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Buchwertfortführung bei Übertragung von Sonderbetriebsvermögen
Das
Mit Schreiben vom hat sich das BMF umfassend zur unentgeltlichen Übertragung von Sachgesamtheiten nach § 6 Abs. 3 EStG beim Vorhandensein von Sonderbetriebsvermögen geäußert und darin insbesondere zum Rangverhältnis der beiden Begünstigungsvorschriften des § 6 Abs. 3 und Abs. 5 EStG Stellung genommen. Entsprechend der jüngeren BFH-Rechtsprechung ist die parallele Anwendung beider Vorschriften möglich. Eine buchwertneutrale Übertragung nach § 6 Abs. 3 EStG ist nur dann nicht möglich, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen des Sonderbetriebsvermögens zeit- oder taggleich mit dem Mitunternehmeranteil veräußert oder entnommen werden. Diese eher zeitraumbezogene Betrachtung hat der auf eine konkrete zeitpunktbezogene Betrachtungsweise eingeschränkt. Mit dem vorliegenden Schreiben vom hat sich das BMF dieser BFH-Ansicht angeschlossen und das Schreiben vom entsprechend geändert.
:017, NWB VAAAH-78103
Das BMF hat sich der neueren BFH-Auffassung in Bezug auf den maßgeblichen Zeitpunkt bei der Entnahme bzw. Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen angeschlossen.
Anstatt wie bislang die zeit- oder taggleiche Entnahme oder Veräußerung des Sonderbetriebsvermögens als schädlich anzusehen, führt nunmehr allein die zeitgleiche Entnahme oder Veräußerung zur Versagung des § 6 Abs. 3 EStG in Bezug auf den übertragenen Mitunternehmeranteil.
Der Frage des Vorhandenseins von Sonderbetriebsvermögen ist damit im Bereich der vorweggenommenen Erbfolge in betrieblichen Einheiten nach wie vor verstärkte Aufmerksamkeit zu schenken.
I. Einleitung
[i]Hoheisel, Keine Buchwertfortführung bei zeitgleicher Veräußerung wesentlicher Betriebsgrundlagen, StuB 6/2021 S. 237, NWB GAAAH-73465 Hoheisel, BMF klärt Zweifelsfragen zu § 6 Abs. 3 EStG, StuB 4/2020 S. 125, NWB VAAAH-42203 Bei der Umstrukturierung von Mitunternehmeranteilen stellt das Vorliegen von Sonderbetriebsvermögen für den steuerlichen Berater in vielen Fällen ein Gefahrenpotenzial dar. Im Rahmen der Einbringung von Mitunternehmeranteilen in Kapital- oder Personengesellschaften nach §§ 20, 24 UmwStG sowie bei der unentgeltlichen Übertragung im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge nach § 6 Abs. 3 EStG ist es zwingend erforderlich, dass bestehendes funktional notwendiges Sonderbetriebsvermögen mit übertragen wird, um die Auflösung und Besteuerung der stillen Reserven im übertragenen Mitunternehmeranteil zu vermeiden.
Neben dem Erkennen des vollständigen Umfangs des – ggf. bislang nicht erklärten – Sonderbetriebsvermögens besteht oftmals das Problem, dass die Mitübertragung der Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens durch den Übertragenden nicht gewünscht ist. Insbesondere im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge soll das Sonderbetriebsvermögen (bspw. in Form der an die Mitunternehmerschaft überlassenen Immobilie) als Absicherung beim Schenker verbleiben oder auf einen anderen Erwerber übertragen werden.
In diesem Fall droht nicht nur eine Auflösung und Besteuerung der stillen Reserven im Sonderbetriebsvermögen, sondern auch die Gewinnrealisierung im übertragenen Mitunternehmeranteil. Die zentralen Vorschriften, die hier zu beachten sind, sind die §§ 6 Abs. 3 und 5 EStG. Beide Regelungen führen zu einer steuerneutralen Übertragung. Während § 6 Abs. 3 EStG die unentgeltliche Übertragung betrieblicher Einheiten umfasst, normiert § 6 Abs. 5 EStG Übertragungsvorgänge von Einzelwirtschaftsgütern. S. 441