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Erstmalige Anwendung der IFRS (IFRS)
Die Europäische Union hat die Änderungen an IFRS 1, die sich aus den jährlichen Anpassungen für den Zeitraum 2014–2016 ergeben haben, übernommen, und zwar konkret die „Streichung der befristeten Ausnahmen in den Paragraphen E3–E7 von IFRS 1, weil sie jetzt ihren beabsichtigten Zweck erfüllt haben“. Die Änderungen sind am schließlich in Kraft getreten.
Im Rahmen des IASB-Projekts zur jährlichen Verbesserung des IFRS-Zyklus 2018-2020 hat das IASB am u. a. eine Änderung an IFRS 1 verabschiedet und veröffentlicht. Die Anpassung vereinfacht die Anwendung von IFRS 1 durch ein Tochterunternehmen im Hinblick auf die Bewertung von kumulierten Umrechnungsdifferenzen. Diese Änderung trat am in Kraft.
Zusätzlich hat der International Accounting Standards Board (IASB) am den Entwurf ED/2023/1 über die „Jährliche[n] Verbesserungen an den IFRS Rechnungslegungsstandards“ veröffentlicht, in dem die Änderung des Gegenstands der Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen durch einen Erstanwender vorgeschlagen wird. Die vorgeschlagene Änderung konkretisiert die derzeitig herrschende Inkonsistenz im Wortlaut zwischen Textziffer B6 von IFRS 1 und den Vorschriften zur Bilanzierung von Sicherungsbeziehungen in IFRS 9. Das DRSC schätzt die Änderung als unkritisch ein und stimmte dem Vorschlag am uneingeschränkt zu. Eine finale Annahme durch das IASB ist noch ausstehend. Zudem wurden am Änderungen an IFRS 9 und IFRS 7 durch das IASB veröffentlicht. Gegenstand dieser Änderungen und Klarstellungen sind Regelungen betreffend der Ausbuchung finanzieller Verbindlichkeiten, der Anwendung des Zahlungsstromkriteriums sowie zusätzliche Änderungen. Die Änderungen sind verpflichtend für Geschäftsjahre ab dem anzuwenden. Eine frühere Anwendung ist zulässig.
Antonakopoulos/Fink, Entwurf jährlicher Verbesserungen an IFRS-Rechnungslegungsvorgaben, PiR 1/2024 S. 5
Kirsch, Die ersten Amendments zum „IFRS for SMEs“-Standard, PiR 7/2015 S. 191
Pellens/Fülbier/Gassen/Sellhorn, Internationale Rechnungslegung, 11. Aufl. 2021, S. 219
1. Definition und Anwendungsbereich
IFRS 1, „Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards“ (First-time Adoption of International Financial Reporting Standards), ist von Unternehmen anzuwenden, die ihren ersten IFRS-Abschluss veröffentlichen. Dies gilt sowohl für den Einzel- als auch für den Konzernabschluss sowie für Zwischenabschlüsse in dieser Periode.
Ein IFRS-Abschluss gilt gemäß IFRS 1.3 als erstmalig veröffentlicht, wenn
der letzte vorherige Abschluss nach nationalen Vorschriften nicht in jeder Hinsicht mit den Vorschriften des IASB übereinstimmt (z. B. ein Abschluss nach HGB),
ein in jeder Hinsicht den IFRS entsprechender nach nationalem Recht aufgestellter Abschluss nicht ausdrücklich als IFRS-Abschluss deklariert wurde (statement of compliance),
lediglich die Befolgung von einigen, jedoch nicht allen IFRS ausdrücklich erklärt wurde,
der Abschluss nur für die Posten nach den IFRS aufgestellt worden ist, für die es keine Vorgaben im Rahmen der nationalen Regelungen gibt,
einige nach nationalen Vorschriften ermittelte Beträge des Abschlusses auf die nach den IFRS ermittelten Beträge übergeleitet werden,
der Abschluss gemäß IFRS lediglich zur internen Nutzung erstellt wurde, ohne diesen den Eigentümern des Unternehmens oder sonstigen externen Abschlussadressaten zur Verfügung zu stellen,
eine IFRS-Berichterstattung für die Zwecke der Konsolidierung erstellt wurde, die jedoch keinen vollständigen Abschluss i. S. von IAS 1 darstellt, oder
in vorangehenden Perioden keine Abschlüsse offengelegt wurden.
Unternehmen, die eines dieser nicht abschließend formulierten Kriterien erfüllen, gelten als IFRS-Erstanwender, die bei der IFRS-Umstellung ihres Abschlusses IFRS 1 anzuwenden haben. Ausnahmetatbestände von der Anwendung der Vorschriften des IFRS 1 enthält IFRS 1.4. Demnach müssen die Vorschriften des IFRS 1 nicht angewendet werden, wenn ein Unternehmen
keine weiteren Abschlüsse gemäß nationalen Vorschriften veröffentlicht und in der Vergangenheit solche Abschlüsse sowie zusätzliche Abschlüsse mit einer ausdrücklichen und uneingeschränkten Bestätigung der Übereinstimmung mit den IFRS veröffentlicht hat,
im vorigen Jahr Abschlüsse gemäß nationaler Vorschriften erstellt hat, die eine ausdrückliche und uneingeschränkte Bestätigung der Übereinstimmung mit den IFRS enthalten,
im vorigen Jahr Abschlüsse veröffentlicht hat, die eine ausdrückliche und uneingeschränkte Bestätigung der Übereinstimmung mit den IFRS enthalten, selbst wenn die Abschlussprüfer für diese Abschlüsse einen eingeschränkten Bestätigungsvermerk erteilt haben.
Wenn ein Unternehmen bereits in einer früheren Periode nach IFRS bilanziert hat, die IFRS-Berichterstattung jedoch zwischenzeitlich unterbrochen wurde, besitzt dieses Unternehmen ein Wahlrecht. Das Unternehmen kann bei einer Rückkehr zur IFRS-Berichterstattung entweder IFRS 1 erneut anwenden oder es knüpft rückwirkend und unter Berücksichtigung des IAS 8 an die zuletzt nach IFRS erfolgte Bilanzierung an (IFRS 1.4A). Unter Angabe der Gründe für die Unterbrechung der IFRS-Berichterstattung sowie der Motivation für die Ausübung des jeweiligen Wahlrechts, kann das Unternehmen entscheiden, welche Alternative günstiger zu realisieren ist (IFRS 1.23A-1.23B ).
2. Vorschriften für die erstmalige Erstellung eines IFRS-Abschlusses
2.1. Grundlagen
In der Eröffnungsbilanz nach den IFRS und für alle im ersten IFRS-Abschluss dargestellten Perioden (regelmäßig Berichtsjahr und Vergleichszahlen der Vorperioden) sind durch das Unternehmen einheitliche Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden anzuwenden, d. h. auch Wahlrechte sind einheitlich auszuüben.
Die angewendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind regelmäßig auf der Grundlage der am Abschlussstichtag des ersten IFRS-Abschlusses geltenden IFRS zu ermitteln; Vorversionen der IFRS sind nicht zu berücksichtigen.
Noch nicht verpflichtend anzuwendende Regelungen können indes bereits vorzeitig angewendet werden, sofern diese Möglichkeit im betreffenden Standard gewährt wird.
In den IFRS enthaltene Übergangsvorschriften gelten regelmäßig nicht für IFRS-Erstanwender, sondern für Unternehmen, welche die IFRS bereits anwenden.
Vorbehaltlich der Ausnahmen in IFRS 1.13–.19 sowie den Anhängen B–E des IFRS 1 ist ein Unternehmen, welches die IFRS erstmalig anwendet, dazu verpflichtet, die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden der IFRS retrospektiv anzuwenden. Das heißt, es ist so zu bilanzieren, als wären die IFRS von jeher angewendet worden.