Umsatzsteuer; Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Transaktionen auf Gewichtskonten
Bezug: BStBl 2019 II S. 333
Bezug: BStBl 2021 I S. 2504
I. Einräumung und Übertragung von Gewichtsguthaben an Edelmetallen
Die umsatzsteuerrechtliche Einordnung einer Verfügung über einen Gewichtskontenbestand hängt von der Art der Leistung ab. Ausschlaggebend für die umsatzsteuerrechtliche Qualifizierung ist das Grundgeschäft.
1. Gewichtskontenbewegung ohne Grundgeschäft
Reine Umbuchungssachverhalte, d.h. Gewichtskontenbewegungen, denen keine Grundgeschäfte zu Grunde liegen, sind umsatzsteuerrechtlich ohne Relevanz.
Unternehmer A hat ein Guthaben auf seinem Gewichtskonto bei der Bank B1. Von diesem Guthaben überträgt er einen Teil auf sein Gewichtskonto bei der Bank B2. Eine physische Lieferung von Edelmetallen ist weder gewollt noch vereinbart.
Die Umbuchung führt zu keinem Leistungsaustausch zwischen den beteiligten Banken B1 und B2 und dem Unternehmer A, da Unternehmer A lediglich über das ihm gehörende Guthaben auf seinen Gewichtskonten verfügt.
Unternehmer A liefert Metall in beliebiger Form bei Scheideanstalt S an. Die angelieferte Metallmenge wird auf dem bei S geführten Gewichtskonto des A gutgeschrieben.
Die Anlieferung von Metall durch A bei gleichzeitiger Gutschrift auf dem Gewichtskonto des A stellt keinen umsatzsteuerbaren Sachverhalt dar.
2. Unterscheidung zwischen Lieferung und sonstiger Leistung
Die Übertragung von Miteigentumsanteilen an einer Sache ist umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich als Lieferung zu beurteilen (vgl. , BStBl 2019 II S. 333).
Soweit ein Gewichtskonto bei Scheideanstalten einen Miteigentumsanteil an einem Edelmetall repräsentiert, wäre daher mit der Abbuchung von diesem Konto eine Eigentumsübertragung (an die Scheideanstalt oder einen Dritten) und damit eine Lieferung verbunden.
Abweichend von diesen Grundsätzen wird für die Abbuchung von einem Gewichtskonto bei Scheideanstalten, das einen Miteigentumsanteil an einem Edelmetall repräsentiert, davon ausgegangen, dass für die Annahme einer Lieferung i.S.v. § 3 Abs. 1 UStG entscheidend ist, ob eine Konkretisierung des Metalls vorgenommen wurde bzw. bereits bei Abschluss des Grundgeschäfts beabsichtigt ist, eine solche Konkretisierung vor Übertragung noch vorzunehmen. Für den Fall, dass der Ort der physischen Übergabe, Form und Stückelung des Metalls sowie die Reinheit noch nicht feststehen, fehlt eine hinreichende Konkretisierung des herauszugebenden Metalls, sodass eine Verfügungsmacht über einen bestimmten physischen Bestand des Edelmetalls durch den Gewichtskonteninhaber nicht gegeben ist. In der Konsequenz besteht bei Metallbeständen auf Gewichtskonten der Zugriff in Abhängigkeit von den Vereinbarungen des Grundgeschäfts. So lange über Übergabeort, Form, Stückelung und Reinheit des Metalls noch keine Vorstellungen bestehen, kommt dem Gewichtskonteninhaber nur ein konkretisierungsbedürftiger Rechtsverwirklichungsanspruch zu.
Insgesamt lässt sich festhalten, dass es drei verschiedene Kategorien von Transaktionen im Zusammenhang mit Gewichtskonten gibt:
2.1 Lieferungen
Eine Lieferung ist immer dann anzunehmen, wenn eine Konkretisierung von Übergabeort, Form, Stückelung und Reinheit des Metalls vorgenommen wurde bzw. schon bei Abschluss des Grundgeschäfts beabsichtigt ist, eine solche Konkretisierung noch vor der Übertragung vorzunehmen. Indizien hierfür sind, wenn der Belegenheitsort des gelagerten/ physischen Metalls dem Gewichtskonteninhaber im Zeitpunkt des Erwerbs bekannt ist, zwischen den Beteiligten weitgehend feststeht, in welcher Form, Stückelung und Reinheit die Metalle abgerufen werden, ausreichende physische Vorräte am Erfüllungsort, um diese Gewichtskontenansprüche erfüllen zu können, gegeben sind und ein Herausgabeanspruch unter Berücksichtigung gegebener logistischer Anforderungen vereinbart wurde.
Metallhändler E verkauft am 1 kg Platinbarren an den Kunden K. K entrichtet hierfür ein Entgelt an E. Die Menge wird K auf seinem Metallkonto gutgeschrieben. K kann die Menge unter Berücksichtigung gegebener logistischer Anforderungen jederzeit abholen oder die Auslieferung vereinbaren. Es liegt eine Lieferung vor.
2.2 Sonstige Leistung
Ist die Rechtsposition des Gewichtskontoinhabers aufgrund der konkreten Bedingungen der Metallaufbewahrung und der Konditionen für das Herausgabeverlangen des Metalls dagegen beschränkt (d.h. fehlt es an den unter Ziffer 2.1 dargestellten Kriterien), liegt ausnahmsweise keine Lieferung, sondern eine sonstige Leistung vor.
Indizien für ein nur eingeschränktes Recht an dem hinter dem Gewichtskonto stehenden physischen Metall und damit einhergehend für die Annahme einer sonstigen Leistung bei Gewichtskontentransaktionen sind beispielsweise, dass zwischen den Beteiligten nicht feststeht, wann und ob überhaupt das Metall physisch zur Verfügung gestellt wird, der Belegenheitsort des gelagerten / physischen Metalls dem Gewichtskonteninhaber im Zeitpunkt des Erwerbs des Anspruchs nicht bekannt ist oder zwischen den Beteiligten nicht feststeht, in welcher Form, Stückelung oder Reinheit die Metalle abgerufen werden.
Die Scheideanstalt S verkauft 5 x 1 kg Silberbarren an den Unternehmer A. Zur Risikoabsicherung des Edelmetallpreises (=Hedging) kauft die Scheideanstalt S die gleiche Menge (5 kg) bei der Bank B als Gewichtskontoguthaben. Eine physische Lieferung von der Bank B an Scheideanstalt S ist weder gewollt noch vereinbart.
Bei einer derartigen Gewichtskontentransaktion fehlt es an einer Konkretisierung im Hinblick auf Übergabeort, Form, Stückelung und Reinheit des Metalls. Die Transaktion von Bank B an Scheideanstalt S ist daher als sonstige Leistung einzuordnen.
2.3 Differenzgeschäfte/Absicherungsgeschäfte
Von einem Differenzgeschäft/Absicherungsgeschäft ist auszugehen, wenn bereits im Zeitpunkt des Verkaufs des Edelmetalls ein Vertrag über den Rückkauf mit dem Vertragspartner abgeschlossen wird, sodass letztlich eine Transaktion erfolgt, die ggf. nur zu Dokumentationszwecken über Gewichtskonten vorgenommen wird und lediglich dazu dient, Preis- und Liquidationsrisiken zu verringern. Absicherungsgeschäfte sind daher regelmäßig nicht darauf angelegt, dass es zwischen den hieran Beteiligten zu einer physischen Aushändigung kommt. Der Vertragsabschluss erfolgt in der Regel zwischen zwei Unternehmen der (Edel-) Metallbranche oder einem Unternehmen der (Edel-)Metallbranche sowie einer Bank. Differenzgeschäfte unterliegen nicht der Umsatzbesteuerung.
Der Unternehmer A hat ein Guthaben auf seinem Gewichtskonto bei der Scheideanstalt S. Von diesem Guthaben überträgt er einen Teil zu Absicherungszwecken an die Bank B, mit der er vereinbart, dass das Guthaben zu einem bestimmten Zeitpunkt auf das Gewichtskonto bei der Scheideanstalt S zurück übertragen wird. Eine physische Lieferung ist weder gewollt noch vereinbart.
Das vorgenannte Absicherungsgeschäft stellt einen nicht steuerbaren Vorgang dar.
Die Scheideanstalt S verkauft 5 x 1 kg Silberbarren an den Unternehmer A auf einen Termin drei Monate in die Zukunft zum Preis von 10.
Zu Edelmetallpreisrisikoabsicherungszwecken vereinbart die Scheideanstalt S ein Cash-Settlement Geschäft mit Bank B ebenfalls fällig in drei Monaten in der Zukunft. Hierbei wird ein Referenzpreis vereinbart, zum Beispiel London Fixing Silber in drei Monaten und ein Referenzkurs (gleich Verkauf an A) von 10.
In drei Monaten wird die Differenz zwischen Referenzkurs von 10 und London Fixing in Geld ausgeglichen. Gewichtskonten werden bei der Transaktion zwischen Scheideanstalt S und der Bank B nicht herangezogen. Es wird lediglich die Vereinbarung getroffen und am Stichtag die Differenz in Geld ausgeglichen.
Bei diesem Differenzgeschäft (zwischen Scheideanstalt S und Bank B) liegt kein umsatzsteuerbarer Leistungsaustausch vor.
II. Änderung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom , BStBl 2010 I S. 864, der zuletzt durch das (2021/1197525), BStBl 2021 I S. 2504, geändert worden ist, in Abschnitt 3.5 wie folgt geändert:
Absatz 2 wird wie folgt geändert:
In Nummer 6 wird der Punkt am Satzende durch ein Semikolon ersetzt.
Nach Nummer 6 wird folgende Nummer 7 angefügt:
„7. 1Transaktionen auf Gewichtskonten, wenn eine Konkretisierung von Übergabeort, Form, Stückelung und Reinheit des Metalls vorgenommen wurde bzw. schon bei Abschluss des Grundgeschäfts beabsichtigt ist, eine solche Konkretisierung noch vor der Übertragung vorzunehmen. 2Indizien hierfür sind, wenn der Belegenheitsort des gelagerten/physischen Metalls dem Gewichtskonteninhaber im Zeitpunkt des Erwerbs bekannt ist, zwischen den Beteiligten weitgehend feststeht, in welcher Form, Stückelung und Reinheit die Metalle abgerufen werden, ausreichende physische Vorräte am Erfüllungsort, um diese Gewichtskontenansprüche erfüllen zu können, gegeben sind und ein Herausgabeanspruch unter Berücksichtigung gegebener logistischer Anforderungen vereinbart wurde.“
Absatz 3 wird wie folgt geändert:
In Nummer 18 wird der Punkt am Satzende durch ein Semikolon ersetzt.
Nach Nummer 18 wird folgende Nummer 19 angefügt:
„19. Transaktionen auf Gewichtskonten, wenn zwischen den Beteiligten nicht feststeht, wann und ob überhaupt das Metall physisch zur Verfügung gestellt wird oder der Belegenheitsort des gelagerten/physischen Metalls dem Gewichtskonteninhaber im Zeitpunkt des Erwerbs des Anspruchs nicht bekannt ist oder zwischen den Beteiligten nicht feststeht, in welcher Form, Stückelung oder Reinheit die Metalle abgerufen werden.“
III. Anwendung
Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden.
BMF v. - III C 2 - S 7100/19/10002: 002
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Verwaltungsanweisungen:
Fundstelle(n):
BStBl 2022 I Seite 161
DB 2022 S. 227 Nr. 5
DStR 2022 S. 100 Nr. 3
KÖSDI 2022 S. 22603 Nr. 2
UR 2022 S. 145 Nr. 4
UStB 2022 S. 73 Nr. 3
UVR 2022 S. 69 Nr. 3
FAAAI-02125