Steuerneutrale Einbringungen im Visier des BREXIT

I. Grenzüberschreitende Einbringungsvorgänge mit UK-Bezug gefährdet?

[i]Dorn/Schwarz, NWB 29/2016 S. 2182Seit der Einführung von Art. 50 EUV durch den Vertrag von Lissabon lässt das europäische Primärrecht den einseitigen Austritt aus der Union ausdrücklich zu. Mit dem Vereinigten Königreich (UK) entschied sich am 29.3.2017 (Erklärung des Austritts) erstmals ein Mitgliedstaat, die EU zu verlassen. Der Ausgang der Austrittsverhandlungen ist für Oktober 2018 vorgesehen. Gleichwohl wurde eine Übergangsphase nach dem Brexit bis Ende 2020 vereinbart, währenddessen die Wirksamkeit der EU-Verträge zunächst noch fortbestehen wird. Erhebliche ertragsteuerliche Konsequenzen sind jedenfalls bei künftiger Einstufung des Vereinigten Königreichs als Drittland zu erwarten, soweit das Austrittsabkommen keine entsprechenden Regelungen schaffen sollte. Insbesondere wären grenzüberschreitende Einbringungsvorgänge mit UK-Bezug gefährdet.

II. Konsequenzen für vollzogene Einbringungen

[i]Gefahr einer rückwirkenden EinbringungsgewinnbesteuerungFür bereits vollzogene Einbringungen nach §§ 20 und 21 UmwStG besteht die akute Gefahr einer rückwirkenden Einbringungsgewinnbesteuerung. Denn der Austritt aus der EU und dem EWR erfüllt ungeachtet der fehlenden Einflussnahme des Steuerpflichtigen die Ersatzrealisationstatbestände i. S. von § 22 Abs. 1 Satz 6 Nr. 6, [i]Jordan, StuB 4/2018 S. 136Abs. 2 Satz 6 Alternative 2 UmwStG. Dies zuvorderst deshalb, da der Gesetzeswortlaut eine tatsächliche Handlung tatbestandlich nicht erfasst und eine teleologische Reduktion m. E. nicht in Betracht kommt. Indes bleiben Einbringungen nach § 24 UmwStG hiervon unberührt, da eine rückwirkende Einbringungsgewinnbesteuerung nicht an den Wegfall persönlicher Anwendungsvoraussetzungen anknüpft.

III. Konsequenzen für zukünftige Einbringungen

1. Einbringung in Kapitalgesellschaft

[i]Einbringung...Die zukünftige steuerneutrale Einbringung von Unternehmensteilen nach § 20 UmwStG scheitert grundsätzlich an der Eröffnung des persönlichen Anwendungsbereichs.

• [i]... von Deutschland nach UKBei der Einbringung von Deutschland nach UK fehlt es bei der Übernehmerin an der EU-/EWR-Ansässigkeit nach § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UmwStG.

• [i]... von UK nach DeutschlandIm Falle der Betriebseinbringung von UK nach Deutschland sind die persönlichen Anwendungsvoraussetzungen nach § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UmwStG beim Einbringenden nicht erfüllt. Dies deshalb, da der doppelte EU-/EWR-Bezug nicht gegeben ist und das Besteuerungsrecht an den erhaltenen Anteilen grundsätzlich nach Art. 13 Abs. 5 DBA UK dem Ansässigkeitsstaat UK zugewiesen wird. Etwas anderes könnte lediglich in Betracht kommen, wenn die erhaltenen Anteile einem deutschen Betriebsvermögen zuzuordnen sind. In diesem Fall besteht ein deutsches Besteuerungsrecht aus Art. 13 Abs. 3 DBA UK.

2. Qualifizierter Anteilstausch

[i]Anteilstausch nach UKDer Anwendungsbereich von § 21 UmwStG ist für den Anteilstausch nach UK zukünftig nicht mehr zugänglich, da die übernehmende Gesellschaft die Voraussetzungen nach § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UmwStG bei Austritt von UK aus der EU und dem EWR verliert.

[i]Anteilseinbringungen nach DeutschlandBei Anteilseinbringungen nach Deutschland behält die Übernehmerin zwar ihre EU-/EWR-Ansässigkeit. Gleichwohl kommt es für eine steuerneutrale Gestaltung des Anteilstauschs auf die Ansässigkeit der erworbenen Gesellschaft in der EU an. Dies S. 1740deshalb, da aus § 21 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 und 2 UmwStG für den Einbringenden der [i]Jordan, StuB 13/2018 S. 472gemeine Wert gilt, wenn das deutsche Besteuerungsrecht an den eingebrachten oder erhaltenen Anteilen beschränkt oder ausgeschlossen wird. Aus Art. 13 Abs. 5 DBA UK wird dem Ansässigkeitsstaat UK das Recht zur Besteuerung an den erhaltenen Anteilen zugewiesen.

[i]FusionsRLUngeachtet dessen erlaubt § 21 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 UmwStG die antragsmäßige Buchwertfortführung, wenn der Anteilstausch aus Art. 8 FusionsRL nicht besteuert werden darf. Hierzu bedarf es der EU-Ansässigkeit der beteiligten Gesellschaften. Somit ist nach dem Brexit lediglich die Einbringung von Anteilen an einer deutschen Kapitalgesellschaft von UK nach Deutschland weiterhin steuerneutral möglich.

3. Einbringung in Personengesellschaft

[i]Keine steuerlichen KonsequenzenDie Einbringung in eine Personengesellschaft richtet sich hingegen aus § 1 Abs. 4 Satz 2 UmwStG auch bei Drittstaatengesellschaften nach § 24 UmwStG. Folglich führt der Brexit hier zu keinen steuerlichen Konsequenzen.

IV. Ausblick

Abzuwarten bleibt, ob das Austrittsabkommen entsprechende Regelungen für die steuerliche Behandlung von Umwandlungsvorgängen mit UK-Bezug enthalten wird. Anderenfalls führt der Brexit insbesondere für bereits vollzogene und zukünftige Einbringungen in Kapitalgesellschaften zu erheblichen Auswirkungen, für die eine möglichst zeitnahe Vorsorge zu treffen ist.