Zu § 13a ErbStG

R E 13a.7 Ermittlung der Ausgangslohnsumme und der Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen

(1) ¹Bei der Ermittlung der Ausgangslohnsumme sind die letzten fünf vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer endenden Wirtschaftsjahre maßgebend. ²Die Ausgangslohnsumme bezieht sich regelmäßig auf ein volles Wirtschaftsjahr. ³Werden Beteiligungen an Kapitalgesellschaften von mehr als 25 Prozent oder Beteiligungen an Personengesellschaften in die Ausgangslohnsumme einbezogen, ist grundsätzlich ebenfalls auf die letzten fünf vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer endenden Wirtschaftsjahre dieser Gesellschaften abzustellen. ⁴Die durchschnittliche Ausgangslohnsumme ist insgesamt zu ermitteln und der Umfang der Beteiligung auszuweisen. ⁵Erfolgt vor dem Besteuerungszeitpunkt eine Umstellung auf ein abweichendes Wirtschaftsjahr, bestehen keine Bedenken, die Lohnsumme des Rumpf-Wirtschaftsjahrs in die Lohnsumme eines vollen Wirtschaftsjahrs (mit 12 Monaten) umzurechnen. ⁶In Fällen einer Neugründung bestehen keine Bedenken, die durchschnittliche Ausgangslohnsumme aus dem kürzeren Zeitraum zu berechnen und in einen entsprechenden Jahresbetrag umzurechnen. ⁷Änderungen der Rechtsform oder Umsetzungen des Personals innerhalb des Ermittlungszeitraums in einem Unternehmensverbund, deren Gliederungen zum begünstigten Vermögen gehören, sind zur Ermittlung der Ausgangslohnsumme in die Einheiten einzubeziehen, die an die Stelle der früheren Einheiten getreten sind; das Gleiche gilt bei Verschmelzungen oder Einbringungen. ⁸Lohnsummen einer im Besteuerungszeitpunkt zum Gewerbebetrieb gehörenden, in einem Drittstaat belegenen Betriebstätte sind nicht einzubeziehen. ⁹Im Fall einer Betriebsaufspaltung sind die Lohnsummen der Besitzgesellschaft und der Betriebsgesellschaft zusammenzurechnen (§ 13a Absatz 3 Satz 13 ErbStG). ¹⁰Hierunter fallen nur Betriebsaufspaltungen, bei denen die Beteiligung bzw. der Anteil an der Betriebsgesellschaft nicht zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehören und nur hinsichtlich des Besitzunternehmens bzw. der Betriebsgesellschaft eine Übertragung erfolgt.

(2) ¹Bei der Ermittlung der Ausgangslohnsumme sind die Lohnsummen der im Besteuerungszeitpunkt zum Betrieb gehörenden mittelbaren und unmittelbaren Beteiligungen an Personengesellschaften, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland oder in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums haben, unabhängig von der Beteiligungshöhe stets anteilig einzubeziehen (§ 13a Absatz 3 Satz 11 ErbStG), nicht dagegen die Löhne, die in Beteiligungen an Personengesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung in Drittstaaten gezahlt werden. ²Dies gilt auch, wenn die Beteiligungen oder Anteile an den nachgeordneten Gesellschaften im Sonderbetriebsvermögen gehalten werden. ³Gehört eine Beteiligung nicht innerhalb des gesamten Zeitraums für die Ermittlung der Ausgangslohnsumme zum Betrieb, ist die Lohnsumme nur für den Zeitraum der Zugehörigkeit tagegenau zu diesem Betrieb einzubeziehen. ⁴Wenn sich die Beteiligungsquote innerhalb des Zeitraums für die Ermittlung der Ausgangslohnsumme verändert hat, ist die Lohnsumme der Gesellschaft für den jeweiligen Zeitraum in der jeweils bestehenden Beteiligungshöhe einzubeziehen. ⁵Eine nur zeitanteilige Ermittlung der Lohnsumme ist ausgeschlossen, wenn dadurch die durchschnittliche Ausgangslohnsumme nicht hinreichend abgebildet wird. ⁶Dies kann beispielsweise der Fall sein, wenn ein seit Jahren bestehender Betrieb mit einer großen Anzahl von Beschäftigten und dementsprechend hohen Lohnsummen in eine Vorratsgesellschaft eingebracht wird.

(3) ¹Bei der Ermittlung der Ausgangslohnsumme sind die Lohnsummen der zum Betrieb gehörenden mittelbaren und unmittelbaren Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland oder in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums haben und im Besteuerungszeitpunkt mehr als 25 Prozent betragen, anteilig einzubeziehen (§ 13a Absatz 3 Satz 12 ErbStG), nicht dagegen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung in Drittstaaten. ²Das gilt auch in den Fällen von börsennotierten Kapitalgesellschaften, deren Anteilswerte wegen der Börsennotierung (§ 11 Absatz 1 BewG) nicht nach § 151 BewG festzustellen sind. ³Feststellungen im Zusammenhang mit der Lohnsumme erfolgen in diesen Fällen dennoch (§ 13a Absatz 4 Satz 2 ErbStG). ⁴Beträgt die Anteilsquote nicht mehr als 25 Prozent am Nennkapital, werden die Anzahl der Beschäftigten und die Lohnsummen der durch diese Anteile vermittelten Beteiligungen an Personengesellschaften nicht angesetzt. ⁵Bei der Prüfung, ob die Grenze von 25 Prozent überschritten ist, ist stets auf die zum Betrieb gehörenden mittelbaren und unmittelbaren Beteiligungen und nicht auf den übertragenen Anteil abzustellen. ⁶Bei Personengesellschaften sind die Anteile im Gesamthandsvermögen und im Sonderbetriebsvermögen aller Gesellschafter stets zusammenzurechnen. ⁷Gehört eine solche Beteiligung nicht innerhalb des gesamten Zeitraums für die Ermittlung der Ausgangslohnsumme zum Betriebsvermögen des Betriebs, ist die Lohnsumme nur für den Zeitraum der Zugehörigkeit tagegenau zu diesem Betrieb einzubeziehen. ⁸Eine nur zeitanteilige Ermittlung der Lohnsumme ist ausgeschlossen, wenn dadurch die durchschnittliche Ausgangslohnsumme nicht hinreichend abgebildet wird. ⁹Dies kann beispielsweise der Fall sein, wenn ein seit Jahren bestehender Betrieb mit einer großen Anzahl von Beschäftigten und dementsprechend hohen Lohnsummen in eine Vorratsgesellschaft eingebracht wird. ¹⁰Wenn sich die Beteiligungsquote innerhalb des Zeitraums für die Ermittlung der Ausgangslohnsumme verändert hat, ist die Lohnsumme der Gesellschaft für den jeweiligen Zeitraum in der jeweils bestehenden Beteiligungshöhe einzubeziehen; das gilt auch für Zeiträume, in denen die Beteiligungshöhe 25 Prozent oder weniger betrug.

(4) ¹Gehören zum Betriebsvermögen des Betriebs, bei Beteiligungen an einer Personengesellschaft und Anteilen an einer Kapitalgesellschaft des Betriebs der jeweiligen Gesellschaft, unmittelbar oder mittelbar Anteile an Kapitalgesellschaften, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums haben, sind die Lohnsummen dieser Kapitalgesellschaften einzubeziehen zu dem Anteil, zu dem die unmittelbare und mittelbare Beteiligung besteht, wenn die unmittelbare oder mittelbare Beteiligung mehr als 25 Prozent beträgt (vgl. § 13a Absatz 3 Satz 12 ErbStG). ²Unmittelbare Beteiligungen von mehr als 25 Prozent sind in jedem Fall zu berücksichtigen. ³Dies gilt in einem mehrstufigen Feststellungsverfahren auf jeder Stufe. ⁴Bei im Betriebsvermögen gehaltenen Anteilen an Kapitalgesellschaften von 25 Prozent oder weniger bleiben die Lohnsummen dieser Gesellschaft grundsätzlich unberücksichtigt. ⁵Dies gilt auch dann, wenn die Anteile an der nachgeordneten Kapitalgesellschaft die Voraussetzungen einer Poolvereinbarung im Sinne des § 13b Absatz 4 Nummer 2 Satz 2 ErbStG erfüllen. ⁶Beträgt die unmittelbare Beteiligung 25 Prozent oder weniger, ist die Höhe der mittelbaren Beteiligung zu prüfen. ⁷Die Prüfung der mittelbaren Beteiligungshöhe erfolgt auf jeder Stufe ausgehend von der übertragenen wirtschaftlichen Einheit des begünstigungsfähigen Vermögens. ⁸In diese Prüfung sind auch unmittelbare Beteiligungen der übertragenen wirtschaftlichen Einheit des begünstigungsfähigen Vermögens mit einzubeziehen. ⁹Die Regelung des § 13a Absatz 3 Satz 11 und 12 ErbStG geht davon aus, dass die gesamte Beteiligungsstruktur bekannt ist (z. B. aufgrund eines vorliegenden Konzernverzeichnisses). ¹⁰Der Anforderung einer Feststellung der Ausgangslohnsumme ist eine Übersicht über die Beteiligungen beizufügen. ¹¹Ist die Beteiligungsstruktur nicht bekannt, kann die Prüfung der mittelbaren Beteiligungen aus Vereinfachungsgründen unterbleiben. ¹²Wird nachträglich bekannt (z. B. im Rahmen einer Betriebsprüfung), dass der Verzicht auf die Prüfung der mittelbaren Beteiligung zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führte, ist die Feststellung nachzuholen. ¹³Entsprechendes gilt bei der Ermittlung der Anzahl der Beschäftigten.

(5) ¹Die Lohnsummen von unmittelbar oder mittelbar gehaltenen Beteiligungen an Personengesellschaften sind nach § 13a Absatz 3 Satz 11 ErbStG unabhängig von einer Mindestbeteiligungsquote zu dem Anteil einzubeziehen, zu dem die Beteiligung besteht. ²Soweit Anteile an Kapitalgesellschaften nach Absatz 4 nicht berücksichtigt werden, bleiben die durch diese Anteile vermittelten Beteiligungen an Personengesellschaften unberücksichtigt.

(6) Nach Absatz 2 und 3 sind nur solche Beteiligungen an Personen- oder Kapitalgesellschaften in die Ermittlung der Ausgangslohnsumme einzubeziehen, die im Besteuerungszeitpunkt zum Betrieb gehören.

(7) Bei Ermittlung der Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen gelten Absatz 2 bis 5 entsprechend.

(8) ¹Zur Ermittlung der Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen sind auch Löhne und Gehälter von Kapitalgesellschaften einzubeziehen, die zwar noch nicht im Besteuerungszeitpunkt, jedoch innerhalb der Lohnsummenfrist zum Betrieb gehören. ²Dies gilt innerhalb der Lohnsummenfrist ab dem Zeitpunkt, zu dem die maßgebende Beteiligungsquote (§ 13a Absatz 3 Satz 12 ErbStG) von 25 Prozent überschritten ist. ³Löhne und Gehälter von Kapitalgesellschaften, deren Anteile bereits im Besteuerungszeitpunkt zum Betrieb gehörten, die aber die maßgebende Beteiligungsquote nicht überschritten hatten, sind ab dem Zeitpunkt des Überschreitens der maßgebenden Beteiligungsquote zu berücksichtigen. ⁴Die Löhne und Gehälter der Kapitalgesellschaft sind auch einzubeziehen, wenn die maßgebende Beteiligungsquote anschließend unterschritten wird (Absatz 3 Satz 10 2. Halbsatz, Absatz 7). ⁵Löhne und Gehälter von Personengesellschaften sind nach § 13a Absatz 3 Satz 11 ErbStG unabhängig von einer Mindestbeteiligungsquote ab dem Zeitpunkt der Zugehörigkeit zum Betrieb in Höhe des Anteils einzubeziehen, zu dem die Beteiligung besteht.

(9) ¹Soweit in der Lohnsumme Löhne aus begünstigtem Vermögen aus einer Betriebstätte in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums enthalten sind, bestehen in der Regel keine Bedenken, auf den für inländische Besteuerungszwecke in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Lohnaufwand abzustellen. ²Bei der Ermittlung der Lohnsumme ist regelmäßig der Wechselkurs im Besteuerungszeitpunkt zugrunde zu legen. ³Maßgebend für den Wechselkurs im Besteuerungszeitpunkt ist der für Zwecke der Umsatzsteuer festgestellte Wechselkurs.

(10) Der bei der Bewertung des Betriebsvermögens gegebenenfalls zu berücksichtigende angemessene Unternehmerlohn im Sinne des § 202 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 Buchstabe d BewG ist weder bei der Ausgangslohnsumme noch bei der Ermittlung der Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen einzubeziehen, weil insoweit keine Vergütung gezahlt worden ist.