Gründe

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) erwarben im April 1997 in GbR ein am Rande Berlins gelegenes und im Sachwertverfahren bewertetes Geschäftsgrundstück mit mehreren Gebäuden unterschiedlichen Alters. Darin befinden sich 21 getrennt zu Büro-, Lager- und Gewerbezwecken vermietbare Raumeinheiten von unterschiedlicher Größe. Nachdem den Klägern das Grundstück auf den 1. Januar 1998 zugerechnet worden war, setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) mit Bescheid vom 9. Juni 1998 die Grundsteuer für 1998 auf . DM fest.

Mit Schreiben von 8. März 1999 beantragten die Kläger in GbR, die Grundsteuer 1998 wegen eines Leerstandes von 5 Raumeinheiten gemäß § 33 Abs. 1 Nr. 3 des Grundsteuergesetzes (GrStG) in Höhe von 19,96 v.H. zu erlassen. Zur Ermittlung dieses Vomhundertsatzes hatten die Kläger die durchschnittliche monatliche Nettomiete der am 1. Januar 1998 vermieteten Räume von 9,68 DM/qm mit den Quadratmetern der an dem Stichtag leer stehenden Räume multipliziert und den so bestimmten Mietausfall den tatsächlich erzielten Mieten hinzugerechnet. Bezogen auf die dabei errechnete Summe machte der Mietausfall 24,95 v.H. aus. Vier Fünftel davon wiederum ergaben jene 19,96 v.H. Die tatsächlich erzielten Mieten wiesen eine Bandbreite von 6 DM/qm bis 14,81 DM/qm auf.

Das FA lehnte den Antrag mit Verfügung vom 27. Juli 1999 ab, da die Kläger den Leerstand zu vertreten hätten. Die Kläger hätten zu hohe Mieten verlangt. Bei Ansatz der ortsüblichen Miete von 5 DM/qm für Lagerräume und 7 DM/qm für die übrigen Räume ergebe sich überdies lediglich eine Minderung des Rohertrags von 13,16 v.H.

Einspruch und Klage blieben erfolglos. Mit der Klage hatten die Kläger vorgetragen, wegen des zusammengebrochenen Marktes für Gewerberäume in Berlin hätten sich keine Interessenten gefunden, mit denen man überhaupt über die Miete hätte verhandeln können, obwohl neben Anzeigen in der Presse regelmäßig Makler eingeschaltet worden seien. Dies könne der namentlich benannte Makler B bezeugen. Dass 9,68 DM/qm als übliche Miete nicht zu viel seien, werde durch eine Auskunft der IHK Berlin bestätigt, wonach in dem betreffenden Stadtbezirk Gewerbemieten zwischen 5 DM/qm und 10 DM/qm erzielbar gewesen seien. Das Finanzgericht (FG) war demgegenüber der Ansicht, ein Grundsteuererlass nach § 33 GrStG setze eine atypische Fallgestaltung voraus, an der es im Streitfall fehle. Seit Mitte der 90er Jahre sei ein teilweiser Leerstand bei Gewerberäumen in Berlin üblich. Dies sei gerichtsbekannt und liege u.a. daran, dass Gewerbebetriebe ins Umland verlegt worden seien. Außerdem hätten die Kläger nicht nachgewiesen, im Erlasszeitraum alles Zumutbare unternommen zu haben, um Mieterträge zu erzielen. Mit Urteil vom 15. April 1983 8 C 150/81 (BVerwGE 67, 123, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 1984, 309) verlange das Bundesverwaltungsgericht (BVerwG) aber vom Grundeigentümer, zumindest den geringstmöglichen Ertrag zu erzielen, um den Interessen des Steuergläubigers Rechnung zu tragen. Die Kläger hätten jedoch nicht angegeben, welches Mietobjekt zu welchen Mieten angeboten worden sei. Inseriert hätten die Kläger wie folgt: „Miete ab 8 DM/qm Büro, Lager, Produktion” bzw. „Miete ab 8 DM/qm bis 13 DM/qm Büro, Lager, Produktion”. Dass sich überhaupt keine Interessenten gemeldet hätten, könne nicht stimmen, wie die beiden im Jahr 1998 gefundenen neuen Mieter zeigten. Schließlich gehe es auch nicht an, aus den tatsächlich erzielten Mieten eine Durchschnittsmiete zu errechnen und diese dann als angemessene Miete für die leer stehenden Räume auszugeben.

Mit der Revision rügen die Kläger fehlerhafte Anwendung des § 33 Abs. 1 GrStG. Der Grundsteuererlass sei nicht auf atypische Fälle beschränkt. Außerdem seien die Aussagen des FG, es liege allenfalls eine strukturell bedingte Ertragsminderung vor und sie, die Kläger, hätten den Leerstand überdies zu vertreten, nicht durch ausreichende Tatsachen unterlegt. Darüber hinaus machen die Kläger Verfahrensfehler —insbesondere mangelnde Sachaufklärung— geltend.

Die Kläger beantragen in GbR, unter Aufhebung der Vorentscheidung, der Ablehnungsverfügung vom 27. Juli 1999 sowie der Einspruchsentscheidung vom 29. März 2001 das FA zu verpflichten, die Grundsteuer 1998 in Höhe von 19,96 v.H. zu erlassen.

Das FA ist der Revision entgegengetreten.

II. Die Revision ist begründet. Das BVerwG hat seine Rechtsprechung, wonach in Fällen strukturell bedingter Ertragsminderungen von gewisser Dauer ein Grundsteuererlass gemäß § 33 Abs. 1 GrStG nicht in Betracht komme, durch Beschluss vom 24. April 2007 BVerwG GmS-OGB 1/07 (Zeitschrift für Kommunalfinanzen —ZKF— 2007, 211) aufgegeben und sich der abweichenden Ansicht des erkennenden Senats (Beschlüsse vom 13. September 2006 II R 5/05, BFHE 213, 390, BStBl II 2006, 921, sowie vom 26. Februar 2007 II R 5/05, BStBl II 2007, 469) angeschlossen. Damit sind alle Differenzierungen nach typischen oder atypischen, nach strukturell bedingten oder nicht strukturell bedingten, nach vorübergehenden oder nicht vorübergehenden Ertragsminderungen und nach den verschiedenen Möglichkeiten, diese Merkmale zu kombinieren, hinfällig. Da das FG noch von der früheren Rechtsauffassung des BVerwG ausgegangen und auch der Alternativbegründung des FG, wonach die Kläger die Ertragsminderung zu vertreten hätten, nicht zu folgen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—).

1. Ist bei bebauten Grundstücken der normale Rohertrag um mehr als 20 v.H. gemindert und hat der Steuerschuldner die Minderung des Rohertrags nicht zu vertreten, so wird die Grundsteuer gemäß § 33 Abs. 1 Satz 1 GrStG in Höhe des Prozentsatzes erlassen, der vier Fünfteln des Prozentsatzes der Minderung entspricht.

a) Normaler Rohertrag eines bebauten Grundstücks, dessen Wert im Sachwertverfahren zu ermitteln ist, ist gemäß § 33 Abs. 1 Satz 3 Nr. 3 GrStG die nach den Verhältnissen zu Beginn des Erlasszeitraums geschätzte übliche Jahresrohmiete. Was unter üblicher Jahresrohmiete zu verstehen ist, sagt das GrStG nicht. Entsprechend der Regelung in § 79 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes (BewG), wonach die übliche Miete als Jahresrohmiete gilt und sodann die übliche Miete näher beschrieben wird, ist jedoch anzunehmen, dass die Jahresrohmiete gemeint ist, die für Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird.

Die übliche Jahresrohmiete zu Beginn des Erlasszeitraums ist somit nicht die Durchschnittsmiete, die für die vermieteten Teile der Baulichkeiten auf dem konkreten Grundstück vereinbart werden konnte.

b) Der solchermaßen zu schätzenden üblichen Jahresrohmiete ist der tatsächlich erzielte Rohertrag gegenüberzustellen (vgl. Urteil des Oberverwaltungsgerichts des Saarlandes vom 28. September 2001 1 Q 26/01, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht-Rechtsprechungsreport 2002, 885; Abschn. 40 Abs. 1 Satz 1 der Grundsteuer-Richtlinien —GrStR— 1978, sowie Drosdzol in Kommunale Steuerzeitschrift —KStZ— 2001, 183). Unterschreitet er die übliche Jahresrohmiete um mehr als 20 v.H., hat der Steuerschuldner einen Anspruch auf Grundsteuererlass in der in § 33 Abs. 1 Satz 1 GrStG vorgesehenen Höhe, sofern weder der Steuerschuldner die Ertragsminderung zu vertreten hat noch der Ausnahmetatbestand des § 33 Abs. 5 GrStG erfüllt ist (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs vom 10. August 1988 II R 10/86, BFHE 153, 571, BStBl II 1989, 13).

aa) Soweit die Ertragsminderung durch einen Leerstand zu Beginn des Erlasszeitraums bedingt ist, hat der Steuerpflichtige sie dann nicht zu vertreten, wenn er sich nachhaltig um eine Vermietung der Räumlichkeiten zu einem marktgerechten Mietzins bemüht hat (so Urteil des BVerwG vom 6. September 1984 8 C 60/83, KStZ 1985, 11; vgl. auch Abschn. 38 Abs. 4 Satz 1 und 2 GrStR 1978). Auch im Falle eines Überangebots auf dem betreffenden Marktsegment kann dabei vom Steuerpflichtigen nicht verlangt werden, sich stets den unteren Rand der Mietpreisspanne zu eigen zu machen (so aber wohl Urteil des Hessischen Verwaltungsgerichtshofs vom 7. März 2005 5 UE 3009/02, Die öffentliche Verwaltung 2005, 785). Es reicht aus, dass die Räumlichkeiten dem Markt zur Verfügung stehen und nachhaltig zu einer Miete innerhalb der Spanne eines marktgerechten Mietzinses angeboten worden sind. Ein weiterer Inhalt kommt dem Tatbestandsmerkmal des Nichtvertretenmüssens nicht zu. Daher ist auch ohne Bedeutung, ob und wie lange bei neuen Mietobjekten mit Anlaufschwierigkeiten zu rechnen ist und was zum Unternehmerrisiko eines Vermieters gehört. § 33 GrStG ist keine Lenkungsnorm. Soweit in Abschn. 38 Abs. 4 a GrStR 1978 von einem Unternehmerrisiko die Rede ist, betrifft dies nicht etwa vermietete oder zur Vermietung vorgesehene Grundstücke, sondern eigengewerblich genutzte bebaute Grundstücke i.S. des § 33 Abs. 2 GrStG. Es liegt auf der Hand, dass die eigengewerbliche Nutzung dabei nicht aus der Vermietungstätigkeit bestehen kann.

bb) Nach § 33 Abs. 5 GrStG ist eine Ertragsminderung dann kein Erlassgrund, wenn sie für den Erlasszeitraum durch Fortschreibung des Einheitswerts berücksichtigt werden kann oder bei einem rechtzeitigen Antrag auf Fortschreibung hätte berücksichtigt werden können. Dieses weitere Hindernis für einen Erlass gemäß § 33 Abs. 1 GrStG scheidet bei Ertragsminderungen infolge schwacher Nachfrage schon deshalb aus, weil eine Fortschreibung gemäß § 22 Abs. 1 BewG wegen der Maßgeblichkeit der Wertverhältnisse zum Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 eine Änderung der tatsächlichen Verhältnisse voraussetzt. Die Marktlage betrifft aber die Wertverhältnisse.

2. Da das FG die Klage noch mit der Begründung abgewiesen hat, die geltend gemachte Ertragsminderung sei nicht atypisch, sondern strukturell bedingt, und es überdies das „Vertreten” i.S. des § 33 Abs. 1 Satz 1 GrStG anders als oben dargelegt verstanden hat, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif.

a) Zunächst entspricht der Erlassantrag der Kläger nicht den zu II. 1. a) und b) entwickelten Grundsätzen, soweit der Berechnung der Ertragsminderung die durchschnittliche Miete der vermieteten Räume zugrunde gelegt worden ist. Der etwa zu erlassende Steuerbetrag lässt sich nicht in der Weise ermitteln, wie es die Kläger getan haben. Die übliche Jahresrohmiete bestimmt sich nicht nach dem Durchschnitt der auf dem streitbefangenen Grundstück tatsächlich erzielten Mieten, sondern nach der für Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung zu Beginn des Erlasszeitraums regelmäßig gezahlten Jahresrohmiete. Soweit sich auf dem Grundstück Räume oder Raumeinheiten von unterschiedlicher Art und Ausstattung befinden, kann danach die übliche Jahresrohmiete für die einzelnen Räume oder Raumeinheiten unterschiedlich hoch ausfallen. Die Feststellungen zur Höhe der üblichen Jahresrohmiete sind nachzuholen. Den Klägern ist gemäß § 76 Abs. 2 FGO Gelegenheit zu geben, ihren Erlassantrag den zu II. 1. genannten Erfordernissen anzupassen. Sofern sie dabei geltend machen, dass die vereinnahmten Mieten für vermietete Gebäude(-teile) die zu Beginn des Erlasszeitraums übliche Jahresrohmiete unterschritten haben, ist Letztere auch für diese vermieteten Räumlichkeiten festzustellen.

b) Sollten die nachzuholenden Feststellungen zur üblichen Jahresrohmiete eine Ertragsminderung von nach § 33 Abs. 1 Satz 1 GrStG rechtserheblichem Ausmaß ergeben, hätten die Kläger diese nur zu vertreten, wenn sie sich nicht nachhaltig um eine Vermietung zu einem marktgerechten Mietzins bemüht hätten. Die dazu vom FG getroffenen Feststellungen reichen nicht aus, um die Ertragsminderung den Klägern anzulasten.

So kann zunächst den Ausführungen des FG, die Kläger hätten die Ertragsminderung bereits deshalb zu vertreten, weil sie ihre Mietforderungen für die zu Beginn des Erlasszeitraums leerstehenden Räumlichkeiten nicht so weit heruntergeschraubt hätten, bis ein Mieter zu finden gewesen sei, nicht gefolgt werden. Dieses Erfordernis ist mit dem Gesetz nicht vereinbar. Mit seiner gegenteiligen Auffassung kann sich das FG auch nicht auf die Entscheidung des BVerwG in BVerwGE 67, 123 berufen. Das BVerwG führt in dem Urteil aus, der Gesetzgeber habe mit § 33 GrStG den Grundsatz der Ertragsunabhängigkeit der Grundsteuer durchbrochen, weil in bestimmten Fällen die Einziehung der unverkürzten Steuer für den Abgabepflichtigen nicht mehr zumutbar sei. Von einer die Grenze der Zumutbarkeit überschreitenden Belastung könne aber keine Rede sein, wenn der Steuerpflichtige selbst die Ursache für die Ertragsminderung herbeigeführt oder es unterlassen habe, die Ertragsminderung durch solche geeignete Maßnahmen zu verhindern, die von ihm erwartet werden konnten. Letzteres kann entgegen dem FG nicht dahin verstanden werden, der Grundstückseigentümer müsse seine Mietforderungen so weit herunterschrauben, bis sich ein Mieter findet. Vielmehr müssen die von den Steuerpflichtigen verlangten „geeigneten Maßnahmen” lediglich auf eine marktgerechte Miete ausgerichtet sein.

Da dieses Missverständnis die Tatsachenwürdigung des FG, die Kläger hätten die Ertragsminderung zu vertreten, insgesamt beeinflusst hat, bedarf es einer erneuten Beurteilung der Vermietungsbemühungen der Kläger und ggf. einer Erhebung der angebotenen Beweise. Die Inserierung der Mietobjekte unter Angabe einer Preisspanne ist so lange kein Indiz dafür, dass die Kläger die Ertragsminderung zu vertreten haben, wie die untere Preisgrenze die übliche Jahresrohmiete nicht übersteigt. Auf der anderen Seite kann den Klägern nicht darin gefolgt werden, die Forderung einer die übliche Jahresrohmiete übersteigenden Miete sei unschädlich, so lange die Differenz nicht mehr als 20 v.H. der üblichen Jahresrohmiete betrage (S. 6 ihrer Klagebegründung vom 26. April 2001). Zu Unrecht berufen sich die Kläger dabei auf § 79 Abs. 2 Nr. 2 BewG. Diese Regelung stellt nicht darauf ab, aus welchen Gründen die vereinbarte Miete von der üblichen Miete abweicht (vgl. Halaczinsky in Rössler/ Troll, BewG, § 79 Rz 41). Im vorliegenden Zusammenhang, bei dem es um das Vertretenmüssen geht, kommt es aber auf die Gründe an.