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Ausgewählte Aspekte der Novellierung der Zinsschranke
Gesetzgeber und Finanzverwaltung schaffen neue bürokratische Hürden
[i]BMF-Schreiben v. 24.3.2025, BStBl 2025 I S. 683Nicht wenige Steuerpflichtige hatten die Hoffnung gehegt, dass mit der Novellierung des § 4h EStG und durch das neue (BStBl 2025 I S. 683) die in der Zinsschrankenregelung bisher bestehenden Ungereimtheiten, wenn nicht gänzlich beseitigt, so doch zumindest abgemildert werden. Diese Hoffnung hat sich leider zerschlagen; vielmehr sind durch Verschärfungen im Gesetz und in der Verwaltungsauffassung zu den bereits vorhandenen Unzulänglichkeiten weitere hinzugekommen. Auch der vom Gesetzgeber häufig bekundete Wille zum Bürokratieabbau wird nicht spürbar, stattdessen werden den betroffenen Steuerpflichtigen bei der Erfüllung ihrer Steuererklärungspflichten neue bürokratische Hürden auferlegt. Nachdem Bolik/Höhl/Waller in bereits auf die wesentlichen Punkte des neuen BMF-Schreibens und die Grundzüge der gesetzlichen Regelung eingegangen sind, werden im Folgenden einzelne weitere in ihrer praktischen Auswirkung problematische Aspekte der gesetzlichen Regelung und des neuen BMF-Schreibens aufgegriffen.
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I. Behandlung aktivierter Bauzeitzinsen
[i]Spätere Abschreibung bzw. Ausbuchung führt zu Zinsaufwand im Sinne der ZinsschrankeZinsaufwendungen für Fremdkapital, die zur Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegenstands verwendet werden (Bauzeitzinsen), dürfen nach § 255 Abs. 3 Satz 2 HGB als Herstellungskosten angesetzt werden, soweit sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. Nach dem alten (BStBl 2008 I S. 718, Rz. 20) führte die spätere Ausbuchung bzw. Abschreibung des Vermögensgegenstands, bei dem Bauzeitzinsen aktiviert worden waren, nicht zu Zinsaufwendungen im Sinne der Zinsschranke. Nach Rz. 16 des neuen (BStBl 2025 I S. 683) soll dies für Zinsaufwendungen, die in einem Wirtschaftsjahr aktiviert wurden, das nach dem begonnen und nicht vor dem geendet hat, nicht mehr gelten; die spätere Abschreibung des Aktivpostens (im Falle des Anlagevermögens) bzw. die Ausbuchung (im Falle des Umlaufvermögens) soll zu Zinsaufwendungen im Sinne derS. 2469 Zinsschranke führen. Das BMF-Schreiben verweist im letzten Satz der Rz. 16 auf die Anhangsvorschrift des § 284 Abs. 3 Satz 4 HGB, wonach für jeden Posten des Anlagevermögens anzugeben ist, welcher Betrag an Zinsen im Geschäftsjahr aktiviert worden ist. Was das BMF mit diesem Hinweis bezwecken will, bleibt schleierhaft. Die Anhangsvorschrift bezieht sich nur auf das Jahr, in dem die Zinsaktivierung vorgenommen wird; für die steuerliche Erfassung nach der Verwaltungsauffassung wären aber die Jahre maßgeblich, in denen die aktivierten Zinsen aufwandswirksam werden. [i]Steuerliche Behandlung macht gesonderte Anlagenkarte erforderlichFür die steuerlichen Zwecke wäre es geboten, eine gesonderte Anlagenkarte für den Betrag der aktivierten Zinsen vorzuhalten und darauf die verrechneten Abschreibungsbeträge und den Restbuchwert der aktivierten Zinsen festzuhalten, um den Betrag der Abschreibung, der nun nach Verwaltungsauffassung zu Zinsaufwendungen im Sinne der Zinsschranke umgedeutet wird, jederzeit nachweisen zu können.
[i]Klage vor dem BFH könnte erfolgreich seinIn seinem (BStBl 2004 II S. 192) hat der BFH festgestellt, dass Zinsen aufgrund der Aktivierung als Herstellungskosten ihren ursprünglichen Charakter verlieren. Im vom BFH entschiedenen Streitfall wollte das BMF die Abschreibungen auf aktivierte Bauzeitzinsen als Dauerschuldentgelte behandeln, was der BFH abgelehnt hat. Dieser Fall ist durchaus vergleichbar mit der jetzt im BMF-Schreiben geäußerten Auffassung der Finanzverwaltung. Es ist daher davon auszugehen, dass bei einer Klage gegen diese Verwaltungsauffassung der BFH eine Umqualifizierung der Abschreibungen zu Zinsaufwand ablehnen wird, da Abschreibungen weder begrifflich noch wirtschaftlich Zinsaufwendungen darstellen.
[i]Erheblicher VerwaltungsaufwandWie bereits dargelegt, führt die im BMF-Schreiben geäußerte Auffassung zu einem erheblichen Verwaltungsaufwand bei den Steuerpflichtigen. Die aktivierten Zinsen und die Entwicklung des Aktivpostens „aktivierte Zinsen“ müssten über die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts vorgehalten werden, was einen nicht zu unterschätzenden Aufwand darstellt und fehleranfällig ist, falls es zu außerplanmäßigen Abschreibungen kommen sollte.