BFH Urteil v. - I R 5, 6/02 BStBl 2005 II S. 516

Leitsatz

Eine Geschäftsbeziehung zum Ausland i.S. des § 1 Abs. 1 und 4 AStG (i.d.F. des StandOG) vom (BGBl I 1993, 1569, BStBl I 1993, 774) erfordert eine personale Beziehung zwischen dem inländischen Steuerpflichtigen und einer ausländischen nahe stehenden Person. Daran fehlt es bei Gewährung eines Darlehens durch den Steuerpflichtigen an eine inländische nahe stehende Person dann, wenn die nahe stehende Person mit dem hingegebenen Kapital eine ausländische Betriebsstätte finanziert.

Gesetze: AStG § 1 Abs. 1 und 4

Instanzenzug: (EFG 2002, 381) und 1 K 251/99

Gründe

I.

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind jeweils zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Eheleute. Die beiden Ehemänner, der Kläger zu 1 und der Kläger zu 2, sind als Gesellschafter an Gesellschaften der Unternehmensgruppe X, beteiligt. Sie waren ursprünglich zu jeweils 50 v.H. Gesellschafter der Kollektivgesellschaften schweizerischen Rechts C-KG sowie A-KG. Im Zuge einer Umstrukturierung der Unternehmensgruppe X wurden die Geschäftsbetriebe dieser beiden Gesellschaften „mit allen Aktiven und Passiven” auf zwei deutsche GmbH, an der die beiden Kläger ebenfalls jeweils zu 50 v.H. beteiligt waren, übertragen. Dabei wurde wie folgt verfahren:

1. Der Geschäftsbetrieb der C-KG wurde in die deutsche C-GmbH eingebracht und von dieser als Schweizer Zweigniederlassung weitergeführt. Die Übertragung des Geschäftsbetriebs erfolgte mit Vertrag vom ... Dezember 1989. Die eingebrachten Aktiven und Passiven wurden dem Vermögen der Schweizer Betriebsstätte zugeordnet. Im Rahmen dieser Einbringung wurde bei der C-GmbH mit Gesellschafterbeschluss vom ... Dezember 1989 das Stammkapital im Wege einer Sacheinlage um 5 Mio. DM (2,5 Mio. DM je Gesellschafter) erhöht. Die Kläger zu 1 und 2 haben hierfür entsprechend ihrer jeweils 50%igen Beteiligung an der C-KG Gesellschaftsrechte in Höhe von jeweils 2,5 Mio. DM an der C-GmbH erhalten. Der positive Unterschiedsbetrag zwischen dem Wert der geleisteten Sacheinlage und der Kapitalerhöhung in Höhe von ... DM wurde den Darlehenskonten der Gesellschafter jeweils hälftig gutgeschrieben. Die Gesellschafterdarlehen wurden bei der C-GmbH passiviert und nicht der Schweizer Betriebsstätte, sondern dem deutschen Stammhaus zugeordnet. Die Darlehen wurden 1989 zunächst mit 1 v.H. über dem Bundesbank-Diskontsatz verzinst, ab 1990 jedoch zinslos gewährt. Ein schriftlicher Darlehensvertrag wurde nicht abgeschlossen. Beide Gesellschafter brachten sodann ihre Beteiligungen an der C-GmbH in die vorgeschaltete deutsche K-GmbH & Co. KG ein, an der neben der beteiligungslosen Komplementärin die Kläger zu 1 und 2 zu jeweils 50 v.H. beteiligt sind. Zwischen der C-GmbH sowie der K-GmbH & Co. KG wurde mit Wirkung zum ein Ergebnisabführungsvertrag abgeschlossen.

2. Bei der Übertragung des Geschäftsbetriebs der A-KG in die deutsche A-GmbH wurde entsprechend vorgegangen. Die Einbringung des Geschäftsbetriebs der KG, der ebenfalls als Schweizer Zweigniederlassung weitergeführt wurde, erfolgte mit Vertrag vom ... August 1991. Die eingebrachten Aktiven und Passiven wurden dem Vermögen der Schweizer Betriebsstätte zugeordnet. Im Rahmen der Einbringung wurde bei der A-GmbH das Stammkapital im Wege einer Sacheinlage um 3 Mio. DM erhöht. Die Kläger zu 1 und 2 haben hierfür entsprechend ihrer jeweils 50%igen Beteiligung an der A-KG Gesellschaftsrechte in Höhe von jeweils 1,5 Mio. DM an der A-GmbH erhalten. Mit Gesellschafterbeschluss vom ... August 1991 wurde auch hier der positive Unterschiedsbetrag zwischen dem Wert der geleisteten Sacheinlage und der Kapitalerhöhung in Höhe von ... DM den Darlehenskonten der Gesellschafter jeweils hälftig gutgeschrieben. Die Gesellschafterdarlehen wurden bei der A-GmbH passiviert und nicht der Schweizer Betriebsstätte, sondern dem deutschen Stammhaus zugeordnet. Eine Verzinsung wurde weder vereinbart noch durchgeführt. Ein schriftlicher Darlehensvertrag wurde auch hier nicht abgeschlossen. Beide Gesellschafter haben ihre Beteiligungen an der A-GmbH wie schon jene an der C-GmbH in die vorgeschaltete deutsche K-GmbH & Co. KG eingebracht, an der —nach wie vor— neben der beteiligungslosen Komplementärin lediglich die Kläger zu 1 und 2 zu jeweils 50 v.H. beteiligt sind. Zwischen der A-GmbH sowie der K-GmbH & Co. KG wurde mit Wirkung zum ein Ergebnisabführungsvertrag abgeschlossen.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) ordnete die zinslosen Darlehen der Gesellschafter an die A-GmbH und die C-GmbH den jeweiligen Schweizer Betriebsstätten zu, sah darin Geschäftsbeziehungen mit nahe stehenden Personen zum Ausland i.S. des § 1 des Außensteuergesetzes (AStG) und erhöhte dementsprechend die Einkünfte der Kläger aus Kapitalvermögen für das Streitjahr 1992 um jeweils ... DM.

Die dagegen gerichteten Klagen hatten Erfolg (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte —EFG— 2002, 381).

Seine Revisionen stützt das FA auf Verletzung materiellen Rechts.

Es beantragt, die und 1 K 251/99 aufzuheben und die Klagen als unbegründet abzuweisen.

Die Kläger beantragen, die Revisionen zurückzuweisen.

Dem Revisionsverfahren der Kläger zu 2 (I R 6/02) ist das Bundesministerium der Finanzen (BMF) beigetreten. Es hat sich in der Sache der Auffassung des FA angeschlossen, jedoch keine eigenen Anträge gestellt.

II.

Die —zur gemeinsamen Entscheidung verbundenen (§ 73 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO)— Revisionen sind unbegründet. Das FG hat jedenfalls im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die Einkünfte der Kläger nicht gemäß § 1 AStG a.F. berichtigt werden dürfen.

1. Nach § 1 Abs. 1 AStG sind die Einkünfte eines Steuerpflichtigen, der seine Einkünfte aus Geschäftsbeziehungen zu einer ihm nahe stehenden Person i.S. des § 1 Abs. 2 AStG dadurch mindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären.

2. Der Senat muss nicht die zwischen den Beteiligten streitige Frage beantworten, ob die Hingabe der Mittel an die A-GmbH und die C-GmbH geeignet war, zwischen den Klägern und den beiden Gesellschaften „Geschäftsbeziehungen” i.S. des § 1 Abs. 4 AStG zu begründen. Die Streitfälle erübrigen eine solche Antwort, weil es bereits an dem erforderlichen Auslandsbezug der —unterstellten— Geschäftsbeziehungen fehlt.

Zwar ist unstreitig, dass die in Rede stehenden Darlehensmittel dazu dienten, die Schweizer Betriebsstätten der C-GmbH und der A-GmbH —die ehemaligen Kollektivgesellschaften— zu finanzieren, und dass sie an diese als Kapitalausstattung weitergereicht wurden. Die Darlehensverträge wurden jedoch zwischen den Klägern und den Kapitalgesellschaften geschlossen, die beide ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung im Inland hatten. Die Darlehen wurden dementsprechend den Darlehenskonten der Gesellschafter jeweils hälftig gutgeschrieben, bei den GmbH passiviert und nicht den Schweizer Betriebsstätten, sondern den deutschen Stammhäusern zugeordnet. Die aus der Unverzinslichkeit der Darlehen ausgelösten Einkünfteminderungen wirken sich allein im Inland aus, weil die damit korrespondierenden Vorteile bei den Darlehensempfängern im Inland besteuert werden (Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rz. 232). Angenommen, es lägen Geschäftsbeziehungen i.S. des § 1 Abs. 1 und 4 AStG in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung des Standortsicherungsgesetzes (StandOG) vom AStG-StandOG— (BGBl I 1993, 1569,

BStBl I 1993, 774) vor, handelt es sich sonach um rein inländische Vorgänge zwischen den Klägern und den Kapitalgesellschaften, die beim Steuerpflichtigen keine Einkünftekorrektur rechtfertigen. Dass die Darlehensmittel anschließend zur Kapitalausstattung der Schweizer Betriebsstätten dienten, ändert daran nichts. Auf die Frage danach, in welcher Weise die Darlehen von den Darlehensempfängern verwendet werden, kommt es nicht an. Ein entsprechender Sachbezug lässt sich den tatbestandlichen Vorgaben des § 1 Abs. 1 AStG —ähnlich wie beim Vorliegen ausländischer Kapitaleinkünfte gemäß § 34d Nr. 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG)— nicht entnehmen. Denn Geschäftsbeziehung i.S. des § 1 Abs. 1 AStG ist lediglich die personale Beziehung zwischen dem Steuerpflichtigen und der ihm nahe stehenden Person, die den daraus erzielten Einkünften gemäß § 1 Abs. 4 AStG-StandOG „zugrundeliegt” (vgl. Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., § 1 AStG Rz. 223).

3. Eine Zuordnung der den eigenbetrieblich tätigen Kapitalgesellschaften gewährten Darlehen zum Sonderbetriebsvermögen II der als Holding fungierenden K-GmbH & Co. KG kam, wovon auch die Beteiligten übereinstimmend ausgehen, nicht in Betracht. Eine derartige Zuordnung ist nach Erklärung der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung infolgedessen in dem für das Streitjahr ergangenen (bestandskräftigen) Gewinnfeststellungsbescheid gegenüber der KG unterblieben.

Fundstelle(n):
BStBl 2005 II Seite 516
BFH/NV 2004 S. 1442
BFH/NV 2004 S. 1442 Nr. 10
DB 2004 S. 1919 Nr. 36
INF 2004 S. 722 Nr. 19
StB 2004 S. 366 Nr. 10
NAAAB-25471

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