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Übertragung von Verpflichtungen mit Passivierungsbeschränkungen (§ 4f EStG)
1. Definition
Aufgrund von Ansatz- und Bewertungsvorbehalten oder Bewertungsbeschränkungen können Verpflichtungen in der Steuerbilanz nicht immer mit ihrem tatsächlichen Wert passiviert werden. Diese steuerrechtlich zu beachtenden Bilanzierungseinschränkungen führen regelmäßig zu einer Abweichung der Steuerbilanz von der Handelsbilanz. Durch diese zu niedrige Bewertung der Passiva entstehen in der Steuerbilanz sog. stille Lasten (auch als negative stille Reserven bezeichnet).
Stille Lasten resultieren regelmäßig aus der Unterbewertung von Passivposten wie z. B. Rückstellungen. Dies bedeutet, dass ein Unternehmen eine tatsächliche (zukünftige) wirtschaftliche Belastung steuerbilanziell (noch) nicht abbilden kann.
Die Vorschrift des § 4f EStG wurde durch das AIFM-StAnpG vom in das EStG eingefügt und ist für alle Wirtschaftsjahre anwendbar, die nach dem enden. Sie regelt die steuerlichen Folgen einer entgeltlichen Übertragung von Passivierungsbeschränkungen unterliegenden Verpflichtungen durch eine Schuldübernahme, einen Schuldbeitritt oder eine Erfüllungsübernahme. § 4f EStG bestimmt dabei die steuerlichen Auswirkungen beim Übertragenden (Altschuldner) und ordnet eine grundsätzliche Aufwandsverteilung der realisierten stillen Lasten über einen Zeitraum von 15 Jahren an.
Die bilanzsteuerrechtliche Behandlung der Verpflichtungsübernahme beim Übernehmenden (Neuschuldner) ist im Wesentlichen korrespondierend in § 5 Abs. 7 EStG geregelt. Danach hat auch der Verpflichtungsübernehmer die für den ursprünglich Verpflichteten geltenden Ansatz- und Bewertungsvorbehalte zu beachten.
Bei der Übertragung („Veräußerung“) von Verbindlichkeiten ist regelmäßig ein Entgelt vom bisherigen Schuldner („Veräußerer“) an den Neuschuldner („Erwerber“) zu leisten, da der Erwerber den Veräußerer im Gegenzug von einer Verpflichtung befreit. Das gezahlte Entgelt wird in diesem Zusammenhang auch als Wegschaffungskosten bezeichnet.
2. Verpflichtungsübertragungen
2.1. Arten der Verpflichtungsübertragungen
Es bestehen folgende Möglichkeiten einer zivilrechtlichen bzw. wirtschaftlichen Verpflichtungsübertragung: