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Erwerb und Betrieb begünstigter Photovoltaikanlagen nach dem JStG 2022
Im Zuge des Jahressteuergesetzes 2022 erfolgten mehrere steuerliche Anpassungen im Kontext der Förderung von Photovoltaikanlagen. Hierzu wurde, neben einem umsatzsteuerlichen Nullsteuersatz für die Lieferung und Installation (§ 12 Abs. 3 UStG), eine ertragsteuerliche Befreiung für Einnahmen und Entnahmen aus dem Betrieb begünstigter Photovoltaikanlagen neu aufgenommen (§ 3 Nr. 72 EStG).
Klarstellungen zu den gesetzlichen Änderungen erfolgten durch das BMF, indem mehrere BMF-Schreiben im Laufe des Jahres 2023 veröffentlicht wurden. Neben Einzelfragen zur Ertragsteuerbefreiung und zum Nullsteuersatz wurden darin ebenfalls Vereinfachungen zur steuerlichen Erfassung geregelt. Demnach wird es aus verfahrensökonomischen Gründen sowie vor dem Hintergrund des Bürokratieabbaus durch die Finanzverwaltung nicht beanstandet, wenn eine Anzeige über die Aufnahme der Tätigkeit unterbleibt (sogenannte steuerliche Erfassung), sofern im Ergebnis die Ertragsteuerbefreiung vollumfänglich Anwendung findet und umsatzsteuerlich ausschließlich vom Nullsteuersatz erfasste Photovoltaikanlagen betrieben werden oder daneben noch umsatzsteuerfreie Vermietungs- und Verpachtungsleistungen erbracht werden.
Zur buchhalterischen Erfassung der ertragsteuerlichen Sonderbehandlung von Einnahmen und Entnahmen sowie den korrespondierenden Betriebsausgaben wurden ab 2024 neue statistische Konten in den SKR 03/04 aufgenommen. Konten für den umsatzsteuerlichen Nullsteuersatz sind bereits seit dem Jahr 2023 in den SKR 03/04 enthalten. Die wesentlichen Aspekte der Ertragsteuerbefreiung, des Nullsteuersatzes sowie die kontenmäßige Abbildung werden in diesem Beitrag dargestellt.
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S. 379
I. Begünstigungen für Photovoltaikanlagen
1. Ertragsteuerbefreiung
1.1 Grundzüge
Nach [i]Ertragsteuerbefreiung für bestimmte PV-Anlagen§ 3 Nr. 72 EStG besteht eine Ertragsteuerbefreiung für Einnahmen und Entnahmen, die in Zusammenhang mit dem Betrieb bestimmter Photovoltaikanlagen erzielt werden. Die zulässige installierte Bruttoleistung der Anlage darf hierzu laut Marktstammdatenregister maximal
30 kW (peak) betragen, wenn die betreffende Anlage im Bereich eines Einfamilienhauses (einschließlich Nebengebäuden) oder eines nicht Wohnzwecken dienenden Gebäudes angebracht ist.
15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit betragen, wenn die betreffende Anlage im Bereich eines sonstigen Gebäudes angebracht ist.
Die Steuerbefreiung kommt nur dann zur Anwendung, wenn die installierte Leistung je Steuerpflichtigen bzw. je Mitunternehmerschaft maximal 100 kW (peak) beträgt.
Aus [i]Auswirkungen auf die Betriebsausgabender Steuerbefreiung der Einnahmenseite ergeben sich über § 3c Abs. 1 EStG auch Auswirkungen auf die Ausgabenseite. Demnach dürfen Betriebsausgaben, die in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit von § 3 Nr. 72 EStG erfassten Einnahmen oder Entnahmen stehen, den Gewinn nicht mindern. Insoweit ist ein Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen.
1.2 Konkretisierungen durch das BMF
Im [i]BMF, Schreiben v. 17.7.2023, BStBl 2023 I S. 1494 NWB PAAAJ-44782 BMF-Schreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung von Photovoltaikanlagen wird hinsichtlich des persönlichen Anwendungsbereichs zunächst klargestellt, dass die Steuerbefreiung für natürliche Personen, Mitunternehmerschaften und Körperschaften gleichermaßen besteht. Die Steuerbefreiung ist nicht mit dem Eigentum des Gebäudes, in dessen Zusammenhang die Photovoltaikanlage angebracht wurde, verbunden. Bei der Prüfung der Freigrenze von 100 kW (peak) sind sämtliche betriebene Photovoltaikanlagen zusammenzurechnen, unabhängig von deren Belegenheit oder deren technischer Verbindung.
Da [i]Bezug zu einem Gebäude erforderlichsich die Steuerbefreiung auf Photovoltaikanlagen bezieht, die sich auf, an oder in einem Gebäude befinden, erfolgt durch das BMF eine Klarstellung bezüglich des sachlichen Anwendungsbereichs, wonach auch Nebengebäude, wie z. B. Gartenhäuser, Garagen oder Carports, dazu zählen. Die technische Verbindung zum Gebäude ist unbeachtlich. Eine Photovoltaikanlage ist ertragsteuerlich als selbständiges bewegliches Wirtschaftsgut zu behandeln.
Bei [i]Objektbezogene Prüfung der möglichen Leistungder Frage, ob die Steuerbefreiung gewährt wird, ist die Anzahl der Wohn- bzw. Gewerbeeinheiten eines Gebäudes von wesentlicher Bedeutung, da sich daraus der maßgebende Höchstbetrag an installierbaren kW (peak) ergibt. Hierbei ist grundsätzlich auf die selbständige und unabhängige Nutzbarkeit der Einheiten abzustellen. Die mögliche Leistung (objektbezogene Prüfung) beträgt bei
Einfamilienhäusern 30 kW (peak),
Zwei- und Mehrfamilienhäusern 15 kW (peak) je Wohneinheit,
gemischt genutzten Immobilien 15 kW (peak) je Wohn- bzw. Gewerbeeinheit,
nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden 30 kW (peak),
Gewerbeimmobilien 15 kW (peak) je Gewerbeeinheit.S. 380