Besitzen Sie diesen Inhalt bereits,
melden Sie sich an.
oder schalten Sie Ihr Produkt zur digitalen Nutzung frei.
Aufteilung der Vorsteuer bei gemischt genutzten Gebäuden
Anwendung des neuen mit Praxisfällen
Die [i]BMF, Schreiben v. 20.10.2022 - III C 2 - S 7306/19/10001 :003 NWB CAAAJ-24671 Aufteilung der Vorsteuer bei gemischt genutzten Gebäuden ist ein häufig vorkommendes Problem in der Praxis: Zum einen ist die gesetzliche Regelung in § 15 Abs. 4 UStG nicht eindeutig. Zum anderen ist die Rechtsprechung des BFH und erst recht die des EuGH auslegungsbedürftig. Das BMF hat am ein neues Schreiben zur Aufteilung der Vorsteuer bei gemischt genutzten Grundstücken veröffentlicht, das sich mit der aktuellen Rechtsprechung auseinandersetzt. Der folgende Beitrag erläutert das neue BMF-Schreiben und die aktuelle Rechtsprechung des BFH sowie des EuGH anhand zahlreicher Beispiele.
.
I. Wann muss die Vorsteuer aufgeteilt werden?
Die [i]Nutzung der Immobilie auch für umsatzsteuerfreie UmsätzeVorsteuer für ein Gebäude ist aufzuteilen, wenn der Unternehmer nicht nur umsatzsteuerpflichtige Umsätze ausführt, die zum Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 1 UStG berechtigen, sondern daneben auch Umsätze aus umsatzsteuerfreier Vermietung gem. § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG, bei denen der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausgeschlossen ist. Außerdem ist eine Vorsteueraufteilung erforderlich, wenn der Unternehmer das Gebäude teilweise umsatzsteuerpflichtig vermietet bzw. eigenbetrieblich für umsatzsteuerpflichtige Umsätze nutzt und das Gebäude teilweise aber für private Zwecke (z. B. Wohnen) oder nicht wirtschaftliche Zwecke (z. B. Leerstand des Gebäudes bei dauerhafter Nichtnutzung, Beteiligungsverwaltung, Tätigkeiten im ideellen Bereich eines Vereins, hoheitliche Tätigkeiten) verwendet. S. 306
Wenn der Vermieter für zusätzlich und ohne gesonderte Entgeltberechnung überlassene Leerstandsflächen nicht wirksam zur Umsatzsteuer optiert, jedoch einen entsprechenden Umsatzsteuerbetrag im Mietvertrag ausweist, ist der Vorsteuerabzug insoweit schon wegen des unrichtigen Steuerausweises ausgeschlossen.
II. Prinzip der Einzelzuordnung
1. Grundsatz: Keine Vorsteueraufteilung bei Möglichkeit der Einzelzuordnung
Grundsätzlich [i]Keine Vorsteueraufteilung bei Einzelzuordnunggilt bei der Umsatzsteuer das Prinzip der Einzelzuordnung: Kann die Eingangsleistung, für die Vorsteuer geltend gemacht werden soll, bestimmten Ausgangsumsätzen zugeordnet werden, hängt der Vorsteuerabzug davon ab, ob es sich um einen steuerpflichtigen Ausgangsumsatz handelt oder aber um einen umsatzsteuerbefreiten Umsatz bzw. um eine nicht unternehmerische Verwendung.
Handelt es sich um eine Eingangsleistung für einen umsatzsteuerpflichtig genutzten Gebäudeteil, ist die Vorsteuer in voller Höhe abziehbar. Wird der entsprechende Gebäudeteil hingegen umsatzsteuerfrei genutzt, ist die Vorsteuer vollständig nicht abziehbar.
Nur wenn eine Einzelzuordnung nicht möglich ist oder aber nicht zugelassen wird (z. B. aufgrund der Rechtsprechung), ist eine Aufteilung der Vorsteuer vorzunehmen.
2. Fälle der Einzelzuordnung bei gemischt genutzten Gebäuden
2.1 Einzelzuordnung bei Herstellung gemischt genutzter Gebäude?
Der [i]Eckert, Vorsteueraufteilung, Kontierungslexikon NWB BAAAG-73474 Grundsatz der Einzelzuordnung wird bei der Herstellung gemischt genutzter Gebäude nicht angewendet, sondern es kommt zu einer Vorsteueraufteilung. Die Rechtsprechung des BFH war in der Vergangenheit nicht stringent. Noch im Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH im Jahr 2014 tendierte der BFH in Richtung der Einzelzuordnung. Der Vorrang der Einzelzuordnung wurde vom EuGH anschließend auch grundsätzlich bestätigt, sofern diese nicht zu komplex und schwer durchführbar sei. In der abschließenden Folgeentscheidung ging der BFH dann entgegen seinem Vorabentscheidungsersuchen aber davon aus, dass eine Einzelzuordnung zu komplex und damit schwer durchführbar sei. Diese Rechtsprechung hat der BFH in seinen weiteren Entscheidungen bestätigt.
Im [i]Keine Einzelzuordnung bei der HerstellungErgebnis scheidet nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung eine Einzelzuordnung bei der Herstellung gemischt genutzter Gebäude aus. Das BMF hat sich dieser Rechtsprechung in seinem Schreiben vom angeschlossen. Damit stellt sich die Frage, welcher Aufteilungsschlüssel anzuwenden ist; siehe hierzu Abschnitt IV.
2.2 Einzelzuordnung beim Kauf gemischt genutzter Gebäude?
Vorab [i]Grundsätzlich keine Umsatzsteuer beim Kauf einer Immobilieist zu beachten, dass sich das Problem einer Vorsteueraufteilung beim Kauf eines Gebäudes, das gemischt genutzt werden soll, in zwei praxisrelevanten Fällen überhaupt nicht stellt:
Gehört das Gebäude zu einem Unternehmen und wird das Unternehmen einschließlich Gebäude gekauft oder handelt es sich um den Verkauf eines S. 307teilweise vermieteten Gebäudes, liegt eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung i. S. von § 1 Abs. 1a UStG vor. Es fällt dann keine Umsatzsteuer an.
Außerhalb einer Geschäftsveräußerung ist der Verkauf eines bebauten Grundstücks grundsätzlich steuerfrei gem. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG, so dass ebenfalls keine Umsatzsteuer entsteht.
Umsatzsteuer [i]Option und Teiloptionfällt also nur dann an, wenn keine Geschäftsveräußerung vorliegt und wenn der Verkäufer nach § 9 Abs. 1 UStG ganz oder teilweise zur Umsatzsteuer optiert. Bei vollständiger Option des Verkäufers ist die Rechtslage mit der Rechtslage bei der Herstellung (vgl. Abschnitt II.2.1) vergleichbar: Eine Einzelzuordnung des Kaufpreises zu den unterschiedlich genutzten Gebäudeteilen ist nach dem BFH und nach dem aktuellen BMF-Schreiben nicht möglich.