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Bilanzierung von Verschmelzungen im handelsrechtlichen Jahresabschluss
Rechnungslegung beim übernehmenden Rechtsträger
Die Verschmelzung ist die „Mutter“ aller Umwandlungen. Für beide an einer Verschmelzung beteiligten Rechtsträger ordnet das Umwandlungsgesetz auch Rechnungslegungspflichten an (§§ 17 Abs. 2, 24 UmwG). Ein vorangegangener Beitrag widmete sich Grundlagen der Rechnungslegung bei Verschmelzungen (u. a. der „Rückwirkung“) und der Bilanzierung beim übertragenden Rechtsträger (= handelsrechtliche Schlussbilanz). Der nun vorliegende Beitrag diskutiert die (reizvollere) Bilanzierung einer Verschmelzung beim übernehmenden Rechtsträger (= Zugangsbilanzierung und -bewertung des erworbenen Vermögens) und rundet diese mit einem umfassenden Beispiel ab.
Oser, Bilanzierung von Verschmelzungen im handelsrechtlichen Jahresabschluss – Rechnungslegung beim übernehmenden Rechtsträger, , NWB GAAAH-88337
Was regelt § 24 UmwG?
Wie erfolgt die Bilanzierung und Bewertung beim übernehmenden Rechtsträger?
Wie erfolgt die Bilanzierung von Verschmelzungen bei den Anteilsinhabern des übertragenden Rechtsträgers?
I. Rechnungslegung beim übernehmenden Rechtsträger
1. Anwendungsbereich, Inhalt und Zweck des § 24 UmwG
[i]Gehrmann, Verschmelzung, infoCenter, NWB SAAAB-26813 Kusch, Verschmelzung, Grundlagen, NWB RAAAE-83079 Gehrmann, Umwandlungsrecht, infoCenter, NWB QAAAB-04896 Deubert/Klöcker, Handelsrechtliche Bilanzierung von Verschmelzungen, WP Praxis 4/2013 S. 61, NWB QAAAE-31406 § 24 UmwG gilt – mit Ausnahme des Formwechsels – für alle Umwandlungsarten des UmwG und für alle Rechtsformen. Er gilt analog auch für den Vermögenserwerb durch Anwachsung, bei der das Vermögen einer Personengesellschaft – wie bei einer Verschmelzung – durch Gesamtrechtsnachfolge dem letztverbleibenden Gesellschafter ipso iure anwächst (sog. Austrittsmodell).
§ 24 UmwG zielt auf die Bilanzierung im Jahresabschluss (JA) des übernehmenden Rechtsträgers („Jahresbilanzen“), gilt aber auch für die Abbildung von konzernexternen Verschmelzungen im Konzernabschluss des übernehmenden Rechtsträgers. Nach §§ 300 Abs. 2 Satz 2, 308 Abs. 1 Satz 2 HGB kann dabei das Wahlrecht des § 24 UmwG im JA und Konzernabschluss des übernehmenden Rechtsträgers unterschiedlich ausgeübt werden.
§ 24 UmwG ist an den übernehmenden Rechtsträger adressiert und regelt (rudimentär) die Zugangsbilanzierung und -bewertung des auf ihn im Zuge der Verschmelzung übergehenden (Rein-)Vermögens. Er eröffnet für die Abbildung dieses Anschaffungsvorgangs ein (systemwidriges) Wahlrecht: So kann der übernehmende Rechtsträger das übernommene (Rein-)Vermögen entweder mit den Buchwerten aus der (handelsrechtlichen) Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers (= fiktive Anschaffungskosten [AK]) oder mit den (tatsächlichen) AK ansetzen, die sich nach dem Wert der Gegenleistung bemessen.
Träger des Wahlrechts sind die für die Auf- und Feststellung zuständigen Organe des übernehmenden Rechtsträgers; die Ausübung des Wahlrechts kann bereits im S. 768Verschmelzungsvertrag vereinbart werden; diese Vereinbarung ist dann grds. bindend. Das Wahlrecht, das im auf die Verschmelzung folgenden JA des übernehmenden Rechtsträgers ausgeübt wird, kann nur einheitlich für ein übernommenes (Rein-)Vermögen insgesamt ausgeübt werden. Bei mehreren übertragenden Rechtsträgern ist dagegen eine unterschiedliche Ausübung des Wahlrechts zulässig.