Umwandlung | Gewinnrealisierung bei Abspaltung eines Teilbetriebs (BFH)
Befinden sich bei einer Abspaltung
i.S. des
§ 123
Abs. 2 Nr. 1 UmwG die Anteile an dem übertragenden
Rechtsträger im notwendigen Sonderbetriebsvermögen II des Gesellschafters einer
Personengesellschaft und werden diesem infolge der Abspaltung Anteile an dem
übernehmenden Rechtsträger zugeteilt, bleiben diese Anteile bis zu ihrer
Entnahme gleichfalls notwendiges Sonderbetriebsvermögen II dieses
Gesellschafters. Zu einem Sondergewinn des Gesellschafters kann sowohl der
"Anteilstausch" selbst als auch eine Entnahme der von dem übernehmenden
Rechtsträger zugeteilten Anteile aus dem notwendigen Sonderbetriebsvermögen II
führen (; veröffentlicht
).
Sachverhalt: Streitig ist, ob die Abspaltung eines Teilbetriebs gem. § 123 Abs. 2 Nr. 1 UmwG von einer AG, deren Anteile als Sonderbetriebsvermögen (SBV) der beiden Kommanditisten der Klägerin (Eheleute), behandelt worden waren, zu einer gewinnwirksamen Entnahme (§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG) aus dem SBV führen.
Der BFH hat die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache an das FG zurückgewiesen:
Aufgrund der bisherigen Feststellungen des FG kann der BFH nicht beurteilen, ob die GmbH-Anteile von den Eheleuten statt als Privatvermögen wie schon die Anteile beider Anteilseigner an der AG als deren notwendiges Sonderbetriebsvermögen II bei der Klägerin zu behandeln sind.
Das FG hat keine Feststellungen zum Vorliegen einer Betriebsaufspaltung getroffen. Dass die Klägerin wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist (auch) im Streitjahr gewerbliche Einkünfte erzielt hat, könnte sich auch aus einer gewerblichen Prägung i.S. von § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG ergeben. Dass zwischen den Beteiligten unstreitig ist, dass die Anteile an der AG vor und nach der streitbefangenen Abspaltung als notwendiges Sonderbetriebsvermögen II der beiden Gesellschafter der Klägerin anzusehen sind, spricht allerdings dafür, dass zwischen der Klägerin als Besitzgesellschaft und der AG als Betriebsgesellschaft eine Betriebsaufspaltung bestanden hat, weil die Klägerin der AG bei auch personeller Verflechtung beider Unternehmen (z.B. ) wesentliche Betriebsgrundlagen verpachtet hat (sachliche Verflechtung).
Das FG wird unter Beachtung des Verböserungsverbots zu prüfen haben, inwieweit es zu einer Gewinnrealisierung bereits durch einen "Tausch" der Anteile an der AG als übertragender Rechtsträger gegen Anteile an der GmbH als übernehmender Rechtsträger gekommen ist bzw. für den Fall, dass keine Betriebsaufspaltung zwischen der Klägerin als Besitz und der GmbH als Betriebsgesellschaft vorgelegen hat, zu welchem Wert zugeteilten GmbH-Anteile (Geschäftsanteile in Höhe von jeweils 100 €) aus deren Sonderbetriebsvermögen II bei der Klägerin entnommen worden sind.
Bereits der im Urteil ausführlicher als gewöhnlich wiedergegebene Vortrag der Beteiligten zeigt die rechtliche Komplexität des Falles. Das FA war im Anschluss an eine Außenprüfung der Auffassung, dass es anlässlich der Abspaltung eines Teilbetriebs nach § 123 Abs. 2 Nr. 1 UmwG von einer AG, deren Anteile als Sonderbetriebsvermögen II der beiden Kommanditisten der Klägerin (Eheleute), behandelt worden waren, zu einer gewinnwirksamen Entnahme (§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG) gekommen sei. Seiner Auffassung, dass der Ehemann seine Ehefrau als Gesellschafterin der KG aus privaten Gründen "bereichert" und insoweit einen Sondergewinn erzielt habe, folgte das FG jedoch nicht, weil eine Entnahme nicht vorgelegen habe. Die vom FA angenommene, vom FG nicht in Frage gestellte disquotale Abspaltung wurde vom BFH verneint. Bei näherem Hinsehen war nämlich den beiden Kommanditisten als Anteilsinhabern des übertragenden Rechtsträgers (AG) jeweils ein neuer GmbH-Geschäftsanteil in Höhe von 100 € zugeteilt worden, also in dem Verhältnis, das ihrer Beteiligung an der AG (jeweils 50 %) entsprach (vgl. § 128 Satz 1 UmwG). Gleichwohl hat der BFH verschiedene - vom FG noch nicht geprüfte - Möglichkeiten der Gewinnrealisierung gesehen. Befinden sich bei einer Abspaltung i.S. des § 123 Abs. 2 Nr. 1 UmwG die Anteile an dem übertragenden Rechtsträger (hier AG) im notwendigen Sonderbetriebsvermögen II des Gesellschafters einer Personengesellschaft und werden diesem infolge der Abspaltung Anteile an dem übernehmenden Rechtsträger (hier GmbH) zugeteilt, so teilen diese nach dem im UmwG zu findenden Bild des "Anteilstauschs", das im Steuerrecht bestätigt wird, zunächst das einkommensteuerrechtliche Schicksal der Anteile an dem übertragenden Rechtsträger, d.h. auch die Anteile an dem übernehmenden Rechtsträger werden zumindest für eine juristische Sekunde notwendiges Sonderbetriebsvermögen II des betreffenden Gesellschafters. Im Rahmen des "Anteilstauschs" kann es nach § 15 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 13 UmwStG zu einer Gewinnrealisierung kommen. Die zweite Möglichkeit hat der BFH in einer Entnahme der von dem übernehmenden Rechtsträger zugeteilten Anteile aus dem notwendigen Sonderbetriebsvermögen II gesehen. Das setzte im Besprechungsfall allerdings voraus, dass - anders als wohl schon zwischen der Klägerin und dem übertragenden Rechtsträger (AG) - zwischen der Klägerin und dem übernehmenden Rechtsträger (GmbH) keine Betriebsaufspaltung begründet wurde. Sondergewinne könnten nach diesen Grundsätzen im Besprechungsfall beide Kommanditisten der Klägerin erzielt haben. Weil im Rahmen der Gewinnfeststellung 2010 jedoch als selbständige Feststellung nur die Höhe des Sondergewinns des Ehemannes angefochten war, wäre ein Sondergewinn des anderen Ehegatten – unter Beachtung des Verböserungsverbots – nur bei der Prüfung des streitigen Gewerbesteuermessbescheids 2010 zu berücksichtigen.
Quelle: ; NWB Datenbank (JT)
Fundstelle(n):
NWB JAAAH-59795