Dokument Betriebsaufspaltung

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infoCenter (Stand: Juli 2019)

Betriebsaufspaltung

Catrin Geißler

I. Definition der Betriebsaufspaltung

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Die Betriebsaufspaltung ist ein von der Finanzrechtsprechung seit 1938 geprägtes Rechtsinstitut, dessen Rechtsgrundlagen in der Literatur bis heute kontrovers diskutiert werden. In seinen Ursprüngen wird es sowohl von der dieses Institut einfordernden Finanzverwaltung als auch von der bestätigenden und sich extensiv fortentwickelnden Finanzrechtsprechung mit dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise begründet.

Das Bundesverfassungsgericht hat die Zulässigkeit dieses Richterrechts am Maßstab des Grundgesetzes mehrfach bestätigt.

Eine Betriebsaufspaltung liegt danach vor, wenn ein regelmäßig nur vermögensverwaltend tätiges Besitzunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage an eine gewerbliche Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlässt (sachliche Verflechtung) und das Besitzunternehmen das Betriebsunternehmen gesellschaftsrechtlich oder – im Ausnahmefall – nur faktisch beherrscht (personelle Verflechtung).

Liegen beide Voraussetzungen vor, führt dies zur Gewerblichkeit der Einkünfte des Besitzunternehmens und damit – anders als bei der bloßen Betriebsverpachtung – auch zu ihrer Gewerbesteuerpflicht.

Je nachdem in welcher Weise die Betriebsaufspaltung begründet worden ist oder in welcher Rechtsform das Besitzunternehmen und die Betriebsgesellschaft geführt werden, sind für die Betriebsaufspaltung weitere differenzierende Begrifflichkeiten geprägt worden.

Eine echte oder klassische Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn ein zuvor bereits geführtes Unternehmen in ein Besitzunternehmen und eine in der Regel neu gegründete Betriebsgesellschaft aufgespalten wird.

Von einer qualifizierten Betriebsaufspaltung spricht man, wenn das Besitzunternehmen der Betriebsgesellschaft nicht nur einzelne (für den Betrieb funktional) wesentliche Betriebsgrundlagen, sondern sämtliche wesentlichen Wirtschaftsgüter überlässt und damit neben den Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung auch die Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung im Ganzen vorliegen.

Eine unechte oder uneigentliche Betriebsaufspaltung liegt hingegen vor, wenn zu einer schon tätigen oder zeitgleich ihre Tätigkeit aufnehmenden Betriebsgesellschaft ein Besitzunternehmen hinzutritt.

Eine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung ist gegeben, wenn die Betriebsgesellschaft in der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft geführt wird und das Besitzunternehmen eine Personengesellschaft ist (eine einzelne natürliche Person kann in dieser Konstellation wegen des dann geltenden Vorrangs der Bilanzierung von Sonderbetriebsvermögen bei der Betriebs-Personengesellschaft kein Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung sein).

Eine kapitalistische Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn die Betriebsgesellschaft in der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft oder Kapitalgesellschaft geführt wird und das Besitzunternehmen eine Kapitalgesellschaft ist, wenn diese (und nicht nur ihre Gesellschafter) selbst an der Betriebsgesellschaft beteilig ist.

Von einer umgekehrten Betriebsaufspaltung spricht man, wenn es sich bei dem Besitzunternehmen um eine Kapitalgesellschaft handelt, die vom Betriebsunternehmen (i.d.R. Betriebspersonengesellschaft) beherrscht wird.

Obwohl es sich beim Besitzunternehmen und bei der Betriebsgesellschaft um zwei auch steuerrechtlich eigenständige Unternehmen handelt, treten bestimmte Rechtsfolgen doch in Abhängigkeit vom jeweils anderen Unternehmen ein. Dies ist insbesondere bei der staatlichen Investitionsförderung (Merkmalsübertragung) sowie bei der Bilanzaufstellung hinsichtlich der (korrespondierenden) Bewertung von Pachterneuerungsrückstellung und Instandhaltungsanspruch der Fall.

II. Voraussetzungen

Eine Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn

  • ein Besitzunternehmen eine (aus der Sicht des Betriebsunternehmens) wesentliche Betriebsgrundlage an eine gewerblich tätige Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlässt (sachliche Verflechtung) und

  • eine Person oder eine Personengruppe beide Unternehmen in dem Sinne beherrscht, dass sie in der Lage ist, in beiden Unternehmen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchzusetzen (personelle Verflechtung).

1. Besitzunternehmen

Als Besitzunternehmen kommt

  • jede natürliche oder

  • juristische Person und

  • jede Personengesellschaft/-gemeinschaft

in Frage,

  • die steuerlich Träger eines gewerblichen Unternehmens sein kann.

Beschränkt einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtige Personen sollen nach einer auch weiterhin verbreiteten Auffassung nur dann und so lange als Besitzunternehmen geeignet sein, als dass sie über

  • eine Betriebsstätte oder einen ständigen Vertreter im Inland verfügen,

  • durch die/den die Nutzungsüberlassung durchgeführt wird.

Hinweis:

Nach Auffassung der Finanzverwaltung begründet die Überlassung einer im Inland belegenen wesentlichen Betriebsgrundlage, die ein Wirtschaftsgut i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG darstellt, an eine inländische Kapitalgesellschaft eine Betriebsaufspaltung

2. Betriebsgesellschaft

Betriebsgesellschaft kann

  • jede juristische Person und

  • jede Personengesellschaft/-gemeinschaft

sein,

  • die gewerbliche Einkünfte erzielt.

Eine

  • natürliche Person

    kann denkgesetzlich nur im Rahmen einer umgekehrten Betriebsaufspaltung als Betriebsunternehmen in Frage kommen.

Hinweis:

Ob eine Betriebsgesellschaft mit Sitz und Geschäftsleitung im Ausland auch ohne inländische Betriebsstätte an einer Betriebsaufspaltung beteiligt sein kann, ist sehr umstritten und wird gegenwärtig in einem Musterverfahren vor dem BFH verhandelt. In dem zugrundeliegenden Sachverhalt befinden sich sowohl die überlassene wesentliche Betriebsgrundlage als auch die Betriebskapitalgesellschaft im Ausland, der Eigentümer und Anteilsinhaber ist dagegen in Deutschland ansässig.

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