Entscheidungsgründe:

1Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 204 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABl. L 302, S. 1) in der durch die Verordnung (EG) Nr. 648/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. April 2005 (ABl. L 117, S. 13) geänderten Fassung (im Folgenden: Zollkodex).

2Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der Eurogate Distribution GmbH (im Folgenden: Eurogate) und dem Hauptzollamt Hamburg-Stadt (im Folgenden: Hauptzollamt) über eine Einfuhrzollschuld, die Eurogate aufgrund verspäteter Anschreibung der Entnahme der Ware aus einem Zolllager in den Bestandsaufzeichnungen auferlegt wurde.

Rechtlicher Rahmen

Der Zollkodex

3Das Zolllagerverfahren ist ein Nichterhebungsverfahren und ein Zollverfahren mit wirtschaftlicher Bedeutung im Sinne des Art. 84 Abs. 1 Buchst. a und b des Zollkodex. Für das Zolllagerverfahren gelten die allgemeinen Bestimmungen in Titel IV Kapitel 2 Abschnitt 3 Punkt A und die besonderen Bestimmungen von Punkt C ("Zolllager") dieses Abschnitts. Art. 89 des Zollkodex enthält Bestimmungen über die Beendigung von Nichterhebungsverfahren. Die Art. 98 und 99 des Zollkodex geben Definitionen betreffend das Zolllager. Nach Art. 105 besteht im Rahmen des Zolllagerverfahrens die Pflicht zur Führung von Bestandsaufzeichnungen.

4Art. 89 Abs. 1 des Zollkodex bestimmt:

"Ein Nichterhebungsverfahren mit wirtschaftlicher Bedeutung endet, wenn die in dieses Verfahren übergeführten Waren oder gegebenenfalls die im Rahmen dieses Verfahrens gewonnenen Veredelungs- oder Umwandlungserzeugnisse eine zulässige neue zollrechtliche Bestimmung erhalten."

5Die Art. 98 und 99 des Zollkodex lauten:

"Artikel 98

(1) Im Zolllagerverfahren können folgende Waren im Zollgebiet der Gemeinschaft gelagert werden:

a) Nichtgemeinschaftswaren, ohne dass diese Waren Einfuhrabgaben oder handelspolitischen Maßnahmen unterliegen;

...

Artikel 99

Zolllager können öffentliche oder private Zolllager sein.

- 'Öffentliche Zolllager' sind Zolllager, die jedermann für die Lagerung von Waren zur Verfügung stehen;

- 'private Zolllager' sind Zolllager, die auf die Lagerung von Waren durch den Lagerhalter beschränkt sind.

Lagerhalter ist derjenige, der eine Bewilligung für den Betrieb eines Zolllagers erhalten hat.

Der Einlagerer ist die Person, die durch die Anmeldung zur Überführung von Waren in das Zolllagerverfahren gebunden ist, oder die Person, der die Rechte und Pflichten dieser ersten Person übertragen worden sind."

6In Art. 105 Abs. 1 des Zollkodex heißt es:

"Die von den Zollbehörden bezeichnete Person hat über alle in das Zolllagerverfahren übergeführten Waren in der von den Zollbehörden zugelassenen Form Bestandsaufzeichnungen zu führen. ..."

7Titel VII ("Zollschuld") des Zollkodex enthält in seinem Kapitel 2 die Bestimmungen über das Entstehen der Zollschuld. Zu diesem Kapitel gehören u. a. die Art. 201 bis 205, die die für die Entstehung einer Einfuhrzollschuld maßgeblichen Tatbestände vorsehen.

8Art. 204 des Zollkodex bestimmt:

"(1) Eine Einfuhrzollschuld entsteht, wenn in anderen als den ... genannten Fällen [in denen eine einfuhrabgabenpflichtige Ware der zollamtlichen Überwachung entzogen wird]

a) eine der Pflichten nicht erfüllt wird, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des Zollverfahrens, in das sie übergeführt worden ist, ergeben, ...

...

es sei denn, dass sich diese Verfehlungen nachweislich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben.

(2) Die Zollschuld entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Pflicht, deren Nichterfüllung die Zollschuld entstehen lässt, nicht mehr erfüllt wird, oder dem Zeitpunkt, in dem die Ware in das betreffende Zollverfahren übergeführt worden ist, wenn sich nachträglich herausstellt, dass eine der Voraussetzungen für die Überführung dieser Ware in das Verfahren oder für die Gewährung eines ermäßigten Einfuhrabgabensatzes oder einer Einfuhrabgabenfreiheit aufgrund der Verwendung der Ware zu besonderen Zwecken nicht wirklich erfüllt war.

(3) Zollschuldner ist die Person, welche die Pflichten zu erfüllen hat, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des betreffenden Zollverfahrens ergeben, oder welche die Voraussetzungen für die Überführung der Ware in dieses Zollverfahren zu erfüllen hat."

Die Durchführungsverordnung

9Nach den Art. 247 und 247a des Zollkodex werden die zur Durchführung dieses Kodex erforderlichen Maßnahmen von der Europäischen Kommission erlassen, die von einem Ausschuss für den Zollkodex unterstützt wird. Zu diesem Zweck hat die Kommission die Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung Nr. 2913/92 (ABl. L 253, S. 1) in der durch die Verordnung (EG) Nr. 402/2006 der Kommission vom 8. März 2006 (ABl. L 70, S. 35) geänderten Fassung (im Folgenden: Durchführungsverordnung) erlassen.

10In den Art. 529 und 530 der Durchführungsverordnung finden sich Vorschriften über die Führung von Bestandsaufzeichnungen im Zolllager.

11Art. 529 Abs. 1 der Durchführungsverordnung sieht vor:

"Aus den Bestandsaufzeichnungen muss der jeweils noch im Zolllagerverfahren befindliche Warenbestand jederzeit ersichtlich sein. Der Lagerhalter legt der Überwachungszollstelle zu den von den Zollbehörden festgesetzten Zeitpunkten ein Verzeichnis des besagten Bestandes vor."

12Art. 530 Abs. 3 der Durchführungsverordnung lautet:

"Die Anschreibung in den Bestandsaufzeichnungen im Hinblick auf die Beendigung des Verfahrens hat spätestens zu dem Zeitpunkt stattzufinden, in dem die Waren das Zolllager oder die Lagereinrichtung des Inhabers verlassen."

13Art. 859 der Durchführungsverordnung bestimmt:

"Folgende Verfehlungen gelten im Sinne des Artikels 204 Absatz 1 des Zollkodex als Verfehlungen, die sich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben, sofern

- es sich nicht um den Versuch handelt, die Waren der zollamtlichen Überwachung zu entziehen;

- keine grobe Fahrlässigkeit des Beteiligten vorliegt;

- alle notwendigen Förmlichkeiten erfüllt werden, um die Situation der Waren zu bereinigen:

1. die Überschreitung der Frist, vor deren Ablauf die Waren eine der im Rahmen der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens vorgesehenen zollrechtlichen Bestimmungen erhalten haben müssen, wenn eine Fristverlängerung gewährt worden wäre, sofern sie rechtzeitig beantragt worden wäre;

...

3. im Falle einer Ware in vorübergehender Verwahrung oder im Zolllagerverfahren der Umstand, dass die Ware ohne vorherige Bewilligung der Zollbehörden Behandlungen unterzogen wird, wenn diese Behandlungen bewilligt worden wären, sofern ein entsprechender Antrag gestellt worden wäre;

...

5. im Falle einer Ware in vorübergehender Verwahrung oder in einem Zollverfahren deren nicht bewilligter Ortswechsel, sofern die Ware den Zollbehörden auf Verlangen vorgeführt werden kann;

6. im Fall einer Ware in vorübergehender Verwahrung oder in einem Zollverfahren das Verbringen dieser Ware aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft oder in eine Freizone des Kontrolltyps I im Sinne von Artikel 799 oder ein Freilager ohne Erfüllung der vorgeschriebenen Zollförmlichkeiten;

...

10. die Überschreitung der zulässigen Frist für das vorübergehende Entfernen aus dem Zolllager, sofern die Frist bei rechtzeitiger Antragstellung entsprechend verlängert worden wäre."

14Art. 860 der Durchführungsverordnung lautet: "Die Zollbehörden betrachten eine Zollschuld als im Sinne des Artikels 204 Absatz 1 des Zollkodex entstanden, es sei denn, der vermutliche Zollschuldner weist nach, dass die Voraussetzungen des Artikels 859 erfüllt sind."

Sachverhalt des Ausgangsverfahrens und Vorlagefrage

15Seit 2006 verfügt Eurogate über die zollrechtliche Bewilligung für den Betrieb eines privaten Zolllagers. Die zollrechtlichen Bestandsaufzeichnungen für dieses Lager erfolgen gemäß der Bewilligung mit einem EDV-Programm.

16Als Lagerhalterin nahm Eurogate in ihrem privaten Zolllager Nichtgemeinschaftswaren ihrer Kunden auf, die anschließend in Gebiete außerhalb der Europäischen Union ausgeführt wurden. Bei der Entnahme dieser Waren aus dem Zolllager wurden Zollanmeldungen für ihre Wiederausfuhr abgegeben.

17Bei einer Zollprüfung am 31. Januar 2007 wurde festgestellt, dass die Entnahmen der in Rede stehenden Waren erst mit einer zeitlichen Verzögerung von 11 bis 126 Tagen - d. h. nach Art. 105 Abs. 1 des Zollkodex in Verbindung mit den Art. 529 Abs. 1 und 530 Abs. 3 der Durchführungsverordnung verspätet - in den Bestandsaufzeichnungen angeschrieben wurden.

18Mit Bescheid vom 1. Juli 2008 setzte das Hauptzollamt für die zu spät angeschriebenen Waren Zoll und Einfuhrumsatzsteuer fest. Eurogate focht diesen Bescheid an.

19Nach Erlass eines Teils der Abgaben mit Bescheid vom 11. August 2009 wies das Hauptzollamt den Einspruch von Eurogate mit Einspruchsentscheidung vom 8. Dezember 2009 für die verbleibenden Abgaben als unbegründet zurück, weil die verspäteten Buchungen in den Bestandsaufzeichnungen als Pflichtverletzung im Rahmen des Zolllagerverfahrens zur Entstehung einer Zollschuld nach Art. 204 Abs. 1 des Zollkodex geführt hätten. Dabei stünde nach Ansicht des vorlegenden Gerichts eine grobe Fahrlässigkeit von Eurogate der Annahme entgegen, dass sich die genannte Verletzung nicht auf die ordnungsgemäße Abwicklung des Zollverfahrens ausgewirkt habe. Im vorliegenden Fall seien somit die Voraussetzungen des Art. 859 der Durchführungsverordnung nicht erfüllt.

20Eurogate erhob daraufhin beim Finanzgericht Hamburg Klage auf Aufhebung des Einfuhrabgabenbescheids vom 1. Juli 2008 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 11. August 2009 und der Entscheidung vom 8. Dezember 2009, wobei sie insbesondere geltend machte, dass die verspäteten Anschreibungen der Entnahmen aus dem Zolllager in den Bestandsaufzeichnungen keine Verletzung ihrer Pflichten im Sinne von Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex seien, weil es sich bei der Anschreibungspflicht gemäß Art. 105 des Zollkodex in Verbindung mit Art. 530 Abs. 3 der Durchführungsverordnung um eine Pflicht handele, die erst nach Beendigung des Zolllagerverfahrens zu erfüllen sei.

21Das Hauptzollamt hielt dem entgegen, dass es sich bei den Anschreibungen in den Bestandsaufzeichnungen nicht um eine "nachverfahrensmäßige" Pflicht handle. Die Anschreibung habe vielmehr noch während des Zolllagerverfahrens zu erfolgen bzw. zeitgleich mit dessen Beendigung. Das Zolllagerverfahren sei vorliegend erst nach Entnahme der Nichtgemeinschaftswaren mit der zollamtlichen Überlassung zum Versandverfahren als neuer zollrechtlicher Bestimmung beendet worden.

22Das vorlegende Gericht hält die Auslegung, wonach der Verstoß gegen die Pflicht zur sofortigen Anschreibung der Entnahme von Waren in den Bestandsaufzeichnungen eine Zollschuld entstehen lässt, für zweifelhaft.

23Folge man der Auffassung einiger deutscher Universitätsprofessoren, die sich auf den Wortlaut des Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex stützten, könnte im vorliegenden Fall von einem Verstoß gegen die Pflicht zur sofortigen Anschreibung der Entnahme von Waren in den Bestandsaufzeichnungen "während" der Inanspruchnahme des in Rede stehenden Zollverfahrens und nicht "aus" dessen Inanspruchnahme ausgegangen werden. Somit wäre keine Zollschuld entstanden. Da die Waren bereits eine neue zollrechtliche Bestimmung erhalten hätten, so dass ihr Status durch diesen Pflichtenverstoß nicht mehr berührt werde, sei außerdem fraglich, inwieweit eine Zollschuld überhaupt noch entstehen könne und ob bestimmte Verfahrensverstöße nicht auf andere Weise zu sanktionieren seien.

24Da die Entscheidung des bei ihm anhängigen Rechtsstreits seines Erachtens eine Auslegung des Unionsrechts erfordert, hat das Finanzgericht Hamburg beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen:

Ist Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex dahin auszulegen, dass bei Nichtgemeinschaftsware, die sich im Zolllagerverfahren befunden hat und die mit Beendigung des Zolllagerverfahrens eine neue zollrechtliche Bestimmung erhalten hat, die Verletzung der Pflicht, die Entnahme der Ware aus dem Zolllager in dem dafür vorgesehenen EDV-Programm bereits bei Beendigung des Zolllagerverfahrens - und nicht erst wesentlich später - anzuschreiben, zur Entstehung einer Zollschuld für die Ware führt?

Zur Vorlagefrage

25Mit seiner Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex dahin auszulegen ist, dass bei Nichtgemeinschaftsware die Nichterfüllung der Pflicht, die Entnahme der Ware aus einem Zolllager unmittelbar in den dafür vorgesehenen Bestandsaufzeichnungen anzuschreiben, zur Entstehung einer Zollschuld für diese Ware führt, obwohl sie mit Beendigung des Zolllagerverfahrens wieder ausgeführt wurde.

26Gemäß Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex entsteht eine Einfuhrzollschuld, wenn eine der Pflichten nicht erfüllt wird, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus der Inanspruchnahme des Zollverfahrens, in das sie übergeführt worden ist, ergeben.

27Es ist daran zu erinnern, dass das Zolllagerverfahren die Lagerung in einem Lager für Nichtgemeinschaftswaren unter Aussetzung der Einfuhrzölle für diese Waren gestattet. Obwohl die Waren sich physisch im Zollgebiet der Union befinden, werden sie doch als Nichtgemeinschaftsware angesehen. Die Teilnahme an einem solchen Verfahren setzt die Einhaltung bestimmter Pflichten voraus, die es den Zollbehörden ermöglichen, sich jederzeit, wie in Art. 529 Abs. 1 der Durchführungsverordnung vorgesehen, Kenntnis über den Warenbestand zu verschaffen. Zu den wesentlichen Pflichten im Zusammenhang mit dem Zolllagerverfahren gehört dabei die in Art. 105 des Zollkodex vorgesehene Pflicht, über die in dieses Verfahren übergeführten Waren Bestandsaufzeichnungen zu führen (Urteil vom 27. Oktober 2011, Groupe Limagrain Holding, C-402/10, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnrn. 33 und 37). Ein Verstoß gegen die Pflicht, Warenausgänge unverzüglich in den entsprechenden Bestandsaufzeichnungen zu erfassen, beeinträchtigt die zollamtliche Überwachung.

28Überdies ist hervorzuheben, dass das Vorhandensein von Nichtgemeinschaftswaren im Zollgebiet der Union die Gefahr birgt, dass diese Waren letztlich unverzollt in den Wirtschaftskreislauf der Mitgliedstaaten gelangen, wobei Art. 204 des Zollkodex, wie die Kommission ausführt, dazu beiträgt, dass diese Gefahr sich nicht verwirklicht (vgl. Urteil vom 15. Juli 2010, DSV Road, C-234/09, Slg. 2010, I-7333, Randnr. 31).

29Im vorliegenden Fall war die Eurogate erteilte Bewilligung für den Betrieb eines privaten Zolllagers an die Bedingung geknüpft, Bestandsaufzeichnungen über alle in das Zolllagerverfahren übergeführten Waren zu führen. Im Ausgangsverfahren steht fest, dass Eurogate die Entnahme von Waren, die im Übrigen ordnungsgemäß wieder ausgeführt wurden, verspätet in diesen Aufzeichnungen angeschrieben hat.

30Eurogate ist der Auffassung, dass die im Ausgangsverfahren in Rede stehende Verfehlung im Hinblick auf Art. 204 des Zollkodex nicht zur Entstehung einer Zollschuld führen könne, weil es sich bei der verletzten Pflicht um eine nachverfahrensmäßige Pflicht und nicht um eine materielle Verpflichtung im Zusammenhang mit dem Zolllagerverfahren handele, so dass ihre Verletzung nur eine einfache Zollordnungswidrigkeit darstelle. Die Kommission ist insoweit der Ansicht, dass das Zolllagerverfahren zu dem Zeitpunkt, zu dem Eurogate verpflichtet gewesen wäre, die Warenausgänge in die entsprechenden Bestandsaufzeichnungen aufzunehmen, noch nicht beendet gewesen sei.

31Der Gerichtshof hat hierzu ausgeführt, dass keine Bestimmung des Zollkodex und seiner Durchführungsverordnung den Schluss zulässt, dass in Bezug auf die Auswirkung der Nichterfüllung einer Pflicht auf die Entstehung einer Zollschuld nach Art. 204 des Zollkodex zwischen einer vor Beendigung des betreffenden Zollverfahrens zu erfüllenden Pflicht und einer nach dessen Beendigung zu erfüllenden Pflicht oder zwischen "Hauptpflichten" und "Nebenpflichten" zu unterscheiden wäre (vgl. Urteil vom 6. September 2012, Döhler Neuenkirchen, C-262/10, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 38).

32Wie der Generalanwalt in Nr. 47 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, stellt die Pflicht zur Entrichtung von Zöllen in einem solchen Fall keine Sanktion verwaltungs-, steuer- oder strafrechtlicher Natur dar, sondern ist die bloße Folge der Feststellung, dass die Voraussetzungen für die Gewährung des Vorteils, der sich aus der Anwendung der Regelung über das Zolllagerverfahren ergibt, nicht erfüllt sind, was zur Unanwendbarkeit der Aussetzung führt und infolgedessen die Erhebung von Zöllen rechtfertigt. Dieses Verfahren bedeutet nämlich die Gewährung eines bedingten Vorteils, der nicht gewährt werden kann, wenn die Voraussetzungen dafür nicht erfüllt sind.

33Außerdem gehört die verspätete Anschreibung in den Bestandsaufzeichnungen nicht zu den in der abschließenden Liste in Art. 859 der Durchführungsverordnung aufgeführten Verfehlungen, die sich möglicherweise auf die ordnungsgemäße Abwicklung des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben.

34Insoweit ist daran zu erinnern, dass Art. 859 der Durchführungsverordnung eine wirksam zustande gekommene und abschließende Regelung der Verfehlungen im Sinne des Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex enthält, die "sich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben" (Urteil vom 11. November 1999, Söhl & Söhlke, C-48/98, Slg. 1999, I-7877, Randnr. 43).

35Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 204 Abs. 1 Buchst. a des Zollkodex dahin auszulegen ist, dass bei Nichtgemeinschaftsware die Nichterfüllung der Pflicht, die Entnahme der Ware aus einem Zolllager spätestens zum Zeitpunkt ihrer Entnahme in den dafür vorgesehenen Bestandsaufzeichnungen anzuschreiben, auch dann zur Entstehung einer Zollschuld für diese Ware führt, wenn sie wieder ausgeführt wurde.

Kosten

36Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Dritte Kammer) für Recht erkannt:

Art. 204 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften in der durch die Verordnung (EG) Nr. 648/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. April 2005 geänderten Fassung ist dahin auszulegen, dass bei Nichtgemeinschaftsware die Nichterfüllung der Pflicht, die Entnahme der Ware aus einem Zolllager spätestens zum Zeitpunkt ihrer Entnahme in den dafür vorgesehenen Bestandsaufzeichnungen anzuschreiben, auch dann zur Entstehung einer Zollschuld für diese Ware führt, wenn sie wieder ausgeführt wurde.