Einkommensteuer | Betriebsausgabenabzugsverbot für die sog. Bankenabgabe (BFH)
Das die Jahresbeiträge nach § 12 Abs. 2 RStruktFG a.F. (sog.
Bankenabgabe) betreffende Betriebsausgabenabzugsverbot in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr.
13 EStG ist - jedenfalls für Beitragsjahre bis einschließlich 2014 -
verfassungsgemäß und mit Unionsrecht vereinbar (; veröffentlicht am ).
Hintergrund: Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG sind die Jahresbeiträge nach § 12 Abs. 2 RStruktFG Betriebsausgaben, die den Gewinn nicht mindern dürfen. Mit dem RStruktFG verfolgte der Gesetzgeber die Absicht, den Bankenbereich nach der Finanzmarktkrise des Jahres 2009 zu stabilisieren. Es sah die Einrichtung eines die Restrukturierungsmaßnahmen finanziell abstützenden Restrukturierungsfonds vor, dessen finanzielle Grundlage durch eine jährliche Abgabe der Banken geschaffen werden sollte. Die Höhe der Jahresbeiträge richtete sich nach den sog. systemischen Risiken der bankspezifischen Tätigkeit des einzelnen Kreditinstituts. Das zugleich eingeführte Betriebsausgabenabzugsverbot sollte die Wirkung der sog. Bankenabgabe, die ab dem Jahr 2015 unionsrechtlich verankert ist, verstärken.
Sachverhalt: Die Klägerin, eine AG, ist infolge Verschmelzung (Stichtag ) Rechtsnachfolgerin der X Bank. Zwischen der X Bank als Organgesellschaft und der Z Bank als Organträgerin bestand im Streitjahr eine ertragsteuerrechtliche Organschaft. Die Z-Bank ist zwischenzeitlich auf ihre Rechtsnachfolgerin verschmolzen worden.
Auf Grundlage des Restrukturierungsfondsgesetzes setzte die Bundesanstalt für Finanzmarktstabilisierung gegenüber der X-Bank für 2014 die Bankenabgabe unter Berücksichtigung der Zumutbarkeitsgrenze i.S. des § 3 Abs. 1 der Restrukturierungsfonds-Verordnung fest. Der Bescheid wurde bestandskräftig.
Das FA behandelte den Jahresbeitrag als nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG nicht abziehbare Betriebsausgabe. Hiergegen wandte die Klägerin ein, die Vorschrift verstoße gegen den Gleichheitssatz und führe zu einer nicht hinnehmbaren Doppelbelastung durch die Bankenabgabe einerseits und das Abzugsverbot andererseits. Mit ihrer Klage hatte sie in allen Instanzen keinen Erfolg (zur ersten Instanz, s. unsere Online-Nachricht v. 16.7.2018).
Die Richter des BFH wiesen die Revision ab:
Zunächst ist das FG ohne Rechtsfehler davon ausgegangen, dass die Klage zulässig ist. Denn die Organgesellschaft einer körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft ist als Adressatin des Bescheides über die gesonderte und einheitliche Feststellung des dem Organträger zuzurechnenden Einkommens nach § 14 Abs. 5 KStG beschwert i.S. des § 40 Abs. 2 FGO.
Ferner hat das FG zu Recht entschieden, dass der von der Klägerin angefochtene Feststellungsbescheid i.S. des § 14 Abs. 5 Satz 1 KStG rechtmäßig ist. Das Betriebsausgabenabzugsverbot in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG ist nicht verfassungswidrig. Es verstößt insbesondere nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG.
Die Einschränkung des objektiven Nettoprinzips durch das Betriebsausgabenabzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG ist sachlich begründet.
Ausweislich der Gesetzesbegründung wird das Betriebsausgabenabzugsverbot von der erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidung getragen, eine steuerliche Zusatzbelastung für Geschäftsmodelle der Banken zu schaffen, die vom Gesetzgeber als risikobehaftet angesehen werden und die die Wahrscheinlichkeit einer "für den Steuerzahler teuren Bankenrettung" erhöhen.
Der Gesetzgeber differenziert hinsichtlich des Betriebsausgabenabzugs außerdem zwischen den Sonderbeiträgen, die nach § 12 Abs. 3 Satz 2 RStruktFG a.F. nur erhoben werden sollten, soweit die in dem Restrukturierungsfonds angesammelten Mittel nicht zur Deckung der Kosten für die vorgesehenen Maßnahmen, Ausgleichsverpflichtungen und zu erstattenden Kosten ausreichten - die daher vorrangig Finanzierungsfunktion hatten, und den Gewinn als Betriebsausgaben mindern konnten -, sowie den Jahresbeiträgen, die i.S. des § 12 Abs. 2 Satz 1 RStruktFG a.F. als jährliche Abgabe auch dazu dienten, risikobehaftete Geschäftsmodelle zu minimieren.
Hätten die Kreditinstitute die Jahresbeiträge i.S. des § 12 Abs. 2 Satz 1 RStruktFG a.F. durch eine steuerliche Entlastung teilweise gegenfinanzieren können, wäre hierdurch der Lenkungsdruck entschärft worden.
Der Gesetzgeber ist damit davon ausgegangen, dass das außerfiskalische Lenkungsanliegen nur in vollem Umfang erreicht werden kann, wenn die sog. Bankenabgabe den steuerlichen Gewinn nicht mindert.
Soweit dieser dem Betriebsausgabenabzug in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG zugrunde liegende Lenkungszweck in der Literatur als "vorgeschoben", in sich "widersprüchlich" und "unglaubwürdig" gesehen wird (vgl. Haarmann, JbFSt 2016/2017, 300, 311), vermag der Senat keine Anhaltspunkte zu erkennen, die diese Einordnung rechtfertigen würde.
Darüber hinaus ist der mit dem Betriebsausgabenabzugsverbot verfolgte Lenkungszweck gleichheitsgerecht und verhältnismäßig ausgestaltet; § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG ist zur Erreichung des verfolgten Zwecks geeignet, erforderlich und angemessen.
Auch das Unionsrecht steht dem Betriebsausgabenabzugsverbot nicht entgegen: Eine Verletzung des unionsrechtlichen Beihilfeverbots nach Art. 107 Abs. 1 AEUV liegt nicht vor, weil das Abzugsverbot keine Beihilfe ist (s. Vortmann, WuB 2018, 645, 646).
Anmerkung von Prof. Dr. Alois Nacke, Richter im XI. Senat des BFH:
Die Entscheidung stellt wohl eine Zwischenstation dar. In dem Revisionsverfahren ging es um die Frage, ob Jahresbeiträge der Banken nach § 12 Abs. 2 RStruktFG (sog. Bankenabgabe) vom Betriebsausgabenabzug nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG in verfassungsgemäßer Form vom Abzug ausgeschlossen sind. Letztlich dürft wohl eine Verfassungsbeschwerde gegen die Entscheidung eingelegt werden und erst dann wird das BVerfG die letzte Antwort hierzu geben.
Für den BFH steht jedoch fest, dass dieses Betriebsausgabenabzugsverbot nicht verfassungswidrig ist. Zwar ist danach ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip als Ausfluss des § 2 EStG und des Art. 3 Abs. 1 GG zu konstatieren. Diese Ungleichbehandlung ist aber nach Auffassung des BFH durch den Lenkungszweck der Bankenabgabe gerechtfertigt, die die Minimierung der Risikobankgeschäfte zum Ziel hat. Der BFH brauchte sich insoweit nicht mit der Verfassungsmäßigkeit der Bankenabgabe selbst im Einzelnen zu beschäftigen. Maßgeblich war für den BFH die Prüfung des Betriebsausgabenabzugsverbotes. Nur inzidenter spielte dabei die Prüfung der Bankenabgabe eine Rolle.
Der Berater sollte daher abwarten, wie zumindest im Hinblick auf den Abzug nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 13 EStG das BVerfG entscheiden wird. Er sollte daher die Verfahren offen halten, wenn es zu einer Verfassungsbeschwerde kommen sollte. Erst dann ist letztlich Rechtssicherheit gegeben.
Quellen: , BFH, Pressemitteilung v. sowie NWB Datenbank (il)
Fundstelle(n):
CAAAH-68074