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Bearbeitung und Plausibilisierung von Vorräten
KMU-Jahresabschluss – Best Practice Teil 6
[i]Eggert, KMU-Jahresabschluss – Best Practice, Beitragsreihe, Übersicht über alle bisher erschienenen Teile unter NWB DAAAH-06968 Im Teil 6 der Reihe zur „Best Practice“ wird die Jahresabschlussbearbeitung der Vorräte behandelt. Die körperlich vorhandenen Vorräte wie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, aber auch Erzeugnisse und Waren fallen dem Bilanzersteller hierzu sofort ein; daneben weiß jeder Kaufmann um die notwendige Inventuraufnahme am Bilanzstichtag. Die Erfassung unfertiger Leistungen gerät demgegenüber leicht in Vergessenheit und ist nicht selten ein Betätigungsfeld der steuerlichen Außenprüfung. Zur Position der Vorräte gehören zudem die auf sie geleisteten Anzahlungen. Der Beitrag konzentriert sich im Wesentlichen auf die Punkte, die in einer Steuerkanzlei oder Rechnungswesenabteilung eines Unternehmens verantwortet werden (müssen) und weniger auf tatsächliche Vorgänge im Unternehmen, wie z. B. den Vorgang der Inventuraufnahme.
Eine Kurzfassung des Beitrags finden Sie .
I. Gesetzliche Regelung zum Ausweis
1. Bilanz
[i]Willeke, Vorratsvermögen (HGB, EStG, IAS/IFRS), infoCenter NWB LAAAB-14463Die Vorräte sind gem. § 266 Abs. 2 B. I. HGB in folgender Gliederung auszuweisen:
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1. | Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe; |
2. | unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen; |
3. | fertige Erzeugnisse und Waren; |
4. | geleistete Anzahlungen. |
Die Vorräte gehören – wie schon die Bezeichnung der Position § 266 Abs. 2 B. HGB zeigt – zum Umlaufvermögen. Sie sind nicht dazu bestimmt, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen, sondern werden verbraucht, verarbeitet und regelmäßig kurzfristig veräußert.
[i]Ansatz bei wirtschaftlicher VerfügungsmachtVorräte sind zwingend anzusetzen, auch wenn sie selbst geschaffen wurden (Ansatzgebot gem. § 246 Abs. 1 Satz 1 HGB). Der Zeitpunkt ist – wie im gesamten Bilanzrecht – derjenige, zu dem die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt wird. Nach S. 587der ständigen Rechtsprechung des BFH, die auch für die Handelsbilanz relevant ist, ist das anzunehmen, wenn der Erwerber nach dem Willen beider Vertragspartner über den erworbenen Gegenstand wirtschaftlich verfügen kann. Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten sind die bekannten Voraussetzungen.
[i]Goy, Bilanzierung „schwimmender“ Ware, BBK 8/2016 S. 366 NWB XAAAF-70668 Bei der sog. schwimmenden Ware ist jedoch zwischen der Handels- und der Steuerbilanz zu differenzieren. Mit dem Begriff „schwimmende Ware“ werden Fälle bezeichnet, bei denen die Gefahr, den Kaufpreis zahlen zu müssen, bereits vor der Erlangung des Besitzes übergegangen ist. § 447 Abs. 1 BGB regelt zum sog. Versendungskauf, der auf Verlangen des Käufers erfolgt, bei der die verkaufte Sache an einen anderen Ort als dem Erfüllungsort zu gelangen hat, dass die Gefahr der Verschlechterung oder des Untergangs auf den Käufer übergeht, sobald der Verkäufer die Sache dem Spediteur, dem Frachtführer oder der sonst zur Ausführung der Versendung bestimmten Person oder Anstalt ausgeliefert hat.
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Handelsbilanz
[i]Aktivierungszeitpunkte in Handels- und Steuerbilanz
| Steuerbilanz |
Mit dem Übergang der Preisgefahr, d. h. der Gefahr, den
Kaufpreis zahlen zu müssen, gilt die Ware als angeschafft, auch wenn noch kein
Besitz vorhanden ist (wie eben z. B. beim Versendungskauf). Zu
diesem Zeitpunkt ist der Vorrat zu aktivieren und die Kaufpreisverbindlichkeit
bis zu ihrer Bezahlung zu passivieren. Geht die Ware während des
„Schwimmens“ unter und muss der Erwerber den Schaden nach § 447
Abs. 1 BGB tragen, ist der Wert der Ware in der Bilanz mit Null anzusetzen.
| Der BFH lehnt es ab, gekaufte Waren früher zu bilanzieren, als
(unmittelbarer oder mittelbarer) Besitz vorliegt. Im Fall der Ware, die vor dem Bilanzstichtag schwimmend geworden
ist und die nach dem Bilanzstichtag zur Auslieferung gelangt, liegt folglich
eine Abweichung zwischen Handels- und Steuerbilanz vor. Während die
Handelsbilanz die Ware bereits aktiviert hat, geht die Steuerbilanz von einem
nicht zu bilanzierenden schwebenden Geschäft aus. |
Im Fall des Untergangs (Anwendung von § 447 Abs. 1 BGB wie oben unterstellt) wird ausschließlich die Verbindlichkeit an den Verkäufer aufwandswirksam eingebucht. Die Gewinnauswirkung in der Handels- und Steuerbilanz ist also trotz der unterschiedlichen Sichtweise identisch; dies gilt aber nicht für die zu erfassenden Bilanzposten.
2. Gewinn- und Verlustrechnung
[i]Wolz, Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung (HGB), infoCenter NWB CAAAE-67649 Wird die Gewinn- und Verlustrechnung nach dem in Deutschland üblichen Gesamtkostenverfahren aufgestellt, sind durch die Vorräte die Positionen nach § 275 Abs. 2 Nr. ... HGB betroffen:
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2 | Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und
unfertigen Erzeugnissen | |
5 | Materialaufwand | |
a) | Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für
bezogene Waren | |
b) | Aufwendungen für bezogene Leistungen |
II. Begriff und Abgrenzung
1. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe
[i]Cremer, Rohstoffe, Hilfsstoffe und Betriebsstoffe, Lexikon NWB UAAAG-51767Rohstoffe gehen in die Produktion als Hauptbestandteile und Hilfsstoffe als Bestandteile von untergeordneter Bedeutung ein. Betriebsstoffe werden verbraucht, wie z. B. Heizungsmaterial. Eine Unterscheidung kann im Einzelfall schwierig sein, ist aber auch nicht notwendig, da die Position nur insgesamt ausgewiesen wird.S. 588