Instanzenzug: (Verfahrensverlauf),
Gründe
Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden in den Streitjahren (1990 bis 1992) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) bewirtschaftete der Kläger bis zum als Einzelunternehmer einen im Jahr 1972 von seinem Vater übernommenen landwirtschaftlichen Betrieb in X. Zu diesem Betrieb, einem Hof im Sinne der Höfeordnung (HöfeO), gehörte unstreitig die Hofstelle an der A-Straße 10, weiter, nach Angaben der Kläger, 70,74 ha eigener Grund sowie u.a. eine Beteiligung an der Brennereigenossenschaft e.G. X, einer Kartoffelbrennerei.
Durch Gesellschaftsvertrag vom hatten die beiden Kläger eine Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GbR) begründet, um von einem anderen Landwirt angepachtete landwirtschaftliche Flächen (20,77 ha) zu bewirtschaften. Die Gründung der GbR machte es möglich, eine weitere Beteiligung an einer anderen Kartoffelbrennerei, der Gemeinschaftsbrennerei GbR X II, zu erwerben. Der Vater des Klägers hatte der GbR die 1 005 qm große Hofstelle an der A-Straße 14, bestehend aus einem Viehstall und einem fremdvermieteten Wohnhaus, überlassen. Die beiden Hofstellen, A-Straße 10 und 14, grenzen unmittelbar aneinander. Die Hofstelle A-Straße 14 übernahm der Kläger im Jahr 1972 von seinem Vater im Wege der vorweggenommenen Erbfolge.
Laut notariellem Übergabevertrag vom übertrug der Kläger mit Zustimmung der Klägerin im Wege der vorweggenommenen Erbfolge das 1 005 qm große Hofgrundstück A-Straße 14 nebst Bullenstall, 26 Stück Rindvieh sowie der Beteiligung an der Kartoffelbrennerei GbR X II auf seinen Sohn. Dieser trat auch in bestehende Pachtverträge, u.a. auch in die zwischen dem Einzelbetrieb des Klägers und der GbR geschlossenen, ein.
Im Anschluss an eine Außenprüfung für die Jahre 1989 bis 1991 erkannte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) die GbR nicht mehr als selbständigen landwirtschaftlichen Betrieb an und stellte die Gewinne aus Land- und Forstwirtschaft insoweit jeweils auf null DM fest. Das FA behandelte den Einzelbetrieb des Klägers und die GbR als einheitlichen landwirtschaftlichen Betrieb und erfasste die Übergabe der Hofstelle A-Straße 14 samt Bullen- und Rinderstall an den Sohn als Entnahme. Der Einspruch der Kläger gegen die entsprechend geänderten Einkommensteuerbescheide 1990 bis 1992 blieb erfolglos.
Mit der Klage brachten die Kläger vor, die GbR habe einen selbständigen landwirtschaftlichen Betrieb unterhalten. Beide Betriebe seien getrennt geführt worden.
Die Klage hatte keinen Erfolg. Das FG führte u.a. aus, die Kläger hätten auf den Sohn weder einen eigenständigen landwirtschaftlichen Betrieb noch einen Teilbetrieb übertragen. Das FA habe durch negative Feststellungsbescheide für die Kalenderjahre 1989 bis 1991 der GbR ausdrücklich die steuerliche Anerkennung versagt. Diese Bescheide seien bestandskräftig.
Im Streitfall lägen auch die Voraussetzungen für die Annahme eines Teilbetriebs nicht vor (Hinweis auf die , BFHE 159, 37, BStBl II 1990, 373; vom VIII R 31/95, BFH/NV 1998, 1209). Dazu seien regelmäßig besondere Wirtschaftsgebäude und das für die Bewirtschaftung erforderliche lebende und tote Inventar notwendig (Felsmann, Die Besteuerung der Land- und Forstwirte, D 76). Die Übertragung eines Teilbetriebs erfordere, dass die in dem Teilbetrieb ausgeübte Tätigkeit nicht (mit anderen Mitteln) fortgeführt werde und dass keine wesentlichen Grundlagen im verbleibenden Betrieb weiter verwendet würden (, BFHE 180, 278, BStBl II 1996, 409). Alle funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen des Teilbetriebs müssten unter Einstellung der dort entfalteten Tätigkeit auf den Übernehmenden übergehen (Schmidt, Einkommensteuergesetz, 17. Aufl., § 16 Rz. 155).
Die Hofstelle A-Straße 14 habe keine ausreichende Grundlage für einen organisch geschlossenen Teil des Gesamtbetriebes gebildet. Außer Stallgebäude und Gülleanlage habe sie nicht —wie erforderlich— ausreichend Raum zur Lagerung von Erzeugnissen, Futter und Düngemitteln sowie totem Inventar gehabt. Mit Ausnahme eines alten Schlempefahrzeuges sei kein Inventar zur Bearbeitung der Ackerflächen und zum Transport von Gütern vorhanden gewesen. Der Kläger habe alles von seiner Hofstelle A-Straße 10 aus bewirtschaftet. Landwirtschaftliche Produkte seien überwiegend an die Genossenschaft verkauft worden. Lediglich für Kartoffeln seien mit den Brennereien zwei verschiedene Abnehmer vorhanden gewesen. Ein getrennter Einkauf sei nicht dokumentiert. Die Verkaufsbelege ließen eine Trennung der Betriebe nicht immer erkennen.
Mit der —vom erkennenden Senat wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassenen— Revision rügen die Kläger die Verletzung formellen und materiellen Rechts.
Sie beantragen sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Einkommensteuer 1990 bis 1992 unter Berücksichtigung der Teilbetriebseigenschaft des Betriebs ”A-Straße 14” festzusetzen.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Die Revision ist begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—).
Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass die von der GbR gepachteten Flächen, die nach den Angaben der Kläger von der Hofstelle A-Straße 14 aus bewirtschaftet worden sind, sowie die Beteiligung der GbR an der Kartoffelbrennerei GbR X II keinen Teilbetrieb i.S. von § 7 Abs. 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) bilden konnten und die Übertragung dieser Hofstelle auf den Sohn daher zwangsläufig zu einem Entnahmegewinn des Klägers im Wirtschaftsjahr 1990/91 geführt habe.
Die vom FG getroffenen Feststellungen reichen andererseits nicht für die Folgerung aus, die Kläger hätten durch die Übertragung der Hofstelle ”A-Straße 14” nebst dem dort gehaltenen Vieh und der Abtretung der Gesellschaftsrechte an ”ihrer” GbR sowie an der Kartoffelbrennerei GbR X II ihrem Sohn einen selbständigen landwirtschaftlichen Betrieb oder einen landwirtschaftlichen Teilbetrieb i.S. von § 7 Abs. 1 EStDV unentgeltlich übergeben.
1. a) Ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) liegt vor, wenn ein Steuerpflichtiger eine land- und forstwirtschaftliche Betätigung selbständig und nachhaltig mit der Absicht betreibt, Gewinn zu erzielen (vgl. , BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, sowie , BFHE 188, 27, BStBl II 1999, 638, und vom IV R 33/99, BFHE 191, 119, BStBl II 2000, 227). § 13 EStG regelt indes nicht ausdrücklich, was als Betrieb im Sinne dieser Vorschrift zu verstehen ist. Der erkennende Senat hat daher im Urteil vom IV R 48/96 (BFH/NV 1997, 749) auf das Bewertungsgesetz (BewG) zurückgegriffen, wonach Betrieb der Land- und Forstwirtschaft die wirtschaftliche Einheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens ist (§ 33 Abs. 1 BewG), also eine nach objektiven Gesichtspunkten wirtschaftlich sinnvolle Organisationseinheit. Deren Umfang bestimmt sich gemäß § 2 Abs. 1 Sätze 3 und 4 BewG nach der Verkehrsauffassung, wobei örtliche Gewohnheit, tatsächliche Übung und die Zweckbestimmung sowie die wirtschaftliche Zusammengehörigkeit der einzelnen Wirtschaftsgüter zu beachten sind. Ohne Rücksicht auf ihre räumliche Lage bilden grundsätzlich alle Flächen eine wirtschaftliche Einheit, die von einem Mittelpunkt aus —in der Regel ist das die Hofstelle— bewirtschaftet werden und demselben Eigentümer bzw. dessen Ehegatten (§ 26 BewG) gehören. Selbst eine einzelne Hofstelle, von der aus Pachtland bewirtschaftet wird, kann eine wirtschaftliche Einheit sein (Urteil des Reichsfinanzhofs —RFH— vom III A 446/30, RStBl 1931, 627; Gürsching/Stenger, Kommentar zum Bewertungsgesetz und Vermögensteuergesetz, § 33 BewG Anm. 5, 54-60; vgl. auch BFHE 118, 71, BStBl II 1976, 281, und vom IV R 60/79, juris). Andererseits können sogar mehrere an sich selbständige, aber zusammen bewirtschaftete Betriebe (z.B. mit demselben Inventar) eines Eigentümers eine wirtschaftliche Einheit bilden (BFH-Urteil IV R 60/79; Gürsching/Stenger, a.a.O., § 33 BewG Anm. 6). Die zum bewirtschafteten eigenen Grund hinzugepachteten Flächen gehören jedoch nicht zur wirtschaftlichen Einheit im Sinne des Bewertungsrechts (Gürsching/Stenger, a.a.O., § 34 BewG Anm. 15, § 2 BewG Anm. 54-60).
Einkommensteuerrechtlich hat der erkennende Senat den Begriff des Betriebes für die Frage der Buchführungspflicht als die auf Erreichung eines arbeits- und produktionstechnischen Zwecks gerichtete organisatorische Zusammenfassung personeller, sachlicher und anderer Arbeitsmittel zu einer selbständigen Einheit definiert (, BFHE 154, 442, BStBl II 1989, 7). Dies entspricht den Erfahrungen der Betriebswirtschaftslehre, die den Betrieb als planvoll organisierte Wirtschaftseinheit beschreibt (vgl. Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, Vorbemerkungen zu §§ 4 bis 7 EStG, Anm. 85 ff., insbesondere Anm. 87, 90). Er umfasst —anders als die wirtschaftliche Einheit des Bewertungsrechts— auch die selbstbewirtschafteten Pachtflächen. Ferner stellt § 13 EStG auch bei nahe miteinander verwandten und verheirateten Personen jeweils darauf ab, wer der oder die Unternehmer ist/sind (vgl. z.B. Senatsurteil vom IV R 96/87, BFHE 156, 163, BStBl II 1989, 504).
b) Ein Teilbetrieb ist ein mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestatteter, organisch geschlossener Teil des Gesamtbetriebs, der für sich allein lebensfähig ist (vgl. Senatsurteil vom IV R 60/99, BStBl II 2001, 101, m.w.N.). Lebensfähig ist ein Betriebsteil dann, wenn er seiner Struktur nach die Grundlage für eine eigenständige betriebliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen bietet. Diese Eigenständigkeit muss —sieht man vom sog. Aufbaubetrieb einmal ab— tatsächlich gegeben sein (vgl. BFH-Urteil in BFHE 159, 37, BStBl 1990, 373). Dazu muss der Betriebsteil eine Untereinheit im Sinne eines selbständigen Zweigbetriebes im Rahmen des Gesamtunternehmens bilden, die zudem als eigenes Unternehmen bestehen könnte (Senatsurteil vom IV R 96/93, BFH/NV 1996, 316, m.w.N.). Die bei gewerblichen Betrieben gültigen Indizien für die erforderliche Selbständigkeit —örtliche Trennung, Verwendung jeweils anderer Betriebsmittel, insbesondere anderes Anlagevermögen, selbständige Preisgestaltung, eigener Kundenstamm, eigenes Personal sowie eine gesonderte Buchführung (vgl. , BFHE 186, 356, BStBl II 1998, 735)— sind für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft nur bedingt aussagekräftig. Die eigene Hofstelle, das eigene Personal und besonderes Anlagevermögen sind für die geforderte Selbständigkeit in aller Regel weit gewichtiger als z.B. die eigene Buchführung, die eigene Gewinnermittlung oder eigene Abnehmer (Senatsurteil in BFHE 159, 37, BStBl II 1990, 373), wenn diese auch ein gewichtiges Indiz für einen Teilbetrieb sein können. Entscheidend ist aber in jedem Fall das Gesamtbild der Verhältnisse. Die vorzunehmende Gesamtwürdigung der betrieblichen Verhältnisse obliegt dem Tatrichter. Sie ist vom Revisionsgericht nur darauf zu überprüfen, ob sie alle bedeutsamen Umstände unter Einbeziehung des Erfahrungswissens erfasst hat und ohne Verstoß gegen die Denkgesetze zustande gekommen ist (Senatsurteile in BFH/NV 1997, 749, und in BFHE 154, 442, BStBl II 1989, 7).
2. Die vom FG im Streitfall anhand der von ihm festgestellten Tatsachen vorgenommene rechtliche Würdigung ist revisionsrechtlich nicht bindend. Dabei kann der Senat offen lassen, ob die von den Klägern im Klageverfahren vertretene Ansicht zutrifft, die von ihnen von der Hofstelle ”A-Straße 14” aus gemeinsam betriebene landwirtschaftliche Betätigung sei schon deshalb als ein völlig selbständiger Betrieb anzusehen, weil beide Kläger 20,77 ha landwirtschaftlicher Nutzfläche angepachtet, gemeinsam bewirtschaftet und auch die Beteiligung an der Kartoffelbrennerei GbR X II gemeinsam gehalten hätten. Auch kann dahinstehen, ob einer dahingehenden Annahme die von den (negativen) Feststellungsbescheiden 1989 bis 1991 ausgehende Bindungswirkung entgegensteht und ob das auch für das Streitjahr 1992 bedeutsam wäre. Denn jedenfalls kann die von der Hofstelle ”A-Straße 14” ausgehende Betätigung ein landwirtschaftlicher Teilbetrieb des Klägers sein.
a) Die Kläger haben nach den obigen Ausführungen (unter Nr. 1 b) zu Recht dargelegt, dass das Erfordernis der ”gewissen Selbständigkeit” nicht dazu führt, dass die völlige organisatorische Selbständigkeit des fraglichen Betriebsteils unabdingbare Voraussetzung für die Annahme eines landwirtschaftlichen Teilbetriebes ist. Das FG hat zwar unter Bezug auf das BFH-Urteil in BFH/NV 1998, 1209 ausgeführt, dass die von der Rechtsprechung herausgearbeiteten Abgrenzungsmerkmale —räumliche Trennung vom Hauptbetrieb, gesonderte Buchführung, eigenes Personal, eigene Verwaltung, eigenes Anlagevermögen, ungleichartige betriebliche Tätigkeit, eigener Kundenstamm— je nach Art des Betriebes unterschiedliches Gewicht hätten und nicht sämtlich erfüllt sein müssten; auch sei nur eine gewisse Selbständigkeit gegenüber dem Hauptbetrieb erforderlich. Es hat aber entscheidend darauf abgestellt, ob besondere Wirtschaftsgebäude sowie das für einen lebensfähigen Betrieb notwendige lebende und tote Inventar vorhanden seien. Es hat die Lebensfähigkeit verneint, weil Lagerraum und Inventar vom Hauptbetrieb ”A-Straße 10” zur Verfügung zu stellen waren, dem Betriebsteil ”A-Straße 14” die personelle Eigenständigkeit gefehlt habe, sowie die landwirtschaftlichen Produkte —mit Ausnahme der Kartoffeln— nicht an andere Abnehmer verkauft worden und sämtliche Aktivitäten von der Hofstelle ”A-Straße 10” ausgegangen seien. Auch sei ein getrennter Einkauf nicht dokumentiert worden und habe der Kläger die Rechnungen für die ausgehenden Vieh- und Kartoffellieferungen ohne jeden Zusatz der jeweiligen Hofstelle ausgestellt. Daraus ergebe sich das Bild eines einheitlichen Betriebes.
b) Bei dieser Würdigung lässt das FG jedoch außer Acht, dass sogar für die Annahme eines völlig selbständigen Betriebes kein voller landwirtschaftlicher Besatz (Betriebsgebäude, Inventar etc.) erforderlich ist (, BFHE 170, 311, BStBl II 1993, 430, und vom IV R 65/98, BFHE 188, 310, BStBl II 1999, 398). Das ist zwar für den Fall der sog. Stückländerei entschieden worden, ist aber auch für die Frage der ”gewissen Selbständigkeit” eines Teilbetriebs bedeutsam. Selbst ein im Aufbau befindlicher Teilbetrieb, der in der Regel noch nicht allein lebensfähig ist und dementsprechend nicht losgelöst von dem Hauptbetrieb bewirtschaftet wird, kann nach der ständigen Rechtsprechung des BFH bereits als ein Teilbetrieb behandelt werden (, BFHE 156, 158, BStBl II 1989, 458, vom IV R 50/90, BFHE 166, 448, BStBl II 1992, 380, und vom IV R 40/92, BFHE 171, 422, BStBl II 1994, 224). Dazu muss bei Weiterverfolgung des Aufbauplanes allerdings ein selbständiger lebensfähiger Organismus erwartet und die künftige Selbständigkeit aufgrund der bereits vorhandenen wesentlichen Betriebsgrundlagen eindeutig festgestellt werden können (Senatsurteil in BFHE 166, 448, BStBl II 1992, 380; vgl. Pape in Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, D 75 a).
c) Nach den Feststellungen des FG hat der Sohn der Kläger die Hofstelle A-Straße 14 mit Bullenstall und —allerdings fremdvermietetem— Wohnhaus, 26 Stück Rindvieh, die Beteiligung an der Kartoffelbrennerei GbR X II sowie die Gesellschaftsrechte an der von den Klägern gegründeten GbR übernommen und ist in die Pachtverträge der GbR mit anderen Landwirten betreffend 20,77 ha landwirtschaftliche Nutzfläche als auch in die Verträge zwischen dem Einzelbetrieb des Klägers und der GbR eingetreten. Zu der Hofstelle gehörten eine Gülleanlage sowie ein Schlempefahrzeug. Die erzeugten Kartoffeln waren an die genannte Kartoffelbrennerei geliefert worden.
Zwar bilden einzelne Wirtschaftsgüter keinen Teilbetrieb, wenn der Erwerber damit im Rahmen seines bereits bestehenden land- und forstwirtschaftlichen Betriebes wirtschaftet (vgl. Pape in Felsmann, a.a.O., D 77; vgl. zu einem im Aufbau befindlichen Teilbetrieb , Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2000, 239, R 131 Abs. 3 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR). Darum geht es im Streitfall jedoch nicht. Die Hofstelle ”A-Straße 14” war bewertungsrechtlich jedenfalls zunächst eine wirtschaftliche Einheit, die von beiden Klägern bewirtschaftet wurde. Das FA hatte die Kläger daher ursprünglich auch als Mitunternehmer behandelt, offenbar weil sie von dieser Hofstelle aus die von ihnen angepachteten landwirtschaftlichen Nutzflächen bearbeitet und die Beteiligung an der Kartoffelbrennerei GbR X II durch Lieferung von Kartoffeln genutzt hatten. Hätte es bei der Übertragung auf den Sohn nur diese Grundlagen gegeben, wäre dies ein selbständiger Betrieb gewesen. Selbst dann, wenn die betreffenden Flächen —nach einem einheitlichen Plan— von der Hofstelle ”A-Straße 10” aus mitbewirtschaftet wurden, könnte noch ein im Aufbau befindlicher Betrieb i.S. von § 7 Abs. 1 EStDV vorliegen. Zwar hat der Sohn mit der Hofstelle auch die dort gehaltenen Tiere übernommen. Ob er aber auch —auf der Grundlage der übernommenen Wirtschaftsgüter und Verträge— eine landwirtschaftliche Betätigung entfaltet, also einen Betrieb geführt oder fortgeführt hat, hat das FG jedoch nicht festgestellt. Eine entsprechende Betätigung wäre zugleich ein gewichtiges Indiz dafür, dass die strittige Hofstelle bereits vorher ein landwirtschaftlicher Teilbetrieb war.
d) Zu Recht machen die Kläger auch darauf aufmerksam, dass die Betriebsstruktur eines landwirtschaftlichen Betriebes nicht mit der Schablone eines Gewerbebetriebes verglichen werden kann. Für landwirtschaftliche Produkte gibt es nur wenige Abnehmer. Es besagt daher nichts, dass für die meisten der auf der übernommenen Hofstelle erzeugten Produkte kein eigener Kundenkreis vorhanden war. Entsprechendes gilt für den Kreis der Lieferanten. Da getrennte Gewinnermittlung und Buchführung keine unbedingten Voraussetzungen für die Annahme eines Teilbetriebs sind, steht auch die Feststellung, dass der selbständige Einkauf von Betriebsmitteln nicht dokumentiert ist, der Annahme eines Teilbetriebs nicht entgegen. Erst recht gilt das für den Umstand, dass der Kläger die Viehlieferungen an die Firma…und die Kartoffel-Lieferungen an die Kartoffelbrennerei GbR X II nicht mit dem Zusatz ”Hofstelle A-Straße 14” abgerechnet hat. Im Übrigen können —neben der eigenen Buchführung und Gewinnermittlung— früher gewichtige Indizien wie z.B. der getrennte Ein- und Verkauf schon deshalb wenig aussagen, weil inzwischen auch völlig fremde Betriebe in solchen Tätigkeiten aus Kostengründen häufig kooperieren. Das gilt auch für die Anschaffung von Maschinen und Gerät. Weiter ist auch nicht ersichtlich, ob der denkbare Teilbetrieb nach seiner Struktur das vom FG vermisste Anlage- und Umlaufvermögen überhaupt benötigte. Es kann nämlich durchaus sein, dass das Vieh ab Hof verkauft wurde und die Kartoffeln unmittelbar nach der Ernte an die Brennerei abgeliefert wurden.
e) Gegen die (gewisse) Selbständigkeit eines Betriebes ”A-Straße 14” spricht auch nicht der vom FA in der Einspruchsentscheidung ins Feld geführte Umstand, dass die GbR abweichend vom Gesellschaftsvertrag auch Grundbesitz des Klägers bewirtschaftet habe. Nach Angabe der Kläger war der von der Hofstelle ”A-Straße 10” aus bewirtschaftete Betrieb ein Hof i.S. der HöfeO. Zu einem solchen Hof gehören nach § 2 HöfeO alle Grundstücke des Hofeigentümers, die regelmäßig von der Hofstelle aus bewirtschaftet werden, ebenso Rechte, die dem Hof dienen. Daher müssen die zumindest ursprünglich von beiden Klägern gemeinsam bewirtschafteten Grundstücke, auch wenn sie dem Kläger gehörten, mit der Übernahme des Hofes durch den Kläger im Jahre 1972 nicht zwangsläufig Hofbestandteil der A-Straße 10 geworden sein. Auch hierzu fehlen Feststellungen des FG.
3. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat insbesondere nicht berücksichtigt, dass der ursprünglich bestehende Betrieb beider Kläger offenbar fortbestand und der Sohn diesen übernommen hat. Das FG wird daher zu prüfen haben, ob die beiden Kläger auf ihren Sohn ihren ursprünglich gemeinsam bewirtschafteten Betrieb übertragen haben. Weiter ist ggf. festzustellen, ob der Sohn auf der übernommenen Hofstelle weiter Bullen gemästet und auf den übernommenen Pachtflächen Kartoffeln angebaut und an die Gemeinschaftsbrennerei GbR X II verkauft hat und damit als selbständiger Landwirt tätig wurde.
Diese Entscheidung steht in Bezug zu
Fundstelle(n):
BFH/NV 2001 S. 1248 Nr. 10
GAAAA-67061