OFD Frankfurt/M. v. 18.10.2011 - S 1301 A - ES.08 - St 56

Vermietung, Selbstnutzung und Veräußerung von in Spanien belegenen Grundstücken

Bezug: Grundlage: Rundverfügung der OFD Düsseldorf vom 29.11.1999 – S 1301 A – Spanien – St 112

Für die steuerliche Erfassung von Einkünften aus spanischem Grundbesitz bei in Deutschland ansässigen Personen gilt folgendes:

1. Vermietung

Für die nach deutschem Recht zu ermittelnden Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen in Spanien (unabhängig von der deutschen Zuordnung zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, selbständiger Tätigkeit oder Vermietung und Verpachtung) steht das Besteuerungsrecht sowohl dem Belegenheitsstaat Spanien als auch dem Ansässigkeitsstaat Deutschland zu (Art. 6 Abs. 1 bzw. Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchstabe ee DBA-Spanien). Die Doppelbesteuerung wird abweichend von der Mehrzahl der anderen deutschen Doppelbesteuerungsabkommen durch Anrechnung der in Spanien gezahlten Steuer vermieden. Das gilt auch für Einkünfte aus einem in Spanien belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb (vgl. BMF-Schreiben vom 23.03.1982, BStBl 1982 I S. 372) (OFD-Rundverfügung vom 27.04.1982 – S 1301 A – ES.01 – St 58, Kartei DBA, AStG, S 1301 DBA Spanien, Artikel 23 Karte 5).

Im Fall mit Spanien können Verluste in allen offenen Fällen mit anderen Einkünften verrechnet werden (§ 52 Abs. 3 Satz 2 EStG i. d. F. des JStG 2009).

In diesem Zusammenhang wird auf den Leitfaden zur Besteuerung ausländischer Einkünfte bei unbeschränkt steuerpflichtigen natürlichen Personen hinzuweisen. Sie finden den Leitfaden auf den Seiten des Außensteuerreferates (Steuerverwaltung/Außensteuerrecht/Sonstige Fachinfos/Leitfaden…). Hinweise hierzu befinden sich im Anhang 2 und in der Anlage 3a.

2. Selbstnutzung

Die Selbstnutzung einer Wohnung in Spanien führt nach Wegfall des § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG (vgl. § 52 Abs. 21 EStG 1987) ab 1987 grundsätzlich nicht mehr zu steuerpflichtigen Einkünften in Deutschland (Übergangsregelung nach § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG, 1998 Für eine Wohnung in einem eigenen Haus in Spanien, die 1986 eigengenutzt wurde und für die 1986 die Voraussetzung für die Ermittlung des Nutzungswerts als Überschuss des Mietwerts über die WK vorlagen, sind im Rahmen der Übergangsregelung des § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG bis einschließlich 1998 weiterhin Einkünfte im Sinne von § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG anzunehmen, sofern der Stpfl, nicht eine unwiderrufliche Erklärung nach § 52 Abs. 21 Satz 3 EStG abgibt oder bereits früher abgegeben hat, wonach die Übergangsregelung nicht angewandt werden soll. Eine Doppelbesteuerung ist in diesem Fall ggf. durch Anrechnung der in Spanien gezahlten Steuern zu vermeiden (Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchstabe ee DBA-Spanien).). Eine Anrechnung bzw. ein Abzug der ausländischen Einkommensteuer nach § 34c Abs. 6 i. V. m. Abs. 1 und 2 EStG ist daher nicht zulässig.

3. Wohneigentumsförderung

Die Eigenheimzulage nach dem Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) ist vom Gesetzgeber auf im Inland belegene Wohnungen beschränkt worden (vgl. § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG). Sie kann deshalb für Wohnungen im Ausland nicht gewährt werden. Hierin liegt auch kein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht (vgl. die Beschlüsse des BFH zur Wohneigentumsförderung nach § 10e EStG vom 11.03.1998 X B 49/97 und X B 146/97, BFH/NV 1998, 1091 und 1097).

4. Veräußerung

Die Veräußerung eines in Spanien belegenen Grundstücks kann sowohl im Ansässigkeitsstaat Deutschland (z. B. im Rahmen des § 22 Nr. 2 EStG i. V. m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) als auch im Belegenheitsstaat Spanien zu steuerpflichtigen Einkünften führen. Das Besteuerungsrecht steht auch hier beiden Staaten zu (Art. 13 Abs. 1 DBA-Spanien).

Entgegen der bisherigen Verwaltungsauffassung haben sowohl das Finanzgericht Münster (Urteile vom 16.02.2009 und 23.06.2010) als auch der BFH (Beschluss vom 19.05.2010, I B 191/09 Tz. 28) entschieden, dass die Doppelbesteuerung nicht durch Anrechnung der in Spanien gezahlten Steuer vermieden werden kann, da Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ee DBA-Spanien keinen Bezug auf Art. 13 Abs. 1 DBA-Spanien nimmt.

Die Leiter der Außensteuerreferate der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder haben entschieden, der Rechtsprechung zu folgen.

Somit sind die Veräußerungsgewinne aus der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer herauszunehmen. In allen offenen Fällen mit Veräußerungsgewinnen aus spanischen Immobilen ist nunmehr die Doppelbesteuerung durch Anwendung der Freistellungsmethode nach Art. 23 Abs. 1 Buchstabe a DBA-Spanien unter Berücksichtigung des Progressionsvorbehaltes zu vermeiden.

Dies gilt allerdings nur bis zum Inkrafttreten des neuen DBA-Spanien 2011. Im Art. 22 Abs. 2 Buchst. b Nimmer vii) DBA-Spanien 2011 wurde klargestellt, dass die Anrechnungsmethode für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen einschließlich der Einkünfte aus der Veräußerung dieses Vermögens gilt. Der Zeitpunkt der Ratifizierung des neuen DBA-Spanien bleibt abzuwarten.

5. Amts- und Rechtshilfe

Sofern die Sachverhaltsaufklärung durch den inländischen Beteiligten nicht zum Ziel führt oder keinen Erfolg verspricht (93 Abs. 1 Satz 3 AO), kann versucht werden, den Sachverhalt durch ein Auskunftsersuchen an die spanischen Finanzbehörden nach Maßgabe des Art. 26 DBA-Spanien bzw. des EG-Amtshilfe-Gesetzes aufzuklären. Hierbei sind die Grundsätze des Merkblatts zur zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Auskunftsaustausch in Steuersachen zu beachten (BMF-Schreiben vom 25.01.2006, BStBl 2006 I S. 26.; OFD-Rundverfügung vom 02.03.2006 – S 1320 A – 10 – St 58, DBA-Kartei, S 1320 Abkommen Rechts- und Amtshilfe, Karte 2)