Erbschaftsteuer | Keine Saldierung von Gesellschafterdarlehensforderungen mit der korrespondierenden Verbindlichkeit nach § 13b Abs. 9 Satz 3 ErbStG (FG)

Bei der Bestimmung der gemeinen Werte der Finanzmittel i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG können im Sonderbetriebsvermögen der Erblasserin ausgewiesene Gesellschafterdarlehensforderungen grundsätzlich nicht nach § 13b Abs. 9 Satz 3 ErbStG mit der korrespondierenden Verbindlichkeit der Gesellschaft saldiert werden (FG Münster, Urteil v. 25.2.2025 – 3 K 99/23 F; Revision beim BFH unter dem Az. II R 21/25 anhängig).

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, an der die Erblasserin beteiligt war. Für jeden Gesellschafter wurde neben dem Kommanditeinlagekonto auch ein Darlehenskonto geführt. In der Gesamthandsbilanz der Klägerin wurde auf diesem Darlehenskonto eine Verbindlichkeit gegenüber der Erblasserin und in der Sonderbilanz der Erblasserin korrespondierend dazu eine Forderung gegen die Klägerin ausgewiesen. Mit dem Tod der Erblasserin ging die Kommanditbeteiligung auf den Beigeladenen über.

Mit einem gesonderten Feststellungsbescheid i. S. d. § 13b Abs. 10 ErbStG stellte das Finanzamt für Zwecke der Erbschaftsteuer u.a. die Summe der gemeinen Werte der Finanzmittel (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG) des Anteils der Erblasserin fest. Mit ihrer hiergegen erhobenen Klage begehrte die Klägerin die Herabsetzung dieser Feststellung um die Höhe der im Sonderbetriebsvermögen ausgewiesenen Forderung der Erblasserin. Forderungen eines Gesellschafters gegenüber der Gesellschaft seien mit der in gleicher Höhe bestehenden Verbindlichkeit der Gesellschaft zu verrechnen und könnten daher nicht in die Berechnung der Finanzmittel einfließen.

Die Richter des 3. Senats wiesen die Klage ab:

• Die Forderung aus dem übertragenen Sonderbetriebsvermögen gegenüber der Klägerin ist in die Feststellung der Finanzmittel nach § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG i. V. m. § 13b Abs. 10 ErbStG vollständig einzubeziehen. Eine Saldierung nach § 13b Abs. 9 Satz 3 ErbStG ist vorliegend nicht vorzunehmen.

• Zum erbschaftsteuerlich begünstigten Vermögen gehört gem. § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb einer Beteiligung an einer Gesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Zu dem von dieser Begünstigung ausgeschlossenen Verwaltungsvermögen gehört gem. § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG der gemeine Wert des nach Abzugs des gemeinen Werts der Schulden verbleibende Bestand an Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen (Finanzmittel), soweit er 15 % des anzusetzenden Werts des Betriebsvermögens der Gesellschaft übersteigt. Forderungen im Sonderbetriebsvermögen würden zu den Geldforderungen gehören.

• Wenn zum begünstigungsfähigen Vermögen i. S. d. § 13b Abs. 1 Nr. 2 und 3 ErbStG mittelbar oder unmittelbar gehaltene Beteiligungen an Personengesellschaften gehören, sind nach § 13b Abs. 9 Satz 1 ErbStG für Zwecke der Ermittlung des begünstigten Vermögens die gemeinen Werte der diesen Gesellschaften zuzurechnenden Vermögensgegenstände mit dem jeweiligen Anteil einzubeziehen, mit dem die mittelbare bzw. unmittelbare Beteiligung besteht.

• Hierbei sind u.a. die unmittelbar oder mittelbar gehaltenen Finanzmittel sowie die Schulden nach § 13b Abs. 9 Satz 2 ErbStG jeweils zusammenzufassen (Verbundvermögensaufstellung). Soweit sich in der Verbundvermögensaufstellung u.a. Forderungen und Verbindlichkeiten im Verhältnis zu der übertragenen Gesellschaft gegenüberstehen, sind diese nicht anzusetzen (§ 13b Abs. 9 Satz 3 ErbStG).

• Eine solche Verbundvermögensaufstellung – die Voraussetzung einer Saldierung ist – ist bei Übertragung einer mitunternehmerischen Beteiligung jedoch nicht stets erforderlich. Eine Verbundvermögensaufstellung samt Saldierung ist vielmehr nur dann vorzunehmen, wenn im begünstigungsfähigen Vermögen – im Streitfall also dem aus Gesamthandsvermögen und Sonderbetriebsvermögen bestehenden Mitunternehmeranteil – Beteiligungen an weiteren Gesellschaften enthalten sind.

• Dies folgt aus der Gesetzesauslegung: Der Wortlaut des § 13b Abs. 9 Satz 1 ErbStG differenziert zwischen dem „begünstigungsfähigen Vermögen“ der zugewandten wirtschaftlichen Einheit und den in diesem begünstigungsfähigen Vermögen befindlichen Beteiligungen an weiteren Gesellschaften, erfordert sprachlich also das Vorliegen einer Beteiligung im erworbenen Betriebsvermögen. Anteiliges Gesamthandsvermögen und Sonderbetriebsvermögen stehen zueinander hingegen in keinem „Verbund“. Nach der Gesetzessystematik kann eine Saldierung jedoch nicht ohne einen solchen Verbund vorgenommen werden.

• Auch entspricht es dem Sinn und Zweck der Norm, eine Saldierung von Forderungen im Sonderbetriebsvermögen mit korrespondierenden Verbindlichkeiten im Gesamthandsvermögen abzulehnen.

• Ferner lässt sich der im Rahmen der Gesetzgebung geäußerten Zielvorstellung entnehmen, dass ein Verbund (mindestens) eine zweistufige Gesellschaftsstruktur erfordert. Daher sind Sonderbetriebsvermögen – jedenfalls, wenn in diesen keine weitere Beteiligung gehalten werde – bei den Grundsätzen der Verbundvermögensaufstellung nicht mit einzubeziehen.

Quelle: u.a. FG Münster, Newsletter April 2025 (lb)