Gründe

I. In der Sache ist streitig, wann wirtschaftliches Eigentum i.S. des § 39 der Abgabenordnung (AO 1977) an einer Wohnung begründet ist, die mit weiteren von Mietern genutzten Räumen im Erdgeschoss eines Mehrfamilienhauses gelegen ist, wenn für das Haus nach dem im Herbst 1987 geschlossenen Kaufvertrag aufgrund der Zahlung des Kaufpreises Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr am 15. Dezember 1987 übergegangen sind, die im Erdgeschoss gelegenen Räume aber von den bisherigen Nutzern noch bis 31. März 1988 dem Käufer gegenüber ”mietfrei” genutzt werden dürfen und der Verkäufer erst bei einer über den 31. März 1988 hinausgehenden Nutzung monatlich 3 500 DM entrichten muss. Das Finanzgericht (FG) nahm wirtschaftliches Eigentum der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) auch an den von ihnen erst nach dem Auszug des Verkäufers und seiner Mieter selbst genutzten Räumen bereits ab 15. Dezember 1987 an, so dass es wie der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) den Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für 1995 nicht mehr gewährte. Es ließ die Revision nicht zu.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die Kläger haben keinen der in § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.d.F. des Zweiten Gesetzes zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze —2.FGOÄndG— (BGBl I 2000, 1757) genannten Revisionszulassungsgründe in der erforderlichen Weise darlegen können. Ihr Vorbringen rechtfertigt weder die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung noch wegen einer Abweichung des FG-Urteils von Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH) noch wegen eines Verfahrensmangels. Auch kann die Zulassung der Revision nicht auf die Verletzung materiellen Rechts oder auf den Verstoß gegen anerkannte Auslegungsregeln, gegen Denkgesetze, gegen Erfahrungssätze oder gegen die Logik gestützt werden.

1. Die von den Klägern aufgeworfene Frage nach den Kriterien, nach denen der Zeitpunkt der Anschaffung einer rechtlich unselbständigen Wohnung in einem Mehrfamilienhaus von dem Zeitpunkt der Anschaffung der übrigen Wohnungen bzw. des gesamten Kaufobjekts abzugrenzen ist, verleiht der Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO n.F.

a) Der grundsätzlichen Bedeutung steht nicht entgegen, dass § 10e EStG auslaufendes Recht ist, da sich die aufgeworfene Frage auch im Regelungsbereich des Eigenheimzulagengesetzes, dem Nachfolgegesetz zu § 10e EStG, stellt.

b) Es fehlt an der für die Revisionszulassung nach ständiger Rechtsprechung erforderlichen Klärungsbedürftigkeit der aufgeworfenen Rechtsfrage (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 115 Anm. 30; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler —HHSp—, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 115 FGO Rz. 105 ff.; Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, § 115 FGO Rz. 106; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 115 FGO Tz. 47). Denn es bestehen keine Zweifel darüber, dass der Zeitpunkt der Anschaffung der als Gegenstand der Förderung zu behandelnden Wohnung sich im konkreten Einzelfall vom Anschaffungszeitpunkt des eigenen Hauses und der weiteren darin befindlichen Wohnungen unterscheiden kann, weil nicht das Gebäude als Ganzes oder die Mehrheit von Wohnungen, sondern nur die eine vom Steuerpflichtigen selbst genutzte Wohnung Förderobjekt ist.

Zudem sind die Voraussetzungen für das wirtschaftliche Eigentum des Käufers eines Grundstücks in der Phase zwischen dem Abschluss des notariellen Kaufvertrags und seiner Eintragung als Eigentümer im Grundbuch geklärt. Danach geht nach ständiger Rechtsprechung das wirtschaftliche Eigentum bei der Übertragung eines Grundstücks in der Regel dann auf den Käufer über, wenn Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr auf ihn übergegangen sind (vgl. BFH-Urteile vom 7. November 1991 IV R 43/90, BFHE 166, 329, BStBl II 1992, 398, und vom 12. April 2000 X R 69/98, BFH/NV 2000, 1331, jeweils m.w.N.).

Des Weiteren beruht die Abgrenzung zwischen dem bürgerlich-rechtlichen Eigentum und dem wirtschaftlichen Eigentum auf der Würdigung von Tatsachen bzw. einer Gesamtbeurteilung der besonderen tatsächlichen Umstände des jeweiligen Einzelfalls, die selbst wenn sie fehlerhaft wäre, im Regelfall keine Frage grundsätzlicher Bedeutung aufwirft (Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 27; Beermann, a.a.O., § 115 FGO Anm. 109). Davon abgesehen hat das FG die Umstände des Streitfalls zutreffend gewürdigt. Zu Recht hat es in Übereinstimmung mit der klaren Regelung des Kaufvertrags Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr als mit der Kaufpreiszahlung übergegangen behandelt und den Grund für die dem Verkäufer und seinen Mietern bis zum 31. März 1988 gestattete weitere Nutzung des Erdgeschosses in einem zwischen den Klägern und dem Verkäufer vereinbarten Besitzmittlungsverhältnis gesehen. Dessen Bestehen können die Kläger mit ihrer Deutung des im Kaufvertrag verwendeten Begriffs ”mietfrei” nicht in Zweifel ziehen.

c) Die Abhängigkeit der notwendigen Abgrenzung von rechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum von der Würdigung von Tatsachen bzw. von der Gesamtbeurteilung der besonderen tatsächlichen Umstände des Einzelfalls wird durch die in der Beschwerdebegründung vorgebrachten Rügen bestätigt. So richtet sich die Rüge der Kläger, das FG habe bei der Auslegung des Kaufvertrags gegen anerkannte Auslegungsregeln, die Denkgesetze und Erfahrungssätze sowie gegen die Gesetze der Logik verstoßen, gegen die vom FG vorgenommene Würdigung des Kaufvertrags, insbesondere der darin enthaltenen Klausel betreffend den Übergang von Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr sowie gegen die Beurteilung der dem Verkäufer zugestandenen befristeten weiteren Nutzung der Wohnung und damit gegen eine für die Abgrenzung von rechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum maßgebende Tatsache. Auch die Rüge der Kläger, das FG habe den Sachverhalt, also die dem Streitfall zugrunde liegenden Tatsachen, nur unzureichend ermittelt und deshalb seine Sachaufklärungspflicht verletzt, betrifft der Sache nach die Gesamtbeurteilung der besonderen tatsächlichen Umstände des Streitfalls.

2. Das Vorbringen der Kläger, das FG weiche von der Rechtsprechung des BFH ab, weil es dem BFH-Urteil in BFHE 166, 329, BStBl II 1992, 398 widerspreche, könnte den Revisionszulassungsgrund des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO n.F. erfüllen, weil dieser Zulassungsgrund die frühere Divergenzrüge mitumfasst (Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 44; Lange in HHSp, a.a.O., § 115 FGO Rz. 171; Tipke/Kruse, a.a.O., § 115 FGO Tz. 68, 70).

a) Voraussetzung hierfür ist jedoch wie nach dem vor der Neufassung der Zulassungsgründe geltenden Recht, dass das FG seinem Urteil einen abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt hat, der mit einem entscheidungserheblichen Rechtssatz des BFH oder eines anderen Gerichts nicht übereinstimmt (Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 46; a.A. Tipke/Kruse, a.a.O., § 115 FGO Tz. 76). Um eine Abweichung feststellen zu können, müssen in der Begründung der Nichtzulassungsbeschwerde die voneinander abweichenden abstrakten Rechtssätze herausgearbeitet und benannt werden (Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Anm. 42; Lange in HHSp, a.a.O., § 116 FGO Rz. 186). Dies haben die Kläger nicht getan; ganz abgesehen davon, dass das FG seine Entscheidung genau mit den in der Rechtsprechung des BFH mehrfach bestätigten Überlegungen begründet hat.

b) Sollten die Kläger mit dieser Rüge generell eine Entscheidung des BFH zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung für erforderlich halten, so hätten sie über die behauptete —aber nicht dargelegte— Divergenz hinaus vortragen müssen, welche sonstigen Gründe eine höchstrichterliche Entscheidung gebieten. Das haben sie jedoch unterlassen.

3. Die Kläger begehren weiter die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO n.F., indem sie vortragen, das FG habe seine Sachaufklärungspflicht nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO verletzt. Für die Frage, wer in welchem Zeitraum die Lasten des Grundstücks getragen habe, seien die relevanten Kosten in der Betriebskostenabrechnung 1987/1988 berücksichtigt worden. Dennoch habe das FG nicht deren Vorlage verlangt, sondern sich die Betriebskostenabrechnung 1988/1989 vorlegen lassen und von den Klägern keine weiteren Auskünfte eingeholt.

Auch insoweit hat die Beschwerde keinen Erfolg. Rügt der Beschwerdeführer, das FG habe seine Pflicht zur Sachaufklärung verletzt, muss er dartun, dass er die seiner Ansicht nach unzulängliche Sachaufklärung des FG gerügt hat bzw. dass ihm eine solche Rüge nicht möglich war. Er muss weiter darlegen, dass er die unterlassene Aufklärungshandlung verlangt hat bzw. warum die durch einen Prozessbevollmächtigten vertretenen Kläger nicht von sich aus die Betriebskostenabrechnung 1987/1988 in das Verfahren eingebracht haben, handelte es sich doch bei den von den Klägern als weiter aufklärungsbedürftig gehaltenen Tatsachen um Vorgänge, die ausschließlich in ihrer Sphäre angesiedelt waren und die sie selbst —auch ohne richterliche Aufklärungsverfügung— am besten hätten klären können und müssen.

4. Die Rüge der Kläger, das FG habe ihren in § 96 Abs. 2 FGO geregelten Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, rechtfertigt im Streitfall die Zulassung der Revision ebenfalls nicht.

a) Der Anspruch auf rechtliches Gehör verpflichtet das Gericht, wesentliches Vorbringen der Beteiligten zur Kenntnis zu nehmen und in Erwägung zu ziehen. Er bedeutet jedoch nicht, dass sich das Gericht mit allen ihren Ausführungen in den Entscheidungsgründen ausführlich befassen muss. Erst recht verlangt er nicht, dass das Gericht dem Vortrag der Beteiligten die von ihnen zugedachte Bedeutung beimessen müsste (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 119 Anm. 16).

b) Genau darin erschöpft sich aber das Vorbringen der Kläger, wenn sie bemängeln, das FG sei auf ihr Vorbringen nicht eingegangen, die Verkäufer hätten bis zur Übergabe des Erdgeschosses im März 1988 sämtliche darauf entfallenden Lasten einschließlich der Prämie für die Gebäudeversicherung getragen, obwohl nach Ansicht des FG für den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auch der Zeitpunkt von Bedeutung gewesen ist, in dem die Kläger die Prämie für die Gebäudeversicherung übernommen hatten.

c) Gleiches gilt hinsichtlich der Rüge der Kläger, das FG habe ihr Vorbringen nicht berücksichtigt, die Verkäufer seien trotz des Übergangs von Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr als Eigentümer und nach dem Eigentümerwechsel wie ein Eigentümer aufgetreten und hätten ihre Verkäuferpflicht erst mit der Räumung des Erdgeschosses und der damit verbundenen Verschaffung des unmittelbaren Besitzes daran erfüllt.

5. Keinen Verfahrensmangel stellen die von den Klägern behaupteten Verstöße des FG gegen anerkannte Auslegungsregeln, die Denkgesetze und Erfahrungssätze sowie gegen die Gesetze der Logik bzw. deren Missachtung dar, sondern allenfalls einen materiellen Rechtsfehler (BFH-Beschluss vom 22. Juni 1999 X B 25/99 BFH/NV 1999, 1612; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 83; Beermann, a.a.O., § 115 FGO Anm. 139; Lange in HHSp, a.a.O., § 115 FGO Rz. 246, 248). Dies gilt erst recht für die Rügen, mit denen die Kläger ausdrücklich geltend machen, das FG habe das materielle Recht verletzt und Rechtsbegriffe (z.B. Eigenbesitz, ”mietfrei”, wirtschaftliches Eigentum) verkannt.

Das materielle Recht ist der Sache nach auch von der Rüge der Kläger betroffen, das FG habe es unterlassen zu fragen und aufzuklären, ob die in § 6 des Kaufvertrags geregelte Verpflichtung der Kläger, die Erschließungskosten für neue nach dem 15. Dezember 1987 erstellte Erschließungsanlagen und sonstige Anliegerbeiträge zu tragen, überhaupt einen realen Bezug gehabt habe, auch wenn die Kläger in dem Unterlassen des FG eine Verletzung seiner Pflicht zur Sachverhaltsermittlung sehen. Denn die von ihnen aufgeworfene Frage nach dem realen Bezug, d.h. nach den tatsächlichen Auswirkungen dieser Vertragspflicht, betrifft das Verständnis der Vertragsbestimmung, die unabhängig davon ist, ob die vertragliche Verpflichtung zu einer im konkreten Fall feststellbaren Kostenbelastung geführt hat oder nicht. Etwaige Fehler bei der Auslegung von Verträgen stellen jedoch grundsätzlich Mängel bei der Anwendung des sachlichen Rechts dar (Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 82).

6. Schließlich rechtfertigt auch das Vorbringen der Kläger, das FG habe nicht nur den Sachverhalt teilweise fehlerhaft subsumiert, sondern auch wiederholt gegen Denkgesetze verstoßen und Rechtsbegriffe verkannt, was das Vertrauen in die Rechtsprechung untergrabe, nicht die begehrte Zulassung der Revision.

a) Die Bedeutung einer lediglich fehlerhaften Auslegung oder Anwendung des materiellen Rechts im Einzelfall für das neue Revisionszulassungsrecht ist weiterhin ungeklärt. Die Meinungen reichen von der völligen Ablehnung der Revisionszulassung wegen eines solchen einfachen Rechtsanwendungsfehlers (vgl. BFH-Beschluss vom 19. August 2002 VIII B 132/02, BFH/NV 2003, 65) bis zur vorbehaltlosen Annahme, dass ein solcher Fehler die Revisionszulassung wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache rechtfertige (vgl. List, Der Betrieb —DB—, 2003, 572). Anderen zufolge ist die Revisionszulassung von der Schwere und Offenkundigkeit des Fehlers abhängig, wobei ungeklärt ist, ob der Zulassungsgrund der grundsätzlichen Bedeutung gegeben ist (so Tipke/Kruse, a.a.O., § 115 FGO Tz. 54) oder die Revision zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung zuzulassen ist (so Lange in HHSp, a.a.O., § 115 FGO Rz. 200 ff.). Die Auffassung, jeder derartige Fehler rechtfertige die Zulassung der Revision, weil deren Zweck auch das Herstellen der Einzelfallgerechtigkeit sei, findet in § 115 FGO keine Stütze und widerspricht der ausdrücklichen Einschränkung des Zugangs zum Revisionsgericht. Dies gilt umso mehr, als bei der Neufassung des Zulassungsrechts durch das 2.FGOÄndG der Vorschlag abgelehnt wurde, als weiteren Zulassungsgrund überwiegende Zweifel an der Richtigkeit der angefochtenen Entscheidung in § 115 FGO aufzunehmen.

b) Ob dagegen ein schwerwiegender und offenkundiger Rechtsanwendungsfehler die Revisionszulassung wegen grundsätzlicher Bedeutung (Tipke/Kruse, a.a.O., § 115 FGO Tz. 51, 54, 57; Beermann, a.a.O., § 115 FGO Rz. 72, 75, 76) oder zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung rechtfertigt (Lange in HHSp, a.a.O., § 115 FGO Anm. 200 ff.), muss im Streitfall nicht entschieden werden. Denn unabhängig davon, welcher Zulassungsgrund insoweit als gegeben angesehen wird, haben die Kläger nichts vorgebracht, was danach den von ihnen behaupteten Fehlern des FG das für eine Revisionszulassung erforderliche Gewicht verleihen könnte.

c) Die Kläger haben nicht vorgetragen, dass das Urteil zweifelsfrei objektiv gegen das Willkürverbot des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) verstoße, weil es jeder Rechtsgrundlage entbehre (vgl. BFH-Beschlüsse vom 28. Juni 2002 III B 28/02, BFH/NV 2002, 1474, und vom 10. Oktober 2002 I B 147/01, BFH/NV 2003, 197; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 68 zum Zulassungsgrund des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2). Eine ordnungsgemäße Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache unter diesem Gesichtspunkt setzt jedoch voraus, dass der Beschwerdeführer angibt, welches Grundrecht verletzt sein soll, dass die angefochtene Entscheidung darauf beruht und dass unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) nicht zweifelhaft sein kann, dass das angefochtene Urteil einer Nachprüfung durch das BVerfG nicht standhalten würde (vgl. dazu Beschluss des Bundesgerichtshofs —BGH— in Zivilsachen vom 1. Oktober 2002 XI ZR 71/02, Wertpapier-Mitteilungen/Zeitschrift für Wirtschafts- und Bankrecht —WM— 2002, 2344 zu § 543 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Zivilprozessordnung —ZPO—). Auch dafür haben die Kläger nichts vorgebracht.

d) Ebenso wenig haben die Kläger dargelegt, dass die behaupteten Rechtsanwendungsfehler der angefochtenen Entscheidung über die Einzelfallentscheidung hinaus die Interessen der Allgemeinheit nachhaltig berühren, so dass die revisionsgerichtliche Entscheidung mit Rücksicht auf die über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung der Sache im Interesse der Allgemeinheit und einer Vielzahl noch zu treffender Entscheidungen geboten ist. Zur Darlegung dieses Zulassungsgrundes muss der Beschwerdeführer substantiiert erläutern, weshalb nach seiner Ansicht das FG-Urteil unter keinem denkbaren Aspekt rechtlich vertretbar ist (BFH-Beschlüsse vom 23. August 2002 IV B 89/01, BFH/NV 2003, 177, und vom 14. Februar 2002 VII B 141/01, BFH/NV 2002, 798; Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz. 45) oder vortragen, dass der Fehler über den Einzelfall hinaus für das Vertrauen der Allgemeinheit in die Rechtsprechung als Ganzes von Bedeutung ist (BFH-Beschlüsse vom 30. August 2001 IV B 79, 80/01, BFHE 196, 30, BStBl II 2001, 837; vom 9. August 2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; vom 16. Juli 2002 V B 152/01, BFH/NV 2002, 1600), weil er z.B. auf eine ständige Fehlerpraxis schließen lässt oder weil eine Wiederholungsgefahr oder ein Nachahmungseffekt zu befürchten ist (vgl. Wenzel, Neue Juristische Wochenschrift, 2002, 3353 zu § 543 Abs. 2 ZPO). Die Kläger haben dafür nichts vorgebracht. Außerdem kommt dem Urteil des FG eine solche Bedeutung nicht zu. Weil für das FG bei der Frage der Abgrenzung des rechtlichen vom wirtschaftlichen Eigentum die besonderen Regelungen des konkreten Kaufvertrags und ihre Würdigung entscheidend waren, wäre ein ggf. darin liegender Fehler nicht von einem solchen Gewicht, dass seine Korrektur durch das Revisionsgericht zur Vermeidung einer uneinheitlichen Rechtsprechung erforderlich wäre.

7. Von einer weiteren Darstellung des Sachverhalts und weiteren Begründung wird gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO n.F. abgesehen.