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Zur Ertragsbesteuerung der Personengesellschaften nach MoPeG und KöMoG
Ein Diskussionsbeitrag
Infolge des MoPeG und des KöMoG hat sich eine erneute Diskussion um die Ertragsbesteuerung der Personengesellschaften entzündet. Es geht vor allem um die Frage, ob es im Zuge dieser beiden Gesetze zu einer Neuausrichtung der Besteuerung der Personengesellschaften im Hinblick auf eine Angleichung zur Besteuerung von Kapitalgesellschaften kommen wird. Im Folgenden soll ein Beitrag zur Verneinung dieser Frage geleistet werden.
Kahle, Besonderheiten der steuerlichen Gewinnermittlung bei Personengesellschaften, in: Prinz/Kanzler, Handbuch Bilanzsteuerrecht, 4. Aufl. 2021, Rz. 1340 ff., NWB CAAAH-92818
Wird es im Zuge des MoPeG und des KöMoG zu einer einheitlichen Unternehmenssteuer kommen?
Ist Rechtsformneutralität ein zwingendes steuerpolitisches Ziel?
Führt die Option nach § 1a KStG letztendlich nur zu einer weiteren Verkomplizierung des Steuerrechts?
I. Einleitung
[i]Hubert, Die steuerliche Seite der Modernisierung des Personengesellschaftsrechts, StuB 3/2021 S. 113, NWB IAAAH-69848 Hubert/Stokes, Keine Änderung der ertragsteuerlichen Behandlung von Personengesellschaften durch das MoPeG?, StuB 16/2021 S. 637, NWB JAAAH-86301 Die Ertragsbesteuerung der Mitunternehmerschaften nach dem Transparenzprinzip (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) macht die Personengesellschaft partiell zum Steuerrechtssubjekt: Sie (und nicht der einzelne Gesellschafter) ist Subjekt der Gewinnerzielung, Gewinnermittlung und Einkünftequalifikation (Einheit der Gesellschaft; Einheitstheorie). Das Schlagwort des „partiellen Steuersubjekts“ wird im Schrifttum auch als Ausdruck der berechtigten Abkehr von der Bilanzbündeltheorie gewertet. Der BFH entscheidet von Fall zu Fall, ob der Einheit der Gesellschaft oder der Vielheit der Gesellschafter mehr Gewicht zu geben ist.
Es ergibt sich eine Bilanzenvielfalt. Die Unternehmen haben nicht nur die vielfältigen Fragen handels- und steuerrechtlicher Bilanzierung zu klären und die Komplexität der Ergänzungsbilanzen zu bewältigen. Zudem ist inzwischen „ein sehr filigranes System des positiven/negativen Sonderbetriebsvermögens (mit den Kategorien I und II) sowie der Sondervergütungen vorzufinden“ , deren Erfassung in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG mit Blick auf die Gewerbesteuer und die (inzwischen aber nur noch sehr eingeschränkt bestehende) Nichtsteuerbarkeit von Veräußerungsgewinnen im Privatvermögen erfolgt. Schon im rein nationalen Kontext führt die „additive Gewinnermittlung mit korrespondierender Bilanzierung“ zu anspruchsvollen Bilanzierungsfragen. Dies sorgt für eine enorme Komplexität, gleichzeitig weist S. 882die Mitunternehmerbesteuerung aber auch eine besondere Flexibilität auf, was sich etwa in der Möglichkeit der Buchwertübertragung von Einzelwirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG zeigt.
Das deutsche Besteuerungskonzept für Personengesellschaften ist international unüblich und führt zu zahlreichen Zuordnungs- und Qualifikationskonflikten, auf die der deutsche Gesetzgeber inzwischen mit einer ganzen Reihe von Abwehrregelungen reagiert hat, wie etwa § 50d Abs. 10 EStG zu den grenzüberschreitenden Sondervergütungen oder der Norm des § 4i EStG, die zur Vermeidung eines Double Dip den Abzug von Sonderbetriebsausgaben im Inland untersagt und als Ausdruck der innerstaatlichen Besonderheiten des Mitunternehmerkonzepts gilt.