Einkommensteuer | Betrag aus der Auflösung von Unterschiedsbeträgen nach § 5a Abs. 4 Satz 3 EStG (BFH)
Der Betrag aus der Auflösung eines
Unterschiedsbetrags nach § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 bis 3
EStG ist Teil des laufenden
Gesamthandsgewinns, der nicht nach Quote verteilt wird (;
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Hintergrund: Zur Subventionierung der Seeschifffahrt wurde eine Besonderheit im Bereich der Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr eingeführt, die sog. Tonnagesteuer. Auf Antrag des Schiffbetreibers wird der Gewinn, der auf die Handelsschiffe entfällt, danach pauschal nach der Tonnage des Schiffs ermittelt, was regelmäßig zu erheblich geringeren Gewinnen führt als bei der regulären Gewinnermittlung. Beim Übergang zur Besteuerung nach der Tonnage ist zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das vor der erstmaligen Anwendung der Tonnagesteuer liegt, für das jeweilige Schiff und alle anderen Wirtschaftsgüter, die dem Schiffsbetrieb unmittelbar dienen, der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert und dem Teilwert in einem gesonderten Bescheid festzustellen. Damit sollen die in den Wirtschaftsgütern vorhandenen stillen Reserven „eingefroren“ werden, um sie zu einem späteren Zeitpunkt bei der Rückkehr zur regulären Besteuerung zu erfassen. Dazu kann es kommen, wenn bei einer Schiffspersonengesellschaft ein Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheidet. Der auf einen solchen Gesellschafter entfallende Anteil ist dann gem. § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG seinem Gewinn anteilig hinzuzurechnen.
Sachverhalt: Geschäftsgegenstand der Klägerin (KG) war u.a. der Erwerb und Betrieb eines Seeschiffs. Die Beteiligten streiten über die Auflösung und Zurechnung von Unterschiedsbeträgen nach § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG in der für das Streitjahr 2013 geltenden Fassung.
Das FG hat entschieden, dass der Unterschiedsbetrag stets bei Wechsel des Gesellschafters aufzulösen ist und nicht nur bei einer Veräußerung des Gesellschaftsanteils. Insbesondere soll dies auch in den Fällen der Gesamtrechtsnachfolge oder einer Schenkung gelten (). (s. hierzu unsere Online-Nachricht v. 13.2.2018)
Der BFH hat die Revision des FA als begründet angesehen und das FG Urteil aufgehoben, soweit es der Klage der Klägerin stattgegeben hat:
Streitgegenstand ist die Auflösung und Hinzurechnung von Unterschiedsbeträgen nach § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG als Teil des laufenden Gesamthandsgewinns. Bezogen auf diesen Streitgegenstand ist infolge der Vollbeendigung der KG nach Erhebung der Klage die X-GmbH Klägerin und Revisionsbeklagte geworden. Die Klage ist infolge der Vollbeendigung der KG während des Revisionsverfahrens unzulässig geworden, so dass das FG Urteil im Umfang seiner Stattgabe aufzuheben und die Klage abzuweisen ist.
Nach § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG ist ein nach Maßgabe des § 5a Abs. 4 Satz 1 EStG ermittelter und nach Satz 2 gesondert und einheitlich festgestellter Unterschiedsbetrag in dem Jahr des Ausscheidens eines Gesellschafters hinsichtlich des auf ihn entfallenden Anteils aufzulösen und dem Gewinn hinzuzurechnen. Bei diesem Betrag handelt es sich - ebenso wie bei den Beträgen aus der Auflösung von Unterschiedsbeträgen nach § 5a Abs. 4 Satz 3 Nrn. 1 und 2 EStG - um einen Teil des laufenden, nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG ermittelten Gesamthandsgewinns. Er wird allerdings nicht nach Quote verteilt, sondern dem Gewinnanteil desjenigen Mitunternehmers anlässlich seines Ausscheidens aus der Gesellschaft zugerechnet, für den im Feststellungsbescheid nach § 5a Abs. 4 Satz 2 EStG entsprechende Anteile an Unterschiedsbeträgen festgestellt wurden.
Ein prozessualer Rechtsnachfolger ist auch dann erforderlich, wenn die Personengesellschaft, deren Klagebefugnis gegen einen Feststellungsbescheid i. S. des § 48 FGO sich ausnahmsweise allein aus dem Schutz ihrer eigenen steuerrechtlichen Sphäre ergibt, während des finanzgerichtlichen Verfahrens vollbeendet wird.
Beruht die Klagebefugnis einer Personengesellschaft ausnahmsweise allein auf dem Schutz ihrer eigenen steuerrechtlichen Sphäre, führt ihre Vollbeendigung während des Klageverfahrens zum Wegfall des Rechtsschutzbedürfnisses und zur Unzulässigkeit der Klage.
Quelle: ; NWB Datenbank (RD)
Fundstelle(n):
NWB AAAAH-73603