VStR 32. (Zu § 97 BewG)

Zu § 97 BewG

32. Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens von Personengesellschaften

(1) 1Das einer Personengesellschaft gehörende Betriebsvermögen ist Gesamthandsvermögen. 2Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, werden den Beteiligten anteilig zugerechnet (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG). 3Die Höhe der Bruchteile ist nach den Anteilen zu bestimmen, zu denen die Beteiligten an dem Vermögen zur gesamten Hand berechtigt sind (Vermögensanteil) oder nach dem Verhältnis dessen, was ihnen bei Auflösung der Gemeinschaft zufallen würde (Liquidationsanteil). 4Die Zurechnung nach dem Liquidationsanteil ist Hilfsmaßstab und kommt nur dann in Betracht, wenn am maßgebenden Feststellungszeitpunkt feststeht, daß die Gesellschaft aufgelöst und abgewickelt wird (,BStBl II S. 678).

(2) 1Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens sowie Bilanzansätze aus der Ergänzungsbilanz sind dem jeweiligen Gesellschafter vorab mit dem Wert zuzurechnen, mit dem sie im Einheitswert enthalten sind. 2Forderungen eines Gesellschafters an die Personengesellschaft sind dem jeweiligen Gesellschafter wie Sonderbetriebsvermögen vorab mit dem Wert aus der Sonderbilanz zuzurechnen. 3Hat die Personengesellschaft eine Forderung an den Gesellschafter, ist die Schuld des Gesellschafters bei der Aufteilung des Einheitswerts ebenfalls als negative Vorwegzurechnung zu berücksichtigen. 4Die ertragsteuerlich nicht berücksichtigungsfähigen Pensionsverpflichtungen gegenüber den Gesellschaftern von Personengesellschaften sind mit dem in der Handelsbilanz ausgewiesenen Wert auch als Vorwegzurechnung anzusetzen. 5Außerdem ist der Ausgleich von Vermögensänderungen nach dem Abschlußzeitpunkt nach § 107 BewG (vgl. Abschnitt 46 Abs. 4 Beispiel C) im Rahmen der Aufteilung vorweg abzurechnen bzw. zuzurechnen. [1]

(3) 1Wird von den Gesellschaftern übereinstimmend ein wirtschaftlich vertretbarer Aufteilungsmaßstab vorgeschlagen, ist dieser für die Aufteilung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs einer Personengesellschaftauf die einzelnen Gesellschafter zugrunde zu legen. [2] 2Andernfalls ist der Einheitswert des Gewerbebetriebs nach den folgenden Grundsätzen aufzuteilen, soweit der Gesellschaftsvertrag dem nicht entgegensteht.

(4) 1Der gegebenenfalls nach Absatz 2 korrigierte Einheitswert des Betriebsvermögens ist nach dem Verhältnis der Unternehmenswertanteile der Beteiligten aufzuteilen (,BStBl 1982 II S. 2). 2Dabei ist von den Kapitalkonten der Gesellschafter in der Handelsbilanz einschließlich etwaiger Sonderkonten auszugehen (,BStBl 1994 II S. 88). [3] 3Diese sind in der Weise zu berichtigen, daß ins Gewicht fallendes Mehrvermögen, das sich im Fall einer Aufdeckung der im Anlage- und Umlaufvermögen vorhandenen stillen Reserven, z. B. bei den Betriebsgrundstücken, beim Firmenwert [4] und beim beweglichen Anlagevermögen, [5] ergibt, den Kapitalkonten der einzelnen Gesellschafter nach dem Gewinnverteilungsschlüssel zugerechnet wird. 4Es bestehen keine Bedenken, den Verkehrswert des zum Gesamthandsvermögen gehörenden Betriebsgrundstücks mit 350 v. H. des Einheitswerts, mindestens aber mit dem in der Steuerbilanz ausgewiesenen Wert anzusetzen. 5Es ist zu beachten, daß die berichtigten Kapitalkonten im Ergebnis das nach gesellschaftsrechtlichen Regeln auf den einzelnen Gesellschafter entfallende tatsächliche Gesellschaftsvermögen hinreichend zutreffend wiedergeben sollen (,BStBl II S. 543). [6] 6Die ermittelten Unternehmenswertanteile sind der Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens zugrunde zu legen. 7 Das gilt auch, wenn der aufzuteilende Einheitswert des Betriebsvermögens negativ ist.

Beispiele:
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Kapitalkonten der Handelsbilanz der OHG
+
80 000 DM
Unternehmenswert
+
200 000 DM
Aufzuteilender Unterschiedsbetrag
+
120 000 DM
Einheitswert
±
30 000 DM

Gewinn und Verlustverteilung A, B und C je 1/3.

Aus Vereinfachungsgründen werden nachstehend die Zahlen jeweils in Zehnern und Hundertern angegeben.


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Gesellschafter
Kapitalkonten der Handelsbilanz
Anteile am Unterschiedsbetrag
Unternehmenswertanteile
Anteile am Einheitswert
Beispiel A:
A
+
40
+
40
+
80
+
30 x
+
80
= + 12,0
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
B
+
30
+
40
+
70
+
30 x
+
70
= + 10,5
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
C
+
10
+
40
+
50
+
30 x
+
50
= + 7,5
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
insgesamt
+
80
+
120
+
200
+ 30,0
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Beispiel B:
A
+
60
+
40
+
100
+
30 x
+
100
= + 15
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
B
+
40
+
40
+
80
+
30 x
+
80
= + 12
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
C
-
20
+
40
+
20
+
30 x
+
20
= + 3
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
insgesamt
+
80
+
120
+
200
+ 30,0
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Beispiel C:
A
+
40
+
40
+
80
-
30 x
+
80
= - 12,0
200
B
+
30
+
40
+
70
-
30 x
+
70
= - 10,5
200
C
+
10
+
40
+
50
-
30 x
+
50
= - 7,5
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
insgesamt
+
80
+
120
+
200
- 30,0
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Sachverhalt wie in den vorhergehenden Beispielen; im Einheitswert ist jedoch ein von dem Gesellschafter C gepachtetes Grundstück mit 10 000 DM enthalten, das in der Handelsbilanz der OHG nicht angesetzt ist. Der Wert des Grundstücks ist vom Einheitswert abzuziehen und dem Gesellschafter C vor der Aufteilung voll zuzurechnen.


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Gesellschafter
Kapitalkonten der Handelsbilanz
Anteile am Unterschiedsbetrag
Unternehmenswertanteile
Anteile am Einheitswert
Beispiel D:
A
+
40
+
40
+
80
+ 20 x
+ 80
= + 8,0
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
B
+
30
+
40
+
70
+ 20 x
+ 70
= + 7,0
200
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
C
+
10
+
40
+
50
10 + (
+ 20 x
+ 50
=)
200
5
= + 15,0
insgesamt
+
80
+
120
+
200
+ 30,0

Fundstelle(n):
zur Änderungsdokumentation
[MAAAA-59280]

1Der 1995 neu gefaßte Abs. 2 gilt auch schon für die Stichtage und 1. 1. 94 (Erl. FinMin NW , S 3220 - 12 - V A 4).

2Es sind die verschiedensten Aufteilungsmethoden denkbar. Ein Antrag auf besondere Aufteilung des EW BV ist insbes. dann sinnvoll, wenn sich für einzelne oder alle Gesellschafter negative Unternehmenswertanteile ergeben oder wenn ein negativer EW aufzuteilen ist. Zu den Vor- und Nachteilen der einzelnen Aufteilungsmethoden vgl. a. Gürsching-Stenger, Komm. zum BewG und VStG, Anm. 65 ff. zu § 97 BewG.

3Die Kapitalkonten der Sonderbilanzen sind regelmäßig nicht in die Berechnung einzubeziehen, weil die in diesen Bilanzen enthaltenen Werte vorab zuzurechnen sind.

4Direkte wie auch indirekte Methode ist zulässig.

5Bis 1992 ergaben sich die hinzuzurechnenden stillen Reserven aus dem Unterschied zwischen den Buchwerten und den bewertungsrechtlich maßgebenden Teilwerten. Diese Berechnung ist ab 1993 nicht mehr möglich, gleichwohl soll auf die Hinzurechnung der im Anlagevermögen enthaltenen stillen Reserven nicht verzichtet werden.

6Der Maßstab der Aufteilung bestimmt sich nach den vermögensmäßigen Beziehungen der Gesellschafter zueinander, wie sie sich aus den gesellschaftsrechtlichen Regeln ergeben. Für die Zuordnung des auf den einzelnen Gesellschafter entfallenden Vermögens kommt es aber nicht nur auf die Regelungen des Gesellschaftsvertrages an, sondern auch auf die sich aus dem kodifizierten Gesellschaftsrecht ergebende Rechtslage. So ist insbes. bei der Aufteilung des EW BV einer KG zu beachten, daß durch eine Vereinbarung, nach der ein Komplementär nicht am Vermögen beteiligt sein soll, nicht erreicht werden kann, daß der gesamte EW nur den Kommanditisten zugerechnet wird. Negative Kapitalkonten einzelner Gesellschafter haben nur Auswirkungen auf die künftige Gewinnverteilung und keine Relevanz für den Vermögensstand am Stichtag.

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