Gründe

I.

Der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) wird von dem für ihren Betrieb zuständigen Hauptzollamt seit 1999 auf ihren Antrag in dem Betrieb in L, einer ...fabrik, ein Abfertigungsbeamter des mittleren Dienstes zur Verfügung gestellt, insbesondere um dort von der Klägerin abgegebene Ausfuhranmeldungen entgegenzunehmen. Die dafür nach der Zollkostenverordnung (ZKostV) zu erhebenden Kosten beliefen sich zunächst auf monatlich 2.454,20 € bzw. 4.800 DM. Mit dem in diesem Verfahren angefochtenen Bescheid hat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt —HZA—) die Kostenfestsetzung jedoch geändert und die monatliche Kostenpauschale auf 5.319 € festgesetzt, nachdem die ZKostV durch die Sechste Änderungsverordnung (BGBl I 2005, 175) entsprechend geändert worden war.

Die gegen den Kostenfestsetzungsbescheid nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage, mit der geltend gemacht wird, die Gebührenerhöhung sei unverhältnismäßig und verstoße gegen das Kostendeckungs- und Äquivalenzprinzip, ist ohne Erfolg geblieben. Das Finanzgericht (FG) urteilte, der Verordnungsgeber habe neben den reinen Personalkosten auch die Sachkosten in seine Gebührenkalkulation einbeziehen und pauschalieren dürfen. Die vom HZA für die Berechnung der Gebühr vorgetragenen Erläuterungen seien schlüssig und nachvollziehbar. Entgegen der Ansicht der Klägerin sei es auch nicht rechtsfehlerhaft, Bürokosten einzubeziehen, obwohl für den bei der Klägerin eingesetzten Beamten bei dem HZA kein ausgestattetes Büro vorgehalten werde. Dies entspreche der durch § 178 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO) ausdrücklich zugelassenen Pauschalierung, welche nicht auf den einzelnen Beamten, sondern auf den betreffenden Verwaltungszweig abstelle und eine Mischkalkulation durchführe, in die alle Beamten der jeweiligen Laufbahngruppe in nachgeordneten Bundesbehörden im Bereich des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) einbezogen worden seien. Dabei sei berücksichtigt worden, dass einige der Mitarbeiter über keinen Büroarbeitsplatz verfügen. § 178 Abs. 3 AO verlange auch nicht, auf gleichartige Amtshandlungen abzustellen, sondern lasse es zu, auf die Bundeszollverwaltung als den für die Ermittlung des erforderlichen Gebührenaufkommens maßgeblichen Verwaltungszweig abzustellen. Auf den wirtschaftlichen Wert der Amtshandlung für den Betrieb der Klägerin komme es von vornherein nicht an. Dass die bis zum Jahr 2005 geltenden Gebührensätze wesentlich geringer waren als die jetzigen, sei ohne Belang.

Gegen dieses Urteil richtet sich die Revision der Klägerin, zu deren Begründung im Wesentlichen vorgetragen wird:

Die Gebührenbemessung in § 6 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a ZKostV verstoße gegen die Gebührengrundsätze des § 3 des Verwaltungskostengesetzes (VwKostG), und zwar sowohl gegen das Kostendeckungsprinzip als auch gegen das Äquivalenzprinzip, welches entgegen der Ansicht des FG zu beachten gewesen sei. Denn das Äquivalenzprinzip als Ausdruck des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit leite sich aus dem Rechtsstaatsprinzip ab.

Angesichts der durch die Sechste Verordnung zur Änderung der ZKostV vorgenommenen massiven Gebührenerhöhung um 116,7 % treffe die Darlegungslast für die Angemessenheit der neuen Gebührensätze den Verordnungsgeber, der zudem über eine deutlich größere Beweisnähe verfüge als die Klägerin. Den Anforderungen an die Rechtfertigung des neuen Gebührensatzes sei nicht genügt. Aus den Prüfungsfeststellungen des Bundesrechnungshofs (BRH) in den Bemerkungen 2001 zur Haushalts- und Wirtschaftsführung des Bundes vom Oktober 2001 ergebe sich lediglich eine Deckungslücke von 37 bis 42 %; addiert mit der Besoldungssteigerung seit 1995 komme man auf eine Lücke von maximal 57 %.

Die neue Gebühr verstoße in mehrfacher Hinsicht gegen das Kostendeckungsprinzip.

Die Aufschlüsselung der Berechnung der Gebührensätze sei nicht ausreichend bestimmt. Die Gebührenkalkulation beschränke sich überwiegend darauf, prozentuale Zuschläge auf die Dienstbezüge zu erheben, ohne deutlich zu machen, welche Posten sie dabei im Einzelnen berücksichtige, in welcher Höhe sie hierfür Kosten veranschlage und ob sie sich an den tatsächlich entstandenen Kosten orientiere. Die Begriffe Sachkosten und Gemeinkosten seien wenig aussagekräftig und gewönnen auch durch die Aufschlüsselung in dem Erlass des BMF vom 15. März 2004 (Az. II A 3 - H 1012 - 10 - 2/04) kaum an Kontur. Unter den durch pauschale Aufschläge berücksichtigten Rechnungsposten „Innerer Dienst”, „Kosten der Leitung”, „Allgemeine Verwaltung”, „Haushaltsangelegenheiten”, „Personalangelegenheiten”, „Organisationsangelegenheiten” und „Rechtsangelegenheiten” könne man sich nichts Konkretes vorstellen. Zudem gingen diese Einzelposten, obwohl es sich bereits bei ihnen um Globalansätze handele, in einem pauschalen Rechnungsposten, nämlich 30 % der Durchschnittsbezüge, auf.

Ferner seien Kosten doppelt berücksichtigt. Das gelte namentlich für die Kosten der Datenverarbeitung, der Bewirtschaftung und Unterhaltung von Gebäuden, Grundstücken und Räumen, welche sowohl als Sachkosten als auch als Personalkosten (nämlich Hausverwaltung) berücksichtigt worden seien, sowie für die laufenden Sachkosten und allgemeine Verwaltung als Personalkosten.

Die Zuschläge bei den Personalkosten seien überhöht. Auf die vom BMF veranschlagten Durchschnittsbezüge werde ein Zuschlag von 66 % angesetzt, nämlich 30 % als Versorgungszuschlag, 30 % für Personalgemeinkosten sowie 2.104 € per annum Personalnebenkosten. Der Versorgungszuschlag übersteige jedoch die tatsächlichen Kosten, was schon daran deutlich werde, dass der Beitrag in der gesetzlichen Rentenversicherung gut 10 % niedriger sei. Für Personalgemeinkosten empfehle die Kommunale Gemeinschaftsstelle einen Zuschlag von lediglich 15 bis 20 %; warum bei der Bundesverwaltung der Zuschlag höher sein müsse, sei nicht ersichtlich.

Rechtsfehlerhaft sei es auch, dass die Kosten eines Arbeitsplatzes für den Beamten berücksichtigt worden seien, obwohl die Klägerin dem bei ihr eingesetzten Beamten einen vollständig ausgerüsteten Arbeitsplatz nebst Büro zur Verfügung stelle. Die Kommunale Gemeinschaftsstelle empfehle in solchen Fällen bei Bediensteten, die sich überwiegend im Außendienst befinden, keine Raumkosten und wesentlich niedrigere Sachkosten zu veranschlagen. Es sei ein Leichtes gewesen, gleiches in der ZKostV zu tun. Dies entspreche einer typisierten Erfassung des Gebührensachverhalts. Jedenfalls aber wäre eine Ausnahmeregelung, welche die Gebühr entsprechend herabsetzt, aus Gründen der Einzelfallgerechtigkeit geboten gewesen. Im Übrigen entspreche es betriebswirtschaftlicher Vernunft und mutmaßlich auch der Praxis der Zollverwaltung, nicht für jeden im Außendienst eingesetzten Mitarbeiter ein —leerstehendes— Büro vorzuhalten. Der Ansatz der Kosten eines Büros für jeden Mitarbeiter führe mithin zu einer Kostenüberdeckung. Überdies werde die Klägerin so doppelt in Anspruch genommen, weil sie auf ihre Kosten Büro und Ausstattung für den Mitarbeiter der Zollverwaltung zur Verfügung stelle.

Schließlich verstoße es gegen das Kostendeckungsprinzip, bei der Gebührenkalkulation auf den Verwaltungszweig Bundeszollverwaltung abzustellen. Denn die Verwaltung als Ganzes werde niemals kostendeckend tätig, so dass auf diese Weise Gebühren in jeder Höhe gerechtfertigt werden könnten.

Die Klägerin sieht weiterhin das Äquivalenzprinzip dadurch verletzt, dass in der Gebührenkalkulation Bürokosten veranschlagt seien, obwohl die Klägerin daraus, da sie selbst für den Zollbeamten ein Büro vorhalte, niemals einen individuellen Vorteil erlangen könne.

Bei den Personalkosten entspreche dem Zuschlag für Personalgemeinkosten größtenteils kein Vorteil der Klägerin, insbesondere wenn es dabei um Kosten der Personalvertretung, Dokumentation, Statistik, Übersetzungsstellen, Kosten der Leitung, Materialverwaltung und Fahrbereitschaft gehe. Im Übrigen seien die Einzelansätze insoweit zu kritisieren. Das BMF sei zwar nicht gehindert, bei den Eigenkostenberechnungen und Wirtschaftlichkeitsuntersuchungen Vorsichtswerte anzusetzen, es dürfe diese aber nicht bei der Kalkulation von Gebührensätzen zugrunde legen, die Außenwirkung haben sollen.

Schließlich sei dadurch, dass zwischen den Gebührenschuldnern, die den bei ihnen eingesetzten Beamten ein Büro zur Verfügung stellen, und denen, die dies nicht tun, nicht differenziert werde, Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) verletzt. Dies führe zu einer Quersubventionierung zwischen den Gebührenschuldnern und überschreite den weiten Beurteilungsspielraum des Verordnungsgebers bei der Gebührenfestsetzung.

Das HZA trägt im Wesentlichen vor:

Anders als bei der fehlerhaften und deshalb vom BRH beanstandeten Gebührenberechnung, die der Verordnung in der Fassung von 1995 zugrunde gelegen habe, verstoße die Gebührenberechnung der Sechsten Verordnung zur Änderung der ZKostV weder gegen das Kostendeckungs- noch gegen das Äquivalenzprinzip.

Auszugehen sei von dem durchschnittlichen Personal- und Sachaufwand der Behörde für Amtshandlungen der fraglichen Art, wobei die Grenzen des Verwaltungszweigs nicht „zu eng” gezogen werden dürften. Durch außergewöhnliche Ereignisse verursachte Abweichungen —wie im Streitfall das Zurverfügungstellen von Büroräumen und Büroausstattung durch die Klägerin— müssten außer Betracht bleiben. Die Kostenansätze bewegten sich in der Bandbreite der auch auf Landesebene gebräuchlichen Ansätze. Sie seien in dem Erlass vom 15. März 2004 ausreichend erläutert. Es handele sich um Mittelwerte, die aus den Ist-Ausgaben berechnet worden seien.

Was die Personalgemeinkosten angehe habe auch die Kommunale Gemeinschaftsstelle festgestellt, dass die erforderlichen Zuschlagsätze zwischen 10 und 40 % streuten, und daher keine generelle Empfehlung abgegeben. Der vom BMF gewählte Ansatz von 30 % finde auf Bundes- und auf Landesebene auch sonst Anwendung.

Das Gleiche gelte für die Höhe des Versorgungszuschlags. Ein Vergleich mit dem Beitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung sei nicht möglich.

Auch der Ansatz von Personalnebenkosten wie Beihilfen, Fürsorgeleistungen, Unterstützungen, Trennungsgelder und Umzugskostenvergütungen, die laufbahnübergreifend vom BMF mit 2.104 € pauschaliert würden, sei nicht zu beanstanden und entspreche der Praxis auf Länderebene.

Beim Ansatz der Sachkostenpauschale hätten auch die Bürokosten berücksichtigt werden müssen. Bei den Abfertigungsbeamten handele es sich nicht um Außendienstbeamte ohne Arbeitsplatz im Zollamt. Die zollamtliche Abfertigung im Betrieb könne nämlich für einen oder mehrere Abfertigungsfälle oder für einen gewissen Zeitraum beantragt werden; untypisch sei es, dass die zollamtliche Warenabfertigung in der Betriebsstätte des Unternehmens über einen Zeitraum von mehreren Jahren kontinuierlich erfolge. Zudem sei auch in diesem Fall der längerfristige Einsatz ein und desselben Beamten in dem Unternehmen zu vermeiden und untypisch. Solche untypischen Besonderheiten, wie sie im Falle der Klägerin vorlägen, seien bei der Gebührenberechnung nicht zu berücksichtigen.

Es treffe auch nicht zu, dass Sachkosten doppelt in die Gebührenbemessung eingeflossen seien. Soweit dort Personalgemeinkosten angesetzt seien, handele es sich um Verwaltungsgemeinkosten ohne Sachkosten. Auch die Kommunale Gemeinschaftsstelle empfehle hierfür einen Zuschlagsatz von 20 % auf die Bruttopersonalkosten.

Schließlich liege ein Verstoß gegen das Äquivalenzprinzip, der ein gröbliches Missverhältnis zwischen der Gebühr und der Leistung der Verwaltung voraussetze, nicht vor. Ob durch die gebührenpflichtigen Amtshandlungen dem Bürger ein konkreter Vorteil vermittelt werde, sei in diesem Zusammenhang unerheblich; es komme nur darauf an, ob die Behörde aufgrund einer individuell zurechenbaren Veranlassung seitens des Bürgers eine Leistung erbracht habe. Dabei stehe dem Verordnungsgeber ein weiter Gestaltungsspielraum zu, welche individuell zurechenbaren Leistungen er einer Gebührenpflicht unterwerfen wolle.

II.

Die zulässige Revision ist unbegründet (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Das Urteil des FG entspricht dem Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 FGO). § 6 ZKostV ist nicht nichtig.

1. Nach § 17 Abs. 5 des Gesetzes zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisationen und der Direktzahlungen (MOG), welche Vorschrift für die Beurteilung der Sechsten Verordnung zur Änderung der ZKostV in der bis zum Inkrafttreten des Vierten Gesetzes zur Änderung des Gesetzes zur Durchführung der Gemeinsamen Marktorganisationen und der Direktzahlungen (BGBl I 2009, 2314) geltenden Fassung zugrunde zu legen ist (vgl. heute § 17 Abs. 3 MOG), erheben die Bundesfinanzbehörden für die Abfertigung außerhalb des Amtsplatzes der Zollstellen Kosten. Für die Bemessung der Kosten und das Verfahren ihrer Erhebung gelten die Vorschriften sinngemäß, die aufgrund des § 178 Abs. 3 und 4 AO erlassen worden sind, mithin die ZKostV. Sie beruht auf der durch § 178 Abs. 3 erteilten Ermächtigung, die u.a. dazu befugt, die zu erhebenden Kosten nach dem auf sie entfallenden durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren.

§ 6 ZKostV hält sich im Rahmen dieser Ermächtigung. Er hält sich auch im Rahmen des in diesem Zusammenhang zu berücksichtigenden, auch für Zollkosten geltenden VwKostG und der in dessen § 3 festgelegten Prinzipien der Kostendeckung und der Äquivalenz.

Nach vorgenannter Vorschrift sind die Gebührensätze so zu bemessen, dass zwischen der den Verwaltungsaufwand berücksichtigenden Höhe der Gebühr einerseits und der Bedeutung, dem wirtschaftlichen Wert oder dem sonstigen Nutzen der Amtshandlung andererseits ein angemessenes Verhältnis besteht. Ist gesetzlich vorgesehen, dass Gebühren nur zur Deckung des Verwaltungsaufwandes erhoben werden, sind die Gebührensätze so zu bemessen, dass das geschätzte Gebührenaufkommen den auf die Amtshandlungen entfallenden durchschnittlichen Personal- und Sachaufwand für den betreffenden Verwaltungszweig nicht übersteigt.

2. Diese Vorgaben hat der Verordnungsgeber des § 6 ZKostV hinreichend berücksichtigt.

Es bedarf dafür keiner Erörterung und Entscheidung, ob § 178 AO dahin zu verstehen ist, dass die nach dieser Vorschrift festgesetzten Gebühren i.S. des § 3 Satz 2 VwKostG nur zur Deckung des Verwaltungsaufwandes erhoben werden dürfen oder ob bei der Bemessung der Gebühr —vorbehaltlich der Wahrung des Äquivalenzprinzips— auch andere Gesichtspunkte berücksichtigt werden können, insbesondere etwa der wirtschaftliche Wert, den die Gewährleistung einer marktordnungsrechtlichen Abfertigung im Betrieb durch einen dort ständig bereitstehenden Zollbeamten für die Marktteilnehmer hat, so dass der Verordnungsgeber schon deshalb über einen weiten Entscheidungs- und Gestaltungsraum hinsichtlich der Bemessung der Gebühr verfügte (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts —BVerwG— vom 30. April 2003 6 C 5.02, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 2003, 1385). Denn die ZKostV hat die strittige Gebühr, wie noch näher darzulegen ist, ausschließlich nach den Kosten des Verwaltungsaufwandes bemessen.

Das Äquivalenzprinzip, wenn es hier neben dem Kostendeckungsprinzip anzuwenden sein sollte, wie die Klägerin meint, verlangte im Übrigen nicht, dass bei der Bemessung der Gebühr nur solcher Aufwand berücksichtigt wird, der der Klägerin unmittelbar zugute kommt, was die Konsequenz haben müsste, dass für den Bürger belastende Verwaltungsentscheidungen eine Gebühr überhaupt niemals erhoben werden dürfte. Das Äquivalenzprinzip beschränkt nicht die Befugnis des Staates, die Kosten einer von ihm gegenüber dem Gebührenschuldner erbrachten, individuell zurechenbaren Leistung auf diesen abzuwälzen, sondern es beschränkt die Kostenerhebung, wo Gebühren nicht kraft Gesetzes ausschließlich nach den Kosten zu bemessen sind; dann ist es dem Staat zwar gestattet, die Gebühr nach anderen Gesichtspunkten höher festzusetzen, als es zur Deckung seiner Kosten an sich erforderlich wäre, die Gebühr darf aber nicht in einem groben Missverhältnis zu dem Wert der mit ihr abgegoltenen Leistung der öffentlichen Hand stehen (vgl. u.a. Urteil des BVerwG vom 25. Juli 2001 6 C 8.00, BVerwGE 115, 32; Beschluss des Bundesverfassungsgerichts —BVerfG— vom 7. Februar 1991 2 BvL 24/84, BVerfGE 83, 363). Davon kann indes im Streitfall keine Rede sein.

3. Die in § 6 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a ZKostV vorgesehene Gebühr ist nicht deshalb zu beanstanden, weil sie das Kostendeckungsprinzip missachtete.

a) Es liegt in der Natur der Sache, dass die die Gebührenkalkulation bestimmenden Kosten nicht centgenau ermittelt werden können. Wegen vielfacher Unwägbarkeiten können die Kostenfaktoren vielmehr überwiegend nur annäherungsweise erfasst werden. Dem Verordnungsgeber ist schon deshalb ein Beurteilungsspielraum zuzubilligen, wie er die Kosten veranschlagt und ggf. pauschaliert. Das hat notwendigerweise zur Folge, dass sich die gerichtliche Kontrolle des Gebührensatzes darauf beschränken muss zu prüfen, ob der Verordnungsgeber sachgemäße und hinreichend differenzierte Erwägungen angestellt und die Möglichkeiten zu einer Erfassung der tatsächlichen Kosten hinreichend, insbesondere in einer der wirtschaftlichen Bedeutung der Sache angemessenen Weise, ausgeschöpft hat.

Sofern diesen Anforderungen Genüge getan wird, steht dem Verordnungsgeber —anders als die Klägerin offenbar meint— ein Bewertungsvorrecht zu, welches es verbietet, dem Verordnungsgeber die Beweislast für die „Richtigkeit” seines Gebührenansatzes aufzuerlegen —etwa nach dem von der Klägerin in diesem Zusammenhang bemühten Grundsatz der „Beweisnähe"— und ihm eine stringente „Rechtfertigung” seines Gebührenansatzes in dem von der Klägerin offenbar angestrebten Sinne abzuverlangen. Ein solches Erfordernis lässt sich auch nicht aus dem von der Klägerin in diesem Zusammenhang sinngemäß bemühten Beschluss des BVerfG vom 19. März 2003 2 BvL 9/98, 2 BvL 10/98, 2 BvL 11/98 und 2 BvL 12/98 (BVerfGE 108, 1) herleiten. Vielmehr gebietet gerade umgekehrt der Respekt vor der Freiheit, ohne die auch abgeleitete Rechtsetzungsgewalt wie die des Verordnungsgebers nicht ausgeübt werden kann, dass Regelungen der Kostenverordnung, die vorgenannten Anforderungen genügen, die Vermutung der Rechtmäßigkeit zugestanden wird.

Dem entspricht die Rechtsprechung insbesondere des BVerwG, welches unbeschadet der Aufgabe der Gerichte zur Konkretisierung unbestimmter Rechtsbegriffe dort, wo „ein gesetzlich vorgegebenes Entscheidungsprogramm wegen hoher Komplexität oder besonderer Dynamik der geregelten Materie so vage und seine Konkretisierung im Nachvollzug der Verwaltungsentscheidung so schwierig…[ist], dass die gerichtliche Kontrolle an die Funktionsgrenzen der Rechtsprechung…[stieße]”, der Verwaltungsbehörde einen unter Umständen weitgehenden Beurteilungsspielraum einräumt. Erst recht kann die Verwaltung einen solchen Beurteilungsspielraum in Anspruch nehmen, wenn sie vom Gesetz zur Normsetzung durch Rechtsverordnung ermächtigt ist. Die gerichtliche Überprüfung kann auch dann nicht weiter reichen als die materiell-rechtliche Gesetzesbindung; sie endet dort, wo Entscheidungen zu treffen sind, welchen in hohem Maße wertende oder prognostische Elemente anhaften (vgl. hierzu statt aller Urteil des BVerwG vom 28. November 2007 6 C 42.06, BVerwGE 130, 39).

Überdies ist dem Verordnungsgeber insbesondere dann ein weiter gebührenrechtlicher Gestaltungsspielraum zuzugestehen, wenn er nicht Gebühren für eine Leistung verlangt, welche der Bürger in Anspruch zu nehmen zumindest faktisch unausweichlich gezwungen ist, sondern vielmehr —wie hier— dem Marktbürger einen besonderen „Service” anbietet, den in Anspruch zu nehmen diesem völlig frei steht und den er nur in Anspruch nehmen wird, wenn er sich davon unter Berücksichtigung der damit verbundenen Gebührenlast ins Gewicht fallende Vorteile verspricht.

b) Der durch § 178 Abs. 3 AO ermächtigte Verordnungsgeber hat, was offenbar selbst die Klägerin nicht in Abrede stellen will, bei der Festlegung der Gebühren in § 6 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a ZKostV die Absicht verfolgt, die bei nachgeordneten Behörden im Geschäftsbereich des BMF entstehenden Kosten zu ermitteln, die durchschnittlich dafür anfallen, dass Beamte der Laufbahngruppe des mittleren Dienstes in den alten Bundesländern ständig für Abfertigungen zur Verfügung gestellt werden, welche aus Gründen, die allein dem Kostenschuldner zuzurechnen sind, außerhalb des Amtsplatzes der Zollstelle durchgeführt werden. Er ist, wie er ausdrücklich klargestellt hat und auch die Klägerin anscheinend nicht grundsätzlich bestreiten will, von den „Ist-Kosten” ausgegangen und hat den Gebührensatz mit dem Ziel festgelegt, ausschließlich den diesbezüglichen Aufwand zugrunde zu legen. Der Verordnungsgeber hat differenzierte, in den einzelnen Schritten erläuterte und für den erkennenden Senat nachvollziehbare Ermittlungen zu den nach der Natur der Sache, die insofern offenbar auch für die Klägerin nicht strittig erscheint, zu berücksichtigenden Kostenfaktoren angestellt (vgl. Anlagen zu dem Schriftsatz des HZA vom 3. Januar 2006).

Was dabei die Begriffe Sachkosten und Gemeinkosten bedeuten, braucht hier nicht erläutert zu werden, weil es sich um allgemein gebräuchliche Begriffe jeder Kalkulation handelt. Detaillierte Erläuterungen hierzu ergeben sich zudem aus den der Klägerin vom HZA bereits im ersten Rechtszug übersandten verwaltungsinternen Merkblättern „Personalkostenansätze für Kostenberechnungen/Wirtschaftlichkeitsuntersuchungen” und „Sachkostenpauschale eines Arbeitsplatzes in der Bundesverwaltung für Kostenberechnungen/Wirtschaftlichkeitsuntersuchungen”. Ebenso sind die Kostenpositionen Innerer Dienst, Leitung, allgemeine Verwaltung, Haushalts-, Personal-, Organisations- und Rechtsangelegenheiten selbsterklärend, und es liegt auf der Hand, dass sich solche nicht konkreten gebührenpflichtigen Amtshandlungen zuordenbare Kostenfaktoren in einer Kalkulation nicht anders als durch einen pauschalen —und deshalb in besonderem Maße einer exakten Festlegung nach objektiven Kriterien entzogenen— Ansatz berücksichtigen lassen.

c) Was das Ergebnis der vom Verordnungsgeber angestellten Kostenermittlungen, also die Höhe der im Einzelnen angesetzten und überwiegend in zusammengefassten Positionen der Kalkulation zugrunde gelegten Kosten angeht, die das FG nicht beanstandet hat, ist der erkennende Senat zwar unbeschadet des § 118 Abs. 2 FGO nicht an eigenen Ermittlungen und Feststellungen gehindert. Denn die Ermittlung und Feststellung der für die Beurteilung der Vereinbarkeit einer Rechtsnorm mit höherrangigem Recht maßgeblichen Tatsachen, um die es hier allein geht, ist Teil der Rechtsanwendung, zu der notwendig die Prüfung der Gültigkeit der Rechtsnormen, die angewendet werden sollen, gehört; sie ist nicht Ermittlung und Feststellung des der Anwendung der Rechtsnormen zugrunde zu legenden Sachverhalts, die allein § 118 Abs. 2 FGO grundsätzlich dem Instanzgericht vorbehält.

Es kann aber nicht, ebenso wenig wie dies sonst Aufgabe eines Gerichts ist, Aufgabe des erkennenden Senats sein, ins Blaue hinein einen Ausforschungsbeweis zu betreiben, um vielleicht doch auf irgendwelche von niemandem bisher als fehlerhaft beanstandete oder wenigstens mit substantiierten Angaben angezweifelte Kostenansätze zu stoßen. Da die Klägerin Grundlage und Ergebnis der vom Verordnungsgeber im Einzelnen angestellten Ermittlungen nicht kennt, kann von ihr allerdings nicht erwartet werden, dass sie etwa konkrete Angaben dazu macht, welche Ermittlungsfehler sie beanstandet oder welcher Kostenansatz ihrer Meinung nach aus welchen Gründen in welcher (abweichenden) Höhe vorzunehmen ist. Insofern muss ihr in der Tat ihre „Beweisferne” zugute gehalten werden. Eine ins Einzelne gehende Überprüfung der Schlüssigkeit der Ermittlungsergebnisse des Verordnungsgebers —etwa durch Beiziehung der diesbezüglichen Akten— oder gar eigene tatsächliche Ermittlungen des erkennenden Gerichts wären indes nur dann angezeigt und überhaupt zulässig, wenn irgendwelche hinreichenden Anhaltspunkte benannt oder sonst erkennbar wären, dass die Kostenansätze des Verordnungsgebers unzutreffend sein müssen oder zumindest unzutreffend sein könnten, etwa weil das kalkulatorische Ergebnis —in Einzelansätzen oder im Endergebnis— nicht plausibel erscheint.

Solche Anhaltspunkte sind weder vorgetragen worden —worauf sogleich noch zurückzukommen ist—, noch vom FG festgestellt worden, noch vermag sie der Senat zu erkennen.

4. § 6 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a ZKostV ist nach diesen Maßstäben rechtlich nicht zu beanstanden.

a) Der Verordnungsgeber konnte bei seiner Gebührenkalkulation seinen Aufwand in dem Verwaltungszweig Bundeszollverwaltung zugrunde legen. § 3 VwKostG definiert den Begriff Verwaltungszweig zwar nicht näher, unter dem man jedenfalls nicht —wie offenbar die Klägerin— die Wahrnehmung einer ganz bestimmten Sachaufgabe mit ganz bestimmten Verwaltungsmitteln —hier etwa: marktordnungsrechtliche Abfertigungen durch ausschließlich im Außendienst eingesetzte Beamte— verstehen kann. Die Bundeszollverwaltung lässt sich aber aufgrund ihrer organisatorischen Abgrenzung und ihrer zwar nicht einheitlichen, aber in ihren unterschiedlichen Facetten aufeinander bezogenen Aufgaben als ein typischer Zweig der Bundesverwaltung verstehen (vgl. auch BVerwG, Urteil vom 2. Dezember 1971 I D 32.71, BVerwGE 43, 288). Dies trifft auf deren mit Marktordnungsaufgaben befassten Dienststellen schon deshalb nicht zu, weil es sich bei ihnen nicht um einen abgrenzbaren Teil der Zollverwaltung handelt, sie vielmehr in mehr oder weniger großem Umfang neben Aufgaben der Marktordnungen auch vielfältige andere Aufgaben wahrnehmen.

Neben der Sache liegt im Übrigen der Einwand der Klägerin, dass die Verwaltung als Ganzes niemals kostendeckend arbeite; denn der Verordnungsgeber hat nicht den Aufwand „der Verwaltung” umgelegt, sondern den für im Außendienst tätige Mitarbeiter bestimmter Besoldungsgruppen der Bundeszollverwaltung.

b) Der erkennende Senat vermag nicht nachzuvollziehen, warum die angesetzten pauschalen Zuschläge auf die nach den Besoldungsansprüchen des Außendienstbeamten ermittelten Personalkosten überhöht sein sollen. Der Zuschlag von 66 % ist dahin gegliedert, dass 30 % als Versorgungszuschlag, 30 % für Personalgemeinkosten sowie (besoldungsgruppenunabhängig) 2.104 € per annum als Personalnebenkosten (für Beihilfen, Umzugskostenvergütung u. dgl.) zugrunde gelegt werden. Dass der Beitrag in der gesetzlichen Rentenversicherung gut 10 % niedriger ist als jener Versorgungszuschlag, wie die Klägerin rügt, besagt in diesem Zusammenhang nichts; denn es ist allgemeinkundig, dass die Versorgung nach Beamtenrecht im Allgemeinen kostspieliger ist als die gesetzliche Rentenversicherung. An Empfehlungen der Kommunalen Gemeinschaftsstelle für den Gemeinkostenzuschlag ist der Verordnungsgeber nicht nur nicht gebunden gewesen, sondern deren Existenz und Abweichung von seinem Ansatz gestattet jedenfalls angesichts des hier festzustellenden Ausmaßes auch keinen hinreichend gesicherten Rückschluss darauf, dieser sei überhöht. Er löst auch keine besondere Rechtfertigungspflicht aus.

c) Warum bei der Gebührenfestsetzung Kosten eines Arbeitsplatzes für den im Außendienst eingesetzten Beamten kalkuliert werden müssen, obwohl mitunter —so auch bei der Klägerin— dem Beamten von dem Marktbeteiligten ein vollständig ausgerüsteter Arbeitsplatz nebst Büro zur Verfügung gestellt werden mag, hat das HZA überzeugend erläutert. Dass bei der von der Klägerin selbst geforderten typisierenden Erfassung des Gebührensachverhalts davon ausgegangen werden muss, dass in den Fällen des § 6 ZKostV ein Behördenarbeitsplatz eingespart werden kann, ist nicht erkennbar; es setzte voraus, dass die betreffenden Beamten stets oder doch im Allgemeinen langfristig und vollständig bei den betreffenden Marktteilnehmern eingesetzt werden —und zwar jeweils ein und derselbe—, was, wie das HZA nachvollziehbar erläutert hat, gerade im Interesse des objektiven Gesetzesvollzugs vermieden werden soll. Dass es tatsächlich anders gehandhabt würde, hat die Klägerin zwar gemutmaßt, irgendwelche greifbaren Anhaltspunkte dafür aber nicht benennen können.

d) Ausnahmeregelungen, welche die Gebühr in vorgenannten Fällen um der Einzelfallgerechtigkeit willen entsprechend herabsetzen, sind denkbar, aber nicht des VwKostG oder des § 178 AO oder gar von Verfassungs wegen geboten; es verletzt nicht Art. 3 Abs. 1 GG, dass der Verordnungsgeber der Einfachheit und Klarheit der Gebührenregelung vor dem Bestreben nach vollkommener Einzelfallgerechtigkeit den Vorzug gegeben hat, zumal die Gebührenlast der Marktteilnehmer im Vergleich zu anderen mit deren Geschäftsbetrieb verbundenen Lasten und den erwarteten Erträgen in dem in diesem Zusammenhang maßgeblichen Regelfall nicht besonders ins Gewicht fallen dürfte. Es kann daher offenbleiben, ob die Voraussetzungen, unter denen § 178 Abs. 3 letzter Halbsatz AO den Erlass von Vorschriften über ein Absehen von der Gebührenerhebung zuließe, im Streitfall überhaupt vorliegen, so dass sich aus solchen Vorschriften etwas zugunsten der Klägerin ergeben könnte.

e) Schließlich lässt sich gegen die Gesetzeskonformität des § 6 ZKostV auch nichts daraus herleiten, dass die Gebühren in der vormaligen Fassung dieser Vorschrift nur weniger als halb so hoch angesetzt waren (und deshalb vom BRH auch beanstandet worden sind, mag dieser auch die notwendige Gebührenerhöhung niedriger angesetzt haben als später der Verordnungsgeber). Denn daraus ließe sich mit ebensolcher Stringenz folgern, sie seien jetzt zu hoch, wie sie seien früher gemessen am Kostendeckungsprinzip zu niedrig gewesen.

f) Es trifft auch nicht zu, dass der Verordnungsgeber —wie die Klägerin offenbar meint— gleichsam von den für die künftigen Gebührenschuldner günstigsten kalkulatorischen Annahmen ausgehen muss und nicht, wie es die Klägerin ausdrückt, „Vorsichtswerte” ansetzen darf, es sei denn die von ihm angesetzten Werte würden den bei realitätsgerechter Beurteilung der Verhältnisse gegebenen Pauschalierungs- und Prognoserahmen verlassen, wofür weder Substantiiertes dargelegt noch sonst erkennbar ist.