25 BewG unterstellen einen Regionalfaktor von 1,0 bei der Gebäudesachwertermittlung. ⁴Nebengebäude, Garagen und Außenanlagen teilen bei der Anwendung des Regionalfaktors im Allgemeinen das Schicksal der Hauptgebäude.

Alterswertminderungsfaktor (Alterswertminderung R B 190.7 ErbStR 2019)

52¹Zur Ermittlung des Gebäudesachwerts sind die durchschnittlichen Herstellungskosten des Gebäudes gemäß § 190 Absatz 3 Satz 1 BewG mit dem Regionalfaktor (> Rz. 50) und dem Alterswertminderungsfaktor im Sinne des § 190 Absatz 6 BewG zu multiplizieren. ²Der Alterswertminderungsfaktor tritt für Bewertungsstichtage nach dem 31. Dezember 2022 an die Stelle der Alterswertminderung (> R B 190.7 ErbStR 2019).

53¹Der Alterswertminderungsfaktor entspricht dem Verhältnis der Restnutzungsdauer des Gebäudes am Bewertungsstichtag zur Gesamtnutzungsdauer nach Anlage 22 BewG. ²Er ist in der für die Steuerpflichtigen günstigsten Weise auf drei Nachkommastellen auf- oder abzurunden (> H B 177 ErbStH 2019) ³Die Restnutzungsdauer wird grundsätzlich aus dem Unterschiedsbetrag zwischen der Gesamtnutzungsdauer, die sich aus der Anlage 22 BewG ergibt, und dem Alter des Gebäudes am Bewertungsstichtag ermittelt. ⁴Das Alter des Gebäudes ist durch Abzug des Jahres der Bezugsfertigkeit des Gebäudes vom Jahr des Bewertungsstichtags zu bestimmen. ⁵Hinsichtlich der Ermittlung der Gesamtnutzungsdauer gelten die Grundsätze des Ertragswertverfahrens entsprechend (> Rz. 19 und Rz. 25 Nummer 2).

54¹Sind nach Bezugsfertigkeit des Gebäudes Veränderungen eingetreten, die die Restnutzungsdauer des Gebäudes wesentlich verlängert haben, ist von der entsprechend verlängerten Restnutzungsdauer auszugehen. ²Hinsichtlich der Ermittlung der verlängerten Restnutzungsdauer gelten die Grundsätze des Ertragswertverfahrens entsprechend (> Rz. 21).

55¹Die Restnutzungsdauer eines noch nutzbaren Gebäudes beträgt nach § 190 Absatz 6 Satz 5 BewG vorbehaltlich einer bestehenden Abbruchverpflichtung mindestens 30 % der Gesamtnutzungsdauer. ²Die Regelung unterstellt einen durchschnittlichen Erhaltungszustand und macht insbesondere bei älteren Gebäuden in vielen Fällen die Prüfung entbehrlich, ob die restliche Lebensdauer infolge baulicher Maßnahmen verlängert wurde. ³Bei bestehender Abbruchverpflichtung für das Gebäude kann die Mindest-Restnutzungsdauer jedoch unterschritten werden (> Rz. 56).

56¹Eine Verkürzung der Restnutzungsdauer kommt nur bei bestehender Abbruchverpflichtung für das Gebäude in Betracht (§ 190 Absatz 6 Satz 6 BewG). ²In diesen Fällen ist die Restnutzungsdauer auf den Unterschiedsbetrag zwischen der tatsächlichen Gesamtnutzungsdauer und dem Alter des Gebäudes am Bewertungsstichtag begrenzt. ³Der Alterswertminderungsfaktor entspricht dann dem Verhältnis der verkürzten Restnutzungsdauer des Gebäudes am Bewertungsstichtag zur Gesamtnutzungsdauer nach Anlage 22 BewG. ⁴Baumängel und Bauschäden oder wirtschaftliche Gegebenheiten können im typisierenden Bewertungsverfahren zu keiner Verkürzung der Restnutzungsdauer führen.

Grundstück mit mehreren Gebäuden bzw. Gebäudeteilen (R B 190.8 ErbStR 2019)

57¹Besteht eine wirtschaftliche Einheit aus mehreren Gebäuden oder Gebäudeteilen von einer gewissen Selbständigkeit, die eine verschiedene Bauart aufweisen, unterschiedlich genutzt werden oder die in verschiedenen Jahren bezugsfertig geworden sind, ist jedes Gebäude und jeder Gebäudeteil für sich zu bewerten. ²Ist z. B. ein Grundstück mit einem Einfamilienhaus und einer Garage bebaut, setzt sich der Gebäudesachwert für das zu bewertende Grundstück aus der Summe des Gebäudesachwerts des Einfamilienhauses und des Gebäudesachwerts der Garage zusammen. ³Regelherstellungskosten, Brutto-Grundfläche und der Alterswertminderungsfaktor sind jeweils gesondert zu ermitteln. ⁴Für selbständige Gebäude bzw. Gebäudeteile für das bzw. für die in den Anlagen zum BewG keine Gebäudeart ausgewiesen ist, sind die Gesamtnutzungsdauer aus der Gesamtnutzungsdauer vergleichbarer Gebäudearten und die Regelherstellungskosten aus den Regelherstellungskosten vergleichbarer Gebäudearten abzuleiten. ⁵Zur Bestimmung der Gesamtnutzungsdauer gilt Rz. 25 Nummer 2 entsprechend.

58¹Anbauten teilen im Allgemeinen auf Grund ihrer Bauart oder Nutzung das Schicksal des Hauptgebäudes. ²Ist dagegen anzunehmen, dass ein Erweiterungsbau nach Größe, Bauart oder Nutzung einen anderen Alterswertminderungsfaktor als das Hauptgebäude haben wird, gilt Rz. 57 entsprechend. ³Für Aufstockungen ist im Allgemeinen das Baujahr der unteren Geschosse zu Grunde zu legen. ⁴Es ist jedoch zu prüfen, ob durch die baulichen Maßnahmen für das Gebäude eine verlängerte Restnutzungsdauer anzunehmen ist.

59¹Bei einer wirtschaftlichen Einheit mit mehreren nichtselbständigen Gebäuden bzw. Gebäudeteilen ist von einem einheitlichen Alterswertminderungsfaktor auszugehen. ²Zur Bestimmung der Gesamtnutzungsdauer gelten in diesen Fällen Rz. 19 Sätze 1 bis 4 entsprechend.

Besonders werthaltige Außenanlagen (R B 190.5 ErbStR 2019)

60¹Der Wert der baulichen Außenanlagen und sonstigen Anlagen ist grundsätzlich mit dem für die Gebäude und den Grund und Boden ermittelten Sachwert (§ 189 Absatz 1 bis 3 BewG) abgegolten. ²Nur in Einzelfällen mit besonders werthaltigen baulichen Außenanlagen und sonstigen Anlagen ist ein gesonderter Wertansatz zu prüfen. ³Außenanlagen sind besonders werthaltig, wenn sie das übliche Maß der für die Gebäudeart typischen Außenanlagen offensichtlich überschreiten. ⁴Danach ist von einem gesonderten Wertansatz für Außenanlagen regelmäßig abzusehen, wenn ihre Sachwerte (RHK für Außenanlagen nach Alterswertminderung) bei einer überschlägigen Berechnung 10 % des Gebäudesachwerts nicht übersteigen. ⁵Sind besonders werthaltige Außenanlagen zu erfassen, gelten die in der nachfolgenden Tabelle ausgewiesenen durchschnittlichen Herstellungskosten. ⁶Die Tabelle enthält nur eine Auswahl üblicher Außenanlagen. Bei anderen Außenanlagen, wie z. B. einem Tennis- oder Golfplatz, ist über die Höhe der Herstellungskosten nach den Umständen des Einzelfalls zu entscheiden. ⁷Für die Ermittlung der Sachwerte der besonders werthaltigen Außenanlagen sind die Regelungen über die Ermittlung der Gebäudesachwerte sinngemäß anzuwenden (> Rz. 43). ⁸Aus Vereinfachungsgründen bestehen insbesondere keine Bedenken, die in der nachstehenden Tabelle dargestellten Werte analog den Wohngebäuden auf den Bewertungsstichtag zu indizieren (> Rz. 49, 50). ⁹Die Regelungen zur Verlängerung und Verkürzung der Restnutzungsdauer einschließlich der Mindest-Restnutzungsdauer von Gebäuden nach § 190 Absatz 6 Satz 4 bis 6 BewG gelten für Außenanlagen nicht. ¹⁰Bei Vorliegen besonders werthaltiger Außenanlagen bildet die Summe der Sachwerte der einzelnen Außenanlagen zusammen mit dem Gebäudesachwert und dem Bodenwert den vorläufigen Sachwert im Sinne des § 189 Absatz 3 BewG (> Rz. 43).

61Tabelle: Regelherstellungskosten für Außenanlagen
(beispielhafte Darstellung/Basisjahr 2010 = 100)

Zu § 191 BewG

Wertzahlen (R B 191 ErbStR 2019)

62¹Zur Angleichung an den gemeinen Wert ist der vorläufige Sachwert des Grundstücks mit einer Wertzahl zu multiplizieren (§ 189 Absatz 3 BewG). ²Als Wertzahlen im Sinne des § 189 Absatz 3 Satz 2 i. V. m. § 191 Satz 1 BewG sind die vom Gutachterausschuss ermittelten Sachwertfaktoren (Marktanpassungsfaktoren) nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG anzuwenden. ³Stehen derartige Sachwertfaktoren nicht zur Verfügung, sind die in der Anlage 25 BewG dargestellten Wertzahlen zu verwenden (§ 191 Satz 2 BewG).

63¹Bei Anwendung der Wertzahlen nach Anlage 25 BewG ist auf den Bodenrichtwert ohne Wertkorrekturen (> R B 179.2 Absatz 2 bis 6 ErbStR 2019) abzustellen. ²In den Fällen des § 179 Satz 4 BewG ist der Bodenwert je Quadratmeter Grundstücksfläche maßgeblich, der aus Werten vergleichbarer Flächen abgeleitet wurde (abgeleiteter Bodenwert).

64¹Für vorläufige Sachwerte und Bodenrichtwerte oder abgeleitete Bodenwerte zwischen den in der Anlage 25 BewG angegebenen Intervallen sind die Wertzahlen durch lineare Interpolation zu bestimmen. ²Da die Wertzahlen in der Anlage 25 BewG von zwei Variablen (Höhe des vorläufigen Sachwerts sowie dem Bodenrichtwert bzw. abgeleiteten Bodenwert) abhängen, sind in der Regel hintereinander ausgeführte Interpolationen (Kreuzinterpolation) erforderlich. ³Hierbei sind die Zwischenergebnisse und die abschließend ermittelte Wertzahl jeweils auf drei Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ⁴Über den tabellarisch aufgeführten Bereich hinaus ist keine Extrapolation durchzuführen. ⁵Für Werte außerhalb des angegebenen Bereichs gilt der nächstgelegene vorläufige Sachwert oder Bodenrichtwert oder abgeleitete Bodenwert.

IV Sonderfälle

Zu § 193 BewG

Bewertung des Erbbaurechts (R B 193 ErbStR 2019)

65¹Der Wert des Erbbaurechts wird vorrangig durch Anwendung der von den Gutachterausschüssen ermittelten Erbbaurechtskoeffizienten (Rz. 66) oder nachrangig im Wege einer finanzmathematischen Methode unter Heranziehung der von den Gutachterausschüssen ermittelten Erbbaurechtsfaktoren (Rz. 67) ermittelt. ²Eine Ermittlung des Werts des Erbbaurechts aus Vergleichspreisen für veräußerte Erbbaurechte ist für Bewertungsstichtage nach dem 31. Dezember 2022 nach § 193 BewG ausgeschlossen.

66¹Der Wert des Erbbaurechts ist gem. § 193 Absatz 1 BewG durch Multiplikation des Werts des unbelasteten Grundstücks mit einem Erbbaurechtskoeffizienten zu ermitteln. ²Anzuwenden sind die von den Gutachterausschüssen im Sinne der §§ 192 ff. BauGB ermittelten Erbbaurechtskoeffizienten nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG. ³Der Wert des unbelasteten Grundstücks ist der Wert des Grundstücks, der nach den §§ 179, 182 bis 196 BewG festzustellen wäre, wenn die Belastung mit dem Erbbaurecht nicht bestünde.

67¹Liegt für das zu bewertende Erbbaurecht kein Erbbaurechtskoeffizient im Sinne des § 193 Absatz 1 i. V. m. § 177 Absatz 2 und 3 BewG vor, ist der Wert des Erbbaurechts durch Multiplikation des finanzmathematischen Werts des Erbbaurechts (> Rz. 68 f.) mit einem Erbbaurechtsfaktor zu ermitteln (finanzmathematische Methode). ²Anzuwenden sind die von den Gutachterausschüssen ermittelten Erbbaurechtsfaktoren nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG. ³Soweit derartige Erbbaurechtsfaktoren nicht zur Verfügung stehen, gilt der Erbbaurechtsfaktor 1,0.

68Der Wert des Erbbaurechts ermittelt sich anhand der finanzmathematischen Methode wie folgt:

69¹Zur Ermittlung des finanzmathematischen Werts des Erbbaurechts wird gemäß § 193 Absatz 3 Satz 1 BewG die Summe aus

1. dem Wert des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach §§ 179, 182 bis 196 BewG abzüglich des Bodenwerts des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach § 179 BewG und

2. der gemäß § 193 Absatz 4 BewG über die Restlaufzeit des Erbbaurechts kapitalisierten Differenz aus dem angemessenen Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des fiktiv unbelasteten Grundstücks und dem vertraglich vereinbarten jährlichen Erbbauzins (> Rz. 70 – 73)

gebildet. ²Ein bei Ablauf des Erbbaurechts verbleibender und nicht zu entschädigender Wertanteil der Gebäude oder des Gebäudes ist gemäß § 193 Absatz 3 Satz 2 i. V. m. Absatz 5 BewG abzuziehen (> Rz. 74). ³Ist das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück unbebaut, besteht der finanzmathematische Wert des Erbbaurechts ausschließlich aus der über die Restlaufzeit des Erbbaurechts kapitalisierten Differenz aus dem angemessenen Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des unbelasteten Grundstücks und dem vertraglich vereinbarten jährlichen Erbbauzins.

70¹Der Unterschiedsbetrag aus dem angemessenen Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des unbelasteten Grundstücks (> Rz. 71) und dem vertraglich vereinbarten jährlichen Erbbauzins (> Rz. 72) ist über die Restlaufzeit des Erbbaurechts mit dem sich aus Anlage 21 BewG ergebenden Vervielfältiger zu kapitalisieren (§ 193 Absatz 4 Satz 1 BewG).

71¹Der angemessene Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des unbelasteten Grundstücks ergibt sich gemäß § 193 Absatz 4 Satz 4 BewG durch Multiplikation des Bodenwerts für das fiktiv unbelastete Grundstück nach § 179 BewG und des Zinssatzes, der vom Gutachterausschuss bei der Ermittlung des Erbbaurechtsfaktors im Sinne des § 193 Absatz 4 Satz 2 i. V. m. Absatz 2 Satz 2 BewG zugrunde gelegt wurde. ²Soweit ein derartiger Zinssatz nicht zur Verfügung steht, sind die Zinssätze nach § 193 Absatz 4 Satz 3 BewG anzuwenden. ³Liegt ein immerwährendes Erbbaurecht vor, entspricht der Vervielfältiger dem Kehrwert des nach Satz 1 oder 2 anzuwendenden Zinssatzes.

72¹Maßgebender Erbbauzins ist nach § 193 Absatz 3 Satz 1 Nummer 2 BewG der am Bewertungsstichtag zu zahlende Erbbauzins, umgerechnet auf einen Jahresbetrag. ²Dabei ist stets auf die vertraglichen Vereinbarungen abzustellen; auf den gezahlten Erbbauzins kommt es nicht an. ³Sind Erbbauzinsen während der Laufzeit des Erbbaurechts in unterschiedlicher Höhe vereinbart (z. B. bei Sonderzahlungen oder gestaffeltem Erbbauzins), kann aus Vereinfachungsgründen ein durchschnittlicher Jahresbetrag aus den insgesamt nach dem Bewertungsstichtag zu leistenden Erbbauzinsen in Abhängigkeit von der Restlaufzeit gebildet werden. ⁴Die künftigen Anpassungen auf Grund von Wertsicherungsklauseln (z. B. Anknüpfung der Erbbauzinsen an den Verbraucherpreisindex) sind nicht zu berücksichtigen. ⁵Ist kein Erbbauzins zu zahlen, stellt der angemessene Verzinsungsbetrag des Bodenwerts gleichzeitig den Unterschiedsbetrag (> Rz. 70) dar.

73¹Der Unterschiedsbetrag (> Rz. 70) ist über die Restlaufzeit des Erbbaurechts mit dem sich aus Anlage 21 BewG ergebenden Vervielfältiger zu kapitalisieren. ²Der Vervielfältiger ergibt sich aus dem maßgebenden Zinssatz und der auf volle Jahre abgerundeten Restlaufzeit des Erbbaurechts. ³Für die Anwendung des Vervielfältigers sind die Zinssätze nach § 193 Absatz 4 Satz 2 oder 3 BewG maßgebend. ⁴Für nicht in der Anlage 21 BewG aufgeführte Zinssätze, ist der Vervielfältiger nach der dort angegebenen Formel zu berechnen und auf zwei Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ⁵Beträgt die Restlaufzeit des Erbbaurechts weniger als ein Jahr, ist der Vervielfältiger mit 0 anzusetzen. ⁶Liegt ein immerwährendes Erbbaurecht vor, entspricht der Vervielfältiger dem Kehrwert des nach Satz 3 anzuwendenden Zinssatzes. ⁷Ist das mit einem Erbbaurecht belastete Grundstück unbebaut und liegen keine Angaben zur Nachfolgenutzung vor, bestehen keine Bedenken, wie folgt zu verfahren:

1. Mangels tatsächlichen Vorhandenseins eines Gebäudes kann zunächst auf die geplante Nutzung seitens des Erbbauverpflichteten bzw. -berechtigten abgestellt werden (vgl. Erbbaurechtsvertrag).

2. Bestehen noch keine konkreten Nutzungspläne, kann von der vorgesehenen Bebauung und Nutzung insbesondere laut Bauleitplan (Bebauungsplan/ Flächennutzungsplan) auf die Grundstücksart geschlossen werden.

74¹Zur Ermittlung des bei Ablauf des Erbbaurechts nicht zu entschädigenden Wertanteils der Gebäude oder des Gebäudes im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 i. V. m. Absatz 5 BewG ist auf den Zeitpunkt des Ablaufs des Erbbaurechts der Unterschiedsbetrag aus dem Wert des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach den §§ 179, 182 bis 196 BewG und dem Bodenwert für das fiktiv unbelastete Grundstück nach § 179 BewG zu ermitteln. ²Bei diesen Ermittlungen auf den Zeitpunkt des Ablaufs des Erbbaurechts ist grundsätzlich von den Grundstücksmerkmalen und Bewertungsparametern am Bewertungsstichtag auszugehen. ³Dies gilt insbesondere für die Grundstücks- und Gebäudeflächen, Bodenrichtwerte, Roherträge, Bewirtschaftungskosten, Liegenschaftszinssätze, Regelherstellungskosten, Verbraucher-und Baupreisindizes sowie Wertzahlen. ⁴Für die Bestimmung der Restnutzungsdauer zum Ablauf des Erbbaurechts ist im Sinne des § 193 Absatz 5 Satz 2 BewG von der Restnutzungsdauer auszugehen, die bei der Ermittlung des unbelasteten Grundstücks nach § 193 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 BewG zugrunde gelegt wurde. ⁵Diese ist um die Restlaufzeit des Erbbaurechts zu mindern. ⁶Übersteigt die Restlaufzeit des Erbbaurechts die Restnutzungsdauer der Gebäude zum Bewertungsstichtag, entfällt demnach der Ansatz eines Gebäudewertanteils. ⁷Ausschließlich bei einer über die Restlaufzeit des Erbbaurechts hinausgehenden Restnutzungsdauer ist ein nicht zu entschädigender Gebäudewertanteil nach § 193 Absatz 3 Satz 2 i. V. m. Absatz 5 BewG zu ermitteln. ⁷In diesen Fällen ist der ermittelte Unterschiedsbetrag nach Satz 1 mit dem sich aus Anlage 26 BewG ergebenden Abzinsungsfaktor auf den Bewertungsstichtag abzuzinsen. ⁸Der Abzinsungsfaktor nach Anlage 26 BewG ist abhängig vom maßgebenden Zinssatz und der auf volle Jahre abgerundeten Restlaufzeit des Erbbaurechts. ⁹Für die Anwendung des Abzinsungsfaktors sind die Zinssätze nach § 193 Absatz 4 Satz 2 oder 3 BewG maßgebend. ¹⁰Für nicht in der Anlage 26 BewG aufgeführte Zinssätze, ist der Abzinsungsfaktor nach der dort angegebenen Formel zu berechnen und auf vier Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ¹¹Liegt ein immerwährendes Erbbaurecht vor, ist der Abzinsungsfaktor 0 (§ 193 Absatz 5 Satz 5 BewG). ¹²In diesen Fällen ist kein Wertanteil des Gebäudes vom Erbbaurecht abzuziehen. ¹³Eine Ermittlung des bei Ablauf des Erbbaurechts nicht zu entschädigenden Wertanteils des Gebäudes entfällt in diesen Fällen. ¹⁴Der auf den Bewertungsstichtag abgezinste Unterschiedsbetrag ist mit dem nicht zu entschädigenden Wertanteil der jeweiligen Gebäude zu multiplizieren. ¹⁵Befindet sich das im Erbbaurecht entstehende Gebäude im Zustand der Bebauung, stellen die am Bewertungsstichtag entstandenen Herstellungskosten nach § 196 BewG für die sich im Bau befindlichen Gebäude bzw. Gebäudeteile, ggf. abzüglich des bei Ablauf des Erbbaurechts nicht entschädigten und auf den Bewertungsstichtag abgezinsten Anteils der Herstellungskosten, den nicht zu entschädigenden Wertanteil des Gebäudes dar (> R B 196.1 und R B 196.2 ErbStR 2019).

75Bewertung der wirtschaftlichen Einheit des Erbbaurechts

76Eine Berücksichtigung weiterer wertbeeinflussender Umstände - beispielsweise vom Üblichen abweichende Auswirkungen vertraglicher Vereinbarungen, insbesondere die Berücksichtigung von fehlenden Wertsicherungsklauseln oder der Ausschluss einer Anpassung des Erbbaurechtsvertrags - kommt nicht in Betracht.

Zu § 194 BewG

Bewertung des Erbbaugrundstücks (R B 194 ErbStR 2019)

77¹Der Wert des Erbbaugrundstücks wird vorrangig durch Anwendung der von den Gutachterausschüssen ermittelten Erbbaugrundstückskoeffizienten (> Rz. 78) oder nachrangig im Wege der finanzmathematischen Methode unter Heranziehung der von den Gutachterausschüssen ermittelten Erbbaugrundstücksfaktoren (> Rz. 79) ermittelt. ²Eine Ermittlung des Werts des Erbbaugrundstücks aus Vergleichspreisen für veräußerte Erbbaugrundstücke ist für Bewertungsstichtage nach dem 31. Dezember 2022 nach § 194 BewG ausgeschlossen.

78¹Der Wert des Erbbaugrundstücks ist gemäß § 194 Absatz 1 Satz 1 BewG durch Multiplikation des Bodenwerts des unbelasteten Grundstücks mit einem Erbbaugrundstückskoeffizienten zu ermitteln. ²Anzuwenden sind die von den Gutachterausschüssen im Sinne der §§ 192 ff. BauGB ermittelten Erbbaugrundstückskoeffizienten nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG. ³Der Bodenwert des unbelasteten Grundstücks ist der Wert des Grundstücks, der nach § 179 BewG festzustellen wäre, wenn die Belastung mit dem Erbbaurecht nicht bestünde.

79¹Liegt für das zu bewertende Erbbaugrundstück kein Erbbaugrundstückskoeffizient im Sinne des § 194 Absatz 1 i. V. m. § 177 Absatz 2 und 3 BewG vor, ist der Wert des Erbbaugrundstücks durch Multiplikation des finanzmathematischen Werts des Erbbaugrundstücks (> Rz. 80 f.) mit einem Erbbaugrundstücksfaktor zu ermitteln (finanzmathematische Methode). ²Anzuwenden sind die von den Gutachterausschüssen ermittelten Erbbaugrundstücksfaktoren nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG. ³Soweit derartige Erbbaugrundstücksfaktoren nicht zur Verfügung stehen, gilt der Erbbaugrundstücksfaktor 1,0.

80Der Wert des Erbbaugrundstücks ermittelt sich anhand der finanzmathematischen Methode wie folgt:

81¹Zur Ermittlung des finanzmathematischen Werts des Erbbaugrundstücks wird gemäß § 194 Absatz 3 Satz 1 BewG die Summe aus

1. dem nach § § 194 Absatz 4 BewG über die Restlaufzeit des Erbbaurechts abgezinsten Bodenwert des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach § 179 BewG (> Rz. 82) und

2. dem nach § 194 Absatz 5 BewG über die Restlaufzeit des Erbbaurechts kapitalisierten vertraglich vereinbarten jährlichen Erbbauzins (> Rz. 83)

gebildet. ²Ein bei Ablauf des Erbbaurechts verbleibender und nicht zu entschädigender Wertanteil der Gebäude oder des Gebäudes ist nach § 194 Absatz 3 Satz 2 i. V. m. § 193 Absatz 5 BewG (> Rz. 84) hinzuzurechnen. ³Ist das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück unbebaut, besteht der finanzmathematische Wert des Erbbaugrundstücks ausschließlich aus der Summe der Werte nach Satz 1.

82¹Der Bodenwert des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach § 179 BewG ist gemäß § 194 Absatz 4 Satz 1 BewG über die Restlaufzeit des Erbbaurechts mit dem sich aus der Anlage 26 BewG ergebenden Abzinsungsfaktor abzuzinsen. ²Der Abzinsungsfaktor nach Anlage 26 BewG ist abhängig vom maßgebenden Zinssatz und der auf volle Jahre abgerundeten Restlaufzeit des Erbbaurechts. ³Für die Abzinsung sind die Zinssätze zu verwenden, die von den Gutachterausschüssen bei der Ermittlung des Erbbaugrundstücksfaktors im Sinne des § 194 Absatzes 2 Satz 2 BewG zugrunde gelegt wurden. ⁴Soweit von den Gutachterausschüssen keine derartigen Zinssätze zur Verfügung stehen, sind die Zinssätze nach § 194 Absatz 4 Satz 3 i. V. m. § 193 Absatz 4 Satz 3 BewG anzuwenden. ⁵Für nicht in der Anlage 26 BewG aufgeführte Zinssätze, ist der Abzinsungsfaktor nach der dort angegebenen Formel zu berechnen und auf vier Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ⁶Rz. 73 Satz 7 gilt entsprechend. ⁷Beträgt die Restlaufzeit des Erbbaurechts weniger als ein Jahr, ist der Abzinsungsfaktor 1 anzuwenden. ⁸Liegt ein immerwährendes Erbbaurecht vor, ist der Abzinsungsfaktor 0.

83¹Dem über die Restlaufzeit des Erbbaurechts abgezinsten Bodenwert des fiktiv unbelasteten Grundstücks (> Rz. 82) ist gemäß § 194 Absatz 3 Satz 1 Nummer 2 i. V. m. § 194 Absatz 5 BewG der ebenfalls über die Restlaufzeit des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzins hinzuzurechnen. ²Maßgebender Erbbauzins ist nach § 194 Absatz 3 Satz 1 Nummer 2 BewG der am Bewertungsstichtag zu zahlende Erbbauzins, umgerechnet auf einen Jahresbetrag^{. 3}Dabei ist stets auf die vertraglichen Vereinbarungen abzustellen; auf den gezahlten Erbbauzins kommt es nicht an. ⁴Sind Erbbauzinsen während der Laufzeit des Erbbaurechts in unterschiedlicher Höhe vereinbart (z. B. bei Sonderzahlungen oder gestaffeltem Erbbauzins), kann aus Vereinfachungsgründen ein durchschnittlicher Jahresbetrag aus den insgesamt nach dem Bewertungsstichtag zu leistenden Erbbauzinsen in Abhängigkeit von der Restlaufzeit gebildet werden. ⁵Die künftigen Anpassungen auf Grund von Wertsicherungsklauseln (z. B. Anknüpfung der Erbbauzinsen an den Verbraucherpreisindex) sind nicht zu berücksichtigen. ⁶Der vertraglich vereinbarte jährliche Erbbauzins ist über die auf volle Jahre abgerundete Restlaufzeit des Erbbaurechts mit dem sich aus der Anlage 21 BewG ergebenden Vervielfältiger zu kapitalisieren. ⁷Für die Anwendung des Vervielfältigers sind die Zinssätze maßgebend, die von den Gutachterausschüssen bei der Ermittlung des Erbbaugrundstücksfaktors im Sinne des § 194 Absatz 2 Satz 2 BewG zugrunde gelegt wurden. ⁸Soweit von den Gutachterausschüssen keine derartigen Zinssätze zur Verfügung stehen, sind die Zinssätze nach § 194 Absatz 5 Satz 3 i. V. m. § 193 Absatz 4 Satz 3 BewG anzuwenden. ⁹Für nicht in der Anlage 21 BewG aufgeführte Zinssätze, ist der Vervielfältiger nach der dort angegebenen Formel zu berechnen und auf zwei Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ¹⁰Rz. 73 Satz 7 gilt entsprechend. ¹¹Beträgt die Restlaufzeit des Erbbaurechts weniger als ein Jahr, ist der Vervielfältiger mit einem Wert von 0 zu berücksichtigen. ¹²Liegt ein immerwährendes Erbbaurecht vor, entspricht der Vervielfältiger dem Kehrwert des nach § 194 Absatz 4 Satz 2 oder 3 BewG anzuwendenden Zinssatzes.

84¹Ein Gebäudewertanteil des Erbbaugrundstücks ergibt sich nur dann, wenn bei Beendigung des Erbbaurechts durch Zeitablauf der verbleibende Gebäudewert nicht oder nur teilweise zu entschädigen ist und die Restnutzungsdauer der Gebäude die Restlaufzeit des Erbbaurechts übersteigt (> Rz. 74). ²Ein bei Ablauf des Erbbaurechts verbleibender und nicht zu entschädigender Wertanteil der Gebäude oder des Gebäudes ist nach § 194 Absatz 3 Satz 2 i. V. m. § 193 Absatz 5 BewG dem finanzmathematischen Wert des Erbbaugrundstücks hinzuzurechnen (> Rz. 80, 81). ³Für die Ermittlung des bei Ablauf des Erbbaurechts nicht zu entschädigenden Wertanteils der Gebäude oder des Gebäudes gilt Rz. 74 entsprechend.

85Bewertung der wirtschaftlichen Einheit des Erbbaugrundstücks

Zu § 195 BewG

Gebäude auf fremdem Grund und Boden (R B 195.1 ErbStR 2019)

86Zu bewerten sind als selbständige wirtschaftliche Einheiten sowohl ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden als auch das (mit dem Gebäude auf fremdem Grund und Boden) belastete Grundstück.

87¹Ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden liegt vor, wenn ein anderer als der Eigentümer des Grund und Bodens darauf ein Gebäude errichtet hat und ihm das Gebäude zuzurechnen ist (§ 70 Absatz 3, § 151 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1, § 157 Absatz 3 Satz 2, § 180 Absatz 2 BewG). ²Das ist insbesondere der Fall, wenn es Scheinbestandteil des Grund und Bodens ist (§ 95 BGB). ³Sofern dem Nutzungsberechtigten für den Fall der Nutzungsbeendigung gegenüber dem Eigentümer des Grund und Bodens ein Anspruch auf Ersatz des Verkehrswerts des Gebäudes zusteht, ist bewertungsrechtlich von einem Gebäude auf fremdem Grund und Boden auszugehen. ⁴Ein solcher Anspruch kann sich aus einer vertraglichen Vereinbarung oder aus dem Gesetz ergeben. ⁵Als Gebäude auf fremdem Grund und Boden erfasst werden das Gebäude, die sonstigen Bestandteile, wie die vom Nutzungsberechtigten errichteten Außenanlagen, und das Zubehör. ⁶Außerdem wird der Vorteil oder Nachteil des Eigentümers des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden erfasst, der dadurch erlangt wird, dass für die Nutzung des Grundstücks weniger oder mehr als der volle Bodenwertverzinsungsbetrag (angemessene Bodenwertverzinsung) zu leisten ist. ⁷Werden auf einem Grundstück nur Betriebsvorrichtungen (§ 176 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 BewG) oder Außenanlagen errichtet, liegt kein Gebäude auf fremdem Grund und Boden vor.

88¹Die wirtschaftliche Einheit belastetes Grundstück umfasst die vertraglich überlassene Fläche des Grund und Bodens unter Berücksichtigung der Restlaufzeit des Nutzungsrechts und der erhaltenen Nutzungsentgelte. ²Enthält der Vertrag keine Angaben zur überlassenen Fläche, ist auf die tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalls abzustellen. ³Dabei ist neben der Grundfläche des Gebäudes regelmäßig auch die Fläche im Umgriff des Gebäudes zu erfassen. ⁴Ist eine eindeutige Abgrenzung nicht möglich, bestehen keine Bedenken, vom Fünffachen der bebauten Fläche auszugehen. ⁵Ist ein einheitliches Gebäude auf mehreren unmittelbar nebeneinander liegenden Grundstücken errichtet worden, die unterschiedlichen Grundstückseigentümern gehören, gilt R B 192.1 Absatz 4 entsprechend.

Wertermittlung bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden und belasteten Grundstücken (R B 195.2 ErbStR 2019)

89¹Die Bewertung in Fällen mit Gebäuden auf fremdem Grund und Boden nach § 195 BewG wurde in Anlehnung an die Bewertung in Erbbaurechtsfällen nach §§ 192 bis 194 BewG ausgestaltet. ²In Fällen mit Gebäuden auf fremdem Grund und Boden sind die Werte für die wirtschaftliche Einheit des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden nach § 195 Absatz 2 bis 4 BewG und die wirtschaftliche Einheit des belasteten Grundstücks nach § 195 Absatz 5 bis 7 BewG gesondert zu ermitteln. ³Die nach § 195 BewG ermittelten Grundbesitzwerte dürfen gemäß § 195 Absatz 1 Satz 2 BewG jeweils nicht weniger als 0 Euro betragen.

Wertermittlung bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden

90¹Der Wert des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden wird gemäß § 195 Absatz 2 Satz 1 BewG durch die Summe aus

1. dem Wert des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach den §§ 179, 182 bis 196 BewG abzüglich des Bodenwerts des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach § 179 BewG und

2. der nach § 195 Absatz 3 BewG über die Restlaufzeit des Nutzungsrechts kapitalisierten Differenz aus dem angemessenen Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des fiktiv unbelasteten Grundstücks und dem vertraglich vereinbarten jährlichen Nutzungsentgelt

gebildet. ²Ein bei Ablauf des Nutzungsrechts nicht zu entschädigender Wertanteil der Gebäude oder des Gebäudes ist gemäß § 195 Absatz 4 BewG abzuziehen.

91Damit ergibt sich zur Ermittlung des Werts des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden folgendes Ablaufschema:

92¹Nach § 195 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 i. V. m. Absatz 3 Satz 1 BewG ist der Unterschiedsbetrag aus dem angemessenen Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des unbelasteten Grundstücks (> Rz. 93) und dem vertraglich vereinbarten jährlichen Nutzungsentgelt (> Rz. 94) über die Restlaufzeit des Nutzungsrechts mit dem sich aus Anlage 21 BewG ergebenden Vervielfältiger zu kapitalisieren.

93¹Der angemessene Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des unbelasteten Grundstücks ergibt sich gemäß § 195 Absatz 3 Satz 4 BewG durch Multiplikation des Bodenwerts für das fiktiv unbelastete Grundstück nach § 179 BewG mit den von den Gutachterausschüssen für die jeweilige Grundstücksart ermittelten Liegenschaftszinssätzen nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG. ²Soweit von den Gutachterausschüssen kein derartiger Liegenschaftszinssatz zur Verfügung steht, sind gemäß § 195 Absatz 3 Satz 3 BewG die Zinssätze nach § 193 Absatz 4 Satz 3 BewG anzuwenden. ³Liegt ein immerwährendes Nutzungsrecht vor, entspricht der Vervielfältiger dem Kehrwert des nach Satz 1 oder 2 anzuwendenden Zinssatzes.

94¹Maßgebendes Nutzungsentgelt ist nach § 195 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 BewG das am Bewertungsstichtag zu zahlende Nutzungsentgelt, umgerechnet auf einen Jahresbetrag. ²Dabei ist stets auf die vertraglichen Vereinbarungen abzustellen; auf das gezahlte Nutzungsentgelt kommt es nicht an. ³Sind Nutzungsentgelte während der Laufzeit des Nutzungsrechts in unterschiedlicher Höhe vereinbart (z. B. bei Sonderzahlungen oder gestaffeltem Nutzungsentgelt), kann aus Vereinfachungsgründen ein durchschnittlicher Jahresbetrag aus den insgesamt nach dem Bewertungsstichtag zu leistenden Nutzungsentgelten in Abhängigkeit von der Restlaufzeit gebildet werden. ⁴Die künftigen Anpassungen auf Grund von Wertsicherungsklauseln (z. B. Anknüpfung der Nutzungsentgelte an den Verbraucherpreisindex) sind nicht zu berücksichtigen. ⁵Ist kein Nutzungsentgelt zu zahlen, stellt der angemessene Verzinsungsbetrag des Bodenwerts gleichzeitig den Unterschiedsbetrag (> Rz. 92) dar.

95¹Der Unterschiedsbetrag zwischen dem angemessenen Verzinsungsbetrag des Bodenwerts des fiktiv unbelasteten Grundstücks (> Rz. 93) und dem vertraglich vereinbarten jährlichen Nutzungsentgelt (> Rz. 94) ist gemäß § 195 Absatz 3 Satz 1 BewG über die auf volle Jahre abgerundete Restlaufzeit des Nutzungsrechts mit dem sich aus Anlage 21 BewG ergebenden Vervielfältiger zu kapitalisieren. ²Für die Anwendung des Vervielfältigers sind die von den Gutachterausschüssen für die jeweilige Grundstücksart ermittelten Liegenschaftszinssätze nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG oder wenn derartige Liegenschaftszinssätze nicht zur Verfügung stehen, gemäß § 195 Absatz 3 Satz 3 BewG die Zinssätze nach § 193 Absatz 4 Satz 3 BewG maßgebend. ³Für nicht in der Anlage 21 BewG aufgeführte Zinssätze, ist der Vervielfältiger nach der dort angegebenen Formel zu berechnen und auf zwei Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ⁴Beträgt die Restlaufzeit des Nutzungsrechts weniger als ein Jahr, ist der Vervielfältiger mit 0 anzusetzen. ⁵Liegt ein immerwährendes Nutzungsrecht vor, entspricht der Vervielfältiger dem Kehrwert des nach Satz 2 anzuwendenden Zinssatzes.

96¹Ist der Nutzer verpflichtet, das Gebäude bei Ablauf des Nutzungsrechts zu beseitigen, ergibt sich im Sinne des § 195 Absatz 4 Satz 7 BewG bei Ablauf des Nutzungsrechts keine Restnutzungsdauer und damit kein Wertanteil des Gebäudes mehr. ²Eine Ermittlung des nicht zu entschädigenden Wertanteils des Gebäudes bei Ablauf des Nutzungsrechts ist daher ausschließlich in den Fällen erforderlich, in denen keine Abrissverpflichtung für das Gebäude bei Ablauf des Nutzungsrechts besteht. ³Zur Ermittlung des bei Ablauf des Nutzungsrechts nicht zu entschädigenden Wertanteils der Gebäude oder des Gebäudes ist gemäß § 195 Absatzes 2 Satz 2 BewG i. V. m. Absatz 4 BewG auf den Zeitpunkt des Ablaufs des Nutzungsrechts die Differenz aus dem Wert des fiktiv unbelasteten Grundstücks nach den §§ 179, 182 bis 196 BewG und dem Bodenwert für das fiktiv unbelastete Grundstück nach § 179 BewG zu ermitteln. ⁴Bei diesen auf den Zeitpunkt des Ablaufs des Nutzungsrechts durchzuführenden Ermittlungen ist grundsätzlich von den Grundstücksmerkmalen und Bewertungsparametern am Bewertungsstichtag auszugehen. ⁵Dies gilt insbesondere für die Grundstücks- und Gebäudeflächen, Bodenrichtwerte, Roherträge, Bewirtschaftungskosten, Liegenschaftszinssätze, Regelherstellungskosten, Verbraucher-und Baupreisindizes sowie Wertzahlen. ⁶Für die Bestimmung der Restnutzungsdauer zum Ablauf des Nutzungsrechts ist im Sinne des § 195 Absatz 4 Satz 2 BewG von der Restnutzungsdauer auszugehen, die bei der Ermittlung des unbelasteten Grundstücks nach § 195 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 BewG zugrunde gelegt wurde. ⁷Diese ist um die Restlaufzeit des Nutzungsrechts zu mindern. ⁸Übersteigt die Restlaufzeit des Nutzungsrechts die Restnutzungsdauer der Gebäude zum Bewertungsstichtag, entfällt demnach der Ansatz eines Gebäudewertanteils. ⁹Ausschließlich bei einer über die Restlaufzeit des Nutzungsrechts hinausgehenden Restnutzungsdauer des Gebäudes ist ein nicht zu entschädigender Gebäudewertanteil nach § 195 Absatz 2 Satz 2 i. V. m. Absatz 4 BewG zu ermitteln.¹⁰Der ermittelte Unterschiedsbetrag nach Satz 3 ist mit dem sich aus Anlage 26 BewG ergebenden Abzinsungsfaktor auf den Bewertungsstichtag abzuzinsen. ¹¹Der Abzinsungsfaktor nach Anlage 26 BewG ist abhängig vom maßgebenden Zinssatz und der auf volle Jahre abgerundeten Restlaufzeit des Nutzungsrechts. ¹²Für die Anwendung des Abzinsungsfaktors sind die von den Gutachterausschüssen für die jeweilige Grundstücksart ermittelten Liegenschaftszinssätze nach Maßgabe des § 177 Absatz 2 und 3 BewG oder wenn derartige Liegenschaftszinssätze nicht zur Verfügung stehen, gemäß § 195 Absatz 4 Satz 4 BewG die Zinssätze nach § 193 Absatz 4 Satz 3 BewG maßgebend. ¹³Für nicht in der Anlage 26 BewG aufgeführte Zinssätze, ist der Abzinsungsfaktor nach der dort angegebenen Formel zu berechnen und auf vier Nachkommastellen kaufmännisch zu runden. ¹⁴Liegt ein immerwährendes Nutzungsrecht vor, ist der Abzinsungsfaktor 0 (§ 195 Absatz 4 Satz 5 BewG). ¹⁵In diesen Fällen ist kein Wertanteil des Gebäudes vom Wert des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden abzuziehen. ¹⁶Die Ermittlung des bei Ablauf des Nutzungsrechts nicht zu entschädigenden Wertanteils des Gebäudes entfällt in diesen Fällen. ¹⁷Der auf den Bewertungsstichtag abgezinste Unterschiedsbetrag ist mit dem nicht zu entschädigenden Wertanteil der jeweiligen Gebäude zu multiplizieren. ¹⁸Befindet sich das im Nutzungsrecht entstehende Gebäude im Zustand der Bebauung, stellen die am Bewertungsstichtag entstandenen Herstellungskosten nach § 196 BewG für die sich im Bau befindlichen Gebäude bzw. Gebäudeteile, ggf. abzüglich des bei Ablauf des Nutzungsrechts nicht entschädigten und auf den Bewertungsstichtag abgezinsten Anteils der Herstellungskosten, den nicht zu entschädigenden Wertanteil des Gebäudes dar (> R B 196.1 und R B 196.2 ErbStR 2019).

97Bewertung eines Gebäudes auf fremdem Grund und Boden