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BBK Nr. 22 vom Seite 1091

Nochmals: Sonderbetriebsvermögen im Optionsmodell des KöMoG

BMF-Schreiben mit Lösungsansätzen

Wolfgang Eggert

Die [i]BMF, Schreiben v. 10.11.2021 - IV C 2 - S 2707/21/10001 :004 NWB IAAAH-90311 Option einer Personenhandels- oder einer Partnerschaftsgesellschaft zur Körperschaftsteuer nach dem Körperschaftsteuermodernisierungsgesetz (KöMoG) ist beim Vorhandensein von Sonderbetriebsvermögen und dem Wunsch, die Buchwerte anzusetzen, nicht ohne weiteres möglich. Von Seiten des BMF sind nun Möglichkeiten dargelegt worden, die nicht nur sehr hilfreich sind, sondern rechtssichere Gestaltungen aufzeigen.

I. Ausgangslage: Schädliches Sonderbetriebsvermögen

Die [i]Fiktiver (steuerlicher) FormwechselOption einer Personengesellschaft zur Besteuerung „wie eine Kapitalgesellschaft“ benötigt als Grundlage einen fiktiven, weil rein steuerlich anzunehmenden Formwechsel.

Damit sich die Möglichkeit des Buchwertansatzes beim Optionsvorgang eröffnet, muss der vollständige Mitunternehmeranteil davon betroffen bzw. umfasst sein.

Zu [i]Funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen hinderlich für Buchwertansatzeinem Mitunternehmeranteil gehört aber nicht nur der Anteil an der Personengesellschaft (Gesellschaftsanteil), sondern auch das Sonderbetriebsvermögen. Da aber das Sonderbetriebsvermögen am (fiktiven) Formwechsel nicht teilnimmt, ist das Vorhandensein von funktional wesentlichem Sonderbetriebsvermögen grundsätzlich schädlich für den häufig gewollten Buchwertansatz.

II. Lösungsversuche bzw. -vorschläge

In [i]Eggert, Berücksichtigung von Sonderbetriebsvermögen im Optionsmodell des KöMoG, BBK 13/2021 S. 628 NWB CAAAH-81883 BBK 13/2021 wurden bereits mögliche Auswege, aber auch deren Risiken beschrieben:

  • Anwendung von § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG,

  • Entnahme und Verkauf,

  • Gesamtplanrechtsprechung,S. 1092

  • Einheitsgesellschaft,

  • Betriebsaufspaltung.

Dabei ist deutlich geworden, dass eine für die Praxis hilfreiche Äußerung des BMF erforderlich ist, die problematische Situation zu entschärfen. Diese Äußerung liegt nun in Form eines BMF-Schreibens vor.

III.

Erfreulich [i]Strahl, Die Auseinandersetzung fängt gerade erst an, NWB 42/2021 S. 3081 NWB GAAAH-92954 schnell hat das BMF das Schreiben „Option zur Körperschaftsbesteuerung (§ 1a KStG)“ veröffentlicht. Auch wenn aus diesem nicht alle Punkte auf eine allgemeine Zustimmung stoßen werden, so ist doch festzuhalten, dass es für das Sonderbetriebsvermögen zumindest eine Lösungsmöglichkeit gibt.

1. Bestätigung der Schädlichkeit von funktional wesentlichem Sonderbetriebsvermögen

In [i]BMF bestätigt Schädlichkeit des SonderbetriebsvermögensRz. 32 des BMF-Schreibens wird zunächst bestätigt, dass es grundsätzlich nicht möglich ist, den Formwechsel zum Buch- oder Zwischenwert durchzuführen, falls zum Sonderbetriebsvermögen funktional wesentliche Betriebsgrundlagen gehören (siehe Abschnitt I).

Das BMF beschreibt, dass es in diesen Fällen zu einer Aufgabe des Mitunternehmeranteils kommt, was die Aufdeckung der vollständigen stillen Reserven und nicht nur derjenigen des Sonderbetriebsvermögens nach sich zieht.

2. Übertragung in ein anderes Betriebsvermögen

Nach [i]Gesamtplanprüfung bei Übertragungender Rz. 35 des BMF-Schreibens gilt hierzu:

„Bei einer Übertragung oder Überführung von funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen in ein anderes Betriebsvermögen in zeitlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Option ist zu prüfen, ob infolge der Gesamtplanrechtsprechung die Voraussetzungen für die Anwendung von § 20 UmwStG nicht vorliegen (Randnr. 20.07 UmwStE).“

Der Gesamtplangedanke ist im Zusammenhang mit § 6 Abs. 3 EStG vom BFH auf seine eigentliche Anwendung, nämlich die zusammengeballte Versteuerung von stillen Reserven und die Vergünstigungen nach § 16 Abs. 4 EStG und § 34 EStG, reduziert worden. Dem hatte auch das BMF zugestimmt. Ebenso ist der Gesamtplangedanke bei § 20 UmwStG abzulehnen.

Dass das BMF nunmehr erneut mit dessen „Prüfung“ droht, könnte eigentlich in aller Ruhe ignoriert werden, müssten nicht für Mandanten rechtssichere Lösungen gefunden werden.

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