Einkommensteuerveranlagung der Land- und Forstwirte für den Veranlagungszeitraum 2010
I. Grundsatzverfügung, EStG-Kartei NRW §§ 13, 13a EStG Fach 1 Nr. 800
Die Grundsatzverfügung ist unter der EStG-Kartei NRW §§ 13, 13a EStG Fach 1 Nr. 800 eingestellt. Dieses Dokument enthält die zeitraumunabhängigen allgemein gültigen Anweisungen. Die im Hauptdokument dargestellten Grundsätze sind für alle Veranlagungszeiträume anzuwenden.
Die zu den einzelnen Veranlagungszeiträumen ergehenden gesonderten Verfügungen weisen auf die Besonderheiten des jeweiligen Veranlagungsjahres hin.
II. Gesetzliche Änderungen
Steuervereinfachungsgesetz
Das Gesetz wurde im BGBl 2011. I, Nr. 55 am veröffentlicht und tritt teilweise bereits zum und im Übrigen zum in Kraft.
Gleichzeitig mit dem Steuervereinfachungsgesetz wurde auch der Erlass über die Steuererklärungsfristen für das Kalenderjahr 2010 angepasst.
Steuererklärungsfristen 2010
Bei Steuerpflichtigen, die den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln, endet die Frist zur Abgabe der Steuererklärungen nicht vor Ablauf des fünften Monats, der auf den Schluss des Wirtschaftsjahres 2010/2011 folgt. Die Möglichkeit der Fristverlängerung verschiebt sich nach den Änderungen durch das Steuervereinfachungsgesetz für Steuerpflichtige, die die Steuererklärungen durch steuerberatende Berufe erstellen lassen, auf den . Auf Grund begründeter Einzelanträge kann die Frist bis zum verlängert werden (Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom , BStBl 2011 I S. 1088).
Diese Neuregelung gilt erstmals für das Veranlagungsjahr 2010.
III. Aktuelle BMF-Schreiben
Abgrenzung der Land- und Forstwirtschaft zum Gewerbe – Zeitliche Anwendung des ( BStBl 2010 I, 46) – (BStBl 2011 I S. 561)
Die Anwendungsregelung im wurde zunächst durch das (BStBl 2010 I S. 598) um ein weiteres Jahr verlängert. Aufgrund des neuen Abgrenzungskonzepts und der geplanten Änderungen der R 15.5 EStR wurde die Anwendungsregelung nochmals verlängert. Die bisherigen Regelungen können somit für alle Wirtschaftsjahre angewendet werden, die vor der Veröffentlichung geänderter Einkommensteuerrichtlinien beginnen. Eine Änderung der Einkunftsart im Rahmen eines allmählichen Strukturwandels dürfte somit erst nach Ablauf weiterer drei, dem Wirtschaftsjahr 2012/2013 folgenden Wirtschaftsjahre in Betracht kommen.
Vervielfältiger für Bewertungsstichtage – (BStBl 2010 I S. 1288) sowie vom (BStBl 2011 I S. 834)
Mit den BMF-Schreiben wurden die Vervielfältiger zur Berechnung des Kapitalwertes lebenslänglicher Nutzungen oder Leistungen zum sowie bekannt gegeben.
Steuerliche Anerkennung von Darlehensverträgen zwischen Angehörigen – (BStBl 2011 I S. 37)
Das BMF-Schreiben erläutert die Voraussetzungen zur steuerlichen Anerkennung von Darlehensverträgen zwischen nahen Angehörigen und ersetzt die sowie . Es ist in allen offenen Fällen anzuwenden.
Bilanzsteuerliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte bei der Übernahme schuldrechtlicher Verpflichtungen – (BStBl 2011 I S. 627)
Ausgehend von dem BStBl 2011 II S. 566) hat sich das BMF in diesem Schreiben mit den bilanzsteuerlichen Ansatz- und Bewertungsvorbehalten bei der Übernahme schuldrechtlicher Verpflichtungen auseinandergesetzt. Verpflichtungen können entweder im Wege einer Schuldübernahme nach § 414 BGB oder durch die Übernahme der mit der Verpflichtung verbundenen Last übernommen werden (Schuldfreistellung).
Erfolgt eine Schuldübernahme nach § 414 BGB, so entstehen unter Beachtung der steuerlichen Ansatz- und Bewertungsvorbehalte trotz der handelsrechtlich geforderten Erfolgsneutralität von Anschaffungsvorgängen regelmäßig Gewinne für den Erwerber.
Etwas anderes gilt jedoch, wenn eine Schuldfreistellung des Gläubigers erfolgt. In diesen Fällen wird unter Bezugnahme auf das o. a. BFH-Urteil ein neues Schuldverhältnis begründet, welches in der Bilanz des Freistellungsverpflichteten als gewisse oder ungewisse Verbindlichkeit auszuweisen ist.
Das BMF-Schreiben ist in allen offenen Fällen anzuwenden. Für bilanzierende Land- und Forstwirte gilt dies gleichermaßen.
Behandlung der Einbringung zum Privatvermögen gehörender Wirtschaftsgüter in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft – (BStBl 2011 I S. 713)
Das BMF-Schreiben beschäftigt sich mit der Frage, unter welchen Voraussetzungen die Einbringung einzelner Wirtschaftsgüter des Privatvermögens in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft als tauschähnlicher Vorgang zu einer verdeckten Einlage führt. Die Grundsätze des BMF-Schreibens sind in allen offenen Fällen der Übertragung von Wirtschaftsgütern aufgrund gesellschaftsrechtlicher Grundlagen anzuwenden. In Fällen einer bloßer Nutzungsänderung oder in den Fällen der gewerblichen Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG findet das BMF-Schreibens keine Anwendung.
Die Überarbeitung des wurde aufgrund der geänderten Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteile vom – BStBl 2009 II S. 464 sowie vom – BStBl 2011 II S. 617) erforderlich.
Elektronische Übermittlung von Bilanzen sowie Gewinn- und Verlustrechnungen, Anwendungsschreiben zur Veröffentlichung der Taxonomie – (BStBl 2011 I S. 855)
Mit dem Anwendungsschreiben zur Taxonomie wird nunmehr dargelegt, wer nach der gesetzlichen Verpflichtung den Inhalt der Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung nach amtlich vorgeschriebenen Datensatz zu übermitteln und wie diese Übermittlung zu erfolgen hat.
Zweifelsfragen zur Übertragung und Überführung von einzelnen Wirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 5 EStG – (
Das BMF befasst sich im o. g. Schreiben mit den Zweifelsfragen zur Übertragung und Überführung von einzelnen Wirtschafsgütern nach § 6 Abs. 5 EStG und nimmt zur Anwendung des § 6 Abs. 5 EStG in der Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts vom (BGBl 2001 I S. 3858, BStBl 2002 I S. 35), zuletzt geändert durch das Jahressteuergesetz 2010 vom (BGBl 2010 I S. 1768), Stellung.
IV. Aktuelle Rechtsprechung
Umschichtungen im Rahmen der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen ( BStBl 2011 II S. 622 sowie vom – BStBl 2011 II S. 633)
Der sachliche Zusammenhang von als Versorgungsleistungen zu beurteilenden wiederkehrenden Leistungen mit der (unentgeltlichen) Vermögensübergabe endet grundsätzlich, wenn der Übernehmer das übernommene begünstigte Vermögen auf einen Dritten überträgt, es also zu einer nachträglichen Umschichtung des übertragenen Vermögens kommt. Damit verlieren die wiederkehrenden Leistungen ihren Charakter als Versorgungsleistungen (vorbehaltene Erträge) mit der Folge, dass sie ab diesem Zeitpunkt nicht mehr als Versorgungsleistungen, sondern nunmehr als Unterhaltsleistungen zu beurteilen sind. Dies gilt jedoch nicht, wenn der Übernehmer das übernommene Vermögen entweder
entgeltlich weiter überträgt und mit dem Veräußerungserlös zeitnah eine existenzsichernde und ausreichend ertragbringende Wirtschaftseinheit erwirbt oder eine solche herstellt oder
unentgeltlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge weiter überträgt.
Grundsätzlich ist es daher auch für Vermögensübertragungen ab dem unschädlich, wenn
der Vermögensübernehmer Teile des übernommenen Vermögens überträgt, der zurückbehaltene Teil weiterhin begünstigtes Vermögen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG darstellt und dieser Teil ausreichend ertragbringend ist;
der Vermögensübernehmer ertragbringendes Vermögen zeitnah in anderes begünstigtes Vermögen umschichtet.
Dabei ist es unbeachtlich, ob
der gesamte Erlös verwendet wird, oder
der gesamte Erlös nicht ausreicht und daher zusätzlich vom Vermögensübernehmer eigene Mittel verwendet werden müssen.
Maßgeblich ist allerdings, dass die aufzuwendenden wiederkehrenden Leistungen aus den Erträgen des neu angeschafften Vermögens gedeckt werden können bzw. der auf den reinvestierten Veräußerungserlös entfallende Anteil an den Erträgen ausreicht, um die vereinbarten wiederkehrenden Leistungen zu erbringen. Der durchschnittliche jährliche Ertrag des Reinvestitionsgutes ist grundsätzlich aus den Erträgen des Umschichtungsjahres und der beiden Folgejahre zu ermitteln. Insoweit müssen die Steuerbescheide des Umschichtungsjahres und des Folgejahres nach § 165 AO vorläufig ergehen.
Wird das Vermögen in nicht ausreichend ertragbringendes Vermögen umgeschichtet, sind die wiederkehrenden Leistungen selbst dann nicht mehr abzugsfähig, wenn die geschuldeten Versorgungsleistungen an den Erträgen des neu erworbenen Wirtschaftsgutes ausgerichtet werden.
Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen: Notwendigkeit schriftlicher Änderungen des Versorgungsvertrages – BStBl 2011 II S. 641; Az. – BFH/NV 2011, 581; Az. – BFH/NV 2011, 583)
Machen die Parteien eines Versorgungsvertrages von einer vereinbarten Wertsicherungsklausel keinen Gebrauch, lässt dies für sich allein noch keinen zwingenden Schluss auf das Fehlen eines Rechtsbindungswillens zu. Die Abweichung vom Vereinbarten kann aber im Rahmen der gebotenen Gesamtwürdigung von Bedeutung sein. Grundsätzlich muss sich der erforderliche Rechtsbindungswille auf sämtliche für einen Versorgungsvertrag typusprägenden Leistungen --Sach- und Barleistungen – beziehen. Abweichungen des tatsächlich Durchgeführten zum Vereinbarten sind insoweit steuerschädlich. Werden daher die aufgrund eines Übertragungsvertrages geschuldeten Leistungen (Barleistungen und/oder der Sachleistungen) ohne Änderung der Verhältnisse willkürlich nicht mehr erbracht, so sind sämtliche Leistungen selbst dann nicht mehr als Sonderausgaben abzugsfähig, wenn die Zahlungen zu einem späteren Zeitpunkt wieder aufgenommen werden.
Der BFH hat jedoch in zwei Urteilen vom entschieden, dass ein Sonderausgabenabzug auch dann weiterhin möglich ist, wenn einzelne Zahlungen in wirtschaftlich schwieriger Situation des Betriebes vorübergehend nicht erbracht werden oder Zahlungen verspätet eingehen. Werden Versorgungsleistungen in Anpassung an das Versorgungsbedürfnis des Leistungsempfängers für einen vorübergehenden Zeitraum in Abweichung zu dem vereinbarten Betrag reduziert, lässt dies nicht den Rechtsbindungswillen in Hinblick auf den gesamten Versorgungsvertrag entfallen.
Anders verhält es sich aber, wenn während eines längeren Zeitraums (hier: 16 Monate) überhaupt keine Versorgungsleistungen erbracht werden und damit die Versorgung des Vermögensübergebers gefährdet wird. In dem Fall kam hinzu, dass der Vermögensübernehmer in dieser Zeit selber keine finanziellen Einschränkungen hinnehmen musste.
In den vorgenannten Urteilen stellt der BFH jedoch heraus, dass dauerhafte Einschränkungen der Versorgungsverpflichtungen zwingend schriftlich belegt werden müssen. Nach Veröffentlichung der Entscheidung (Az. X R 13/09) sind mündlich oder konkludent getroffene Vereinbarungen steuerlich nicht mehr zu berücksichtigen.
Keine Rücklagenübertragung auf Abfindungsgrundstücke im Flurbereinigungsverfahren – (Az. IV R 7/08 – BFH/NV 2010, 2250)
Streitig war die Übertragbarkeit einer Rücklage nach § 6b EStG auf Forstflächen, die im Rahmen eines Flurbereinigungsverfahrens zugeteilt worden waren. Im Rahmen der Flurbereinigung brachte der Steuerpflichtige im Privatvermögen befindliche landwirtschaftliche Flächen in das Flurbereinigungsverfahren ein und erhielt als Abfindung Forstflächen.
Aufgrund des hier geltenden Surrogationsprinzips (gesetzlich geregelter Flächentausch, der zu einer wertgleichen Abfindung unter besonderer Berücksichtigung der betriebswirtschaftlichen Verhältnisse der Teilnehmer führt) kann die Landabfindung nicht als Grundstückserwerb angesehen werden. Dies hat zur Folge, dass keine Gewinnrealisierung nach Tauschgrundsätzen eintritt und danach keine Anschaffung eines Reinvestitionsgutes im Sinne des § 6 Abs. 3 Satz 2 EStG vorliegt. Da dem Surrogationsprinzip der Gedanke zu Grunde liegt, dass das Eigentum an dem in das Verfahren eingebrachten Grundstück an dem in dem Verfahren zugeteilten Flächen ohne Unterbrechung fortgeführt wird, setzt sich gleichzeitig die steuerliche Zuordnung (z. B. Privat- oder Betriebsvermögen) der in das Flurbereinigungsverfahren eingebrachten Grundstücke an den erlangten Grundstücken fort.
Die erlangten Forstgrundstücke sind dann, obwohl zunächst als Privatvermögen eingetauscht, zum Teilwert in das Betriebsvermögen zu überführen.
Einschränkung des Schuldzinsenabzugs nach § 4 Abs. 4a EStG aufgrund von Überentnahmen lediglich in den Vorjahren – BStBl 2010 II S. 1041)
Der BFH vertritt in seiner Entscheidung entsprechend der Verwaltungsauffassung aus dem (BStBl 2005 I S.1019) die Auffassung, dass eine Hinzurechnung der Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG auch dann zu erfolgen hat, wenn im entsprechenden Veranlagungsjahr zwar keine Überentnahmen getätigt wurden, aber sich aus den Überentnahmen der Vorjahre ein entsprechender Saldo ergibt.
Keine Entstehung eines immateriellen Wirtschaftsgutes „Ackerprämienberechtigung” – BStBl 2011 II S. 406)
Eine Verselbständigung eines in dem Grund und Boden verhafteten wertbildenden Faktors „Ackerprämienberechtigung” zu einem selbständigen Wirtschaftsgut erfolgt erst, wenn diese in den Verkehr gebracht wird. In Verkehr gebracht wurde die Ackerquote entweder mit der Erteilung einer Genehmigung eines Flächentausches im Rahmen einer Ver- oder Anpachtung oder dadurch, dass sie von den Vertragsbeteiligten zum Gegenstand des Kauf- oder Erwerbsvertrages gemacht wurde.
Kein Abzug der nach dem Jahreswert von Renten, anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen erhobenen Erbschaftsteuer als dauernde Last – BStBl 2011 II S. 680)
Wird eine nach dem Jahreswert erhobene Erbschaftsteuer (§ 23 ErbStG) jährlich geleistet, stellen diese Zahlungen keine als Sonderausgaben abzugsfähige dauernde Last dar. Ist eine Leistung als Einmalzahlung nicht abziehbar, so wird sie es auch nicht dadurch, dass diese zeitlich gestreckt wird.
Keine fortlaufende Einkünfteerzielungsabsicht bei der Veräußerung einer vermieteten Immobilie an eine die Vermietung fortsetzende – teilweise personenidentische – gewerblich geprägte KG – BStBl 2011 II S. 704)
In diesem Urteil stellt der BFH heraus, dass die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht für jede Einkunftsart gesondert zu erfolgen hat, da eine die Einkunftsarten übergreifende Einkünfteerzielungsabsicht gesetzlich nicht bekannt ist. Durch eine Einbringung von Grundstücken in den Bereich der Gewinnerzielung knüpfen die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung demnach nicht mehr an die Nutzungsüberlassung als solche, sondern an die gesamte unternehmerische Tätigkeit einschließlich des Vermögens an und sind demnach Gewinn im Sinne eines Betriebsvermögensbereichs. Die Gewinnerzielungsabsicht im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG hat somit eine ganz andere Zielrichtung als die Überschusserzielungsabsicht – nämlich die Steuerbarkeit der Vermögensebene.
Zwangsentnahme von landwirtschaftlichen Grundstücken durch die Bestellung von Erbbaurechten – BStBl 2011 II S. 692)
Der BFH sieht in der Vereinbarung eines verbilligten Erbbauzinses eine Nutzungsentnahme, die erst dann zu einer Entnahme des erbbaurechtsbelasteten Grundstücks führt, wenn der verbilligte Erbbauzins die Geringfügigkeitsgrenze von 10 % des ortsüblichen Erbbauzinses unterschreitet.
Aufgrund des Urteils wurde die bisherige Karteianweisung (EStG-Kartei NW § 4 Abs. 1 bis 3 EStG Nr. 803) geändert.
Ansparrücklage nach Realteilung einer GbR – (BFH/NV 2011,1572)
Das Urteil setzt sich erneut eingehend mit den Voraussetzungen zur Bildung einer Ansparrücklage auseinander.
Kernaussage ist, dass eine Ansparrücklage selbst dann, wenn die Investition sich erst künftig im Betriebsvermögen eines nach einer Realteilung fortgeführten Einzelunternehmens niederschlagen wird, vor Realteilung einer Mitunternehmerschaft im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters gebildet werden kann, sofern der Einzelunternehmer seine bisher im Rahmen der Mitunternehmerschaft erbrachte unternehmerische Tätigkeit unter Einsatz seines früheren Sonderbetriebsvermögens fortsetzt. Zwar stellt die Realteilung eine Betriebsaufgabe dar. Jedoch ordnet das Gesetz in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG für den Sonderfall der Realteilung die Buchwertfortführung und nicht die Aufdeckung der stillen Reserven an, so dass vor dem Hintergrund des Förderzwecks des § 7g EStG eine Ansparrücklage im Sonderbetriebsvermögen zu berücksichtigen ist.
Gewinnermittlung bei Durchschnittssätzen erfordert selbstbewirtschaftete landwirtschaftliche Flächen – (BFH/NV 2011, 1336)
Eine Ermittlung nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG) setzt voraus, dass der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft über selbst bewirtschaftete Flächen der landwirtschaftlichen Nutzung verfügt. Auch die forstwirtschaftliche Nutzung ist nur dann in die Gewinnermittlung nach § 13a EStG einzubeziehen, wenn sie zur landwirtschaftlichen Nutzung selbst bewirtschafteter Flächen hinzukommt. Ist demnach keine selbst bewirtschaftete landwirtschaftliche Fläche vorhanden, so kann nach Sinn und Zweck der Vorschrift keine Gewinnermittlung nach § 13a EStG durchgeführt werden. Grundsätzlich stellt die Ermittlung nach Durchschnittssätzen eine Vereinfachung der Gewinnermittlung für kleinere und mittlere Betriebe und – daraus resultierend – eine Vergünstigung dar. Eine solche Vereinfachung und damit zusammenhängende Vergünstigung für die forstwirtschaftliche Nutzung ergibt sich nicht, da forstwirtschaftliche Einkünfte nach den Vorschriften des § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln sind.
Landwirtschaftlicher Kleinbetrieb – Abgrenzung zur Gartenbewirtschaftung für Eigenbedarfszwecke – (BFH/NV 2011, 1591)
Strittig war, ob die Erblasserin in der Vergangenheit einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhalten hatte, der bei der Erbin die Versteuerung eines Entnahmegewinns durch Veräußerung eines Grundstücks rechtfertigte. Der BFH setzt sich in diesem Urteil intensiv mit den Voraussetzungen zur Annahme eine landwirtschaftlichen Betriebes auseinander.
Ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb setzt eine selbständige, nachhaltige Betätigung voraus, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, und unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unternommen wird. Wesentlich ist, dass ein Eigentumsbetrieb weder eine bestimmte Mindestgröße noch die Existenz einer Hofstelle voraussetzt. Ein landwirtschaftlicher Betrieb liegt jedoch nicht vor, wenn wegen der sehr geringen Größe lediglich Erträge erzielt werden können, die ein privater Gartenbesitzer in der Regel für Eigenbedarfszwecke erzielt.
Eine 1.000,-DM-Grenze, wie sie für den aussetzenden Forstbetrieb gilt, ist nicht anzuwenden, da unabhängig von der Höhe der Einkünfte Nebeneinkünfte nur dann nicht der Einkommensteuer unterliegen, wenn sie steuerbefreit sind.
Die Tätigkeit muss auf Wiederholung angelegt sein, d.h. es muss zwingend die Absicht bestehen, weitere Geschäfte abzuschließen.
Die Erzielung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft setzt das Bestehen einer Gewinnerzielungsabsicht voraus. Sie liegt nicht vor, wenn die Gewinnprognose negativ ist, und die Tätigkeit aus im Bereich der Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausgeübt wird.
Maßgebend für die Gewinnprognose ist immer der steuerliche Gewinn.
Ohne Vorlage von Gewinnermittlungen und den damit verbundenen Nachweis der Entstehung von Verlusten, kann nicht von Liebhaberei ausgegangen werden.
Die Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr ist dann gegeben, wenn die Tätigkeit gegen Entgelt am Markt erbracht wird. Dafür reicht es aus, dass die Leistungen nur gegenüber einem Marktteilnehmer oder entgeltlich nur Angehörigen gegenüber erbracht werden.
Die Frage, ob ein landwirtschaftlicher Betrieb bereits vor Generationen vorhanden war, kann anhand von Indizien geprüft werden. Der BFH geht dabei von vier Beweisanzeichen aus.
Die Größe und Art der Bewirtschaftung kann Aufschluss darüber geben, ob der Rahmen einer privaten Gartenbewirtschaftung überschritten wurde. Aus Gründen der Vereinfachung ist von dem Vorhandensein eines landwirtschaftlichen Betriebes auszugehen, wenn Flächen von mehr als 3.000 qm (ohne Intensivnutzung für Sonderkulturen) bewirtschaftet werden.
Werden Grundstücksflächen als Stückländereien bewertet, kann dies ein objektives Beweisanzeichen für das Vorhandensein eines landwirtschaftlichen Betriebes sein. Dieses Anzeichen erhärtet sich, sofern auch die Wirtschaftsgüter oder die Betriebsmittel dem Eigentümer des Grund und Bodens gehören. Bei einem Verpachtungsbetrieb ist dieses Beweisanzeichen allerdings zu vernachlässigen.
Werden Beiträge an die Landwirtschaftskammer entrichtet, die bei Überschreiten einer Mindestgrenze an die Einheitsbewertung anknüpfen, kann dies ebenfalls Indiz für das Vorhandensein eines landwirtschaftlichen Betriebes sein.
Auch die Mitgliedschaft in der landwirtschaftlichen Berufsgenossenschaft ist als objektives Beweisanzeichen zu würdigen, da nur ein aktiver Landwirt beitragspflichtiges Mitglied in der landwirtschaftlichen Berufsgenossenschaft sein kann.
Bestand demnach anhand der objektiven Beweisanzeichen ein landwirtschaftlicher Betrieb, so kann nur eine ausdrückliche Entnahmehandlung, die von einem Entnahmewillen getragen wurde, oder eine Nutzungsentnahme zu notwendigem Privatvermögen den Bezug zum landwirtschaftlichen Betriebsvermögen lösen.
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Eine Entnahme kann niemals angenommen
werden, wenn der Steuerpflichtige keine Einkünfte erklärt (= Beweislast
der Entnahme liegt beim Steuerpflichtigen!). |
Auch die Verkleinerung der landwirtschaftlich genutzten Fläche führt nicht zu einer Betriebsaufgabe, sofern die verbleibenden Flächen noch so groß sind, einen landwirtschaftlichen Betrieb zu begründen. Das gilt selbst dann, wenn die verbleibenden Flächen eine ertragreiche Bewirtschaftung nicht mehr ermöglichen, oder der Steuerpflichtige zur Eigenbedarfsbewirtschaftung übergeht.
Entfällt somit die Gewinnerzielungsabsicht bleiben die einzelnen Wirtschaftsgüter bis zur ausdrücklichen Entnahme im Betriebsvermögen verhaftet.
Einlage von Wertpapieren in das Betriebsvermögen eines Arztes – (BFH/NV 2011, 2142)
Nach ständiger Rechtsprechung können Freiberufler wie auch Landwirte gewillkürtes Betriebsvermögen bilden. Für beide Einkunftsarten gilt aber, dass für die Bildung gewillkürten Betriebsvermögens hier besondere Voraussetzungen zu erfüllen sind.. Die Rechtsprechung des BFH stellt daher erhebliche Anforderungen an die gewillkürte Zuordnung von Wertpapieren zum Betriebsvermögen auf, weil angesichts der wirtschaftlichen Entwicklung in den zurückliegenden Jahren teilweise eine Zuordnung von eigentlich privaten Kursverlusten zum Betriebsvermögen angestrebt wurde (vgl. auch BStBl 2010 II, 227).
Zuordnung eines im Zeitpunkt des Erwerbs verpachteten und von der Hofstelle mehr als 80 km entfernt liegenden Grundstücks zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb – (BFH/NV 2011, 2142)
In seinem Urteil beschäftigt sich der BFH noch einmal ausgiebig mit der Frage, wann bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben durch den Hinzuerwerb verpachteter landwirtschaftlicher Flächen notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen oder sogar ein selbständiger Betrieb vorliegt.
Der Kläger setzte die landwirtschaftliche Betätigung durch Verpachtung seines ehemals aktiv bewirtschafteten Betriebes fort. 1996 erwarb er eine noch weitere sechs Jahre verpachtete, mehr als 80 km von seinem Verpachtungsbetrieb entfernt liegende Fläche in einem Umfang von 16 ha, auf die er die Rücklage übertragen wollte. Strittigl war nunmehr die Auflösung der nach § 6b EStG gebildeten Rücklage. Nach Auffassung des FA erwarb der Kläger Privatvermögen, so dass eine Rücklagenübertragung nicht möglich war. Die Erstinstanz sah es jedoch als erwiesen an, dass der Kläger notwendiges Betriebsvermögen erworben hatte und ließ die Rücklagenübertragung zu. Mit Urteil vom hob der BFH das Urteil des FG auf. Notwendiges Betriebsvermögen konnte keinesfalls angenommen werden. Zu klären blieb allerdings, ob der Kläger die Flächen willküren konnte. Insoweit erfolgte eine Zurückverweisung an das FG.
Nach o. g. BFH-Urteil liegt Betriebsvermögen in folgenden Fällen vor:
Notwendiges Betriebsvermögen eines aktiv bewirtschafteten Betriebes liegt vor, wenn
die hinzuerworbenen Wirtschaftsgüter unmittelbar für eigene betriebliche Zwecke genutzt werden,
diese objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind,
bei verpachteten Flächen die beabsichtigte eigenbetriebliche Nutzung eindeutig bekundet wurde und dieser Bewirtschaftungswille sich durch Kündigung der Pachtverhältnisse in einem überschaubaren Zeitraum auch tatsächlich verwirklichen lässt,
überschaubar bedeutet in diesem Zusammenhang, dass die Eigenbewirtschaftung innerhalb von 12 Monaten erfolgen muss.
Gewillkürtes Betriebsvermögen eines aktiv bewirtschafteten Betriebes liegt vor, wenn
die eigenbetriebliche Nutzung innerhalb dieses Zeitraums nicht möglich ist, aber eine eindeutige Zuweisung zum Betrieb erfolgt.
Notwendiges Betriebsvermögen eines verpachteten Betriebes ist anzunehmen, wenn
der Verpächter Wirtschaftsgüter anschafft und diese dem Pächter zur Nutzung im Rahmen des Pachtverhältnisses überlässt,
bei einem Hinzuerwerb verpachteter Grundstücke diese Grundstücke geeignet und endgültig dazu bestimmt sind, dem verpachteten Betrieb auf Dauer zu dienen:
Eine Bewirtschaftung muss durch den Pächter in einem überschaubaren Zeitraum möglich sein.
Überschaubarer Zeitraum ist auch hierbei ein Zeitraum von zwölf Monaten.
Gewillkürtes Betriebsvermögen eines verpachteten Betriebes liegt vor, wenn
– wie beim eigenbewirtschafteten Betrieb – die Nutzung nicht innerhalb eines überschaubaren Zeitraums möglich ist, und eine eindeutige Zuordnung zum Verpachtungsbetrieb vorliegt.
Sowohl für die Zuordnung zum notwendigen als auch zum gewillkürten Betriebsvermögen ist es jedoch erforderlich, dass sich die hinzuerworbenen Flächen in einer gewissen räumlichen Nähe zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb befinden. Hierbei ist zur Beurteilung der Frage, ob ein einheitlicher Betrieb vorliegt, eine Gesamtwürdigung der betrieblichen Verhältnisse anzustellen. Im Hinblick auf die organisatorischen Erschwernisse ist insbesondere die räumliche Entfernung in die Gesamtwürdigung mit einzubeziehen. Der räumlichen Entfernung kommt umso weniger Gewicht zu, je intensiver ein Leistungsaustausch zwischen den Betriebsteilen und deren sachliche und organisatorische Verzahnung sind. Umgekehrt steigt mit der Entfernung die Anforderung an die Intensität der Verknüpfung der Betriebsteile. Bei einer Entfernung von mehr als 100 km hält der BFH grundsätzlich weder die Bildung von notwendigem noch die Bildung von gewillkürtem Betriebsvermögen für möglich. Insoweit wäre Privatvermögen erworben worden. Die erforderlichen Feststellungen zum möglichen Vorliegen gewillkürten Betriebsvermögens hat das FG nunmehr noch nachzuholen.
V. Erlasse des FM NRW
Absehen von einer gesonderten Feststellung, wenn es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt (§ 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO) – Erlass vom (AO-Kartei NW § 180 AO Karte 801)
Das FM nimmt in diesem Erlass Stellung dazu, welche Fälle als solche geringer Bedeutung angesehen werden können.
Festsetzung von Verspätungszuschlägen im Veranlagungsverfahren – Erlass vom (AO-Kartei NW § 152 AO Karte 801)
Das FM nimmt ausführlich zum Zweck der Verspätungszuschläge und zum Entschließungs- und Auswahlermessen Stellung.
VI. Sonstige Hinweise
Ertragsteuerliche Beurteilung von Fotovoltaikanlagen und Blockheizkraftwerken – Verfügungen der OFDen Münster und Rheinland vom
Mit Verfügung vom haben die OFDen Münster und Rheinland erneut aufgrund der Entscheidung der Einkommensteuer-Referatsleiter des Bundes und der Länder zur ertragsteuerlichen Beurteilung von Fotovoltaikanlagen und Blockheizkraftwerken Stellung genommen (vgl. Veranlagungsverfügung 2009 vom – EStG-Kartei NW §§ 13,13a EStG Fach 1 Nr. 817).
Angesichts der zunehmenden Bedeutung der Errichtung von Fotovoltaikanlagen beschäftigen sich sowohl die Verwaltung als auch die Gerichte zunehmend mit den sich aus dem Betrieb der Anlagen ergebenden steuerlichen Fragen. Vor diesem Hintergrund gebe ich folgende Informationen:
Der Betrieb von Fotovoltaikanlagen gilt grundsätzlich als eigenständiger Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG. Diese Auffassung wurde bisher von Seiten der Verwaltung vertreten. Auch das (EFG 2010, 2102) diese Auffassung bestätigt. Allerdings wurde gegen dieses Urteil Revision eingelegt (Az. BFH ). In seinem Urteil vom (BFH/NV 2011, 235) hatte der BFH bereits ausgeführt, dass das Betreiben einer Fotovoltaikanlage und eines gewerblichen Einzelunternehmen eines Elektrobetriebes bei räumlicher Nähe einen einheitlichen Betrieb bilden könne. Für den Bereich der Land- und Forstwirtschaft findet dieses Urteil allerdings keine Anwendung. Betreibt nämlich ein Landwirt eine Fotovoltaikanlage auf den Stall- und Wohngebäudedächern seines land- und forstwirtschaftlichen Unternehmens, ist immer von einem separaten Gewerbebetrieb auszugehen.
Die Anlagen werden schon aufgrund der hohen Einspeisevergütung und bedingt durch die gesunkenen Anschaffungskosten der Anlagen grundsätzlich mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben.
Eine Aufdach-Anlage stellt generell als Betriebsvorrichtung ein eigenständiges abschreibungsfähiges Wirtschaftsgut dar. Aber auch eine dachintegrierte Anlage wird nunmehr – insbesondere wegen der Möglichkeit, den Investitionsabzugsbetrag in Anspruch nehmen zu können – wie eine Betriebsvorrichtung als selbständiges abschreibungsfähiges Wirtschaftsgut behandelt. Allerdings gilt diese Fiktion nur für die Fotovoltaikanlage selbst. Die Dachkonstruktionen, selbst dann, wenn diese sanierungsbedürftig waren und ohne die Sanierung kein Aufbau der Anlage erfolgen konnte, bleiben Gebäudebestandteile und sind daher einheitlich mit dem Gebäude abzuschreiben. Diese Auffassung hat das Hessische FG in seinem rechtskräftigen Urteil vom (EFG 2011, 1158) im Zusammenhang mit der Errichtung einer Aufdach-Anlage bestätigt. Dies bedeutet auch, dass die Gebäudeteile (=Dach) Betriebsvermögen des Ursprungsbetriebes bleiben.
Wird ein Investitionsabzugsbetrag beantragt, ist grundsätzlich darauf zu achten, dass die Anlage im Jahr der Anschaffung und im darauffolgenden Jahr fast ausschließlich, das heißt zu mindestens 90 % betrieblich genutzt wird. Wird für den Strom die Regelung des Direkt- oder Selbstverbrauchs nach dem Erneuerbare-Energien-Gesetz (EEG) in Anspruch genommen, so liegt eine außerbetriebliche Verwendung vor, die die Berücksichtigung eines Abzugsbetrages ausschließt.
Im Zusammenhang mit Mitunternehmerschaften ist zu beachten, dass bei in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts betriebenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieben grundsätzlich die Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG Anwendung findet. Betreibt daher eine landwirtschaftliche GbR gleichzeitig auf den Dachflächen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes eine Fotovoltaikanlage und erzielt daraus Umsätze von mehr als 1,25 % ihres Gesamtumsatzes, dann erfolgt eine gewerbliche Infektion der land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte.
Durch die Bildung einer personen- und beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaft kann die Infektion grundsätzlich vermieden werden. Voraussetzung hierfür ist allerdings, dass die Dachflächen der Schwesterpersonengesellschaft unentgeltlich überlassen werden. In diesem Fall ist keine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung anzunehmen, so dass die beiden selbständigen Schwesterpersonengesellschaften gegenseitig eine Abschirmung vor der gewerblichen Infektion entfalten.
Etwas anderes gilt allerdings, wenn durch die entgeltliche Überlassung der Dachflächen eine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung begründet wird. In diesen Fällen werden die land- und forstwirtschaftlichen von den gewerblichen Einkünften bei Überschreiten der Geringfügigkeitsgrenze infiziert.
Für Erben-, Bruchteils- oder eheliche Gütergemeinschaften kann in Ermangelung eigener Rechtsfähigkeit eine gewerbliche Infektion nicht angenommen werden. Erwirtschaftet eine solche Gemeinschaft gewerbliche Einkünfte aus dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage, so entsteht neben dieser Gemeinschaft konkludent eine GbR (vgl. Verfügung der ).
Abschreibung des abgespaltenen Buchwerts der Milchquote
Hiermit weise ich auf die aktualisierten Kurzinformationen der OFD Münster Kurzinformation zum Ertragsteuerrecht Nr. 001/2010;
Wegfall der degressiven AfA
Die mit den Konjunkturpaketen der Bundesregierung zeitlich befristete degressive AfA ist zum Ende des letzten Jahres weggefallen. Für alle beweglichen Wirtschaftsgüter, die vor dem angeschafft wurden, kann die degressive AfA noch in Anspruch genommen werden. Die degressive AfA beträgt das 2,5-fache der linearen AfA und ist auf 25 % begrenzt.
Absinken der Größenmerkmale bei dem Investitionsabzugsbetrag und der Sonderabschreibung
Ab dem gelten wieder die alten Betriebsgrößenmerkmale für die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages und der Sonderabschreibung. Begünstigt sind nunmehr buchführende land- und forstwirtschaftliche Betriebe nur noch, wenn deren Wirtschaftswert/Ersatzwirtschaftswert 125.000 € nicht übersteigt. Für Land- und Forstwirte mit Einnahme-Überschuss-Rechnung gilt wieder die Gewinngrenze in Höhe von 100.000 €.
OFD Münster v. - S 2230 - 129 - St 23 - 33
(Ms)
Fundstelle(n):
JAAAD-98645