SteuerStud-Reihe: Fallstudien zur Umsatzsteuer
Was ändert sich ab 1.1.2020 durch die sog. Quick Fixes?
Im Rahmen ihres Aktionsplans zur umfassenden Neuregelung des Waren- und Dienstleistungsverkehrs hatte die Europäische Kommission auch Änderungen am bestehenden Mehrwertsteuersystem vorgeschlagen. Diese sog. Quick Fixes sollten nach Auffassung der Kommission mit dem ebenfalls neuen Status des zertifizierten Stpfl. verknüpft werden. Da sich eine Einigung über diesen Status nicht abzeichnete, die Quick Fixes jedoch als dringend umsetzungsbedürftig angesehen wurden, hat der ECOFIN Rat der Wirtschafts- und Finanzminister der EU am entsprechende Änderungen an der MwStSystRL sowie der MwStVO ohne Verknüpfung mit dem zertifizierten Stpfl. beschlossen. Die Änderungen betreffen Konsignationslager, Reihengeschäfte sowie Voraussetzungen und Nachweise für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen. Die nachfolgende Fallstudie stellt die Änderungen ausgehend von Fallbeispielen mit Lösungsvorschlägen jeweils vor sowie nach den Änderungen dar. Dabei in Erscheinung tretende Probleme und offene Fragen werden im Anschluss diskutiert.
I. Inkrafttreten der Neuregelungen
Die Neuregelungen finden sich teilweise in Änderungen und Ergänzungen der MwStSystRL (Konsignationslager, Reihengeschäfte, Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung) und teilweise in einer Änderung der MwStVO (Vermutungswirkung von Nachweisen zu einer innergemeinschaftlichen Lieferung). Während die Änderungen der MwStSystRL bis zum in nationales Recht umzusetzen sind, wirken die Änderungen der MwStVO unmittelbar in den Mitgliedstaaten. Eine Umsetzung in nationales Recht ist hier folglich nicht erforderlich. Entgegenstehendes nationales Recht wird durch die höherrangige MwStVO sogar verdrängt. Sowohl die Änderungen der MwStSystRL als auch diejenigen der MwStVO sollen ab wirksam werden.
II. Direktlieferung bei Lieferung in ein Konsignationslager
Die Sachverhalte stellen sich wie folgt dar:
Ausgangsfall: Der polnische Zulieferer P unterhält bei einem deutschen Autobauer D ein Lager, das er regelmäßig mit Teilen bestückt. P ist in Deutschland nicht ansässig. Das deutsche Unternehmen entnimmt aus dem Lager regelmäßig innerhalb weniger Monate nach Bedarf Teile. Das Eigentum an den Teilen geht nach den vertraglichen Regelungen im Zeitpunkt der Entnahme auf D über. D ist dazu berechtigt, alle im Lager befindlichen Teile jederzeit zu entnehmen. P bleibt daneben dazu berechtigt, Teile aus dem Lager auch für eine Lieferung an andere Kunden zu verwenden. Eine Abnahmeverpflichtung für D besteht nicht.
Variante a: Da ein weiterer deutscher Kunde K des polnischen Zulieferers Teile benötigt, die im Lager des D vorrätig sind, beauftragt K eine Spedition mit dem Transport der Teile zu K innerhalb Deutschlands.
Variante b: Bei einem Brand werden Teile im Lager zerstört.
Variante c: Was ändert sich im Ausgangsfall und in Variante b, wenn P über die Teile im Lager nicht mehr frei verfügen kann, sondern diese ausschließlich durch D innerhalb weniger Monate entnommen werden müssen, insoweit eine Abnahmeverpflichtung für D besteht und die Lagerbestückung nur aufgrund verbindlicher Bestellung durch D erfolgt?
1. Aktuelles Recht
Deutschland betrachtet das Verbringen von Waren in ein Konsignationslager innerhalb der EU grds. als innergemeinschaftliches Verbringen mit anschließender Lieferung im Belegenheitsstaat des Lagers bei Entnahme. Ausländische Unternehmer müssen sich folglich in Deutschland für umsatzsteuerliche Zwecke registrieren lassen. Deutsche Unternehmer haben keine innergemeinschaftliche Lieferung an ihren Abnehmer, sondern ein innergemeinschaftliches Verbringen in Deutschland anzumelden.
Lediglich für bestimmte Konsignationslagergestaltungen geht die Finanzverwaltung [1] im Einklang mit der Rspr. des BFH [2] davon aus, dass eine Direktlieferung bereits im Zeitpunkt S. 844des Transportbeginns vorliegt. Insbesondere muss der Abnehmer feststehen. Hiervon kann ausgegangen werden, wenn der Abnehmer bei Beginn der Beförderung oder Versendung verbindlich bestellt oder bezahlt hat. Zudem darf die Ware für eine Direktlieferung nur für einige Tage oder Wochen in einem auf Initiative des Abnehmers eingerichteten Konsignationslager zwischengelagert werden, für das dem Abnehmer wohl auch vertraglich ein uneingeschränktes Zugriffsrecht auf die Ware eingeräumt wurde.
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall und Variante a: Die Vereinfachungsregelung des UStAE greift nicht, da der Abnehmer bei Bestückung des Lagers noch nicht feststand, sondern auch andere Kunden des P hieraus beliefert werden können. P bewirkt damit einen in Deutschland am Transportende steuerbaren und steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb durch Verbringen (§ 1a Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 UStG). Im Zeitpunkt der Entnahme der Teile aus dem Lager durch D bzw. in Variante a durch Verkauf der Teile aus dem Lager an K erbringt P jeweils eine in Deutschland steuerbare und ebenfalls steuerpflichtige Lieferung. P muss sich folglich für umsatzsteuerliche Zwecke in Deutschland registrieren lassen und sowohl einen innergemeinschaftlichen Erwerb mit korrespondierendem Vorsteuerabzugsrecht (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG) als auch jeweils Inlandslieferungen anmelden. In den Rechnungen bzw. Gutschriften muss Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen sein (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG).
Variante b: Der Brand hat auf das ursprüngliche Verbringen keine Auswirkung. Eine Lieferung an D findet nicht mehr statt.
Variante c: Die Vereinfachungsregelung des UStAE findet Anwendung, da D als Abnehmer bereits bei Transportbeginn feststand. In diesem Zeitpunkt ist von einer Direktlieferung durch fiktive Verschaffung der Verfügungsmacht auszugehen. D hat folglich einen innergemeinschaftlichen Erwerb nach § 1a Abs. 1 UStG in Deutschland anzumelden. P muss sich in Deutschland für umsatzsteuerliche Zwecke nicht registrieren lassen. Die tatsächliche Entnahme durch D bleibt umsatzsteuerlich ohne Auswirkung.
Hinsichtlich der durch Brand zerstörten Waren kann jedoch keine Entnahme mehr durch D erfolgen. Es liegt wohl ein Fall der Berichtigung nach § 17 UStG vor, da ein Entgelt für eine Lieferung dann nicht gezahlt wird.
2. Konsignationslagerregelung in Art. 17a MwStSystRL
Art. 17a MwStSystRL legt künftig fest, unter welchen Voraussetzungen keine Steuerbarkeit eines innergemeinschaftlichen Verbringens bei Einlagerung in ein Konsignationslager vorliegt. Steuerbar ist dann lediglich die anschließende Lieferung an den Abnehmer bei dessen Entnahme aus dem Lager. Eine Lieferung im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht ohne vorheriges steuerbares innergemeinschaftliches Verbringen, liegt demnach unter folgenden Voraussetzungen vor:
Beförderung oder Versendung erfolgt durch den Lieferanten.
Es besteht eine Vereinbarung zwischen Lieferant und Abnehmer, wonach Letzterer zur Übernahme des Eigentums an den Liefergegenständen berechtigt ist.
Der Lieferant ist im Bestimmungsstaat nicht ansässig.
Der Abnehmer hat eine USt-IdNr. des Bestimmungsstaats.
Die USt-IdNr. sowie die Identität des Abnehmers sind dem Lieferanten im Zeitpunkt des Transportbeginns bekannt.
Der Lieferant gibt die USt-IdNr. des Abnehmers in seiner Zusammenfassenden Meldung an.
Der Lieferant trägt das Verbringen der Gegenstände in ein besonderes Register (Art. 243 Abs. 3 MwStSystRL) ein.
Die Entnahme durch den Abnehmer erfolgt innerhalb von 12 Monaten.
Fehlt nur eine der genannten Voraussetzungen oder fällt eine Voraussetzung später weg, liegt zu diesem Zeitpunkt ein steuerbares innergemeinschaftliches Verbringen vor. Gleiches gilt, wenn die Liefergegenstände untergehen (z. B. durch Diebstahl oder Zerstörung) oder in einen anderen Mitgliedstaat gelangen. Sofern nicht der ursprünglich beabsichtigte Abnehmer, sondern ein anderer Abnehmer die Liefergegenstände tatsächlich erwirbt, ist dies unschädlich, wenn die obigen Voraussetzungen i. Ü. erfüllt sind, die Entnahme innerhalb von 12 Monaten erfolgt und die Ersetzung des Abnehmers in das besondere Register eingetragen wird. Andernfalls führt die Änderung des Abnehmers ebenfalls zu einem steuerbaren Verbringen unmittelbar vor dem Lieferzeitpunkt an den geänderten Abnehmer. Gelangen die Gegenstände nach dem Verbringen in das Konsignationslager in einen anderen Mitgliedstaat, liegt unmittelbar vor deren Beförderung bzw. Versendung ein steuerbares Verbringen vor.
Von einem Verbringenstatbestand ist schließlich nicht auszugehen, wenn die Gegenstände i. R. einer Konsignationslagerregelung während der 12-Monats-Frist zwar nicht geliefert, jedoch in den Ursprungsstaat zurückverbracht werden und dieses Rückverbringen ebenfalls in das Register eingetragen wurde.
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Die Voraussetzungen einer Konsignationslagerregelung sind im Ausgangsfall erfüllt. Zwar darf P weiterhin selbst Teile des Lagers verwenden, um sie an andere Abnehmer zu liefern. Jedoch besteht das Recht für D, alle im Lager befindlichen Teile jederzeit zu entnehmen und hierdurch Eigentümer zu werden. D entnimmt die Teile auch regelmäßig innerhalb weniger Monate und überschreitet damit die Lagerfrist von 12 Monaten nicht. Unter der Annahme, dass P ein entsprechendes Register führt und die Lieferungen ordnungsgemäß in seiner Zusammenfassenden Meldung in Polen angibt, ist damit (im Zeitpunkt der Entnahme) von einer Direktlieferung der Teile an D auszugehen. D bewirkt in Deutschland einen innergemeinschaftlichen Erwerb mit korrespondierendem Vorsteuerabzugsrecht (§ 1a Abs. 1 UStG, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG). P erklärt seine Lieferungen in Polen als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen. In seiner Rechnung an D bzw. in einer Gutschrift durch D darf Umsatzsteuer nicht gesondert ausgewiesen werden.
Variante a: Aufgrund der Entnahme der Teile durch P und deren Verkauf an K entfallen die Voraussetzungen der Konsignationslagerregelung zwar grds. Sofern P jedoch die Ersetzung des D durch K in sein Register einträgt und die weiteren Voraussetzungen erfüllt bleiben, insbesondere die Entnahme innerhalb S. 845von 12 Monaten erfolgte und auch K über eine deutsche USt-IdNr. verfügt, ist weiterhin nicht von einem steuerbaren Verbringen auszugehen. P erbringt eine in Polen steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung an K, die dieser als innergemeinschaftlichen Erwerb in Deutschland anzumelden hat.
Variante b: Durch den Brand werden die Teile endgültig zerstört, so dass D das Eigentum bzw. die Verfügungsmacht hieran nicht mehr verschafft werden kann. Am Tag des Brandes ist von einem steuerbaren Verbringenstatbestand des P auszugehen. P hat folglich einen innergemeinschaftlichen Erwerb mit korrespondierendem Vorsteuerabzugsrecht (§ 1a Abs. 1 UStG, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG) in Deutschland anzumelden und sich hierfür zu registrieren.
Variante c: Ob P aus dem Lager selbst auch Teile entnehmen darf oder nicht sowie inwiefern eine Abnahmeverpflichtung für D besteht, hat auf die umsatzsteuerliche Beurteilung keine Auswirkung. Damit ergeben sich hier keine Änderungen zu den obigen Lösungsvorschlägen.
3. Vergleich aktuelles und zukünftiges Recht sowie offene Fragen
Im Vergleich der beiden Lösungen fällt nicht nur auf, dass die Voraussetzungen in Konsignationslagerfällen voneinander abweichen. Dies gilt insbesondere für die Kriterien eines fest stehenden Abnehmers. Wesentlicher Unterschied ist zudem der Lieferzeitpunkt an den Abnehmer. Die nationale Regelung setzt ihn auf den Zeitpunkt des Transportbeginns, während die MwStSystRL wohl vom Entnahmezeitpunkt ausgeht.
Damit bleibt offen, welche Auswirkungen sich durch die Neuregelung auf die deutsche Fiktion des Lieferzeitpunkts bei Transportbeginn ergeben ( Abschn. 3.12 Abs. 7 Satz 1 UStAE). Die Neuregelung sieht vor, dass erst im Zeitpunkt der „Befähigung wie ein Eigentümer über die Liefergegenstände zu verfügen“ von einer innergemeinschaftlichen Lieferung auszugehen ist. Diese Verschaffung der Verfügungsmacht kann zwar nicht zwingend mit dem Eigentumsübergang gleichgesetzt werden, der regelmäßig erst im Zeitpunkt der Entnahme erfolgen soll. Ob die Verschaffung der Verfügungsmacht aber als tatsächlicher Akt vertraglich vom Eigentumsübergang abweichend geregelt werden kann, erscheint m. E. fraglich. Verschaffung der Verfügungsmacht und zivilrechtlicher Eigentumsübergang erfolgen hier meist zeitgleich. Folglich liegt der Schluss nahe, dass die Neuregelung die Verschaffung der Verfügungsmacht im Entnahmezeitpunkt sieht.
Steht der Abnehmer fest, wird hingegen in Deutschland derzeit aufgrund obiger Fiktion davon ausgegangen, dass die Lieferung bereits mit Transportbeginn bewirkt wird. Sofern diese Fiktion nicht aufgegeben wird, würde sie in Kombination mit der Neuregelung dazu führen, dass für bestimmte Konsignationslagerregelungen (wie auch bisher nach der Lösung gem. der Vereinfachungsregelung) bereits mit Transportbeginn eine innergemeinschaftliche Direktlieferung an den Abnehmer anzunehmen wäre. Dies kann zu weiteren Abgrenzungsschwierigkeiten sowie aufwändigen Berichtigungsverfahren führen, die durch eine Vereinfachungsregelung nicht beabsichtigt sein dürften.
Unternehmer D aus Deutschland unterhält ein Konsignationslager bei seinem Kunden I in Italien. Entnahmen aus dem Lager sind nur durch I möglich. Diese erfolgen innerhalb weniger Wochen nach Versand der Waren durch D. Bei einem Brand werden die Waren zerstört.
Nach aktuellem deutschem Recht wäre aufgrund des fest stehenden Abnehmers bereits im Zeitpunkt des Versands von einer innergemeinschaftlichen Lieferung an I auszugehen. Hintergrund wäre die Fiktion eines Übergangs der Verschaffung der Verfügungsmacht zu diesem Zeitpunkt.
Nach der Neuregelung der MwStSystRL wären die Voraussetzungen einer Konsignationslagerregelung wohl ebenfalls erfüllt. Im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht läge auch danach eine Lieferung an I vor. Beabsichtigter Zeitpunkt scheint hier aber der Entnahmezeitpunkt zu sein. Unter der Annahme, dass Deutschland von seiner obigen Fiktion dennoch nicht abweicht, wäre demnach weiterhin von einer Direktlieferung im Zeitpunkt des Transportbeginns auszugehen. Der Brand würde zu einer Berichtigung führen. Die MwStSystRL legt zudem fest, dass im Zeitpunkt des Brandes von einem einer Lieferung gleichgestellten Verbringen auszugehen ist. Damit wäre auch insoweit die bisher angenommene Direktlieferung rückgängig zu machen und durch ein Verbringen zu ersetzen. Finanzielle Auswirkungen würden sich hier – bei vollem Vorsteuerabzugsrecht des Abnehmers – nicht ergeben, wenn von der Steuerbefreiung weiterhin Gebrauch gemacht werden kann. Im Ergebnis läge lediglich (vermeidbarer) Verwaltungsaufwand vor.
Es bleibt abzuwarten, wie die beiden Sichtweisen in Deutschland in Einklang gebracht werden. Zu begrüßen wäre allerdings in jedem Fall ein Weg, wonach die Fiktion zur Verschaffung der Verfügungsmacht im Zeitpunkt des Transportbeginns zumindest für Konsignationslagerregelungen aufgegeben wird.
Positiv ist an der Änderung der MwStSystRL schließlich zu werten, dass für den Abnehmer keine Abnahmeverpflichtung bestehen muss und der Zeitraum zwischen Einlagerung und Entnahme mit 12 Monaten nicht nur konkretisiert wurde, sondern darüber hinaus auch gegenüber der deutschen Auslegung im UStAE („einige Tage oder Wochen“) deutlich verlängert wurde.
III. Reihengeschäfte
Die Sachverhalte stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Ein tschechischer Unternehmer C bestellt eine Ware beim deutschen Unternehmer B, die dieser nicht vorrätig hat und bei seinem deutschen Lieferanten A bestellt. B beauftragt die Spedition mit dem Transport der Ware vom Lager des A in Deutschland zu C nach Tschechien und trägt Risiko und Kosten des Transports bis zu C. Alle Unternehmer treten unter der USt-IdNr. ihres Ansässigkeitsstaats auf.
Variante a: B tritt unter seiner tschechischen USt-IdNr. auf.
Variante b: A beauftragt die Spedition und trägt Risiko und Kosten des Transports.
Variante c: C beauftragt die Spedition und trägt Risiko und Kosten des Transports. S. 846
1. Aktuelles Recht
Ein Reihengeschäft liegt vor, wenn mehrere Unternehmer Umsatzgeschäfte über denselben Liefergegenstand abschließen und dieser i. R. des Transports unmittelbar vom ersten Lieferanten zum letzten Abnehmer gelangt (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG). Diese Warenbewegung kann nur einer Lieferung in der Reihe zugeordnet werden. Lediglich diese Lieferung kann als innergemeinschaftliche Lieferung bzw. Ausfuhr ins Drittland steuerfrei sein (§ 4 Nr. 1 Buchst. a bzw. Buchst. b UStG). Alle anderen Lieferungen sind als vorausgehende bzw. nachfolgende ruhende Lieferungen im Abgangs- bzw. Bestimmungsstaat steuerbar (§ 3 Abs. 7 Satz 2 UStG) und regelmäßig steuerpflichtig.
Dreh- und Angelpunkt der Beurteilung ist damit die richtige Zuordnung der Warenbewegung. Dabei gelten in Deutschland die folgenden Grundsätze:
Erfolgt diese durch den ersten Unternehmer, erbringt er die bewegte Lieferung; erfolgt sie durch den letzten Unternehmer, empfängt dieser eine solche. Befördert oder versendet hingegen ein mittlerer Unternehmer, greift in Deutschland die Vermutungsregelung des § 3 Abs. 6 Satz 6 UStG.
Demnach wird die Warenbewegung grds. der Lieferung an diesen Unternehmer zugeordnet. Es steht ihm jedoch offen, nachzuweisen, dass er als Lieferer aufgetreten ist und somit selbst die bewegte Lieferung ausführte. Im Ergebnis hat der mittlere Unternehmer hierdurch ein Wahlrecht, ob er eine steuerfreie bzw. steuerpflichtige Lieferung empfangen oder erbringen will, was sich auf etwaige Registrierungspflichten im Ausland auswirkt. Den Nachweis kann er nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung [3] führen, indem er den Transportauftrag erteilt, mit der USt-IdNr. des Abgangsstaats auftritt und aufgrund der vereinbarten Lieferkonditionen sowohl gegenüber seinem Lieferanten als auch seinem Kunden Gefahr und Kosten des Transports übernimmt.
EuGH [4] sowie BFH [5] weichen teilweise von dieser Zuordnung ab und stellen meist maßgeblich auf den Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht ab. Entscheidend soll dabei sein, ob diese vor oder nach dem Transportbeginn auf den Abnehmer überging.
Lösungen lt. Gesetz und Verwaltungsanweisung:
Ausgangsfall: Es liegt ein Reihengeschäft vor (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG). Da B versendet, empfängt er nach § 3 Abs. 6 Satz 6 Alternative 1 UStG zwar grds. die bewegte Lieferung. Allerdings übernimmt er Risiko und Kosten des Transports und verwendet seine deutsche USt-IdNr. Somit kann er nachweisen, dass er als Lieferer aufgetreten ist und folglich nach § 3 Abs. 6 Satz 6 Alternative 2 UStG selbst die bewegte Lieferung erbringt. Diese ist in Deutschland steuerbar (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG), aber als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei (§§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a UStG). Die vorausgehende Lieferung des A an B ist als ruhende Lieferung in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG). B kann den Vorsteuerabzug hieraus geltend machen.
Variante a: Da B seine tschechische USt-IdNr. verwendet, bleibt es bei der Vermutungsregelung des § 3 Abs. 6 Satz 6 Alternative 1 UStG, so dass er eine bewegte Lieferung des A empfängt. Diese ist in Deutschland steuerbar, aber als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei (§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a UStG). B muss in Tschechien einen innergemeinschaftlichen Erwerb anmelden und erbringt eine in Tschechien steuerbare Lieferung an C.
Variante b: Die Warenbewegung ist wiederum der Lieferung des A zuzuordnen. Diese Lieferung ist in Deutschland steuerbar, aber nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, da B unter seiner deutschen USt-IdNr. auftritt. Damit empfängt B eine in Deutschland steuerpflichtige Lieferung, aus der er den Vorsteuerabzug geltend machen kann. Er erbringt selbst eine in Tschechien steuerbare Lieferung an C, so dass er sich für umsatzsteuerliche Zwecke in Tschechien registrieren lassen muss. Zudem bewirkt er einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Tschechien (§ 3d Satz 1 UStG) sowie in Deutschland aufgrund der Verwendung seiner deutschen USt-IdNr. nach § 3d Satz 2 UStG. Der Vorsteuerabzug in Deutschland ist ausgeschlossen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG). Sobald B nachweist, dass der innergemeinschaftliche Erwerb in Tschechien besteuert wurde, kann er die deutsche Erwerbsteuer berichtigen (§ 17 Abs. 2 Nr. 4 UStG). Ohne Verwendung einer tschechischen USt-IdNr. des B kommt es folglich zu einem Reihengeschäft, bei dem trotz innergemeinschaftlichem Warentransport keine Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung zur Anwendung kommt sowie der ungünstige Fall des § 3d Satz 2 UStG eintritt.
Variante c: Die Warenbewegung ist der Lieferung an C zuzuordnen. Die Lösung entspricht damit dem Ausgangsfall.
Lösungen lt. Rechtsprechung:
Ausgangsfall: Die Warenbewegung ist der ersten Lieferung zwischen A und B zuzuordnen, da C die Verfügungsmacht an den Waren aufgrund der vereinbarten Gefahrtragung durch B nicht bereits in Deutschland verschafft wurde. Die Lösung entspricht damit dem Lösungsvorschlag der Variante b nach Gesetz und Verwaltungsanweisung (UStG/UStAE).
Variante a: Auch hier ist die Warenbewegung der Lieferung an B zuzuordnen. Jedoch entspricht die Lösung aufgrund der Verwendung der tschechischen USt-IdNr. dem Lösungsvorschlag der Variante a nach Gesetz und Verwaltungsanweisung (UStG/UStAE).
Variante b: Die Warenbewegung ist der Lieferung an B zuzuordnen. Die Lösung entspricht dem Lösungsvorschlag der Variante b nach Gesetz und Verwaltungsanweisung (UStG/UStAE).
Variante c: Die Warenbewegung ist der Lieferung an C zuzuordnen, da dieser Kosten und Gefahr des Transports übernimmt und ihm die Verfügungsmacht an den Waren bereits in Deutschland vor Transportbeginn verschafft wurde. Die weitere Lösung entspricht damit dem Lösungsvorschlag der Variante c bzw. dem S. 847Ausgangsfall nach Gesetz und Verwaltungsanweisung (UStG/UStAE).
2. Einfügung des Art. 36a MwStSystRL
Zwischen den Mitgliedstaaten besteht keine einheitliche Beurteilung, welcher Lieferung in der Reihe die Warenbewegung zuzuordnen ist. Dies führt zu erheblicher Rechtsunsicherheit für die Praxis und mündete schließlich in der Einfügung des Art. 36a in die MwStSystRL. Hier findet sich zwar weiterhin keine allgemeine Definition des Reihengeschäfts. Jedoch wird für bestimmte Fallgestaltungen der Reihengeschäfte eine Zuordnungsregelung der Warenbewegung getroffen.
Befördert oder versendet ein mittlerer Unternehmer selbst oder durch einen Dritten (definiert als sog. Zwischenhändler), empfängt er grds. die bewegte Lieferung. Sofern dieser Zwischenhändler jedoch seinem Lieferer seine USt-IdNr. mitgeteilt hat, die vom Abgangs-Mitgliedstaat erteilt wurde, erbringt er selbst die bewegte Lieferung.
Damit kann der mittlere Unternehmer je nach Registrierung im Staat des Transportbeginns oder des Transportendes wählen:
Er kann eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung empfangen und einen innergemeinschaftlichen Erwerb am Transportende bewirken, indem er sich im Staat des Transportendes für umsatzsteuerliche Zwecke registrieren lässt, oder aber
alternativ nach Möglichkeit selbst eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erbringen.
Offen bleibt in der Neuregelung, wie die Fälle zu beurteilen sind, wenn ein anderer Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet. Auch finden sich keine Regelungen bei Warentransport ins Drittland. Insoweit verbleibt es wohl folglich bei den Zuordnungskriterien der Rspr. bzw. den jeweiligen nationalen Besonderheiten.
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Die Versendung erfolgt durch einen Dritten für den Lieferer B, der nicht der erste Lieferer in der Reihe ist, so dass er als Zwischenhändler anzusehen ist. Er empfängt damit zwar grds. die bewegte Lieferung. Da er seine deutsche USt-IdNr., und damit diejenige des Abgangs-Mitgliedstaats, verwendet, greift jedoch der Ausnahmefall. Er erbringt damit die bewegte Lieferung, die als innergemeinschaftliche Lieferung nach Tschechien in Deutschland steuerbar aber steuerfrei ist. C bewirkt einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Tschechien. A erbringt die der bewegten Lieferung vorausgehende und in Deutschland steuerbare und steuerpflichtige Lieferung an B. Dieser kann den Vorsteuerabzug hieraus in Deutschland geltend machen.
Variante a: Aufgrund der Verwendung der tschechischen USt-IdNr. empfängt B die bewegte Lieferung, die in Deutschland steuerbar, aber als innergemeinschaftliche Lieferung des A steuerfrei ist. B bewirkt einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Tschechien und erbringt eine dort steuerbare und grds. steuerpflichtige Lieferung an C.
Varianten b und c: Art. 36a MwStSystRL enthält hierfür keine Lösung. Hier verbleibt es damit bei den nationalen Beurteilungen, so dass obige Lösungsvorschläge nach UStG/UStAE bzw. Rspr. weiterhin Gültigkeit besitzen (s. o.).
3. Vergleich aktuelles und zukünftiges Recht sowie Kritik
Vergleicht man die Lösungen nach aktueller und zukünftiger Rechtslage, fällt auf, dass der Vorschlag der MwStSystRL auf den ersten Blick aufgrund der Zuordnung allein auf Basis der verwendeten USt-IdNr. sowie der Kostentragung des Transports wesentlich einfacher ausgestaltet ist. Eine komplizierte Beurteilung, zu welchem Zeitpunkt die Verfügungsmacht auf den (End-)Abnehmer überging, wie sie derzeit nach der Rspr. erforderlich ist, wird entbehrlich, wenn der mittlere Unternehmer befördert oder versendet.
Leider enthält die Neuregelung weiterhin keine eindeutigen Kriterien, wie die Fälle des Transports durch erste oder letzte Beteiligte der Reihe zu beurteilen sind. Hier werden nationale Besonderheiten maßgeblich bleiben, so dass Verständigungsmechanismen zwischen den Mitgliedstaaten erforderlich werden. Für Deutschland bleibt zu wünschen, dass eine Regelung gefunden wird, wonach sich das deutsche Recht hinsichtlich der Zuordnung der Warenbewegung entweder ausländischem Recht anschließt oder dem Willen der Beteiligten folgt, wenn das Reihengeschäft insgesamt umsatzsteuerlich ordnungsgemäß in allen Ländern und durch alle Beteiligten abgewickelt wurde.
Zudem fällt bei Vergleich der unterschiedlichen Sprachfassungen auf, dass hinsichtlich der Voraussetzungen, wann von einem Transport durch den mittleren Unternehmer auszugehen ist, Abweichungen bestehen. Während die englische Sprachfassung, die dem Beschluss des Rates der EU zu Grunde lag, von einem Handeln „on behalf of“ spricht, lautet die deutsche amtliche Übersetzung „auf Rechnung des“. Ob nun ein Handeln „im Namen“ oder „für Rechnung“ des mittleren Unternehmers bei Transport durch einen Dritten erforderlich ist, kann nicht eindeutig geklärt werden. Es bleibt zu hoffen, dass diese Abweichung i. R. des endgültigen Richtlinientextes beseitigt werden wird. [6]
IV. Innergemeinschaftliche Lieferungen
Die Sachverhalte stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Der deutsche Elektronikgroßhändler D veräußert einen Drucker an den italienischen Einzelhändler I. Der Drucker wird durch eine von D beauftragte Spedition aus dessen Lager in München zu I nach Parma, Italien, transportiert. I teilt D seine italienische USt-IdNr. mit. Die Spedition übersendet D einen vollständig ausgefüllten und unterzeichneten CMR-Frachtbrief. D überweist den Rechnungsbetrag an die Spedition und gibt die Lieferung in seiner Zusammenfassenden Meldung an.
Variante a: D gibt die Lieferung in seiner Zusammenfassenden Meldung endgültig nicht an. S. 848
Variante b: D gibt die Lieferung zwar in seiner Zusammenfassenden Meldung an, ihm unterläuft bei der Angabe der USt-IdNr. aber ein Zahlendreher, was er nach Aufdeckung durch die Finanzverwaltung auch schlüssig darlegen kann.
1. Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung
a) Aktuelles Recht
Nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG i. V. mit § 6a Abs. 1 UStG sind Lieferungen grds. steuerfrei, wenn der Liefergegenstand bei einer Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt, der Abnehmer diesen als Unternehmer unternehmerisch empfängt und der Erwerb beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung unterliegt. Dabei hat der Unternehmer die Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung nach § 6a Abs. 3 UStG nachzuweisen. Dieser Nachweisverpflichtung wird er durch den Beleg- und Buchnachweis nach §§ 17a–17c UStDV gerecht.
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Durch den Verkauf des Druckers erbringt D eine Lieferung an I. Diese ist in Deutschland steuerbar, aber als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, da der Drucker aus einem Mitgliedstaat Deutschland in einen anderen Mitgliedstaat Italien gelangt, I als Abnehmer i. R. seines Unternehmens handelt und der Erwerb bei ihm der Erwerbsbesteuerung unterliegt. Die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG sind damit erfüllt. D kann – eine ordnungsgemäße Nachweiserbringung vorausgesetzt (vgl. hierzu im Folgenden unter Kap. IV.1.b)) – die Steuerbefreiung in Anspruch nehmen. In seiner Rechnung an I darf er Umsatzsteuer nicht gesondert ausweisen, muss auf die Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung ausdrücklich hinweisen und sowohl seine als auch die USt-IdNr. seines Abnehmers I angeben (§ 14a Abs. 3 Satz 2 UStG, Abschn. 6a.3 Abs. 1 Satz 2 UStAE).
Diese Lösung gilt auch für die Varianten a und b.
b) Änderung des Art. 138 MwStSystRL
Art. 138 MwStSystRL, der die unionsrechtliche Regelung zur Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen enthält, wurde um weitere Voraussetzungen ergänzt. Der Abnehmer muss zusätzlich zu den bisherigen Voraussetzungen in einem anderen Mitgliedstaat als dem Staat des Transportbeginns für Umsatzsteuerzwecke registriert sein und dem Lieferer seine dortige USt-IdNr. mitgeteilt haben. Zudem muss der Lieferer seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung nachkommen. Diese muss schließlich alle korrekten Informationen zur Lieferung enthalten. Dabei muss auch die korrekte USt-IdNr. des Abnehmers angegeben werden. Sofern die Zusammenfassende Meldung fehlt oder mangelhaft ist, kann die Steuerbefreiung nur in Anspruch genommen werden, wenn der Lieferer dieses Versäumnis gegenüber der Finanzverwaltung zufriedenstellend und ordnungsgemäß begründen kann.
Mitteilung und Angabe der USt-IdNr. des Abnehmers sind damit künftig materiell-rechtliche Voraussetzungen zur Geltendmachung der Steuerbefreiung. Bislang handelte es sich insoweit lediglich um formelle Voraussetzungen. Nach der Rspr. des EuGH durften dabei Mängel nicht zur Versagung der Steuerbefreiung führen. [7] Ausnahmen galten nur, wenn der Unternehmer betrügerisch handelte oder nicht mit dem erforderlichen Sorgfaltsmaßstab ausgeschlossen hatte, dass er in einen Betrug verwickelt war. Die Neuregelung unter Umwandlung einer formellen in eine materielle Bedingung stellt folglich eine klare Verschärfung dar. Durch die Möglichkeit, der Finanzverwaltung Versäumnisse begründen zu können, wird der Sorgfaltsmaßstab insoweit jedoch weiterhin Relevanz besitzen.
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Auch nach Änderung der MwStSystRL liegen weiterhin die Voraussetzungen vor, dass die Lieferung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen grenzüberschreitend erfolgte und in Italien der Erwerbsbesteuerung unterliegt. Zudem wurde die Zusammenfassende Meldung vollständig und mit korrekten Angaben abgegeben. Die Steuerbefreiung greift.
Variante a: Die Steuerbefreiung scheitert daran, dass D die Lieferung in der Zusammenfassenden Meldung nicht angegeben hat. Folglich kann er die Steuerbefreiung nicht in Anspruch nehmen.
Variante b: Hier hat D die Zusammenfassende Meldung zwar abgegeben. Allerdings ist diese hinsichtlich ihrer Angaben nicht korrekt. Auch hier kommt die Steuerbefreiung folglich grds. nicht zur Anwendung. Kann D den deutschen Finanzbehörden jedoch darlegen, dass es sich insoweit lediglich um eine Unachtsamkeit (Zahlendreher) handelte, ist die Gewährung der Steuerbefreiung möglich.
c) Vergleich aktuelles und zukünftiges Recht sowie Kritik und offene Fragen
Offensichtlich wird, dass allein aufgrund der Nichterfüllung von verfahrensrechtlichen Pflichten, wie der Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung, das Recht auf Steuerbefreiung nicht geltend gemacht werden kann. Der innergemeinschaftliche Warenverkehr wird hierdurch im Vergleich zu Drittländern benachteiligt.
Offen bleibt, ob die Geltendmachung der Steuerbefreiung auch nach einer Berichtigung der Zusammenfassenden Meldung möglich bzw. diese bei zufriedenstellender Begründung des Versäumnisses erforderlich ist, ob eine rückwirkende Berücksichtigung möglich ist und auf welchen Zeitpunkt eine ggf. in Betracht kommende Rückwirkung bezogen werden kann. Da es sich insoweit um eine materiell-rechtliche Voraussetzung handelt, entstünde das Recht auf Geltendmachung der Steuerbefreiung erst in dem Zeitpunkt, in dem alle Voraussetzungen vorlagen. Mithin würde eine Rückwirkung der Berichtigung scheitern.
Bezogen auf Fall 3 würde D für den Zeitraum zwischen Lieferung und Berichtigung der ursprünglichen Zusammenfassenden Meldung (§ 18b Abs. 10 UStG) Umsatzsteuer ggf. zzgl. Zinsen schulden. S. 849
Daneben bleibt offen, welche Anforderungen an den Unternehmer zu stellen sind, um zufriedenstellend und ordnungsgemäß begründen zu können, warum er Angaben nicht oder falsch in der Zusammenfassenden Meldung erfasst hatte. Diese Fragen sollten i. R. der Umsetzung in deutsches Recht in jedem Fall geklärt werden.
2. Nachweise zum Grenzübertritt einer innergemeinschaftlichen Lieferung
Wie Fall 3; allerdings kann die Finanzverwaltung im Nachhinein nachweisen, dass die Drucker Deutschland tatsächlich nie verlassen haben. Anlass zu Zweifeln an der Echtheit des CMR-Frachtbriefs bestanden für D nicht.
a) Aktuelles Recht
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: Die materiell-rechtlichen Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung sind im Ausgangsfall (s. o.) erfüllt. D muss diese durch Buch- und Belegnachweis nachweisen (§ 6a Abs. 3 UStG, §§ 17a ff. UStDV). Insoweit handelt es sich um formelle Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung. Den Buchnachweis erfüllt D u. a., wenn er sich die ihm mitgeteilte USt-IdNr. des I beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) qualifiziert bestätigen lässt und sie aufzeichnet (§ 17c Abs. 1 UStDV). Den Belegnachweis erfüllt er durch die ordnungsgemäße Rechnung, in der er auf die Steuerbefreiung ausdrücklich hinweist, sowie durch den vollständig ausgefüllten CMR-Frachtbrief (§ 17a Abs. 1 und Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStDV). Da sowohl alle materiell- als auch formell-rechtlichen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung vorliegen, kann D diese in Anspruch nehmen.
Fallerweiterung (Fall 3A): Da D ordnungsgemäß handelte und kein Anlass bestand, an der Echtheit des CMR-Frachtbriefs zu zweifeln, wie sich auch an seiner Überweisung der Speditionsrechnung manifestiert, behält er das Recht auf Steuerbefreiung grds. unter Berufung auf Vertrauensschutz nach § 6a Abs. 4 UStG.
b) Änderung der MwStVO durch Art. 45a MwStVO
Die MwStSystRL sieht keine konkreten Nachweise für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung vor. Der EuGH hat lediglich geklärt, dass den Lieferanten eine Nachweisverpflichtung trifft. [8] Entsprechend wenden die Mitgliedstaaten die Voraussetzungen an die Steuerbefreiung unterschiedlich an. Dem soll die Änderung der MwStVO aufgrund ihrer unmittelbaren Wirkung in allen Mitgliedstaaten entgegenwirken. Es wird jedoch keine Nachweisverpflichtung eingeführt. Vielmehr greift künftig eine Vermutungsregelung eines grenzüberschreitenden Transports, sofern der Lieferer bestimmte Belege vorlegen kann. Welche dies im Einzelnen sind, legt die Neuregelung konkret fest:
Der Lieferant ist im Besitz von mind. zwei sich nicht widersprechenden Transportnachweisen.
Die Transportnachweise wurden von zwei unabhängigen Parteien, wie Lieferant und Abnehmer, ausgestellt.
Der Lieferant besitzt in Abholfällen eine schriftliche Erklärung des Abnehmers, die den Bestimmungsstaat angibt und dem Lieferanten spätestens zehn Tage nach Ablauf des Liefermonats vorliegt.
Die Finanzverwaltung kann diese Vermutung eines grenzüberschreitenden Transports jedoch widerlegen.
Als Transportnachweise kommen nach Art. 45a MwStVO je nachdem, wer die Beförderung oder Versendung übernimmt, folgende Belege in Betracht:
Bei Beförderung oder Versendung durch den Lieferanten bedarf es
mind. zwei sich nicht widersprechender Unterlagen zur Beförderung oder zum Versand der Gegenstände (z. B. ein unterzeichneter CMR-Frachtbrief, ein Konnossement, eine Luftfracht-Rechnung, eine Rechnung des Beförderers der Gegenstände), die von zwei voneinander unabhängigen Parteien ausgestellt wurden, oder
einer Unterlage zur Beförderung oder zum Versand der Gegenstände und eines dieser nicht widersprechenden Dokuments, das eine Versicherungspolice für die Beförderung oder den Versand der Gegenstände oder eine Bankunterlage, die die Bezahlung der Beförderung bzw. des Versands der Gegenstände belegt oder eine von einer öffentlichen Stelle wie z. B. einem Notar ausgestellte offizielle Unterlage, die die Ankunft der Gegenstände im Bestimmungsmitgliedstaat bestätigt oder eine im Bestimmungsmitgliedstaat von einem Lagerinhaber ausgestellte Quittung, durch die die Lagerung der Gegenstände in dem Mitgliedstaat bestätigt wird, sein kann.
Bei Beförderung oder Versendung durch den Abnehmer bedarf es,
neben den obigen, bei Beförderung oder Versendung durch den Lieferanten erforderlichen Unterlagen,
zusätzlich einer schriftlichen Erklärung der Person, die die Gegenstände erwirbt, aus der hervorgeht, dass die Gegenstände von ihr oder auf ihre Rechnung von einem Dritten befördert oder versandt wurden, und in der der Bestimmungsmitgliedstaat der Gegenstände angegeben ist. In diesem Dokument sind das Ausstellungsdatum, Name und Anschrift des Erwerbers, Menge und Art der Gegenstände, Ankunftsdatum und -ort der Gegenstände sowie bei Lieferung von Fahrzeugen deren Identifikationsnummer sowie die Identifikationsnummer der Person angegeben, die die Gegenstände auf Rechnung des Erwerbers entgegennimmt.
Die Lösungen stellen sich hier wie folgt dar:
Ausgangsfall: D kann die Steuerbefreiung auch nach Änderung der MwStVO geltend machen, da er deren materiell-rechtliche Voraussetzungen erfüllt (s. o.). Der Nachweis der unternehmerischen Verwendung kann durch Aufzeichnung der USt-IdNr. geführt werden. Der grenzüberschreitende Transport wird vermutet, da D den Transport bei einer Spedition auf seine Kosten beauftragt und sowohl einen Bankbeleg (Überweisungsquittung) S. 850über die Zahlung der Speditionsrechnung als auch einen vollständig ausgefüllten und unterzeichneten CMR-Frachtbrief der Spedition besitzt.
Fallerweiterung (Fall 3A): Nachdem die Vermutung durch die Finanzverwaltung widerlegt wurde, fällt deren Wirkung weg. Fraglich bleibt, welche Auswirkungen sich hierdurch auf die Steuerbefreiung ergeben.
c) Vergleich aktuelles und zukünftiges Recht sowie offene Fragen
Auch die MwStVO regelt künftig über eine Vermutung den Nachweis des grenzüberschreitenden Transports, wie es § 17a Abs. 2 und 3 UStDV für das nationale Recht entsprechend vorsieht, sofern die dort genannten Belege vorliegen. Jedoch können künftig verschiedene Transportbelege als Nachweis dienen, da die MwStVO insoweit lediglich eine beispielhafte Aufzählung enthält. Wie sich am Fallbeispiel zeigt, bleibt unklar, welche Auswirkungen sich ergeben, wenn die Vermutungswirkung entfällt, weil sie durch die Finanzverwaltung widerlegt wurde.
Nach § 6a Abs. 4 UStG behält der Unternehmer sein Recht auf Geltendmachung der Steuerbefreiung selbst dann, wenn deren Voraussetzungen nicht vorlagen und deren Inanspruchnahme auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruhte sowie der Lieferant mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns handelte. Unter der Voraussetzung, dass diese Regelung auch ab weiterhin Bestand haben wird, lässt sich Folgendes festhalten:
Der Unternehmer muss zunächst obige Nachweise führen, um von der Vermutungsregelung eines grenzüberschreitenden Transports Gebrauch machen zu können. Wird diese Vermutung durch die Finanzverwaltung widerlegt – wobei hier noch festzulegen sein wird, wodurch dies erfolgen kann – muss der Unternehmer nachweisen, dass er mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns handelte und deshalb sein Recht auf Steuerbefreiung aus Vertrauensschutzgründen in Anspruch nehmen darf. Daraufhin müsste die Finanzverwaltung nachweisen, dass der Unternehmer dem Sorgfaltsmaßstab nicht gerecht wurde, um die Vermutung nachhaltig zu widerlegen und eine Steuerpflicht annehmen zu können.
Im Fallbeispiel gab es für D keinen Anlass, an der Echtheit des CMR-Frachtbriefs zu zweifeln. Er könnte sich damit – zumindest nach nationalem Recht und unter der Prämisse, dass hieran ab keine Änderung erfolgt – weiterhin auf Vertrauensschutz berufen und die Steuerbefreiung in Anspruch nehmen.
Hinsichtlich der Nachweise im Einzelnen bleibt festzuhalten, dass die derzeit in § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV als Belegnachweis grds. dienende sog. Gelangensbestätigung nur noch für Abholfälle ausdrücklich als Nachweis vorgesehen ist. Zudem weichen die beiden Bestätigungen inhaltlich voneinander ab. So genügt künftig die Angabe des Bestimmungsmitgliedstaats, wohingegen derzeit der Bestimmungsort innerhalb des Mitgliedstaats gefordert wird. Auch muss die Bestätigung lediglich schriftlich vorliegen. Einer Unterschrift des Abnehmers bedarf es damit nicht.
V. Fazit
Dass zu strittigen Themen im Umsatzsteuerrecht nun auf EU-Ebene eine Einigung erzielt werden konnte und eine zeitnahe Anwendung zum möglich wurde, ist grds. zu begrüßen. Jedoch bleiben noch viele Fragen offen, die in der nationalen Umsetzung zu klären sein werden. Dies gilt auch für widersprechende nationale Rechtsanwendungsgrundsätze im UStAE. Da die Änderung in Teilen auch der EuGH-Rspr. entgegenstehen – insbesondere hinsichtlich der Bedeutung der USt-IdNr. als materielle Voraussetzung zur Geltendmachung der Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung – wird diese künftig obsolet. In anderen Bereichen – wie der Zuordnung der Warenbewegung bei Reihengeschäften in bestimmten Fällen – wird sie weiterhin Bestand haben. Damit bleibt zu hoffen, dass dies i. R. der Umsetzung in nationales Recht mit berücksichtigt werden wird.
Dr. Stefanie
Becker,
Dipl. Wirtschaftsjuristin, Dipl.
Finanzwirtin (FH), Steuerberaterin, ist als Beraterin und Autorin im nationalen
und internationalen Umsatzsteuerrecht tätig (www.umsatzsteuer3.de) sowie
darüber hinaus als Dozentin u. a. für das Steuerrechts-Institut KNOLL.
Tabelle in neuem Fenster öffnen
SteuerStud-Reihe: Fallstudien zur
Umsatzsteuer | |
Schmidt, Umsatzsteuerliche
Organschaft | SteuerStud 4/2018 S. 267
NWB QAAAG-67540 |
Köster/Jungen, Verzicht auf
Steuervergünstigungen (Optionen) im Umsatzsteuerrecht | |
Schmidt, Schein-Vorgänge im
Umsatzsteuerrecht | |
Schmidt, Umsatzbesteuerung von
Gutscheinen nach der EU-Gutschein- Richtlinie sowie dem GesetzE zum
„Jahressteuergesetz 2018“ | |
Becker, Was ändert sich ab
durch die sog. Quick Fixes? | |
Fundstelle(n):
SteuerStud 12/2018 Seite 843
HAAAG-95391
1Abschn. 1a.2 Abs. 6 Satz 5 UStAE; Abschn. 3.12 Abs. 7 Satz 2 UStAE.
2Vgl. , BStBl 2017 II S. 1076 NWB YAAAG-14795, und v. - V R 1/16, BStBl 2017 II S. 1079 NWB NAAAG-41818.
3Abschn. 3.14 Abs. 10 Satz 2 UStAE.
4 „Euro Tyre Holding“ NWB VAAAD-59819; v. - Rs. C-580/16 „Hans Bühler KG“ NWB AAAAG-81343; v. - Rs. C-628/16 „Kreuzmayr GmbH“ NWB FAAAG-77696.
5, BFH/NV 2015 S. 769 NWB LAAAE-87997.
6Eine ähnliche sprachliche Abweichung findet sich z. B. bereits bisher in Art. 33 MwStSystRL und der deutschen Umsetzung in § 3c UStG. Hier wurde in der Umsetzung, entsprechend der englischen Sprachfassung, die Beauftragung eines Dritten mit dem Transport gewählt, entgegen der Formulierung „auf Rechnung“ in Art. 33 MwStSystRL.
7Vgl. u. a. „Euro Tyre BV“ NWB WAAAG-39340.
8 „Mecsek-Gabona“ NWB RAAAE-17271.