UStR 25. (Zu § 3 UStG)

Zu § 3 UStG

25. Abgrenzung zwischen Lieferungen und sonstigen Leistungen [1]

(1)  1Bei einer einheitlichen Leistung, die sowohl Lieferungselemente als auch Elemente einer sonstigen Leistung enthält, richtet sich die Einstufung als Lieferung oder sonstige Leistung danach, welche Leistungselemente unter Berücksichtigung des Willens der Vertragsparteien den wirtschaftlichen Gehalt der Leistungen bestimmen (vgl. , BStBl 1992 II S. 449). 2Die Überlassung von Matern, Klischees und Abzügen kann sowohl eine Lieferung als auch eine sonstige Leistung sein (vgl. , BStBl 1961 III S. 26, und vom , V R 129/70, BStBl II S. 261).

(2) Sonstige Leistungen sind z.B.:

  1. Übermittlung von Nachrichten zur Veröffentlichung;

  2. Übertragung ideeller Eigentumsanteile – Miteigentumsanteile –, siehe aber z.B. für Anlagegold Abschnitt 276c;

  3. Überlassung von Lichtbildern zu Werbezwecken (vgl. , BStBl III S. 62);

  4. Überlassung von Konstruktionszeichnungen und Plänen für technische Bauvorhaben sowie die Überlassung nicht geschützter Erfahrungen und technischer Kenntnisse (vgl. , BStBl III S. 198);

  5. Veräußerung von Modellskizzen (vgl. , HFR 1962 S. 118);

  6. Übertragung eines Verlagsrechts (vgl. , BStBl II S. 706);

  7. 1Überlassung von Know-how und von Ergebnissen einer Meinungsumfrage auf dem Gebiet der Marktforschung (vgl. , BStBl 1974 II S. 259) sowie von nicht standardisierter Software, die speziell nach den Anforderungen des Anwenders erstellt wird oder die eine vorhandene Software den Bedürfnissen des Anwenders individuell anpasst. 2Gleiches gilt für die Übertragung von Standard-Software oder Individual-Software auf elektronischem Weg (z.B. über Internet). 3Dagegen ist der Verkauf von Standard-Software und sog. Updates auf Datenträgern als Lieferung zu beurteilen;

  8. Überlassung sendefertiger Filme durch einen Filmhersteller im Sinne von § 94 UrhG – sog. Auftragsproduktion – (vgl. , BStBl II S. 515);

  9. Überlassung von Fotografien zur Veröffentlichung durch Zeitungs- oder Zeitschriftenverlage (vgl. , BStBl II S. 808);

  10. 1Herstellung von Fotokopien (vgl. , BStBl 1992 II S. 313). 2Werden aus den Kopien jedoch neue Gegenstände (Bücher, Broschüren) hergestellt und den Abnehmern an diesen Gegenständen Verfügungsmacht verschafft, ist die Leistung als Lieferung (Werklieferung) zu beurteilen (vgl. , BStBl 1992 II S. 449);

  11. 1Nachbaugebühren im Sinne des § 10a Abs. 2 ff. SortSchG, die ein Landwirt dem Inhaber des Sortenschutzes zu erstatten hat, werden als Entgelt für eine sonstige Leistung des Sortenschutzinhabers gezahlt, welche in der Duldung des Nachbaus durch den Landwirt besteht. 2Bei der Überlassung von Vorstufen- oder Basissaatgut im Rahmen von sog. Vertriebsorganisationsverträgen handelt es sich ebenfalls um eine sonstige Leistung des Sortenschutzinhabers, welche in der Überlassung des Rechts, eine Saatgutsorte zu produzieren und zu vermarkten, und der Überlassung des hierzu erforderlichen Saatguts besteht. 3Dagegen stellen z.B. die Abgabe von Basissaatgut an Züchter im Rahmen sog. Vermehrerverträge sowie die Abgabe des daraus gewonnenen sog. zertifizierten Saatguts an Landwirte zur Produktion von Konsumgetreide oder an Handelsunternehmen Lieferungen dar. 4Zur Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG vgl. Abschnitte 264 und 265.

  12. Kauft ein Unternehmer von einem Waldbesitzer Holz und beauftragt dieser den Holzkäufer mit der Fällung, Aufarbeitung und Rückung des Holzes (sog. Selbstwerbung), kann sowohl ein tauschähnlicher Umsatz (Waldarbeiten gegen Lieferung des Holzes mit Baraufgabe) als auch eine bloße Holzlieferung in Betracht kommen (vgl. , BStBl II S. 675).

(3) Die Überlassung von Offsetfilmen, die unmittelbar zum Druck von Reklamematerial im Offsetverfahren verwendet werden können, stellt dagegen eine Lieferung dar (vgl. , BStBl 1977 II S. 270).

(4)  1Werden Gegenstände im Leasing-Verfahren überlassen, ist die Übergabe des Leasing-Gegenstands durch den Leasing-Geber an den Leasing-Nehmer eine Lieferung, wenn der Leasing-Nehmer nach den vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächlicher Durchführung berechtigt ist, wie ein Eigentümer über den Leasing-Gegenstand zu verfügen . 2Hiervon kann in der Regel ausgegangen werden, wenn der Leasing-Gegenstand einkommensteuerrechtlich dem Leasing-Nehmer zuzurechnen ist. 3Auf das , BStBl 1971 II S. 34 wird hingewiesen. 4Erfolgt bei einer grenzüberschreitenden Überlassung eines Leasing-Gegenstands (sog. Cross-Boarder-Leasing) die Zuordnung dieses Gegenstands auf Grund des Rechts eines anderen Mitgliedstaates ausnahmsweise abweichend von den Sätzen 1 und 2 bei dem im Inland ansässigen Vertragspartner, ist dieser Zuordnung zur Vermeidung von endgültigen Steuerausfällen zu folgen; ist die Zuordnung dabei abweichend von den Sätzen 1 und 2 bei dem im anderen Mitgliedstaat ansässigen Vertragspartner erfolgt, kann dieser gefolgt werden, wenn der Nachweis erbracht wird, dass die Überlassung in dem anderen Mitgliedstaat der Besteuerung unterlegen hat.

(5)  1Erfolgt die Überlassung eines Gegenstands außerhalb des Leasing-Verfahrens (z.B. bei Mietverträgen im Sinne des § 535 BGB mit dem Recht zum Kauf), gilt Folgendes:

  1. Die Überlassung eines Gegenstands auf Grund eines Vertrags, der die Vermietung oder die Verpachtung dieses Gegenstands während eines bestimmten Zeitraums oder den Verkauf dieses Gegenstands gegen eine nicht nur einmalige Zahlung vorsieht, kann nur dann eine Lieferung sein, wenn der Vertrag den Übergang des zivilrechtlichen Eigentums an dem Gegenstand spätestens mit der letzten vereinbarten fälligen Zahlung vorsieht.

  2. 1Ist der Übergang des zivilrechtlichen Eigentums von weiteren Willenserklärungen, z.B. der Ausübung eines Optionsrechts abhängig, liegt eine Lieferung erst in dem Zeitpunkt vor, in dem dieser Wille übereinstimmend erklärt wird. 2Bis zu diesem Zeitpunkt ist die Überlassung des Gegenstands eine sonstige Leistung. 3Die sonstige Leistung und die später folgende Lieferung sind hinsichtlich Steuerbarkeit, Steuerpflicht und anzuwendendem Steuersatz getrennt voneinander zu beurteilen. 4Wird das für die Nutzungsüberlassung vereinbarte Entgelt ganz oder teilweise auf die für die Lieferung vereinbarte Gegenleistung angerechnet, liegt insoweit eine Änderung der Bemessungsgrundlage für die sonstige Leistung vor (vgl. Abschnitt 223).

2Satz 1 gilt entsprechend, wenn bei einer Überlassung eines Gegenstands im Leasing-Verfahren trotz ertragsteuerrechtlicher Zurechnung des Leasing-Gegenstands beim Leasing-Nehmer die Voraussetzungen des Abs. 4 Satz 1 ausnahmsweise nicht erfüllt sind.

(6)  1Nach den Umständen des Einzelfalls kann in Fällen des sale-and-lease-back dem Übergang des zivilrechtlichen Eigentums an dem Gegenstand eine bloße Sicherungs- und Finanzierungsfunktion zukommen, so dass insgesamt eine Kreditgewährung des Leasing-Gebers an den Leasing-Nehmer vorliegt (vgl. , BStBl II S. 727). 2Hiervon ist insbesondere auszugehen, wenn über die Rückvermietung eine Ratenkauf- oder Mietkaufvereinbarung geschlossen wird, auf Grund derer das zivilrechtliche Eigentum mit Ablauf der Vertragslaufzeit wieder auf den Leasing-Nehmer zurückfällt.

(7) Die Übertragung von Anteilen an Personen- oder Kapitalgesellschaften (Gesellschaftsanteile, vgl. Abschnitt 66) ist als sonstige Leistung zu beurteilen (vgl. , EuGHE I 2005 S. 4357). 2Dies gilt entsprechend bei der Übertragung von Wertpapieren anderer Art, z.B. Fondsanteilen oder festverzinslichen Wertpapieren. 3Ist das übertragene Recht in einem Papier verbrieft, kommt es nicht darauf an, ob das Papier effektiv übertragen oder in einem Sammeldepot verwahrt wird.

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[JAAAC-53796]

1Die neue Nr. 11 in Absatz 2 geht auf das -2/06, BStBl I 2006, 240 zur Abgrenzung zwischen Lieferungen und sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit der Abgabe von Saatgut zurück. Die neue Nr. 12 greift Grundsätze des auf.
Mit dem neugefassten Satz 2 in Absatz 4 und dem neuen Absatz 5 vollzieht sich eine Loslösung von der ausschließlichen Zuordnung von Leasinggegenständen nach den ertragsteuerlichen Kriterien gemäß den sog. Leasingerlassen (das gilt nicht nur für Cross-Boarder-Leasing). Der neue Absatz 5 passt die dort genannten Mietkauffälle an die Regelung in Artikel 14 Abs. 2 Buchst. b MwStSystRL an und regelt daraus resultierende Folgefragen. Mit dem neuen Satz 4 in Absatz 4 soll ausgeschlossen werden, dass abweichende Zuordnungsregelungen anderer EU-Mitgliedstaaten beim Cross-Boarder-Leasing zu Nicht- bzw. Doppelbesteuerungen führen.
Nach dem neuen Absatz 7 sind Übertragungen von Gesellschaftsanteilen, insbesondere Wertpapieren, nicht mehr als Lieferungen, sondern als sonstige Leistungen zu behandeln

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